Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 360/2022, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1513/2020 de 20 de Julio de 2022

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009740

NIG:28.079.00.3-2020/0024503

Procedimiento Ordinario 1513/2020

Demandante:D. Manuel

PROCURADOR Dña. SILVIA VAZQUEZ SENIN

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A Nº 360/22

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

_________________________________

En la villa de Madrid, a veinte de julio de dos mil veintidós.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 1513/2020,interpuesto por D. Manuel,representado por la Procuradora Dª Silvia Vázquez Senín, contra tres resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de septiembre de 2020, que desestimaron las reclamaciones NUM000, NUM001 y NUM002 deducidas contra el acuerdo de la Agencia Tributaria que había desestimado la solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, y contra los acuerdos que practicaron liquidaciones en concepto de intereses de demora y de recargo por presentación extemporánea de la autoliquidación referida al impuesto y ejercicio reseñados; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anulen las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitaba la desestimación del recurso, aunque con posterioridad, a la vista de la sentencia del TJUE de fecha 27 de enero de 2022, presentó nuevo escrito allanándose a la pretensión de la parte actora en lo que respecta a la ganancia patrimonial injustificada regularizada.

TERCERO.-Del citado escrito se dio traslado a la parte actora, que ha alegado que no existen discrepancias entre las pretensiones deducidas en la demanda y el allanamiento del Abogado del Estado.

CUARTO.-Para votación y fallo del presente recurso se señaló el día 19 de julio de 2022, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajustan o no a Derecho las siguientes resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid:

1.- Resolución de 28 de septiembre de 2020, que desestimó la reclamación nº NUM000 deducida por don Manuel contra la desestimación del recurso de reposición planteado contra el acuerdo que había desestimado la solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, por importe de 138.824,59 euros.

2.- Resolución de 28 de septiembre de 2020, que desestimó la reclamación nº NUM001 deducida por don Manuel contra la liquidación de intereses de demora por presentación extemporánea de la autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, por importe de 1.188,80 euros.

3.- Resolución de 28 de septiembre de 2020, que desestimó la reclamación nº NUM002 deducida por don Manuel contra la desestimación del recurso de reposición formulado contra la liquidación del recargo por presentación extemporánea de la autoliquidación referida al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, en cuantía de 33.514,24 euros.

SEGUNDO.-La documentación obrante en el expediente administrativo pone de manifiesto que los hechos relevantes para el análisis de este recurso:

1.-El hoy recurrente presentó en abril de 2013 autoliquidación por el IRPF, ejercicio 2012, de la que resultó una cuota a devolver de 7.494,83 euros, importe que fue devuelto por la AEAT el día 6 de junio de 2013.

2.-En fecha 20 de diciembre de 2016 presentó declaración complementaria para incluir, entre otros rendimientos, la cantidad de 269.295,16 euros en concepto de ganancia patrimonial no justificada por la tenencia de bienes en el extranjero, resultando un importe a ingresar de 138.824,59 euros.

3.- En fecha 15 de febrero de 2017 presentó solicitud de rectificación de la reseñada declaración complementaria por entender que era contraria al Derecho comunitario la calificación como ganancia patrimonial no justificada de la tenencia de bienes y derechos en el extranjero adquiridos en ejercicios prescritos.

4.-La Agencia Tributaria desestimó esa solicitud mediante acuerdo de fecha 8 de junio de 2017, con estos argumentos:

'PRIMERO. Considerando que este órgano es competente para conocer y resolver las cuestiones planteadas en este procedimiento.

SEGUNDO. De acuerdo con:

Los datos obrantes en esta Administración tributaria se observa que el interesado presenta escrito de alegaciones a la propuesta de resolución con fecha 05/06/2017. Vistas las alegaciones presentadas, esta oficina de gestión tributaria se reitera en su criterio desestimatorio.

El art. 39.2 de la Ley del IRPF establece que tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas y se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptible de regularización, la tenencia, declaración o adquisición de bienes o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido en el plazo establecido al efecto la obligación de información a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

De acuerdo con la disposición adicional segunda de la Ley 7/2012 , la imputación regulada en el apartado 2 del art. 39 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y en el apartado 6 del art. 134 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establecidos por esta Ley, se realizará al periodo impositivo que proceda según lo señalado en dichos preceptos en el que hubiesen estado en vigor dichos apartados.

En su caso es de aplicación lo establecido en los párrafos anteriores al haber presentado la declaración informativa fuera del plazo establecido para ello.

La LGT establece los principios y las normas jurídicas generales del sistema tributario. Al tratarse de una Ley general, su contenido resulta aplicable a todas las Administraciones tributarias, con el alcance que se deriva del texto constitucional.

Los tributos se rigen por:

- la Constitución;

- los tratados y convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria, en particular los convenios para evitar la doble imposición (Const art.96);

- las normas de la UE y otros organismos internacionales o supranacionales a los que se atribuyan competencias en materia tributaria;

- la LGT, las leyes reguladoras de cada tributo y las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria;

- las disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anteriores y, específicamente, en el ámbito local por las correspondientes Ordenanzas fiscales.

Se establece el carácter supletorio de las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos de Derecho común.

TERCERO. Se acuerda desestimar la presente solicitud.

5.-Esta decisión fue confirmada en vía de reposición por nuevo acuerdo de la Agencia Tributaria de fecha 8 de agosto de 2017.

6.-En fecha 3 de marzo de 2017 la AEAT practicó liquidación de recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación del IRPF-2013, por importe total de 33.514,24 euros, con los siguientes argumentos:

'Con fecha 20-12-2016 ha presentado autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a 2012 con número de justificante NUM003 y un resultado a ingresar de 138.824,59 euros.

Con anterioridad y en relación con el mismo impuesto y ejercicio, ya había presentado una autoliquidación, respecto de la que se acordó una devolución por importe de 7.494,83 euros, que le fue efectuada con fecha 06-06-2013. Por tanto, con la presentación de esta autoliquidación:

- En primer lugar, ha regularizado la cantidad que le fue devuelta previamente por la Administración tributaria, con un retraso de 1.293 días, lo cual motiva una liquidación de intereses de demora independiente de la presente liquidación de recargo.

- En segundo lugar, ha determinado la cuota diferencial a ingresar del ejercicio por importe de 131.329,76 euros. El plazo para la presentación de la citada autoliquidación terminó el día 01-07-2013. Por lo tanto, ha presentado la misma con un retraso de 1.268 días.

La presentación fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración de una autoliquidación con ingreso de la cuantía resultante supone que se liquide el recargo correspondiente y los intereses de demora, sin que se imponga sanción por dicho retraso.

El importe del recargo se reduce en el 25 por ciento si se cumplen estas dos condiciones:

1. Que el importe del recargo reducido, una vez practicada su liquidación, se ingrese en el plazo del pago en período voluntario abierto con la notificación de la misma.

2. Que la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea se ingrese al tiempo de su presentación o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha deuda que la Administración hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución, excepto en el caso de que para el otorgamiento del aplazamiento o fraccionamiento no sea necesaria la constitución de garantía por razón de la cuantía, y que el obligado al pago hubiera solicitado al tiempo de presentar dicha autoliquidación.

Por lo anterior, se practica la siguiente liquidación:

Importe base del recargo 131.329,76 euros

Recargo del 20%: 26.265,95 euros

Reducción del 25%: 6.566,48 euros

Recargo reducido: 19.699,47 euros

Importe intereses 13.814,77 euros

TOTAL A PAGAR 33.514,24 euros'.

7.-Esta liquidación fue confirmada en reposición por acuerdo de la AEAT de fecha 15 de junio de 2017.

8.-Además, en fecha 3 de marzo de 2017 la Agencia Tributaria practicó liquidación de intereses de demora en relación con el importe devuelto de 7.494,83 euros, por el periodo comprendido entre el 7 de junio de 2013 y el 20 de diciembre de 2016, en cuantía de 1.188,80 euros.

9.-El acuerdo que desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidación y los acuerdos que practicaron las liquidaciones en concepto de recargo e intereses de demora han sido confirmados por las tres resoluciones del TEAR de Madrid objeto del presente procedimiento.

TERCERO.-El recurrente solicita en el suplico del escrito de demanda que se estime el recurso y, en su virtud:

'(...) con anulación de dichas resoluciones, anule el acuerdo denegatorio de la rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos origen de este procedimiento y los acuerdos de liquidación de recargo por presentación extemporánea y de intereses de demora que tienen origen en la presentación fuera de plazo de la Autoliquidación Complementaria de IRPF, ejercicio 2012.

Subsidiariamente, que, en virtud de lo dispuesto en la DT 1ª de la Ley 11/2021 , se aplique el nuevo sistema de recargos establecido en el artículo 27 de la LGT al recargo impuesto a mi representado con ocasión de la presentación de la Autoliquidación Complementaria de IRPF, ejercicio 2012.'

Alega el actor en apoyo de tales pretensiones, en síntesis, que residió en Francia, país de su nacionalidad, y luego en Italia, donde desempeñó diversos cargos en el grupo Compagnie Bancaire (actualmente, BNP Paribas) hasta el año 1993, en que se trasladó a España, habiendo trabajado desde ese ejercicio y hasta 1997 en la sucursal española del grupo Compagnie Bancaire, y luego en UCI, filial participada en un 50% por BNP Paribas.

Añade que como parte de la política retributiva del grupo, participó en un plan de ahorro en el que la empresa iba suscribiendo en su nombre participaciones de dos fondos: CB-actions y CB-obligations. Así, a 31 de diciembre de 2011 el saldo de esta cuenta de ahorro de empresa era de 104.373,41 euros.

Además, desde su traslado a España fue beneficiario de diversos planes de participación accionarial preferente para empleados del grupo BNP Paribas, siendo considerada la entrega de esas acciones como rendimiento del trabajo en especie por la filial a la que prestaba servicios en la cuantía que excedía del importe exento. A 31 de diciembre de 2011, era titular de acciones de BNP Paribas por importe de 32.231,70 euros.

A 31 de diciembre de 2011 también tenía abierta una cuenta de valores y dos seguros suscritos en Société Générale, cuyos saldos ascendían a 37.288,00 euros y 72.785,96 euros, respectivamente.

La tenencia en el ejercicio 2012 y posteriores de todos esos activos fue objeto de declaración en el modelo 720, presentado fuera de plazo el año 2016.

El actor considera improcedente la inclusión como ganancia de patrimonio no justificada de los activos financieros que se habían adquirido con una renta que se encontraba prescrita en el ejercicio 2012, estimando que el art. 39.2 de la Ley del IRPF es contrario a la libre circulación de capitales, regulada en los arts. 63 a 66 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), así como al principio de proporcionalidad, pues si las cuentas en las que se depositaron los activos hubieran estado situadas en España en lugar de Francia, no se habría producido esa ganancia injustificada.

Por todo ello, al ser contraria a Derecho la autoliquidación complementaria y ser ésta la obligación principal de la que derivan las accesorias por recargo y por intereses de demora, reclama la anulación de todos los actos impugnados.

Con carácter subsidiario, postula la aplicación del nuevo régimen de recargos establecido por la Ley 11/2021 por ser más favorable.

CUARTO.-De la reseñada demanda se dio traslado al Abogado del Estado, que solicitó la desestimación del recurso, aunque posteriormente presentó nuevo escrito por el que, a la vista de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 27 de enero de 2022, y 'considerando que la actora ha acreditado la titularidad en ejercicios prescritos de los bienes y derechos en el extranjero por valor de 269.295,16 euros a que se refiere la ganancia patrimonial injustificada declarada en la autoliquidación complementaria del IRPF 2012 cuya rectificación se pretende, al amparo de lo dispuesto en el art. 75 de la LJCA , manifestamos nuestro ALLANAMIENTO a la pretensión anulatoria de la resolución denegatoria de dicha rectificación, confirmada por el TEAR, únicamente en lo que respecta a la ganancia patrimonial injustificada regularizada, que es la única cuestionada en la demanda, contando para ello, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley 52/1997, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas , con la autorización correspondiente.

Allanamiento que no se extiende a otros aspectos regularizados en la autoliquidación del IRPF 2012, como los rendimientos de capital mobiliario (intereses y dividendos) imputables a dicho ejercicio.

Con respecto al recargo e intereses, deben considerarse subsistentes, pero en una cuantía inferior, debiendo adaptar su importe, una vez se declare improcedente la cuota ingresada en la autoliquidación complementaria respecto a la ganancia patrimonial no justificada, y modificarse para adaptarlo al régimen vigente existente con la aprobación de la Ley 11/2021, y para adecuar su importe al régimen vigente, establecido en la Ley 11/2021.'

Al mencionado escrito se acompaña otro de la Abogada del Estado-Jefe de la Comunidad de Madrid de fecha 17 de mayo de 2022, del siguiente tenor:

'LA ABOGADA DEL ESTADO-JEFE, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas así como en la Instrucción 3/2010 de la Abogacía General del Estado, consultados los antecedentes y vistos los pareceres favorables (i) tanto del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, expresado en el oficio de 3 de mayo de 2022 (ii) como del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, reflejado en el informe de 9 de mayo de 2022, del Subdirector General de Asistencia Jurídica y Coordinación Normativa, recabados en atención a las Circulares C.A. 2/2022 y 3/2022 de la Abogacía General del Estado-Dirección del Servicio Jurídico del Estado, dictadas a la vista del criterio de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de enero de 2022 (ECLI:EU:C:2022:55 ), recaída en el asunto C 788/19 , autoriza al Abogado del Estado encargado de la defensa del asunto en el Procedimiento Ordinario 1513/2020que se sigue ante la Sección 5ª de la Ilma. Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (REGES 9693/2021 ) a manifestar el ALLANAMIENTO al recurso formulado, en el sentido de admitir como improcedente la cuota ingresada en la autoliquidación complementaria que pueda corresponder a activos adquiridos en ejercicios afectados por la prescripción tributaria, única cuestión planteada en la demanda.

Allanamiento que no se extiende a otros aspectos regularizados en la autoliquidación del IRPF 2012, como los rendimientos de capital mobiliario (intereses y dividendos) imputables a dicho ejercicio. Con respecto al recargo e intereses, deben considerarse subsistentes, pero en una cuantía inferior, debiendo adaptar su importe, una vez se declare improcedente la cuota ingresada en la autoliquidación complementaria respecto a la ganancia patrimonial no justificada, y modificarse para adaptarlo al régimen vigente existente con la aprobación de la Ley 11/2021, y para adecuar su importe al régimen vigente, establecido en la Ley 11/2021.'

QUINTO.- Del mencionado allanamiento se dio traslado para alegaciones a la parte actora, que ha presentado escrito en el que expone:

'(...) esta parte pone de manifiesto que no existen discrepancias entre las pretensiones de mi mandante expuestas en su demanda y el escrito de allanamiento presentado por el Abogado del Estado: por un lado, la pretensión de esta parte consiste en la anulación del acuerdo denegatorio de la rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos (junto con los acuerdos de liquidación del recargo por presentación extemporánea y de los intereses de demora) derivado de la improcedente inclusión como ganancia de patrimonio no justificada de activos financieros de los que esta parte era titular a 31 de diciembre de 2011; y, por el otro, el Abogado del Estado manifiesta su 'allanamiento a la pretensión anulatoria de la resolución denegatoria de dicha rectificación, confirmada por el TEAR, únicamente en lo que respecta a la ganancia patrimonial injustificada regularizada, que es la única cuestionada en la demanda'.'

SEXTO.-El art. 75 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, dispone lo siguiente:

'1. Los demandados podrán allanarse cumpliendo los requisitos exigidos en el apartado 2 del artículo anterior.

2. Producido el allanamiento, el Juez o Tribunal, sin más trámites, dictará sentencia de conformidad con las pretensiones del demandante, salvo si ello supusiere infracción manifiesta del ordenamiento jurídico, en cuyo caso el órgano jurisdiccional comunicará a las partes los motivos que pudieran oponerse a la estimación de las pretensiones y las oirá por plazo común de diez días, dictando luego la sentencia que estime ajustada a Derecho.

3. Si fueren varios los demandados, el procedimiento seguirá respecto de aquellos que no se hubiesen allanado.'

Así, en este caso el Abogado del Estado se ha allanado a la demanda y no concurre infracción del ordenamiento jurídico, ya que la pretensión deducida por el recurrente se ajusta a la doctrina que ha proclamado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la sentencia de fecha 27 de enero de 2022, dictada en el asunto C-788/19, que argumenta, en lo que aquí interesa, lo siguiente:

'27 Según reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el mero hecho de que un contribuyente residente posea bienes o derechos fuera del territorio de un Estado miembro no puede fundamentar una presunción general de fraude y evasión fiscales (véanse, en este sentido, las sentencias de 11 de marzo de 2004, de Lasteyrie du Saillant, C-9/02 , EU:C:2004:138 , apartado 51, y de 7 de noviembre de 2013, K, C-322/11 , EU:C:2013:716 , apartado 60).

28 Por otra parte, una normativa que presume la existencia de un comportamiento fraudulento por la sola razón de que concurren los requisitos que establece, sin conceder al contribuyente posibilidad alguna de destruir esa presunción, va, en principio, más allá de lo necesario para alcanzar el objetivo de lucha contra el fraude y la evasión fiscales [véanse, en este sentido, las sentencias de 3 de octubre de 2013, Itelcar, C-282/12 , EU:C:2013:629 , apartado 37 y jurisprudencia citada, y de 26 de febrero de 2019, X (Sociedades intermedias domiciliadas en terceros países), C-135/17 , EU:C:2019:136 , apartado 88].

29 Del artículo 39, apartado 2, de la LIRPF y del artículo 121, apartado 6, de la LIS se desprende que el contribuyente que no haya cumplido la obligación de información o que lo haya hecho de forma imperfecta o extemporánea puede eludir la inclusión en la base imponible del impuesto adeudado en el período impositivo más antiguo entre los no prescritos, como ganancias patrimoniales no justificadas, de las cantidades correspondientes al valor de sus bienes o derechos no declarados por medio del 'modelo 720' aportando pruebas de que esos bienes o derechos se adquirieron mediante rentas declaradas o mediante rentas obtenidas en ejercicios impositivos respecto de los que no tenía la condición de contribuyente por este impuesto.

30 Por otra parte, el Reino de España alega, sin que la Comisión lo rebata válidamente, que el hecho de que el contribuyente no haya conservado pruebas de haber tributado en el pasado por las cantidades que sirvieron para adquirir los bienes o derechos no declarados mediante el 'modelo 720' no implica automáticamente la inclusión de estas cantidades como ganancias patrimoniales no justificadas en la base imponible del impuesto adeudado por el contribuyente. En efecto, dicho Estado miembro indica que, en virtud de las reglas generales de atribución de la carga de la prueba, corresponde en todo caso a la Administración tributaria probar que el contribuyente ha incumplido su obligación de pago del impuesto.

31 De lo anterior resulta, por una parte, que la presunción de obtención de ganancias patrimoniales no justificadas establecida por el legislador español no se basa exclusivamente en la posesión de bienes o derechos en el extranjero por el contribuyente, ya que dicha presunción entra en juego debido al incumplimiento o al cumplimiento extemporáneo, por parte de este, de las obligaciones de declaración específicas que le incumben en relación con dichos bienes o derechos. Por otra parte, según la información facilitada al Tribunal de Justicia, el contribuyente puede destruir esta presunción no solo acreditando que los bienes o derechos de que se trata se adquirieron mediante rentas declaradas o mediante rentas obtenidas en ejercicios impositivos respecto de los que no tenía la condición de contribuyente del impuesto, sino también, cuando no pueda acreditar tal extremo, alegando que cumplió su obligación de pago del impuesto por las rentas que sirvieron para adquirir esos bienes o derechos, lo que corresponde entonces a la Administración tributaria comprobar.

32 En estas circunstancias, la presunción establecida por el legislador español no resulta desproporcionada en relación con los objetivos de garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales.

33 La imposibilidad de que el contribuyente destruya esta presunción alegando que los bienes o derechos respecto de los cuales no cumplió la obligación de información o lo hizo de manera imperfecta o extemporánea se adquirieron durante un período prescrito no enerva esta conclusión. En efecto, la invocación de una norma de prescripción no sirve para desvirtuar una presunción de fraude o de evasión fiscales, sino que únicamente permite evitar las consecuencias que debería acarrear la aplicación de dicha presunción.

34 No obstante, procede comprobar si las opciones elegidas por el legislador español en materia de prescripción no resultan, por sí mismas, desproporcionadas en relación con los objetivos perseguidos.

35 A este respecto, procede señalar que los artículos 39, apartado 2, de la LIRPF y 121, apartado 6, de la LIS permiten, en realidad, a la Administración tributaria proceder sin limitación temporal a la regularización del impuesto adeudado por las cantidades correspondientes al valor de los bienes o derechos situados en el extranjero y no declarados, o declarados de manera imperfecta o extemporánea, mediante el 'modelo 720'. Ello es así aunque se considere que el legislador español únicamente pretendió, en aplicación de la regla de la actio nata, retrasar el momento inicial del cómputo del plazo de prescripción y fijarlo en la fecha en que la Administración tributaria tenga conocimiento por primera vez de la existencia de los bienes o derechos en el extranjero, ya que esta opción conduce, en la práctica, a permitir a la Administración gravar durante un período indefinido las rentas correspondientes al valor de esos activos, sin tener en cuenta el ejercicio o el año respecto de los que se adeudaba normalmente el impuesto correspondiente a esas rentas.

36 Por otra parte, del artículo 39, apartado 2, de la LIRPF y del artículo 121, apartado 6, de la LIS se desprende que el incumplimiento o el cumplimiento extemporáneo de la obligación de información tiene como consecuencia la inclusión en la base imponible del impuesto adeudado por el contribuyente de las cantidades correspondientes al valor de los bienes o derechos no declarados situados en el extranjero, incluso cuando esos bienes o derechos hayan entrado en su patrimonio durante un año o un ejercicio ya prescritos en la fecha en que debía cumplir la obligación informativa. En cambio, el contribuyente que ha cumplido en los plazos establecidos esta obligación conserva el beneficio de la prescripción respecto de las eventuales rentas ocultas que hayan servido para adquirir los bienes o derechos que posee en el extranjero.

37 De lo anterior se desprende no solo que la normativa adoptada por el legislador español produce un efecto de imprescriptibilidad, sino también que permite a la Administración tributaria cuestionar una prescripción ya consumada en favor del contribuyente.

38 Pues bien, aunque el legislador nacional puede establecer un plazo de prescripción ampliado con el fin de garantizar la eficacia de los controles fiscales y de luchar contra el fraude y la evasión fiscales derivados de la ocultación de activos en el extranjero, siempre y cuando la duración de ese plazo no vaya más allá de lo necesario para alcanzar dichos objetivos, habida cuenta, en particular, de los mecanismos de intercambio de información y de asistencia administrativa entre Estados miembros (véase la sentencia de 11 de junio de 2009, X y Passenheim-van Schoot, C-155/08 y C-157/08 , EU:C:2009:368 , apartados 66, 72 y 73), no ocurre lo mismo con la institución de mecanismos que, en la práctica, equivalgan a prolongar indefinidamente el período durante el cual puede efectuarse la imposición o que permitan dejar sin efecto una prescripción ya consumada.

39 En efecto, la exigencia fundamental de seguridad jurídica se opone, en principio, a que las autoridades públicas puedan hacer uso indefinidamente de sus competencias para poner fin a una situación ilegal (véase, por analogía, la sentencia de 14 de julio de 1972, Geigy/Comisión, 52/69, EU:C:1972:73 , apartado 21).

40 En el caso de autos, como se ha indicado en los apartados 35 y 36 de la presente sentencia, la posibilidad de que la Administración tributaria actúe sin limitación temporal e incluso cuestione una prescripción ya consumada resulta únicamente de la inobservancia por parte del contribuyente de la formalidad consistente en cumplir, dentro de los plazos establecidos, la obligación de información relativa a los bienes o derechos que posee en el extranjero.

41 Al atribuir consecuencias de tal gravedad al incumplimiento de esta obligación declarativa, la opción elegida por el legislador español va más allá de lo necesario para garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales, sin que proceda preguntarse sobre las consecuencias que deben extraerse de la existencia de mecanismos de intercambio de información o de asistencia administrativa entre Estados miembros.

(...)

En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Primera) decide:

1) Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 63 TFUE y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo, de 2 de mayo de 1992:

- al disponer que el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero tiene como consecuencia la imposición de las rentas no declaradas correspondientes al valor de esos activos como 'ganancias patrimoniales no justificadas' sin posibilidad, en la práctica, de ampararse en la prescripción; (...)'.

SÉPTIMO.-Así las cosas, el Abogado del Estado admite que el actor ha acreditado la titularidad en ejercicios prescritos de bienes y derechos en el extranjero por valor de 269.295,16 euros a que se refiere la ganancia patrimonial injustificada declarada en la autoliquidación complementaria del IRPF, ejercicio 2012, por lo que debe anularse la resolución que denegó la rectificación de esa autoliquidación en cuanto a la mencionada ganancia patrimonial, lo que también determina la anulación de las liquidaciones practicadas en concepto de recargo y de intereses de demora en los importes que derivan de la indicada ganancia patrimonial, sin perjuicio de que la Agencia Tributaria adapte sus cuantías a otros aspectos que no son objeto del presente procedimiento, como los rendimientos del capital mobiliario (intereses y dividendos), y aplique el nuevo régimen de recargos que establece la Ley 11/2021, que modificó el art. 27 de la Ley General Tributaria.

Por tanto, de acuerdo con lo establecido en el mencionado art. 75.2 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, procede dictar sentencia en los términos expresados, que son conformes con las pretensiones deducidas por la parte recurrente y por el Abogado del Estado.

OCTAVO.-En cuanto a las costas procesales, el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción dispone lo siguiente:

'1. En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. (...)'.

Este precepto no contiene ninguna previsión especial sobre costas en los supuestos de allanamiento, por lo que hay que acudir a la doctrina del Tribunal Supremo, que en sentencia dictada por el Pleno de la Sala Tercera en fecha 17 de julio de 2019 (recurso de casación nº 6511/2017) declara lo siguiente:

'CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.

La cuestión con interés casacional consiste en determinar si, 'tras la reforma operada en el artículo 139.1 LJCA por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, resulta o no procedente imponer las costas procesales causadas a la Administración codemandada que se allanó a las pretensiones de la parte demandante en el plazo de contestación a la demanda', cuestión a la que respondemos declarando que la regla objetiva del vencimiento es la que deriva de lo dispuesto en ese nuevo artículo, y, por consiguiente, resulta procedente la imposición de costas, salvo criterio subjetivo del juzgador, quien habrá de atender a las circunstancias concurrentes en cada caso y quien, igualmente podrá también acudir al apartado 4 del artículo139 LJCA y antes en el apartado 3 en moderación del criterio objetivo.'

Pues bien, en este caso el Abogado del Estado se ha allanado a la demanda como consecuencia de la doctrina que proclama la reciente sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 27 de enero de 2022, por lo que su actuación procesal se ha ajustado a la doctrina de ese Tribunal posterior a la fecha en que se dictaron las resoluciones aquí recurridas, de modo que concurren los requisitos previstos en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción para no imponer las costas a la Administración demandada.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Manuelcontra tres resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de septiembre de 2020, que desestimaron las reclamaciones deducidas contra el acuerdo de la Agencia Tributaria que había desestimado la solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, y contra los acuerdos que practicaron liquidaciones en concepto de recargo y de intereses de demora por presentación extemporánea de la autoliquidación referida al impuesto y ejercicio reseñados, anulando y dejando sin efecto las tres resoluciones recurridas así como los actos administrativos de los que traen causa en los términos establecidos en el séptimo fundamento jurídico, sin imposición de costas.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1513-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1513-20 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.