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Última revisión
07/10/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 359/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 14/2020 de 10 de Junio de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 10 de Junio de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: GIMÉNEZ CABEZÓN, JOSÉ RAMÓN
Nº de sentencia: 359/2021
Núm. Cendoj: 28079330062021100334
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:7064
Núm. Roj: STSJ M 7064:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004
33009710
PROCURADOR D./Dña. TERESA DE JESUS CASTRO RODRIGUEZ
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
Presidente:
Magistrados:
.
En Madrid a diez de junio de 2021.
VISTO el presente procedimiento contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dña Teresa de Jesus Castro Rodríguez, en nombre y representación de
Antecedentes
Vistos los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.
Siendo Ponente el Magistrado de la Sección Ilmo. Sr. D. José Ramón Giménez Cabezón.
Fundamentos
La Resolución de 22.07.19, emitida de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.o) del R.D. 345/2012 y artículo 4.1 del R.D. 1432/2003, de 21-11, en correspondencia con lo requerido por el artículo 35.4.a) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) y confirmada en alzada, se dictó en relación con el proyecto
La empresa tiene el CNAE 2592-Fabricación de envases y embalajes metálicos ligeros.
'CROWN, como empresa de referencia en el sector de los envases metálicos, tiene como objetivo empresarial la evolución constante, gracias a la investigación y desarrollo que le permite detectar las limitaciones existentes y desarrollar nuevos productos con los que solventarlas.
Tras la evaluación de los productos metálicos de gran capacidad empleados en el envasado de alimentos, CROWN ha detectado una serie de limitaciones que pretende solventar con una novedosa tapa de grandes dimensiones.
Los envases de gran tamaño están ganando popularidad entre los consumidores, ya que al comprar más cantidad de producto, el coste económico del mismo es inferior.
Las tapas más usuales en los envases de gran tamaño son las de fácil apertura, debido a la elevada resistencia mecánica que ofrece la hojalata. Sin embargo, esta tipología de latas aporta una serie de problemas a los usuarios, entre los que destacan:........................................
Estas limitaciones quedan solventadas con las tapas peel off. Sin embargo, las tapas peel off,presentan limitaciones cuando tienen grandes dimensiones, por lo que sus prestaciones disminuyen proporcionalmente a medida que aumenta el diámetro de las mismas.
Cuando las tapas tipo peel off aumentan su diámetro, necesitan una mayor sección de termosellado para que queden fijas, ya que se emplea el mismo tipo de foil para tapas pequeñas y grandes. El aumento de esta sección de sellado hace que se necesite un mayor esfuerzo para realizar la apertura del envase.
Es por ello por lo que CROWN detecta la necesidad de emplear un nuevo tipo de foil con un producto termosellable que provoque una mejor sujeción de la lámina de foil sobre el aro de hojalata, sin que este hecho suponga un aumento en el esfuerzo de apertura. De esta manera, a su vez, CROWN detecta la posibilidad de disminuir el grosor del aro de sujeción, con el que se consiga el pegado y despegue buscados, conllevando la disminución de materia prima empleada y, con ello, aumentando la sostenibilidad del proceso.
Por otro lado, la resistencia mecánica de las tapas peel off, se ve notablemente disminuida a medida que aumenta el diámetro de las mismas. Esto se debe a la proporción anillo de hojalata/lámina de foil, ya que, aunque el espesor del anillo aumente a medida que lo hace el diámetro de la tapa, esta proporción se ve claramente disminuida, quedando una amplia sección de foil sin apoyo y vulnerable a las tensiones generadas.
Es por ello que, al ser sometidas a una presión, las tapas de mayor diámetro tienen mayor probabilidad de despegue o rotura del foil.
Además, cuanto mayor es la dimensión de la tapa, mayor probabilidad hay de que se rompa la lámina de foil durante la apertura del envase, debido a la elevada sección termosellada y a los esfuerzos de apertura significativamente superiores a las de las tapas de menor dimensión.
Por tanto, CROWN detecta la necesidad de llevar a cabo una investigación sobre diferentes materiales de foil y diseños de nuevas tapas peel off para poder conseguir el desarrollo de una novedosa tapa de elevadas prestaciones con la que superar las diferentes limitaciones detectadas en el sector.
Con las nuevas tapas peel off se pretende alcanzar las prestaciones mecánicas que ofrecen las tapas de fácil apertura, respecto a resistencia y garantía del nivel de hermeticidad y estanqueidad y, por otro lado, aportar las buenas características de apertura y resistencia a la corrosión que ofrecen las tapas peel off. Todo ello en envases de gran capacidad.
Tras la evaluación de las características técnicas de las tapas actuales de grandes dimensiones para envases metálicos, CROWN detecta la necesidad de llevar a cabo el desarrollo de una novedosa tapa que aporte elevada resistencia mecánica, correcto pegado y fácil despegue'
A tenor de lo anterior la Memoria sustenta cual sigue a estos efectos:
'Atendiendo a las definiciones expuestas, como se ha mencionado al inicio del presente apartado, todas las actividades planteadas en el presente proyecto se consideran de investigación y desarrollo debido principalmente a que las mismas consiguen fundamentar una indagación original planificada que persigue desarrollar una nueva tapa peel off de grandes dimensiones, basada en tecnología peel seam, que consiga aportar a los productos alimentarios contenidos una protección idónea en los procesos de esterilización y pasterización al mismo tiempo que consiga aumentar la vida útil de este tipo de productos de complejo comportamiento; aportando unas propiedades mecánicas sustancialmente mejoradas a la aportadas por las tapas actuales. Presenta elevado grado de incertidumbre el desarrollo del presente proyecto por el empleo de nuevos materiales y diseños, teniendo que desarrollar cada uno de ellos bajo diferentes condiciones de producción para determinar su viabilidad técnica y funcionalidad. Ya que el sellado hermético y la conservación de las características idóneas del producto envasado, presenta una incertidumbre ante el comportamiento de la nueva tapa peel seam mandolina. Es por esta razón que, el diseño y desarrollo de una nueva tapa termosellable, con tecnología peel seam que consiga aportar una elevada resistencia mecánica, tal y como ofrecen las tapas de fácil apertura al estar conformadas completamente por hojalata, mientras que ofrecen las ventajas que aporta el foil en tapas peel off, eliminando las limitaciones que presenta este material en tapas de gran tamaño.
Los resultados obtenidos con el desarrollo de este proyecto permitirán generar un nuevo conocimiento científico sobre nuevas morfologías de tapas para envases metálicos, nuevos compuestos termosellables, nuevos diseños de conformado de tapas de fácil apertura tipo peel seam lo que todo en su conjunto conseguirán generar una aplicación tecnológica de gran interés en el sector.
Como se ha comentado anteriormente la totalidad del proyecto CROWNPEEL0 estará conformado por varias fases con las que se pretende realizar la planificación, diseño, ensayo y desarrollo de una nueva tapa de grandes dimensiones, termosellable para productos alimenticios, que consiga mantener y mejorar las propiedades de resistencia, hermeticidad y apertura del envase.'.
A su vez el preceptivo informe técnico, elaborado por la certificadora acreditada EQA, señala lo que sigue sobre novedades tecnológicas sustanciales del proyecto, entre otras cuestiones que trata:
'La novedad tecnológica sustancial objetiva del proyecto consiste en diseñar y desarrollar una nueva tapa peel off de grandes dimensiones, basada en tecnología peel seam, que consiga aportar a los productos alimentarios contenidos una protección idónea en los procesos de esterilización y pasterización al mismo tiempo que consiga aumentar la vida útil de este tipo de productos de complejo comportamiento; aportando unas propiedades mecánicas sustancialmente mejoradas a la aportadas por las tapas actuales.....
Para conseguirlo, la empresa plantea el diseño y desarrollo de una nueva tapa termosellable, con tecnología peel seam que consiga aportar una elevada resistencia mecánica, tal y como ofrecen las tapas de fácil apertura al estar conformadas completamente por hojalata, mientras que ofrecen las ventajas que aporta el foil en tapas peel off, eliminando las limitaciones que presenta este material en tapas de gran tamaño.....'
Y concluye sobre la novedad del proyecto cual sigue:
'CROWN, a través del presente proyecto, desarrolla una novedosa tapa de tecnología peel off, de gran tamaño, que permita una apertura más fácil a los usuarios, a la vez que aporta mejores prestaciones mecánicas respecto a las actuales, impidiendo la rotura de la capa de aluminio y, con ello, la contaminación del producto.
A lo largo de la producción y empleo de las mismas durante estos últimos años y, a medida que la tecnología ha ido evolucionando, CROWN ha determinado la necesidad de mejorar sustancialmente las prestaciones de sus productos y solventar las limitaciones detectadas en el sector, concretamente para estos productos, llevando a cabo el presente proyecto de investigación y desarrollo CROWNPEEL0.
Las principales limitaciones detectadas en el sector de las tapas peel off se centran en las tapas de gran tamaño, con un máximo de 15 cm de diámetro, ya que éstas presentan un esfuerzo de apertura superior a las de pequeño diámetro, para garantizar el correcto sellado del envase.
Por otro lado, el aluminio, al presentar una mejor resistencia que la hojalata y estar presente en gran porcentaje en las tapas de gran diámetro, disminuye sustancialmente la resistencia mecánica de la lata, lo que aumenta la probabilidad existente de la rotura de la misma, impidiendo las principales funciones de la tapa: estanqueidad y hermeticidad.
Con la ejecución del presente proyecto, CROWN tiene como objetivo llevar a cabo una novedosa tapa de tecnología peel off, de gran tamaño, que permita una apertura más fácil a los usuarios, a la vez que aporta mejores prestaciones mecánicas respecto a las actuales, impidiendo la rotura de la capa de aluminio y, con ello, la contaminación del producto.
Es por ello que, los productos resultantes del presente proyecto tendrán naturaleza totalmente novedosa tecnológica sustancial y objetiva en base al LIS, ya que, se llevará a cabo un estudio exhaustivo para mejorar sustancialmente las prestaciones aportadas por las tapas peel off de gran tamaño. Las tapas resultantes del presente proyecto poseerán nueva composición, diseño y procesado; con la finalidad de poder alcanzar con las mismas la funcionalidad buscada'.
Y finalmente sobre la calificación de la naturaleza del proyecto significa:
'a. Investigación y Desarrollo:
El presente proyecto presenta un estudio profundo y bien diseñado del que se obtendrán conclusiones fiables, a partir de las investigaciones realizadas, con aplicación en el campo alimentario. Mediante el desarrollo de la línea de investigación propuesta, se podrán originar nuevas ideas y metodologías de trabajo a la hora de concebir nuevos productos.
Así, las actividades detalladas en la presente memoria técnica, en los respectivos apartados de planificación, comprenden el trabajo creativo llevado a cabo de forma sistemática por CROWN para incrementar su volumen de conocimiento, así como determinar el uso de estos conocimientos para crear nuevas aplicaciones y productos. Es por ello que todas las actividades incluidas en este documento deben considerarse de I+D, ya que comprenden todo el trabajo realizado y a realizar en los proyectos de Investigación y Desarrollo.
Tomando como base el artículo 35 de la Ley 27/2014, se puede decir que las actividades desarrolladas por CROWN en el proyecto se consideran INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO. Teniendo en cuenta la definición, se va a aplicar el conocimiento existente para diseñar un primer prototipo de tapas peel off de gran tamaño, que permita una apertura más fácil a los usuarios, a la vez que aporta mejores prestaciones mecánicas respecto a las actuales, impidiendo la rotura de la capa de aluminio, y con ello, la contaminación del producto. Fruto del conocimiento adquirido en el proyecto se podrán proponer nuevos requerimientos y mejoras para rediseñar la tapa y así lograr desarrollar la tapa acorde a las necesidades citadas.
b. Innovación Tecnológica:
No aplica'.
El dictamen a debate es, no obstante el tenor de lo ya recogido,
'La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, la calificación del contenido del proyecto realizado en esta anualidad como Investigación y Desarrollo, al considerar que el desarrollo de una nueva tapa peel-off de grandes dimensiones destinadas a envases metálicos para envasado de productos cárnicos contiene novedades tecnológicas objetivas.
Sin embargo, a la vista de las consideraciones expuestas, no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas. Tal y como se recoge en el estado del arte, Crown comercializa desde el año 2011 toda una gama de tapas pelables PeelSeam (TM) para uso en el sector de alimentación, que incluyen diámetros de 65mm, 73mm, 83mm, 99mm y 150mm y rectangulares, por lo que no se puede concluir que con la ejecución del proyecto se produzca la primera aplicación de nuevos conocimientos científicos o que se dé por primera vez un nuevo uso a una tecnología ya existente, sino que más bien se produce un avance tecnológico en la obtención de tapas de fácil apertura a nivel del sujeto pasivo.
A través de la ejecución del proyecto la empresa solicitante desarrollará una nueva tapa de diámetro superior a las que comercializa en la actualidad, con la finalidad de aportar cantidades de producto una elevada resistencia para garantizar la hermeticidad y estanqueidad del envase, lo que supone una mejora
significativa y no se pone en duda de que pueda tratarse de un desarrollo complejo, pero la madurez y grado de conocimiento de las tecnologías en las que se basa el proyecto hacen que esta actividad no pueda ser considerada como Investigación y Desarrollo, pues se trata de realizar una revisión de conocimientos existentes, pero no de generarlos, y de la utilización de tecnologías disponibles y de metodologías consolidadas en el ámbito de las tapas peel-off para obtener un producto de prestaciones mejoradas.
Asimismo, aún cuando en el informe se indica que el desarrollo de la nueva tapa peel off no consiste en la mera ejecución de un diseño, sino combinar en un único elemento diferentes requerimientos a conseguir a través de un nuevo diseño particular de tapa conformado a partir de nuevos materiales, nuevas lengüetas garantizando una mejora sustancial de las propiedades, no se ha justificado convenientemente la complejidad, riesgo o problemática significativa de los puntos clave a considerar en su desarrollo (composición y diseño del foil, configuración del aro de sujeción del foil,diámetro rebordeado, morfología de la lengüeta, barniz y/o condiciones de termosellado) frente a otros ya abordados con anterioridad, ni se explican ni se justifican con suficiente detalle las posibles diferencias existentes, careciendo de la incertidumbre científica necesaria para calificar el proyecto como Investigación y Desarrollo.
En este sentido, con la información aportada, no se puede concluir que los avances que el proyecto aporta en relación a lo existente en el momento de su inicio constituyan auténticas novedades tecnológicas significativas en el ámbito al que se destinan los resultados del mismo y suponga un progreso científico-tecnológico en su área de conocimiento, por lo que las actividades del proyecto no pueden ser calificadas como de Investigación y Desarrollo.
Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.
Concretamente para el desarrollo de una nueva tapa peel-off de grandes dimensiones destinadas a envases metálicos para envasado de productos cárnicos.
Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Las actividades del proyecto abordadas en la anualidad objeto del presente informe, se enmarcan en los conceptos contemplados en el artículo 35.2.b) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente.'
Dicha parte alega, en síntesis, tras exponer los antecedentes fácticos, que el proyecto debió calificarse como de I+D, en base al preceptivo informe proveniente de la empresa certificadora, al que añade en alzada un informe de ratificación de la misma y nuevos informes en autos, tras la contestación a la demanda, de la misma procedencia (informe de defensa técnica e informe aclaratorio ) , que reitera y ratifica el criterio de la recurrente y la citada certificadora.
El Abogado del Estado, tras delimitar el objeto del proceso y analizar la normativa vigente al efecto, distinguiendo las calificaciones de IT e I+D, se opone a la demanda actora y sustenta la presunción de acierto de los informes oficiales, aludiendo al carácter discrecional de la actuación a debate y aportando como prueba sendos informes periciales de expertos universitarios, que reafirman el criterio sustentado en la actuación impugnada, desvirtuando en definitiva el informe técnico de la actora.
En efecto la Resolución se ha dictado en el seno del procedimiento regulado en la Ley que regula el Impuesto de Sociedades.
Dentro del Título V, que regula la Deuda Tributaria ,se incluyen los Capítulos dedicados al tipo de gravamen y la cuota íntegra , las Deducciones para evitar la Doble Imposición, las Bonificaciones, y la Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades y entre estas se encuentras aquellas para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación; por inversión de beneficios ; Deducción por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas, edición de libros, sistemas de navegación y localización de vehículos, adaptación de vehículos para discapacitados y guarderías para hijos de trabajadores, Deducciones por inversiones medioambientales, por gastos de formación profesional y, también, la Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.
En el presente caso el objeto del recurso es la Resolución Informe Técnico motivado, emitido por la citada Dirección General, en el seno de un procedimiento resolutorio de la solicitud de la recurrente, como entidad legitimada al ser sujeto pasivo del Impuesto, que pretende que se le practique la deducción fiscal por investigación y desarrollo e innovación tecnológica prevista en el artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Acompañaba a dicha solicitud el informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos previstos en el citado artículo 35, y emitido por la citada entidad EQA , debidamente acreditada , siendo un informe donde queda recogido tanto el desglose de las actividades del proyecto y su naturaleza, como los gastos del ejercicio afectos al proyecto aceptados por la auditoría contable , junto con el correspondiente informe técnico de acreditación del personal investigador, todo ello en cumplimiento de la previsión contenida en el artículo 7.
Ambas partes, cual ya relatamos, aportan informes periciales en apoyo de sus respectivas tesis.
En este tipo de informes, además, el importe de los gastos e inversiones efectivamente incurridos en actividades de investigación y desarrollo o innovación deberá estar documentado y ajustado a la normativa fiscal vigente, y corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria la inspección y control de estos extremos.
En cuanto a las normas materiales es de aplicación el artículo 35 de la legislación tributaria ya citada.
Tras disponer que la realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, define el concepto de Investigación y Desarrollo, de tal modo que, en síntesis, se considera '
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software'.
De otro lado se define la
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
b)
c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.'
El precepto contiene una serie de precisiones sobre la base de la deducción y los porcentajes en cada caso.
Por último, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:
'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'.
Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN de 7 de marzo de 2013, '
Debe tenerse en cuenta a este respecto el
En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. Así pues, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse sobre si constituye I+D o sólo Innovación.
A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC).
Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración junto con la Memoria Técnico-Económica y el Informe Motivado Vinculante que constituye el objeto del presente recurso contencioso, que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.
A ello se añaden los diferentes informes que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias.
Debemos partir de que existen en el expediente administrativo y en el recurso informes técnicos aportados por la parte actora y asimismo otros procedentes de la Administración, todos ellos ya reseñados y procedentes de profesionales de relieve, que, en lo no recogido, damos por reproducidos en aras a la concisión.
Pues bien, la Sala, analizados y sopesados unos y otros, cuyas conclusiones ya hemos recogido y/o extractado ex ante, ha de inclinarse, se adelanta y concluye, por la tesis de la Administración al efecto.
Ni que decir tiene que los informes aportados por la actora, pese a la reticencia de la demandada, resultan aceptables y valorables en autos, conforme a la normativa administrativa y procedimental al efecto, que no precisamos exponer aquí. Idem ha de decirse de los aportados por la Administración por más que los minusvalore la actora.
Así, resulta pertinente significar que el Tribunal Supremo, en supuestos no idénticos al que nos ocupa, pero sí similares en tanto en cuanto las decisiones administrativas van precedidas de informes técnicos sobre cuestiones muy específicas, como es el caso de los modelos de utilidad, se han manifestado, en sentencias tales como la de 14 de enero de 2002 RJ 2002/742 que se remitía , a su vez, a la de 6 de marzo de 2001, en el sentido de que concedía valor primordial a los informes técnicos oficiales ( en tales casos, de la Oficina Española de Patentes y Marcas), debido a la especialización y preparación técnica de este órgano en la materia, sin perjuicio de la apreciación particular que, respecto a la pericial aportada por la parte, merezca a la Sala en cada supuesto de hecho.
Pues bien, en el presente caso, partiendo de ese valor primordial que el Tribunal Supremo ha concedido a tales informes, no podemos por menos que inclinarnos por la tesis oficial, que, además de debidamente fundamentada en el informe vinculante a debate en autos, aparece reforzada por dichos informes técnicos de 2ª opinión , que concluyen razonadamente, cual ya recogimos, el no carácter de I+D del proyecto, lo que no resulta en modo alguno, o al menos suficientemente, desvirtuado por los informes aportados por la actora y elaborados a su solicitud, no tratándose pues de informes periciales de Sala, elaborados por peritos insaculados en el proceso.
Los informes adicionales que aporta la actora reiteran de una u otra forma lo que ya se expresa en la documentación (memoria e informe técnico de EQA) aportados con la solicitud inicial, objeto de reconsideración por la Administración, cual ya recogimos.
De otra parte, el informe de 2ª opinión que aporta la demandada, elaborado por experto científico ajeno a la Administración actuante, Sr. Mariano , Doctor en Ciencias Químicas y Profesor de Investigación jubilado del CSIC, en sustancia y tras analizar los elementos que componen el proyecto, descarta razonadamente, uno por uno, el carácter de I+D del proyecto, sin desvirtuación de adverso al efecto por la actora, aun considerando los ulteriores informes aportados por dicha parte, informes que en definitiva vienen a reiterar su anterior informe frente al parecer de dicho perito contrario en sus conclusiones a la tesis actora.
Dicho informe de 2ª opinión resulta clarificador al respecto, significando en su evaluación del proyecto y sus conclusiones lo que sigue:
'La memoria técnica presentada por la empresa propone como objetivo del proyecto el 'desarrollo de una nueva tapa peel-off de grandes dimensiones destinada a envases metálicos para envasado de productos cárnicos'. La novedad tecnológica sustancial objetiva del proyecto, según la empresa, consiste en el diseño de una nueva tapa peel off de grandes dimensiones (más de 15 cm de diámetro), basada en tecnología peel seam, que consiga aportar una elevada resistencia mecánica, tal y como ofrecen las tapas de fácil apertura convencionales al estar conformadas completamente por hojalata, mientras que ofrecen las ventajas que aporta el 'foil' de aluminio en las tapas peel off, eliminando las limitaciones que presenta este material en tapas de gran tamaño. Este objetivo principal se complementa con una serie de objetivos específicos que se concretan en el estudio de diversos aspectos del conjunto de componentes de la tapa y del envase
El planteamiento del proyecto presentado por la empresa es coherente, está bien expuesto y sigue para su desarrollo la metodología habitual para los proyectos de innovación. En la memoria se presenta inicialmente una muy amplia información sobre las características y tecnología de fabricación de los envases metálicos en general, información que en su conjunto puede considerarse mayoritariamente innecesaria para los objetivos del proyecto.
En los envases de hojalata de gran tamaño para conservas el modelo más común de tapa de fácil apertura total, fabricada con hojalata o con chapa cromada, presenta una incisión en la periferia del panel central de la tapa paralelo a la cubeta, con una profundidad aproximada de 2/3 del espesor de material, con un perfil triangular o trapezoidal. En el panel central se fija una anilla dotada de un orifico que permite pasar un dedo para tirar de la anilla forzando la apertura del envase por rotura del material en la zona de incisión. Este modelo de tapa de fácil apertura es el que emplea la empresa CROWN mayoritariamente para sus envases. Sin embargo, en los envases de gran tamaño puede ser necesario un gran esfuerzo de apertura que CROWN propone solucionar con la aplicación de tapas termosellables de fácil apertura, genéricamente conocidas como 'peel off', 'peel seam' o 'peel easy'.
Las tapas termosellables de fácil apertura peel off, consisten en una lámina estratificada constituida por una capa externa de aluminio y una interior de material termoplástico. Esta lámina ('foil') se une al envase, generalmente de hojalata o chapa cromada, mediante termosoldadura (aplicación de calor y presión) sobre un anillo o reborde perimétrico plano de unos milímetros, también de hojalata o chapa cromada, fijado a la parte superior del cuerpo del envase mediante un doble cierre convencional. La lámina está dotada de una lengüeta libre para la apertura de la tapa. Este tipo de tapas está ya ampliamente incorporado a los envases metálicos desde hace algunos años por las ventajas prácticas que aporta, bien apreciadas por el consumidor. La propia empresa CROWN las aplica para sus envases de conservas de algunos productos.
Sin duda, el objetivo que plantea la empresa, obtener una nueva tapa peel-off de grandes dimensiones destinadas a envases metálicos para envasado de productos cárnicos es de interés práctico y actual.
La empresa reivindica para este proyecto la calificación de I+D aduciendo que: 'Todas las actividades planteadas en el presente proyecto se consideran de investigación y desarrollo debido principalmente a que las mismas consiguen fundamentar una indagación original planificada que persigue desarrollar una nueva tapa peel off de grandes dimensiones, basada en tecnología peel seam, que consiga aportar a los productos alimentarios contenidos una protección idónea en los procesos de esterilización y pasterización al mismo tiempo que consiga aumentar la vida útil de este tipo de productos de complejo comportamiento; aportando unas propiedades mecánicas sustancialmente mejoradas a la aportadas por las tapas actuales'. 'Presenta elevado grado de incertidumbre el desarrollo del presente proyecto por el empleo de nuevos materiales y diseños, teniendo que desarrollar cada uno de ellos bajo diferentes condiciones de producción para determinar su viabilidad técnica y funcionalidad'
Ahora bien, en el informe de ejecución del proyecto presentado por la empresa no se encuentra ninguna información que pueda considerarse como indagación original o aportación de nuevos conocimientos con respecto a los materiales y tecnologías aplicadas.
Con respecto a la lámina termosellable ('foil'), componente básico de la tapa peel off, no se justifica el desarrollo de un ningún nuevo material, ni siquiera de la capa plástica que constituye el adhesivo; se presenta el estudio de diferentes composiciones para garantizar la adhesión del 'foil' o diferentes diseños, pero se trata de materiales comerciales suministrados por las empresas con las que CROWN trabaja habitualmente. Tampoco la morfología de la lengüeta de apertura o la configuración del anillo de apoyo del 'foil' sobre el envase aportan ninguna novedad, simplemente se ensayan diferentes configuraciones. No hay, por tanto, ningún nuevo conocimiento ni grado de incertidumbre al tratarse de materiales y tecnologías bien conocidas en la industria de los envases metálicos.
Por tanto, tras la revisión de la memoria técnica y el informe de ejecución del proyecto, a juicio del experto que suscribe este informe, no puede aplicarse la calificación de l+D, de acuerdo con el artículo 35 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades según el cual 'se considera I+D la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos y sistemas preexistentes'. 'Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial'.
Ciertamente no puede decirse que el proyecto aporte una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico para el desarrollo de un nuevo material o producto como exige la calificación de I+D desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación. Tampoco puede justificarse un riesgo alto asociado a la consecución de los objetivos al trabajar con materiales convencionales y con tecnologías de fabricación suficientemente conocidas por la empresa.
Sin duda, la fabricación y comercialización de nuevas tapas peel-off de grandes dimensiones destinada a envases metálicos para envasado de productos cárnicos es un avance tecnológico importante para la empresa CROWN (novedad subjetiva) que puede significar una mejora de la competitividad, pero no puede calificarse como novedad objetiva en el ámbito de aplicación. Por todo ello, el proyecto desarrollado puede calificarse como de Innovación Tecnológica, de acuerdo con citado artículo 35 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades que considera innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes y considerando nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad. Más específicamente, la actividad desarrollada puede enmarcarse en el concepto de diseño industrial e ingeniería de procesos de producción.
CONCLUSIONES
Por todo lo expuesto, se considera que el desarrollo del presente proyecto merece la calificación de INNOVACIÓN TECNOLÓGICA, de acuerdo con las definiciones de la Ley vigente del impuesto sobre sociedades ( artículo 35 de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre) por los motivos siguientes:
El proyecto reivindica 'el diseño y desarrollo de una nueva tapa peel-off de grandes dimensiones destinada a envases metálicos para envasado de productos cárnicos', pero en el informe de ejecución presentado no se aporta información que pueda considerase como desarrollo objetivo de ningún nuevo material ni nueva tecnología, más bien se basan en conocimientos previos y técnicas habituales en el sector. El proyecto si desarrolla una novedad tecnológica significativa, novedosa desde el punto de vista subjetivo para la empresa, al desarrollar un producto no comercializado hasta ahora por la propia empresa.
Además, tampoco se han generado dentro del marco de este proyecto nuevos conocimientos ni una superior compresión en la ámbito científico y tecnológico, que permita su aplicación para el desarrollo de nuevos productos, para llegar a ser considerado I+D'.
Adicionalmente a lo anterior, la Administración acompaña otro informe de 2ª opinión, elaborado por elaborado también por experto científico ajeno a la Administración actuante, Sr. Sabino, Ingeniero técnico en química industrial, Ingeniero superior en organización industrial y Profesor titular de Universidad , que asimismo refuta extensa y detalladamente el carácter de I+D del proyecto, significando cual sigue:
'CROWN es un fabricante líder de envases metálicos de alta calidad destinados para su uso en la industria alimentaria, principalmente conservas vegetales, frutas, conservas de pescados y de productos cárnicos. Fue fundada en 1972. CROWN comercializa desde el año 2011 toda una gama de tapas pelables PeelSeam (TM) para uso en el sector de alimentación, que incluyen diámetros de 65 mm, 73 mm, 83 mm, 99 mm y 150 mm y rectangulares entre otros.
Como novedades tecnológicas, en la memoria se presentan:
- Anillos de sujeción de grandes dimensiones, que comprenden desde 193, 200, 217, 222 mm de diámetro.
- Diseño de lengüetas de acuerdo con determinadas dimensiones.
- Diseño de tapas peel off de gran tamaño. con los tamaños de 193 cm, 200 cm, 217,0 cm y 220,0 mm
- Selección de un barniz, con diferentes tipologías, que potencien las propiedades de las nuevas tapas, compatibles con el nuevo diseño del foil.
- Diámetro rebordeado
- Condiciones de termosellado. Realizada una búsqueda de epol (easy peel off lids), se han encontrado bastantes suministradores de dichas tapas, que habitualmente suministran los diámetros más fabricados. Estos diámetros abarcan en su mayoría desde 65 hasta 150 mm, con posibilidades de suministro personalizado (decoración). Sirva de ejemplo los enlaces a las páginas de Guangzhou Huihua Packing Products Co.,LTD,
(http://www.papercanspackaqinq.com/sale-12958647-83mm-99mm-food-qrade
aluminium-foil-lids-for-paper-can-peel-off-lid.html), con tamaños de 52.3 mm, 62.5 mm, 65.3 mm, 72.9 mm, 83.3 mm, 99 mm, 126.5 mm y 153.3 mm de diámetro. También la empresa BURNIST INDUSTRIAL GROUP LIMITED (https://burnist2018.en.made-in-china.com/product/DiknPpSKAihe/China-Aluminium-Illustration-Full-Aperture-Easv-Open
End.html), con diámetros de 73/83/99 mm. O Boixadós,
(http://www.boixados.com/es/envases-metalicos-decorativos/tapa-peel-off-o-de¬membrana-de-aluminio/) con foil de aluminio de tamaños 065, 073, 083, 099, 0127, 0153 y 0189 mm.
En algunos casos se han encontrado epol de diámetro un poco mayor, como en Interpack Group, que sirve peel off de 153 mm de diámetro (http://www.interpackgroup.net/603-easv¬peel-end-easv-tear-aluminum-foil-cover p497.html) o (http://www.interpackgroup.net/603- factorv-direct-supplv-custom-convenient-qold-aluminum-foil-easy-open-end p495.htm I), todo ello en aluminio. Indican que por lo general tiene tres estilos: tapa de pelado rápido, pequeñas tapas abiertas, tapas abiertas completas. Las epol están hechas de papel de aluminio y por lo general se utiliza para la leche en polvo, latas de cacahuetes.
Se han encontrado proveedores que superan el diámetro de 153 mm. En este caso se han encontrado por ejemplo Scan Holding (https://www.sca nho Id inqs.com/packa qinq-product/peel-off-lids/), en el que se alcanzan suministros de hasta 189 mm de diámetro, que están dentro del rango de tapas que se pretenden fabricar. Se describen los rangos de medida (Diámetro): 211 (65 mm), 300 (73 mm), 307 (83 mm), 401 (99 mm), 502 (127 rnm), 603 (153 mm), 708 (189 mm). O bien la misma empresa Scan Holding Limited (https://www.q ulfoodmanufacturinq .com/exhibitor-press-releases/easy-open-ends-san dar-y¬can-bottoms-peel-off-lids-twist-off-luq-caps#/), presenta en su información Easy Open Ends, Sanitary Can Bottoms, Peel off Lids, Twist Off Lug Caps, donde se presentan epol de hojalata de tamaños como (Diámetros): 202 (52 mm), 209 (63 mm), 211 (65 mm), 214 (70 mm), 300 (73 mm), 305 (81 mm), 307 (83 mm), 315 (97 mm), 401 (99 mm), 502 (127 mm), 603 (153 mm), 700 (178 mm) o en otra posibilidad de los epol de aluminio con siguientes medidas (Diámetros): 211 (65 mm), 300 (73 mm), 307 (83 mm), 401 (99 mm), 502 (127 mm), 603 (153 mm), 708 (189 mm).
Se ha encontrado un fabricante que ofrece diámetros de 52, 65, 73, 83, 99, 126, 153, 230 y 280 mm con acabados (ends) tipo regular, EOE y peelend. (http://silqanmp.com/home/index.php/en/food.html).
Se indica en la memoria que 'Cuando las tapas tipo peel off aumentan su diámetro, necesitan una mayor sección de termosellado para que queden fijas, ya que se emplea el mismo tipo de foil para tapas pequeñas y grandes. El aumento de esta sección de sellado hace que se necesite un mayor esfuerzo para realizar la apertura del envase.'
En la búsqueda se han encontrado las siguientes referencias con respecto a estos elementos. La primera es 'Easy Opening and Legible Packaging: Senior's Preferences and Limitations', de los autores S. Wenk, C. Brombach, G. Artigas, E. Jarvenpáa, N. Steinemann, K Ziesemer, S. Yildirim del Institute of Food and Beverage Innovation, Zurich University of Applied Sciences. Esta publicación se presentó en la OPTIFEL Final Conference, Paris, Feb 1st 2017
(http://www.optifel.eu/; European Project 2013-2017; Grant Agreement n'FP7-311754. En esta publicación se exponen los resultados de un estudio de fuerza que debe realizar un individuo, mayor de 65 años, para abrir un peel off o un easy open end. Como conclusiones listan los valores de fuerza en Newtons, que debe utilizarse para abrir un envase. La segunda referencia es 'Study of the opening behavior offood containers with Easy Peel-Off Lid' de Sil Bijker. TU/e Master Thesis, May, 2008. En esta tesina se estudia un modelo de simulación de desprendimiento de la tira que predice la fuerza de despegue de una tira de EPOL y se utiliza principalmente para determinar los parámetros de la zona cohesiva ajustando el modelo a los experimentos correspondientes. Los parámetros determinados se utilizan como entrada para los otros dos modelos. El modelo de presión de estallido se usa para predecir la presión de estallido del EPOL y el modelo de desprendimiento de EPOL se usa para la predicción de la fuerza de despegue del EPOL. Aplica modelos de análisis por elementos finitos (FEA) para determinar la fuerza de cohesión del termosellado.
En la guía de envases y embalajes de SGS (2009): https://www.mincetur.gob.pe/wp-content/uploads/documentos/comercio exterior/Sites/ueperu/consultora/docs taller/tallere s 2/42.pdf) en la que se habla de las posibilidades de empleo de materiales que permiten realizar una buen termosellado del foil de aluminio. O Guía de envases y embalajes de ministerio de comercio y turismo de Perú (2009)
(
También encontramos la guía de envases y embalaje de Itene, (https://www.itene.com/rs/810/d112d6ad-54ec-438b-9358- 4483f9e98868/f8b/filename/guía-diseno-envases-embalaies.pdf), en la que indican las posibilidades de aplicación del FEA para el diseño de nuevos envases.
Respecto a las resinas encontramos la referencia de Ecoembes 'Guía de envases para el sector transformador de los productos de la pesca y la acuicultura', 2016. (https://www.ecoembes.com/sites/default/files/ecoembes informe diagnostico envases 2 016.pdf). En ella se especifica que:
'las tapas peel-off van ganando importancia en los envases para ciertos productos de gran consumo como el atún o las anchoas. La membrana de aluminio característica de estas tapas se adhiere a la tapa mediante un proceso de termo- sellado. Se presentan en formatos redondos y rectangulares. El gran problema del uso de las resinas epoxi es su contenido en Bisfenol A (BPA). La molécula BPA, presente en multitud de plásticos y recubrimientos de contacto alimentario, es sospechosa desde hace casi 20 años de causar disfunciones endocrinas en condiciones de larga exposición. Los últimos estudios y sentencias judiciales tienden a relativizar el peligro del BPA, alegando que las exposiciones máximas a las que se puede someter una persona están por debajo del umbral de riesgo para la salud.
Aun así, la mayoría de mercados exige el sello 'Libre de Bisfenol A', y en el año 2015 en Francia se prohibió el uso de componentes en envases alimentarios que contuvieran BPA. Por este motivo, se están buscando alternativas utilizan recubrimientos de PET o PP mediante un proceso de calentamiento de una lámina preformada de polímero o mediante la extrusión de este directamente sobre el metal.
Los recubrimientos de PP presentan problemas de adherencia al envase metálico. Para ello debe utilizarse una capa de imprimación para consolidar la aplicación, lo que supone un encarecimiento del proceso y un paso más en el proceso de producción. Los recubrimientos de PP son una alternativa interesante a los barnices epoxi para aplicaciones en envases de tres piezas y existen múltiples tecnologías para ello, como laminado, extrusión, termosellado o inyección. Los recubrimientos de PET, aunque eliminan la posibilidad de contener BPA, presentan algunos problemas que se exponen a continuación:
- Tienen una resistencia química mucho menor que las resinas epoxi.
- No son universales, lo que implica que para cada aplicación debe formularse un barniz con los aditivos adecuados para cada tipología de producto a contener.
La baja resistencia química de los barnices formulados a partir de PET, se está intentando mitigar mediante formulaciones de copolímero poliéster-acrílico que todavía están en proceso de desarrollo. Exactamente lo mismo pasa con la universalidad de este tipo de barnices ya que se están buscando formulaciones que presenten un buen equilibrio entre resistencia química y tipo de aplicación. Un ejemplo de estos avances para la eliminación del BPA y que se encuentran ya en el mercado es para la aplicación en envases metálicos de aluminio para conservas de pescado en aceite de oliva. En estos envases históricamente se aplicaba un barniz bicapa que constaba de una capa de imprimación formada por un barniz epoxifenólico y una segunda capa en contacto con el alimento a base de un barniz organosol, que constaba de dos fases en un disolvente orgánico, una fase dispersa de PVC y una fase disuelta de resina termoestable, generalmente un poliéster o una resina fenólica. En la actualidad, se ha sustituido la capa de imprimación a base de barnices epoxifenólicos por poliésteres de bajo peso molecular.'
Se ha encontrado un estudio de comportamiento de estos compuestos en 'Study on the adhesion of different types of lacquers used in food packaging', de los autores F. Barilli, R. Fragni, S. Gelati, A. Montanari, en Progress in Organic Coatings 46 (2003) 91-96. En este trabajo se discuten tres métodos para evaluar la adhesión de tres tipos de lacas (estufa y curado UV) aplicadas en diferentes sustratos de hojalata. En detalle, los métodos utilizados son: mediciones de adhesión seca, adhesión húmeda y espectroscopía de impedancia electroquímica (EIS). El último método permite la influencia de ambos tipos de lacas y soportes de hojalata para evaluar al entrar en contacto con soluciones modelo de productos alimenticios. La adhesión fue estudiada antes y después del tratamiento de esterilización. Los resultados muestran que la mejor protección está dada por lacas epoxifenólicas y organosol.
Por su parte Mitsui Chemicals, explica los tres tipos diferentes de película Easy-Peel. (https://ip.mitsuichemicals.com/en/techno/feature/feature04.htm). El tipo más básico de película Easy-Peel simplemente se suelta en la interfaz del contenedor y la película (pelado interfacial) cuando se aplica una fuerza mayor que la fuerza adhesiva de la película.
El segundo tipo utiliza tecnología de pelado entre capas. Esta acción, técnicamente conocida como deslaminación, emplea una estructura de película multicapa. Requiere que la fuerza adhesiva entre dos capas específicas de la estructura sea menor que la fuerza de unión de la cubierta termosellada en el recipiente. Esto permite que se produzca pelado entre estas capas.
El tercer ejemplo utiliza una tecnología conocida como 'falla cohesiva' que emplea un tipo de película fuertemente impregnada con pequeñas partículas de un material diferente. Cuando se aplica fuerza para retirar la cubierta, se produce una ruptura entre cada partícula y la película circundante, lo que hace que la película se separe. En los ejemplos de pelado entre capas y fallas cohesivas, se produce un sellado dentro de la película, en lugar de hacerlo entre la cubierta y el recipiente. Esta es la razón por la cual quitar una tapa, incluso una que ha sido termosellada al contenedor, es simple y suave. Como consecuencia, estas tapas producen un sellado perfecto y aun así son fáciles de quitar, por lo que han sido ampliamente adoptadas por la industria de procesamiento de alimentos.
Respecto a los barnices, según mudolatas.com, 'el mercado ha desarrollado una amplia gama de barnices para diferentes utilizaciones. Todos ellos parten de un tipo de resina base de la que reciben su nombre genérico. Los fabricantes suelen codificar con un código o número empírico cada tipo de barniz que desarrollan, no solo para facilitar su designación sino también para mantener un cierto secreto sobre su formulación. Las resinas base que intervienen en la composición de los diferentes barnices no son muy numerosas. Las más usuales son: Oleorresinosas, Fenólicas, Epoxídicas, Vinílicas, Acrílicas, Poliéster. Las resinas oleorresinosas son las únicas naturales, el resto son sintéticas, es decir son producto de la síntesis química, aunque pueden contener ciertos ingredientes naturales.'
Se expresa en la memoria que la empresa utiliza barnices del proveedor METLAC, que indica en su página web (http://www.metlac.comitecnolooiat?lano=es) 'Metlac Group ahora está suministrando a los clientes una nueva tecnología de dispersión de poliolefina a base de agua, libre de BPA. Los productos de esta tecnología están dirigidos a los sectores de Cerveza y Bebidas, Alimentos D&I y abre fácil. Los beneficios incluyen niveles de desempeño similares o superiores a los productos convencionales con BPA así como la posibilidad de cumplir con la legislación futura potencial con respecto a los límites de por ejemplo, formaldehido y estireno'. En la memoria de ejecución, la empresa identifica las resinas codificadas como 580.208, 581.580, 578.434, 579.565, 580.858. No figura en ningún apartado de la memoria de ejecución o de la memoria técnica la composición de la misma (sólo se indica 'utilizaremos uno de los distintos tipos de barnices (epoxifenólico, organosol, acrílicos, poliéster, etc'), por lo que no puede determinarse la novedad objetiva de la misma. La formulación interna, dada la experiencia en este campo de la empresa, podría considerarse avance tecnológico para la empresa o novedad subjetiva para la empresa.
Respecto a la anilla se ha encontrado un caso de estudio de apertura de un modelo EOE, aplicando estudios de elementos finitos se encuentra en 'A development of 'Easy-Open-End' (EOE) technology' de Halilovié, Vrh, Stok, 2013 (h ttp ://la b . fs . u n i-lj s n ms/L N M S-ern/razv izdelkov/Tehnolooiia izdelave pokrovcka za plocevinke.php), Explica que una empresa de Silgan, Ljubljana, tiene una producción en masa para envases de metal, que incluye tapas (Easy-Open-Ends, EOE) para latas de bebidas, que se utilizan en la industria alimentaria. Para ahorrar el costo del material, querían producir el EOE de chapa más delgada. El problema es que de esa hoja se debe extraer un remache relativamente profundo para fijar una llave de apertura. Si la hoja es delgada, se fractura durante el dibujo del remache. Por lo tanto, diseñamos tecnología con la cual es posible producir el remache (y, por lo tanto, el EOE) a partir de láminas metálicas delgadas. Han estudiado por simulación de elementos finitos el comportamiento de apertura del envase. La empresa no indica que método de diseño ha realizado no el criterio de aplicación de dimensiones a la nueva anilla. Esto hace pensar que se han basado en criterios internos o factor de experiencia de la empresa y han presentado unos prototipos a ensayar.
El proyecto ha trabajado en el diseño de anillos de sujeción de grandes dimensiones, que comprenden desde 193, 200, 217, 222 mm de diámetro, en el diseño de lengüetas de acuerdo con determinadas dimensiones, en el diseño de tapas peel off de gran tamaño.
Además, se ha tenido que realizar una selección de un barniz, con diferentes tipologías, que potencien las propiedades de las nuevas tapas, compatibles con el nuevo diseño del foil, rediseñar el diámetro rebordeado y establecer unas nuevas condiciones de termosellado.
De esta forma puede observarse el salto tecnológico sustancial subjetivo para la propia empresa que supone el desarrollo del nuevo sistema con respecto a lo que tenía con anterioridad y que, pese a no proceder la calificación del proyecto como Investigación y Desarrollo (I+D), sí que permite calificarlo como Innovación Tecnológica (IT).
Antes de la ejecución del proyecto, la empresa solo trabajaba en peel off de dimensiones máximas de hasta 150 mm de diámetro, con su diseño optimizado de anilla, resinas, etc. Las limitaciones que se tenían eran que sus prestaciones disminuyen proporcionalmente a medida que aumenta el diámetro de las mismas. Cuando las tapas tipo peel off aumentan su diámetro, necesitan una mayor sección de termosellado para que queden fijas, ya que se emplea el mismo tipo de foil para tapas pequeñas y grandes. El aumento de esta sección de sellado hace que se necesite un mayor esfuerzo para realizar la apertura del envase'.
Añádase a lo anterior el informe aclaratorio que viene aportando la demandada en estos casos respecto de la metodología para emitir estos informes oficiales , que refuerza lo expuesto, aun teniendo en cuenta la metodología y actuación de la entidad certificada por ENAC que lleva a cabo el informe técnico obligado que acompaña a la solicitud y que no puede razonablemente pretenderse, se reitera, que determine de una u otra forma el sentido del fallo a dictar, habida cuenta también de los meritados informes de 2ª opinión, que la actora ha tratado de soslayar presentando dichos informes últimos, que nada relevante de novedad aporta a autos.
Así la pericial última que aporta la actora (citados informe de defensa técnica y aclaratorio y anexos ) no obsta a lo expuesto, limitándose en definitiva a reiterar y reafirmar las tesis de la actora y dicha certificadora privada, no desvirtuando el parecer oficial con dicho amparo jurisprudencial y reforzado por dicha pericial externa traída a las actuaciones.
En este punto, debemos referirnos a
' Sin embargo, la norma tributaria aplicable al caso estaba muy lejos de establecer un sistema de prueba preconstituida que hiciera depender la calificación de los gastos realizados por la actividad investigadora de la entidad contribuyente del previo reconocimiento de expertos, surgiendo en este caso la cuestión de a quién corresponde la prueba de la concurrencia de los conceptos jurídicos indeterminados que contempla la ley, cuando las entidades implicadas han recibido de otros Departamentos subvenciones públicas por los proyectos controvertidos.
Frente a la tesis de la sentencia recurrida que atribuye la carga de la prueba al recurrente, sin que a ello obste la obtención de subvención por no ser suficiente para presumir que los proyectos entrañaban una actividad de investigación o desarrollo a los efectos fiscales, la de contraste viene a invertir la carga de la prueba, existiendo subvenciones, considerando que ha de ser la Administración la que tiene que justificar que no concurren los requisitos establecidos....'.
En nuestro caso, valorando la total prueba practicada, ya resumida, hemos de entender debidamente motivado y ajustado a Derecho el informe vinculante que se recurre en autos, dadas las consideraciones precedentes, sin que la mera aportación de informes en su favor genere por sí misma la inversión de la carga de la prueba en los términos que postula la actora, valorándose por la Sala, cual ya señalamos, el total material probatorio aportado a la litis.
En resumidas cuentas y cual sustenta la defensa pública, no se ha dado lugar a un nuevo producto, con nuevos conocimientos científicos, sino a lo sumo a una integración y aplicación de tecnologías ya existentes, lo que, aun siendo relevante, no conlleva una calificación de I+D a estos efectos fiscales en consideración.
Por último ha de reseñarse que por STS, Sección 3ª, de 23.04.21 (rec.5177/20
'CUARTO. Doctrina jurisprudencial que se establece en respuesta a las cuestiones planteadas en el auto de admisión del recurso de casación.
El informe técnico emitido por una entidad acreditada por la ENAC, que la parte aporta con su solicitud en el procedimiento previsto en el RD 1432/2003 para la obtención de la calificación del proyecto a los efectos de obtener deducciones fiscales, no está dotado de la presunción de veracidad ni de la presunción iuris tantum.
Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado ponderando la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes de organismos externos'.
Criterio jurisprudencial que refuerza lo antes expuesto.
En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confieren la Constitución y el Pueblo Español.
Fallo
2.- Imponer a la parte actora las costas del presente recurso, en los términos del Fº Jº 10º de esta sentencia.
Contra la presente sentencia cabe interponer Recurso de Casación, dentro de los TREINTA días siguientes al de su notificación, a preparar ante esta Sala ( artículos 86 y 89LJCA, en la redacción dada por la Disposición Final 3ª de la Ley Orgánica 7/15, de 21-07, modificativa de la LOPJ).
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2420-0000-93-0014-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.