Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 364/2022, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 116/2021 de 20 de Abril de 2022

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA: 00364/2022

N.I.G:33044 33 3 2021 0000120

RECURSO: P.O. 116/2021

RECURRENTE: ROCAMON VILLALBA SL

PROCURADOR: José Antonio García Rodríguez

RECURRIDO: T.E.A.R.A.

REPRESENTANTE: ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA

Ilmos. Sres.:

Presidente:

Dña. María José Margareto García

Magistrados:

D. Jorge Germán Rubiera Álvarez

D. Luis Alberto Gómez García

D. José Ramón Chaves García

En Oviedo, a veinte de abril de dos mil veintidós.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 116/2021, interpuesto por la mercantil ROCAMON VILLALBA S.L., representada por el Procurador D. José Antonio García Rodríguez, actuando bajo la dirección Letrada de D. José Antonio Menéndez Fernández, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado, siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Luís Alberto Gómez García.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-No habiéndose solicitado el recibimiento del recurso a prueba y no estimándose necesaria la celebración de vista pública, ni la formulación de conclusiones, se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 6 de abril de 2022.

Fundamentos

PRIMERO.-RESOLUCIÓN IMPUGNADA Y POSICIÓN DE LAS PARTES.

1.1 Por el Procurador D. José Antonio García Rodríguez, en nombre y representación de ROCAMON VILLALBA, S.L., se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias de 8 de octubre de 2020 (Expediente NUM000), por la que se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la Resolución de 3 de agosto de 2018, dictada por la Jefa de Gestión de Aduanas e Impuestos Especiales de Oviedo, de la AEAT, por la que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la Resolución de 24 de julio de 2018, por la que se impone a la aquí recurrente una sanción de multa de 14.400 €, por la comisión de una infracción tipificada en el art. 55.1 de la Ley 38/1992, de impuestos Especiales.

1.2 La entidad recurrente, tras hacer un mínima referencia a los antecedentes fácticos que llevan a la incoación del E.A. sancionador, y a la imposición de la indicada sanción, sustenta su pretensión de nulidad de la Resolución impugnada en los siguientes motivos: 1º Impugna las pruebas de laboratorio de las muestras tomadas del vehículo de su propiedad tractocamión marca IVECO, modelo AS440S48T, bastidor número NUM001 y matrícula ....QQG, de 47,89 CV de potencia fiscal, en fecha 23 de marzo de 2018, por Agentes de la Guardia Civil, de la Patrulla Fiscal y de Fronteras, por considerar que no se garantizó la cadena de custodia, de forma que no existe certeza sobre la identidad de las muestras y de su resultado. 2º Ausencia de responsabilidad de la recurrente, al desconocer el contenido del gasóleo repostado en el suministrador habitual. 3º Ausencia de motivación de la Resolución sancionadora, tanto en lo que ataña a la conducta típica, como al elemento culpabilístico, esencial para la imposición de la sanción.

1.3 Por el Abogado del Estado se combaten los argumentos de la recurrente, y alega que en la actuación inspectora (toma y análisis de muestras) han sido cumplidas las regulaciones contenidas en el Real Decreto 1165/1995 (arts. 120 y siguientes) y en la Orden HAC/2320/2003, de 31 de julio, de Análisis y Emisión de Dictámenes por los laboratorios de Aduanas e Impuestos Especiales, con el alcance y valor probatorio ahí contemplados y en la Ley 58/2003, General Tributaria. Añade que no consta que la entidad demandante solicitara análisis de contraste, por lo cual, el análisis efectuado por la Administración constituye prueba de cargo.

Y en cuanto al elemento subjetivo del tipo aplicado, concluye que la presencia en el gasóleo utilizado por la actora del trazador y en el porcentaje detectado, hace indiscutible la vulneración de la prohibición legal, no existiendo circunstancia alguna que la exima de la responsabilidad inherente y, por el contrario, sí la presencia de factores determinantes de la culpabilidad, como se fundamenta en la resolución administrativa.

SEGUNDO.- ANTECEDENTES FÁCTICOS.

Como antecedentes esenciales del presente procedimiento es preciso destacar: 1º El 23 de marzo de 2018 se formaliza diligencia de la Patrulla Fiscal y de Fronteras de la Guardia Civil, dándole nº NUM002, tras el control realizado al vehículo tractocamión marca IVECO, modelo AS440S48T, bastidor número NUM001 y matrícula ....QQG, de 47,89 CV de potencia fiscal, propiedad de la aquí recurrente, que era conducido en aquél momento por D. Javier, control que se efectuó sobre las 11,30 horas del día indicado en la carretera N-634, a la altura del punto kilométrico 521,500 (Salcedo, municipio de Navia). 2º Los Agentes, en presencia del conductor, extraen tres muestras de gasóleo, de coloración blanca, muestras que se precintan y sellan, entregando copia del acta al conductor, que la firma esta, al igual que las muestras. 3º Estas tres muestras de unos 50 ml, de un depósito que se calcula con unos 200 litros de combustible, se remiten al laboratorio del Departamento de Aduanas e II.EE. de la Agencia Tributaria a través del Sr. Administrador de Aduanas de Avilés. 4º En el análisis de la misma se obtuvieron los siguientes resultados: ' Contiene el trazador N-etil-N-[2-(1-isobutoxietoxi)-etil]4-fenilazoanilina en una concentración de 0.1 Kg por 1.000.000 de litros. Se hace constar que el trazador anteriormente mencionado no es un producto que se encuentre de forma natural en un gasóleo sin bonificar'. 5º Por Acuerdo de 10 de mayo de 2018, se incoa procedimiento sancionador, con nombramiento de instructora. Se notificó este acuerdo a la mercantil recurrente, con trámite para formular alegaciones y aportar documentos y justificantes por un plazo de 10 días hábiles. 6º En fecha 1 de junio de 2018 la entidad presenta escrito de alegaciones en el que manifiesta su disconformidad con ese acuerdo, y alega ausencia de responsabilidad, al desconocer que el combustible pudiera tener alguna alteración, y aduce vulneración del principio de presunción de inocencia en la toma y análisis de las muestras. 7º El 13 de junio de 2018 se emite propuesta de Resolución, que se notifica a la interesada con plazo de alegaciones y posibilidad de instar análisis contradictorio, no presentando alegación alguna. 8º El 24 de julio de 2018 se dicta y notifica acuerdo de imposición de una sanción de 14.400 € (con reducción a 10.800 en el caso de aplicar la reducción del art. 188.3 de la LGT), por la comisión de una infracción grave del art. 55.1 en relación con el art. 54 de la Ley 38/1992. 9º Frente a esta resolución se interpone recurso de reposición, desestimado por resolución de 3 de agosto de 2018, dictada por la Jefa de Gestión de Aduanas e Impuestos Especiales de Oviedo, de la AEAT. 10º Frente a esta se plantea reclamación económico-administrativa, desestimada por la Resolución del TEARA que aquí se impugna.

TERCERO.- SOBRE LA VALIDEZ DEL ANALISIS DE LAS MUESTRAS OBTENIDAS.

El primer motivo de impugnación que alega la recurrente hace referencia a la validez de la prueba de laboratorio del Departamento de Aduanas e II.EE. de la Agencia Tributaria, de las pruebas obtenidas por los Agentes de la Patrulla Fiscal y de aduanas, el 23 de marzo de 2018, tras el control realizado al vehículo tractocamión marca IVECO, modelo AS440S48T, bastidor número NUM001. Y se sustenta el razonamiento en que no se acredita en el E.A. la cadena de custodia.

Pues bien, cabe citar que la Orden HAC/2320/2003, de 31 de julio, de Análisis y Emisión de Dictámenes por los laboratorios de Aduanas e Impuestos Especiales, establece: ' Segundo. Extracción de muestras.

1. La extracción de muestras se llevará a cabo por los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales, así como por otros organismos o servicios debidamente facultados para desempeñar esta función, en presencia del interesado o de su representante, designado al efecto.

Los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales podrán disponer, no obstante, en razón de las especiales circunstancias concurrentes, que la extracción de las muestras sea efectuada, bajo su control, directamente por el propio interesado o por otra persona o entidad expresamente autorizada al respecto.

2. Con independencia de su legítimo propietario, se entenderá por interesado, a estos efectos, al tenedor de la mercancía, bien sea en su condición de consignatario, de transportista o de depositario de la misma, según la situación de que se trate.

3. De la operación de extracción de muestra se dejará constancia en Diligencia extendida al efecto, en la que se recogerán las circunstancias habidas y cuantas manifestaciones tenga a bien realizar el interesado, Diligencia que deberá ser suscrita por los intervinientes en las mismas.

4. Las muestras extraídas, como parte o porción que son del producto objeto de determinación, son, a los presentes efectos, representativas del mismo.

5. No obstante, el interesado, con independencia de las muestras extraídas por los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales, podrá solicitar en el mismo momento de la indicada extracción que ésta se extienda a otras partes del producto de que se trate, en consecución de su mejor representatividad.

6. La Diligencia, a la que se hace referencia en anterior número 3 del presente apartado, recogerá la expresa aceptación del interesado respecto del carácter representativo de la muestra del producto extraída, o, por el contrario, las motivaciones en que se fundamente la disconformidad.

En todo caso, los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales, cuando el interesado no acepte la indicada representatividad, podrán no autorizar la disponibilidad de la mercancía considerada, hasta tanto no exista pronunciamiento firme sobre su específica determinación.

Tercero. Comunicación de resultado de análisis.

1. Los Laboratorios de Aduanas e Impuestos Especiales remitirán los dictámenes emitidos como resultadode los análisis efectuados, tanto a los propios Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales, como a los restantes Órganos de las Administraciones Públicas que, autorizados, dispusieron su realización.

Cuando estos Servicios u Organismos lo estimen necesario, podrán solicitar, en el plazo de un mes, de aquellos Laboratorios la ampliación de sus dictámenes o la práctica de determinaciones analíticas complementarias.

2. Los citados dictámenes serán notificados por los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales al interesado o a su representante acreditado.

3. Si el interesado no estuviese conforme con el dictamen analítico emitido por el Laboratorio podrá solicitar en el plazo de un mes, a contar de su notificación, de manera motivada, con incorporación de cuanta información justificativa disponga al efecto, la práctica de un segundo análisis ante los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales que dispusieron la realización del primero ; en su formulación, el interesado podrá solicitar que el segundo análisis se lleve a cabo en su presencia, o ante representante con poder expreso otorgado al respecto.

No obstante, cuando la naturaleza de la mercancía, por sus características, no permita la conservación de la muestra extraída por encima de un determinado período de tiempo, en extremo que deberá hacerse constar por el Laboratorio informante en el resultado del análisis practicado, los Servicios de Aduanas e Impuestos Especiales acomodarán el plazo de solicitud del segundo análisis a los términos de aquella previsión.

4. Será órgano competente para la práctica del segundo análisis el Laboratorio Central de Aduanas e Impuestos Especiales...'.

Por su parte, el R.D. 1165/1995, de 7 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales, en su art. 120 regula: ' 1. Los servicios dependientes del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria serán competentes para dirigir, coordinar y realizar en el respectivo ámbito territorial los servicios y actuaciones encaminadas al descubrimiento de las infracciones tipificadas en el artículo 55 de la Ley. La realización de dichos servicios y actuaciones podrá también ser llevada a cabo por agentes de las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad del Estado.

2. En la práctica de los referidos servicios y actuaciones dichos agentes gozarán de las facultades establecidas en los artículos 142 y siguientes de la Ley General Tributaria así como de las establecidas en el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, hallándose facultados para detener e inspeccionar cualquier vehículo o embarcación y tomar muestras de los combustibles y carburantes contenidos en sus depósitos, carburadores y conducciones'.

Por otro lado, además de la presunción probatoria que establece el art. 144 de la LGT, respecto de las actas de la Inspección de Tributos, la LPACAP en el art. 77.5 regula: ' 5. Los documentos formalizados por los funcionarios a los que se reconoce la condición de autoridad y en los que, observándose los requisitos legales correspondientes se recojan los hechos constatados por aquéllos harán prueba de éstos salvo que se acredite lo contrario'.

Pues bien, como razona perfectamente la Resolución del TEARA, constan en el E.A. las Actas emitidas por los Agentes de la Patrulla Fiscal y de Aduanas de la Guardia Civil de Luarca, en las que se consigna que se recogieron, en presencia del conductor, tres muestras de gasóleo, de coloración blanca, muestras que se precintan y sellan, firmando las mismas el conductor al que se entrega copia del acta, que firma. Estas tres muestras de unos 50 ml, de un depósito que se calcula con unos 200 litros de combustible, se remiten al laboratorio del Departamento de Aduanas e II.EE. de la Agencia Tributaria a través del Sr. Administrador de Aduanas de Avilés. Las muestras remitidas al Laboratorio Central de Aduanas e II.EE. están perfectamente identificadas. Como señala el Abogado del Estado, en el boletín de análisis 2018-002676 se indica NUM002 y MUESTRA EXTRAÍDA DEL DEPÓSITO DEL VEHÍCULO TRACTO-CAMIÓN MARCA IVECO, MODELO AS4405 48T P, MATRICULA .... YKW. MUESTRAS EXTRAIDAS POR LA GUARDIA CIVIL DE LUARCA, ASTURIAS. Y en el dictamen emitido por el Laboratorio Central de Aduanas e Impuestos Especiales, el 14 de abril de 2018, se identifica fehacientemente el Boletín de Análisis y el documento que motiva la realización del mismo.

Frente a ello, no se realiza alegación concreta alguna sobre un posible defecto en la cadena de custodia, más allá de afirmaciones genéricas sin ningún soporte probatorio. Por otro lado, llama poderosamente la atención que pudiendo la recurrente haber solicitado un segundo análisis, no lo hubiera solicitado, renunciando voluntariamente a una posible prueba de descargo que hubiera desvirtuado, en su caso, el resultado del primer análisis.

En definitiva, no se aprecia defecto alguno ni en la obtención de muestras que se efectúa con presencia del interesado, en este caso el conductor empleado de la mercantil recurrente, conforme a lo establecido en la Orden HAC/2320/2003; ni en el análisis del laboratorio de la AEAT.

CUARTO.- SOBRE LA TIPICIDAD DE LA CONDUCTA.

Aun cuando la actora invoca en segundo término, como motivo de impugnación la falta de responsabilidad, y este constituye un argumento estrechamente ligado al elemento culpabilístico del tipo infractor, se hace preciso analizar, previamente, la concurrencia de la conducta típica, y posteriormente la concurrencia de aquél elemento, y la determinación de la concurrencia de responsabilidad.

Como afirma la STS de 17 de febrero de 2022 (Recurso 2314/2021): 'El mandato de tipificación ( art. 25 CE ) tiene dos vertientes dado que no sólo la infracción, sino también la sanción ha de estar debidamente prevista en la norma que ha de tener rango de Ley. Una vez realizada la tipificación de las infracciones, las normas han de atribuirlas unas sanciones determinadas, estableciendo una correlación entre unas y otras.

El Tribunal Constitucional, en su sentencia 25/02, aborda un supuesto idéntico al que constituye el objeto de este recurso.

En ella se dice: 'hemos afirmado que la exigencia material absoluta de predeterminación normativa afecta no sólo a la tipificación de las infracciones, sino también a la definición y, en su caso, graduación o escala de las sanciones imponibles y, como es lógico, a la correlación necesaria entre actos o conductas ilícitas tipificadas y las sanciones consiguientes a las mismas , de manera que el conjunto de las normas punitivas aplicables permita predecir, con suficiente grado de certeza, el tipo y el grado de sanción determinado del que puede hacerse merecedor quien cometa una o más infracciones concretas ( STC 219/1989, de 21 de diciembre , FJ 4; 61/1990, de 29 de marzo , FJ 3). Con base en este canon, hemos reprobado explícitamente en otros pronunciamientos la técnica utilizada por la Disposición adicional segunda de la Ley 15/1980 , que modificó el art. 93 de la Ley 25/1964 , dado que en ella no se establece graduación alguna de las sanciones en función de las infracciones, sino un límite máximo de aquéllas en función del órgano que las impone, dejando a éste un amplísimo margen de apreciación en la fijación del importe de la multa que puede imponer al infractor, a quien no se garantiza mínimamente la seguridad jurídica. Esta técnica legislativa en sí misma infringe directamente el art. 25.1 CE al encomendar por entero a la discrecionalidad judicial o administrativa el establecimiento de la correspondencia necesaria entre los ilícitos y las sanciones ( STC 207/1990, de 17 de diciembre , FJ 2), y por ello su aplicación en el presente caso vulneró el derecho a la legalidad sancionadora de la demandante'.

Igualmente, el Tribunal Supremo, en sentencia de su Sección Tercera de 8 de enero de 1998 (Apelación 24/90 ) recuerda que el Tribunal Constitucional, interpretando el artículo 25.1 de la Constitución , ha afirmado reiteradamente que el principio de legalidad en materia sancionadora que en él se consagra comprende una doble garantía. La primera, de orden material y alcance absoluto, supone la imperiosa necesidad de predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes; es decir, la necesidad de preexistencia de preceptos jurídicos (lex previa) que permitan predecir con suficiente grado de certeza (lex certa) qué conductas son las constitutivas de infracción y cuáles las sanciones a ellas aplicables. La segunda, de carácter formal, hace referencia al rango de tales preceptos, al entenderse que el término 'legislación vigente' contenido en aquel artículo 25.1 es expresivo de una reserva de ley en materia sancionadora.

Y, con cita en la STC 219/1989, de 21 de diciembre , que afirmó: 'Esta exigencia de lex certa afecta, por un lado, a la tipificación de las infracciones, por otro, a la definición y, en su caso, graduación o escala de las sanciones imponibles y, como es lógico, a la correlación necesaria entre actos o conductas ilícitas tipificadas y las sanciones consiguientes a las mismas, de manera que el conjunto de las normas punitivas aplicables permita predecir, con suficiente grado de certeza, el tipo y el grado de sanción determinado del que pueda hacerse merecedor quien cometa una o más infracciones concretas. Este es, en definitiva, el significado de la garantía material que el artículo 25.1 de la Constitución establece, en atención a los principios de seguridad jurídica y libertad esenciales al Estado de Derecho'.

A su vez, la sentencia del mismo Tribunal número 207/1990, de 17 de diciembre , afirmó que del repetido artículo 25.1 '...se sigue la necesidad, no sólo de la definición legal de los ilícitos y de las sanciones, sino también el establecimiento de la correspondencia necesaria entre aquéllos y éstas ; una correspondencia que, como bien se comprende, puede dejar márgenes más o menos amplios a la discrecionalidad judicial o administrativa, pero que en modo alguno puede quedar encomendada por entero a ella'.

En el presente caso, el art. 55.1 de la Ley 38/1992 , en la redacción aplicable, regula: ' 1. Constituirá infracción tributaria grave la inobservancia de las prohibiciones y limitaciones de uso que se establecen en el artículo 54 de esta ley . Dichas infracciones se sancionarán con arreglo a lo que se dispone en el presente artículo, con independencia de las sanciones que pudieran proceder, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 19 de esta ley , por la posible comisión de otras infracciones tributarias.

2. A efectos de la imputación de la responsabilidad por la comisión de estas infracciones, tendrán la consideración de autores:

a) Los que utilicen como combustible, sin la debida autorización, los hidrocarburos a que se refiere el apartado 3 del artículo 46 de esta Ley.

b) Los titulares de vehículos autopropulsados, embarcaciones y maquinarias que utilicen o contengan en sus depósitos carburantes no autorizados expresamente para su funcionamiento, aun cuando los mismos no sean conducidos o patroneados por el propio titular, salvo en los supuestos contemplados en la letra siguiente de este apartado y en el apartado 3.

c) Los arrendatarios de los vehículos y embarcaciones a que se refiere la letra anterior, cuando medie contrato de alquiler sin conductor o patrón, si la infracción se descubriere en el período comprendido entre la fecha del contrato y la devolución de la maquinaria, vehículo o embarcación a su titular.

d) Los que utilicen gasóleo con aplicación del tipo previsto en el epígrafe 1.16 de la tarifa 1.ª del impuesto o fuelóleo con aplicación del tipo previsto en el epígrafe 1.17 de la tarifa 1.ª del impuesto en usos distintos a los regulados por estos epígrafes y no estén incluidos en los apartados anteriores.

3. En los casos de sustracción, no serán imputables a los titulares de los vehículos o embarcaciones las infracciones descubiertas en el período que medie entre la fecha de la denuncia y su recuperación.

4. La sanción que se imponga al autor o a cada uno de los autores consistirá:

a) Cuando el motor del vehículo, artefacto o embarcación con el que se ha cometido la infracción tenga hasta 10 CV de potencia fiscal o hasta 220 kW en el caso del motor o motores de las embarcaciones, en multa pecuniaria fija de 1.200 euros.

b) En motores de más de 10 hasta 25 CV de potencia fiscal o de más de 220 hasta 550 kW en el caso del motor o motores de las embarcaciones, en multa pecuniaria fija de 3.600 euros.

c) En motores de más de 25 hasta 50 CV de potencia fiscal o de más de 550 hasta 1.100 kW en el caso del motor o motores de las embarcaciones, en multa pecuniaria fija de 7.200 euros.

d) En motores de más de 50 CV de potencia fiscal o de más de 110 kW en el caso del motor o motores de las embarcaciones, en multa pecuniaria fija de 12.000 euros.

e) En los supuestos contemplados en el párrafo a) del apartado 2 anterior, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 1.200 euros'. Y elart. 54regula: ' 1. La utilización como carburante de los productos a que se refiere el apartado 2 del artículo 46 de esta Ley, o como combustible de los hidrocarburos a que se refiere el apartado 3 de dicho artículo, está prohibida, salvo que haya sido expresamente autorizada por el Ministro de Economía y Hacienda como consecuencia de la resolución de un expediente que se iniciará a petición de los interesados y en el que se determinará cual es el hidrocarburo de los contenidos en la tarifa 1.ª del impuesto cuya utilización resulta equivalente a la del producto objeto del expediente.

2. La utilización de gasóleo como carburante, con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1.ª del impuesto, queda autorizada en todos los motores, excepto en los siguientes:

a) Motores utilizados en la propulsión de artefactos o aparatos que hayan sido autorizados para circular por vías y terrenos públicos, aun cuando se trate de vehículos especiales.

No obstante lo establecido en el párrafo anterior, podrá utilizarse gasóleo con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1.ª del impuesto en los motores de tractores y maquinaria agrícola, autorizados para circular por vías y terrenos públicos, empleados en la agricultura, incluida la horticultura, la ganadería y la silvicultura.

b) Motores utilizados en la propulsión de artefactos o aparatos que, por sus características y configuración objetiva, sean susceptibles de ser autorizados para circular por vías y terrenos públicos como vehículos distintos de los vehículos especiales, aunque no hayan obtenido efectivamente tal autorización.

c) Motores utilizados en la propulsión de buques y embarcaciones de recreo.

A los efectos de la aplicación de los casos previstos en las letras a) y b), se considerarán «vehículos» y «vehículos especiales» los definidos como tales en el anexo II del Reglamento General de Vehículos aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre. A los mismos efectos, se considerarán «vías y terrenos públicos» las vías o terrenos a que se refiere el artículo 2 del Texto Articulado de la Ley sobre tráfico, circulación de vehículos a motor y seguridad vial , aprobado por el Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo.

Fuera de los casos previstos en el artículo 51.2 y en el artículo 52.b) y de los autorizados conforme a este apartado, estará prohibida la utilización como carburante de gasóleo al que, conforme a lo que reglamentariamente se establezca, le hubieran sido incorporados los correspondientes trazadores y marcadores'.

En aplicación de estos preceptos la recurrente aduce que la escasa proporción del trazador detectado de la muestra analizada excluye la existencia de la infracción, y determina la ausencia de culpa, debiendo imputarse, en su caso, la conducta, al suministrador.

Ahora bien, no puede obviarse que la norma que define el tipo infractor no se refiere a unos límites, medidas o márgenes, sino que se contrae a la ' inobservancia de las prohibiciones y limitaciones de uso que se establecen en el artículo 54 de esta ley'; y el art. 54 tampoco hace referencia a esos límites. Así, como señala la Sala homónima del TSJ de Castilla Y León, de 13 de octubre de 2020 (recurso 900/2019), siguiendo otras anteriores de esa misma Sala, como las de 14 de marzo de 2018 (recurso 177/2016)), la de 15 de diciembre de 2017 (recurso 175/2017), la de 27 de enero de 2012, o la de 13 de Septiembre del 2010, (Recurso 2319/2004), sentencia cuyos razonamientos seguimos: ' El alegato de que la escasa proporción del trazador detectado de la muestra analizada excluye la existencia de la infracción se rechaza, pues es indiferente que las muestras analizadas tengan proporciones diferentes de aditivos y agentes trazadores respecto a los establecidos en la Orden Ministerial de 22 de octubre de 2004, que establece los trazadores y marcadores que deben incorporarse a determinados hidrocarburos para la aplicación de los tipos reducidos; y citando al respecto la doctrina que viene manteniendo esta Sala en relación con la existencia de una mezcla de gasóleos, con presencia de trazadores en menor proporción con relación a la normativa anterior, establecida en la Orden de 15 de diciembre de 2002, cabe citar nuestra STSJ, Contencioso sección 3 del 13 de Septiembre del 2010, Recurso: 2319/2004 . Se decía que '...Así las cosas, el alegato de inexistencia misma de infracción, fundado en la inferior concentración de los trazadores y marcadores respecto de la prevista reglamentariamente, no puede ser acogido ya que el artículo 54.2 de la Ley 38/1992 de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales , señala expresamente que fuera de los casos previstos en el apartado 2 del artículo 51 y en el apartado b) del artículo 52 y de los autorizados conforme a este apartado, 'estará prohibida la utilización como carburante de gasóleo al que, conforme a lo que reglamentariamente se establezca, le hubieran sido incorporados los correspondientes trazadores y marcadores'. Resulta pues evidente que tal prohibición es independiente de que dichos trazadores y marcadores se encuentren o no en los niveles de concentración reglamentariamente exigidos para que le sea de aplicación el tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1ª del Impuesto, ya que en caso contrario -como acertadamente sugiere la Abogacía del Estado- se estaría propiciando la utilización de gasóleo bonificado en usos no autorizados mediante el sencillo procedimiento de rebajar la concentración de los marcadores y trazadores, añadiendo sin más una determinada proporción de gasóleo sin dichos aditivos.'.

Este criterio también se recoge en la STSJ de Galicia de fecha de 26 de diciembre de 2010 que expone: 'Por lo demás, en cuanto a la invocación de los límites de la Orden PRE/1724/2002, de 5 de julio de 2002, es de señalar que el tipo de la infracción no viene constituido por superar los índices de la Orden 1724/2002, de 2 de julio. No impide la concurrencia de la infracción y consiguiente sanción el que la concentración de trazador o colorante fueran inferiores a las establecidas en la referida Orden, pues ello determina el tipo de gasóleo utilizado, más sin embargo, la circunstancia de que el resultado del análisis dé un porcentaje inferior a los establecidos, lo que demuestra es la utilización de determinado gasóleo, que no cabe atribuir a otra circunstancia que al uso de gasóleo con el correspondiente trazador identificador del tipo de carburante bonificado tributariamente. Lo relevante es la presencia de trazador en el carburante que determina la utilización de gasóleo bonificado en cantidad que pueda identificar que su presencia obedece a dicho tipo de carburante, como ocurre en el análisis practicado, pues en la ley no se establece que proporcionalidad debe encontrarse en el depósito del vehículo, entre el trazador y el combustible, pues en otro caso sería muy fácil eludir esta responsabilidad acudiendo a la simple manipulación de agregar gasóleo sin trazador o distintos tipos de gasóleo'.

Este razonamiento resulta de aplicación al supuesto de autos, siendo el seguido por otras Salas, como así refleja la STSJ del País Vasco de 25 de septiembre de 2013 (recurso 226/2012), o la STSJ de Madrid de 23 de abril de 2013 (Recurso 1151/2010). Y en la Sentencia de esta misma Sala, de fecha 10 de febrero de 2018 (recurso 699/2016), se razona: ' Tal y como ya señaló este mismo Tribunal en sentencia de 13 de febrero de 2007 la circunstancia de que la concentración de trazador o colorante sea inferior a la fijada en la Orden PRE/3493/2004 no excluye la comisión de la infracción puesto que ello lo que determina es el tipo de gasóleo utilizado, siendo lo relevante la presencia del trazador en el carburante en cantidad que pueda identificar que su presencia obedece a dicho tipo de carburante bonificado, pues la Ley no establece qué proporcionalidad debe encontrarse en el depósito del vehículo, entre el trazador y el combustible, pues en otro caso resultaría muy fácil eludir esta norma simplemente agregando gasóleo sin trazador o distintos tipos de gasóleo; doctrina jurisprudencial también seguida en las sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha de 18 de mayo de 2011 o del TST de Galicia de 23 de diciembre de 2010 '.

En definitiva, determinada por la prueba analítica, la presencia de trazas de Gasóleo 'B' en el depósito del vehículo propiedad de la recurrente, se da el elemento objetivo del tipo aplicado. Y así lo ponen de manifiesto tanto la Propuesta de resolución sancionadora, como esta, y la que resuelve el recurso de reposición, que describen la conducta infractora, refieren el precepto infringido, y acuden a un elemento probatorio de especial relevancia como es el informe del análisis del laboratorio de la AEAT, por lo que, aun de forma sucinta, si contienen el mínimo de motivación exigible para que la recurrente tome conocimiento de los hechos sancionados, el tipo aplicado, el motivo de la cuantía de la sanción, y la prueba en la que se sustenta la Administración, para que pueda ejercer, como hace, su derecho de defensa con plenitud.

QUINTO.- SOBRE EL ELEMENTO SUBJETIVO.

Establecido lo que antecede, es preciso analizar si concurre el elemento subjetivo o intencional. En este sentido, el art. 183.1 de la LGT establece: ' 1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley'. Ello determina, en la doctrina que viene recogiendo el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril, y 164/2005, de 20 de junio, que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente.

Señala la STSJ de Galicia de 3 de marzo de 2010, en su Fundamento de Derecho Cuarto, en relación con la concurrencia de los elementos de la infracción tributaria, y específicamente, el elemento subjetivo: ' la indicación del artículo 77.1 LGT en relación a que las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia no autoriza a concluir que el menoscabo de la norma se derive directamente de la omisión del mínimo deber de cuidado exigible, sino que precisa una mínima fundamentación en correspondencia con lo alegado por el contribuyente que permita sentar la concurrencia de aquella negligencia y, en consecuencia, la procedencia de la sanción. El razonamiento que, entre los hechos y su consecuencia jurídica, efectúa la Administración es, en este contexto, esencial y, añadidamente, consecuencia del criterio mantenido en la STC 76/1990, de 26 de abril , en orden a desvincular la mera negligencia de la responsabilidad objetiva. En definitiva, pues, el principio de culpabilidad está también presente en materia tributaria; pero su infracción no puede seguirse de la propia afirmación de la concurrencia de negligencia, lo que convierte en conclusión lo que es presupuesto de la sanción. De ahí que, también como exigencia del artículo 24.1 CE , sea preciso fundamentar adecuadamente la existencia de la infracción y la procedencia de la sanción, con expresa referencia a los motivos alegados por el contribuyente, cuando una y otra se discuten como manifestación, también en este punto, de la aplicación al procedimiento sancionador en materia tributaria, en general, de los principios propios del Derecho Penal, en cuanto manifestaciones ambas de la potestad punitiva del Estado'.

En la Sentencia de esta misma Sala, de 23 de julio de 2020 (Recurso 485/2019), analizando una sanción tributaria, y la necesaria motivación y valoración de la culpabilidad, en forma de dolo o culpa, se recordaba la reiterada jurisprudencia que excluye la posibilidad de sustentar una infracción tributaria en la mera referencia a la falta de ingreso, al resultar de la regularización que practique una Administración tributaria, o en la simple constatación de una falta de ingreso de una deuda tributaria. Y citaba la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de noviembre de 2002 : ' no es posible sancionar la mera referencia al resultado sin motivar específicamente, de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto el Tribunal Constitucional en su sentencia 164/2005, de 20 de junio , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y ánimo defraudatorio.'

Y continuaba la Sentencia de la Sala: 'También la sentencia del Tribunal Supremo, de 11 de junio de 2012, recurso de casación nº 588/2009 , insiste en la necesidad de motivación del acuerdo sancionador que debe referirse a los concretos incumplimientos en los que se actuó de forma culpable por parte del supuesto infractor. Insiste esta sentencia en que la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración Tributaria o la simple constatación de la falta de ingreso de la deuda, sin motivar específicamente la existencia de comportamientos culpables, supone una sanción por el resultado, es decir, por la falta de ingreso, lo que no es viable desde la perspectiva del ' ius puniendi' en un Estado de Derecho. En el mismo sentido la sentencia, también del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2009, recurso de casación nº 2422/03 .

En cuanto a la concurrencia o no del elemento subjetivo, culpabilidad que exige, de ' lege data' el art. 183 de la Ley General Tributaria ,y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal Supremo redundan en la idea de que no existe conducta infractora sin que concurra en su autoría algún tipo de culpabilidad, sentencias del Tribunal Supremo de fecha 10 de febrero de 2010, recurso de casación 2437/2004 y 18 de julio de 2007, rec. 127/2002 ,correspondiendo a la Administración la acreditación de las circunstancias que determinan la culpabilidad. Así la STS de 4 de febrero de 2010 afirma: ' el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

Igualmente, nuestro TS ha expresado, por todas, en su sentencia de 6 de julio de 2012, (recurso de casación para la unificación de doctrina 6455/2011): ' La culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. En efecto, como señala la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. casación para la unificación de doctrina núm. 306/2002), 'en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad', de manera que 'no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones de las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable' (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el artículo 77.4.d) LGT '.

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2016, dictada en el recurso para la unificación de doctrina 348/2016 , ha señalado en el fundamento jurídico séptimo que: ' Y, a este respecto, ha de constatarse que el Tribunal de instancia incorpora a su sentencia un planteamiento teórico inobjetable cuando alude, en los fundamentos jurídicos octavo y noveno, al principio de culpabilidad como exigencia derivada del artículo 183.1 de la LGT , lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, como ha señalado el Tribunal Constitucional en las sentencias 76/1990, de 26 de abril y 164/2005 de 20 de junio , la exigencia de motivación se proyecta sobre los actos administrativos sancionadores con independencia de que el sancionado sea una persona física o una persona jurídica, y del concreto tributo a que se refiera el comportamiento contemplado. No existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia'. Y señala esta misma STS de 22 de diciembre de 2016, (recurso de casación 370/16), como la de 22 de diciembre del mismo año, (recurso de casación para unificación de doctrina 348/2016) que la intencionalidad de la conducta y aun la culpabilidad a título de negligencia, no cabe deducirlas de la conformidad prestada en las actas inspectoras, dado que la conformidad se presta únicamente respecto de los hechos, y la cuestión de la culpabilidad comporta la valoración de la conducta; además de que no puede descartarse que existan supuestos en los que el obligado tributario acepte el criterio manifestado por la Administración con la única finalidad de evitar litigios ineficaces.

En definitiva, se concluye que la actuación administrativa sancionadora debe plasmarse en una resolución en la que se contraste adecuadamente la efectiva concurrencia de los hechos imputados, de su tipicidad y de la existencia del requerimiento elemento culpabilístico. Esa motivación, circunstanciada y referida a los concretos hechos y elementos concurrentes en cada supuesto, debe partir del principio de presunción de inocencia con el que la Constitución presume la buena fe de los contribuyentes en sus relaciones tributarias, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de las circunstancias que determinen la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Nos encontramos en un ámbito de derecho sancionador, y por ello es exigible una motivación que refleje los elementos que justifican el ejercicio de ' ius puniendi', y ello con las garantías propias de todo procedimiento sancionador. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 de 20 de junio del Tribunal Constitucional , al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere'

Asimismo, la falta de concurrencia de causas de exoneración de la culpabilidad no es suficiente para cumplir con el requisito de motivación del elemento subjetivo de la infracción que derivan, no sólo de la Ley Tributaria ( arts. 103.3, 210.4 y 211.3 de la Ley 58/2003 ), sino también de las garantías constitucionales, entre las que hay que destacar el principio de presunción de inocencia reconocido en el art. 24.2 CE , sentencia ya citada de 6 de junio de 2008 . Se argumenta en esta sentencia que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 no permite que la Administración Tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.3 LGT , entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.3.d) LGT de 1963 establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular', uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente'. Se reitera esta doctrina en las sentencias de 29 de septiembre de 2008 , recurso de casación núm. 264/2004, de 15 de enero de 2009 , recurso de casación núms. 4744/2004, de 9 de julio de 2009 , recurso de casación núm. 1790/2006 ,y de 27 de mayo de 2010 , recurso de casación núm. 294/2005 .

Esta Sala, también se ha pronunciado en Sentencias como la de 12 de febrero de 2018 (recurso nº 929/2016): 'Así las cosas, considera esta Sala que la mera imputación de hechos sobre la base de las presunciones contenidas en la legislación del impuesto de sucesiones sin la existencia de motivación con respecto a esta circunstancia no puede justificar la imposición de la sanción recurrida. Debemos añadir que tal y como esta Sala ha señalado en distintas ocasiones por todas en su sentencia de 3 de julio de 2017 dictada en el P.O .487/2016 , ' la culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. El simple relato o remisión a los hechos que dieron lugar a una regularización tributaria, como es el caso aquí decidido, no supone necesariamente ni la concurrencia de culpabilidad ni motivación adecuada para el ejercicio de la potestad sancionadora. Es necesario que la resolución añada un plus de certeza en relación a la conexión entre los hechos imputados y la falta de diligencia o concurrencia de duelo en el supuesto infractor. No se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. Existe la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'. Idéntica doctrina se contiene en las sentencias de esta Sala las dictadas en los PO 712/16, con fecha 27 de junio de 2017 , 464/2016 de 15 de mayo y 591/16 , con fecha 5 de junio de 2017 .

Pues bien, partiendo de la doctrina jurisprudencial expuesta, no puede negarse que concurre en el presente supuesto ese elemento subjetivo. En primer término, el art. 8.7 de la Ley 38/1992, establece: ' 7. En los supuestos de irregularidades en relación con la circulación y la justificación del uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado de una exención o de la aplicación de un tipo reducido en razón de su destino, estarán obligados al pago del Impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios'. La actora era destinataria del gasóleo, y perfectamente consciente de la prohibición de uso del gasóleo bonificado que, ha quedado acreditado, estaba presente en el depósito, dado que ya había sido sancionada, como pone de manifiesto la resolución sancionadora, en dos ocasiones previas, por el mismo motivo (Expediente NUM003, con resolución firme de 31-5-2016, donde se impone una sanción de 7.200 €; y expediente NUM004, con resolución firme de 16-7-2016, donde se impone una sanción de 14.400 €). Por ende, le era exigible una conducta diligente respecto del combustible que repostaba en sus vehículos. Por otro lado, la aportación de las facturas de compra del gasóleo tipo 'A', nada aporta, puesto que como razona el Abogado del Estado, no desvirtúan la realidad de los hechos, ni exoneran del elemento de culpa, pues al margen de que no todas se refieren al vehículo en cuestión, tampoco se puede precisar su correlación con el depósito del mismo, ni que se repostase en su integridad, de forma que no se les puede atribuir valor probatorio de descargo.

Por otro lado, no se aporta una explicación razonable y creíble sobre el origen de este gasóleo bonificado, ni se articula una actividad probatoria de descargo de mínima virtualidad que llevase a apreciar la concurrencia de una circunstancia ajena a la recurrente que justificase la presencia de ese tipo de combustible en un vehículo no habilitado para ello. Como razona la STSJ de Madrid de 23 de abril de 2013 (Recurso 1151/2010), ya citada, ' Por otra parte, el tipo imputado conforme al art 55 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales , es la inobservancia de las prohibiciones y limitaciones de uso que se establecen en el art 54, que restringe la utilización como carburante del gasóleo del tipo del epígrafe 1.4 tarifa Primera, a los motores de tractores y maquinaria agrícola, a los motores fijos y a la maquinaria minera no apta para circular por las vías públicas y la ley en el apartado 2.b) del mismo art 55, considera autores a los titulares de los vehículos autopropulsados que contengan en sus depósitos carburantes no autorizados para su funcionamiento, aunque no sean conducidos por el titular, salvo sustracción del vehículo, por ello no pueden admitirse las alegaciones de la parte actora sobre al indebida valoración de la prueba, puesto que la adquisición de gasóleo A en determinada estación de servicio no impide ni excluye el uso del gasóleo tipo B encontrado en el depósito de carburante del vehículo ni tampoco sirve de prueba y lo mismo sucede con el hecho de que la coloración fuera amarilla y con la concentración del trazador o marcador inferior a la prevista en la orden que regula los porcentajes de estas sustancias para la identificación del gasóleo bonificado, puesto que se sanciona al titular del vehículo en cuyo deposito se encuentre gasóleo para el que no está autorizado sin distinguir cantidades ni porcentajes y ello es así porque en otro caso bastaría que se mezclaran los gasóleos autorizados y los que no lo son para variar la coloración final del producto y la concentración de los trazadores o marcadores, pues como dice el acuerdo sancionador lo relevante es la detección de gasóleo B en las muestras y que estas correspondan al depósito de carburante de un vehículo no autorizado para su utilización y tampoco puede estimarse que el gasóleo detectado en este caso vulnerase la proporción de trazador por razón del acto recurrido que es una sanción y porque la proporción más baja de trazador puede deberse a la mezcla con otros productos o a su manipulación'.

Por otro lado, la resolución sancionadora motiva suficientemente la imposición de la sanción, remitiéndose a lo dispuesto en el art. 55.5 de la Ley 38/1992: ' 5. En los casos de comisión repetida de esta clase de infracciones se duplicarán los importes establecidos en el apartado anterior.

Esta circunstancia se apreciará cuando el infractor, dentro de los dos años anteriores a la comisión de la nueva infracción, hubiera sido sancionado por resolución firme en vía administrativa por infringir cualquiera de las prohibiciones establecidas en el artículo anterior'.

SEXTO.- COSTAS.

Por todo lo expuesto, procede la desestimación del recurso, con imposición de costas a la recurrente, en aplicación del art. 139 de la LJCA, si bien limitada a 500 €.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. José Antonio García Rodríguez, en nombre y representación de ROCAMON VILLALBA, S.L., frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias de 8 de octubre de 2020 (Expediente NUM000), por la que se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la Resolución de 3 de agosto de 2018, dictada por la Jefa de Gestión de Aduanas e Impuestos Especiales de Oviedo, de la AEAT, por la que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la Resolución de 24 de julio de 2018, por la que se impone a la aquí recurrente una sanción de multa de 14.400 €, por la comisión de una infracción tipificada en el art. 55.1 de la Ley 38/1992, de impuestos Especiales

Ello, con imposición de costas a la recurrente, con el límite de 500 €, más el IVA correspondiente, si procediera el devengo.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACION en el término de TREINTA DIAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máximo y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.