Sentencia Administrativo Nº 367/2015, Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 515/2011 de 20 de Abril de 2015

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00367/2015

Recurso contencioso-administrativo núm. 515/2011

(Numeración Secc. 2ª)

Toledo

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE CASTILLA-LA MANCHA.

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, SECCIÓN 1ª.

Iltmos. Sres.:

Presidente

D. José Borrego López.

Magistrados:

D. Mariano Montero Martínez.

D. Jesús Martínez Escribano Gómez.

D. Manuel José Domingo Zaballos.

D. Antonio Rodríguez González.

D. José Antonio Fernández Buendía.

S E N T E N C I A Núm. 367

En Albacete, a veinte de Abril de dos mil quince.

Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 515/2011, interpuesto por Dª. Tomasa , representado por la Procurador Sra. Gómez Ibáñez y dirigido por el Letrado Sr. Sánchez Rojas contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA, representado y dirigido por el Sr. Abogado de Estado y La Junta de Comunidades de Castilla La Mancha, defendida por sus servicios jurídicos; sobre IMPUESTO SOBRE SUCESIONES. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Don Jesús Martínez Escribano Gómez.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la representación de Dª. Tomasa se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha de 25 de Marzo de 2011, recaída en reclamación nº NUM000 ; y, formalizada demanda, tras los hechos y fundamentos jurídicos en ella contenidos, en esencia la prescripción del derecho de la Administración a reclamar la liquidación del Impuesto de Sucesiones en relación con el causante D. Ramón , en virtud de lo preceptuado por el art. 48 RIS, en relación con el art. 66 y ss. LGT ; nulidad del procedimiento por no haberse notificado la nueva propuesta de valoración a todos los herederos legales, con trámite de alegaciones, habiéndose notificado dos liquidaciones provisionales diferentes; error en la valoración del inmueble al no haber deducido el importe de la deuda hipotecaria; vulneración del principio de los actos propios, al girarse una segunda liquidación provisional cuando la primera se encontraba en la vía de apremio; y, la no aplicación de la exención por vivienda habitual y deducciones por las cargas que gravan la vivienda. Y terminaba por suplicar Sentencia por la que: 1.- se declare la prescripción de la liquidación girada por haber transcurrido el plazo legalmente establecido de cuatro años y seis meses desde el hecho causante; 2.- Subsidiariamente se declare la nulidad de la resolución recurrida, retrotrayéndose las actuaciones al momento procesal oportuno y se continúe la tramitación del expediente atendiendo sus pretensiones, es decir, valorando los bienes que realmente existían en la herencia, con sus cargas y aplicando las exenciones correspondientes y atendiendo a todos los documentos aportados al procedimiento liquidatorio y sobre todo teniendo en cuenta que los herederos son dos D. Pedro Jesús y Dª. Tomasa ; 3.- Subsidiariamente, se tenga como firme la liquidación girada el 4/6/2008 que asciende a 3.574'35.-€.

SEGUNDO.- Contestada la demanda por el Abogado del Estado después de las alegaciones vertidas, se suplicó Sentencia por la que se desestime.

TERCERO.- La Junta de Comunidades de Castilla La Mancha contestó la demanda oponiéndose a la misma e interesando la desestimación del recurso; con declaración de conformidad a derecho del acto impugnado.

CUARTO.- Recibido el pleito a prueba se practicó la propuesta y declarada pertinente con el resultado que es de ver, presentando las partes escritos en apoyo de sus respectivas pretensiones y se señaló para votación y fallo el 16 de abril de 2015, en que tuvo lugar.

QUINTO.- En la tramitación del procedimiento se han observado las prescripciones legales en vigor.

Fundamentos

PRIMERO.- Se somete a revisión jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha de de 25 de Marzo de 2011, que desestima la reclamación nº NUM000 frente a la resolución de la Oficina Liquidadora de Illescas de 6/8/09, por la que se inadmite por extemporáneo el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional del Impuesto sobre Sucesiones, practicada en relación con la herencia de D. Ramón (expediente NUM001 ), sobre una base imponible de 112.740'89.-€, base liquidable de 96.784'02.-€, cuota tributaria de 11.895'98.-€ a deducir 3.574'45.-€ por ingreso anterior; fundándose en el transcurso del plazo del art. 223.1 LGT . cuando se interpuso el recurso de reposición (notificada la resolución el 19/5, se presentó el 17/7) y en la interrupción de la prescripción por el otorgamiento por la recurrente de la escritura de adición de herencia el 6/9/04, presentada ante la oficina liquidadora de Nules el 4/10/04, notificándose liquidación provisional según valores declarados el 24/6/08 y según comprobación de valores el 15/12/08.

Tenemos acreditado que tras el fallecimiento del causante el 11 de Noviembre de 2003, se otorgó por sus padres y únicos herederos, Pedro Jesús y Tomasa , escritura de herencia el 5 de Julio de 2004; y, posteriormente, el 6/9/2004 nueva escritura de adición de herencia (ésta si unida, en la que se hace referencia a la anterior y se designa como domicilio de la recurrente en Torres de Albanchez), incluyendo en el inventario del caudal relicto y procediendo a su adjudicación, una vivienda en la CALLE000 (Castellón); que se presentó ante la Oficina Liquidadora de Nules el 4/10/2004.

Como consecuencia de la revisión de la declaración presentada por los herederos, la Administración tributaria gira liquidación provisional respetando el valor de la vivienda conferido (incluyendo el ajuar familiar -3%- sobre el valor de los bienes; y 15.995'80.- € como bienes adicionables), notificada a ambos herederos en la persona de la recurrente el 24/6/08 y que pasa a vía de apremio generando embargo de bienes del deudor. Seguidamente, y como consecuencia de la comprobación de valor del inmueble, la Administración gira primero propuesta de liquidación provisional y trámite de alegaciones (diciembre de 2008 a Tomasa y por edictos a Pedro Jesús DOCM de 20 de Marzo de 2009, al constar en el acuse de recibo de la notificación personal como fallecido) y liquidación provisional, que se notifica en forma personal a Tomasa el 19/5/09 y por edictos a Pedro Jesús , por no haber entregado aquélla a sus herederos por ausente, publicado el DOCM de 6/7/09. El 17/7/09 presentó recurso de reposición la recurrente contra la liquidación, desestimado por extemporáneo el 6/8/09 y notificada el siguiente día.

SEGUNDO.- Alega la demandante, heredera del causante directo y legataria del usufructo viudal del otro heredero, la prescripción del derecho de la Administración a practicar la liquidación sobre la herencia de D. Ramón (fallecido el 11/11/2003) considerando que cuando le fue notificada la liquidación provisional el 24/6/08 había transcurrido en exceso el plazo de cuatro años ( art. 66 LGT ) computados una vez transcurrido seis meses posteriores al deceso, momento en que finalizaba el plazo reglamentario para presentar la oportuna declaración o autoliquidación ( arts.26 LIS y 67 LGT , en relación con el art. 67.1.a) RIS).

El primer motivo se encuentra abocado al fracaso, pues la presentación ante la oficina liquidadora de Nules el 4/10/2004 de la escritura de adición de herencia tiene el efecto de interrumpir la prescripción alegada. Así resulta de la jurisprudencia del Tribunal Supremo. Es cierto que la Sentencia dictada en el recurso 3024/2007 (de fecha 17 de marzo de 2011 ) señala que: 'Sentado lo anterior, y como ya avanzamos, esta Sala hubiera resuelto el presente recurso de casación declarando que el derecho de la Administración autonómica para liquidar y determinar la deuda tributaria originada con ocasión del fallecimiento de doña Felicisima había prescrito por el transcurso del plazo de cuatro años previsto en el art. 64 de la LGT , en relación con el art. 25 de la Ley 29/1987 de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones . En efecto, no es posible defender, como hace la Letrada regional, que la escritura de manifestación, aceptación y adjudicación de herencia, presentada ante la Oficina Liquidadora de Gijón el día 29 de enero de 1999, tuviera virtualidad suficiente para interrumpir el plazo de prescripción, en la medida en que dicha escritura no puede entenderse, siguiendo lo establecido en el art. 66.1.c) de la LGT , como una «actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda», al carecer, claramente, de una finalidad tributaria'. Pero la Sentencia de fecha 7 de Febrero de 2011 (Rec. 6012/2006 ) ahonda en la cuestión, pues reconoce que el simple otorgamiento de escritura no tendrá efecto interruptivo de la prescripción aunque en determinadas condiciones sí tendrá efecto interruptivo la 'presentación' de la escritura. Habla de que 'la presentación de una escritura pública de adjudicación de herencia, que no contenga información adicional respecto de los bienes, derechos, deudas o gastos que se hayan declarado en un documento privado previamente presentado, no puede interrumpir la prescripción, pues no puede entenderse que constituya una actuación de la interesada conducente al pago o liquidación de la deuda, si la Oficina Gestora contaba con toda la documentación precisa para la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y que hubiera sido aceptada como plenamente suficiente sin practicar requerimiento alguno relativo a la misma. En este caso, la presentación de una escritura pública de adjudicación de herencia no podría encajar en la causa de interrupción de la prescripción que prevé el apartado c) del artículo 66.1 de la Ley General Tributaria , so pena de desvirtuar, por una ampliación exagerada de lo que el mismo prevé, los conceptos que en él se establecen'.

Sí interrumpen, por el contrario, la prescripción los actos voluntarios de los interesados de aportación de documentos y datos necesarios para la práctica de las liquidaciones, entre los que han de incluirse, además de las declaraciones tributarias, los de incorporación o entrega al expediente de un documento, como puede ser la escritura de aceptación y adjudicación de herencia que incorpora nuevos datos para la liquidación del impuesto de sucesiones, completando, ampliando o modificando los anteriores aportados.

Por consiguiente, consideramos interrumpida la prescripción por el otorgamiento del documento, que contiene los datos relevantes para la liquidación del impuesto, y ha sido válidamente presentado ante la Administración Tributaria; sin que conste en el expediente ni se acredite por el recurrente la existencia de otro escrito anterior que se presente ante la Administración Tributaria en idéntico sentido. Pues, con carácter general, el acto interruptivo de la prescripción realizado por el obligado tributario debe ser conocido por la Administración tributaria, como en el mismo plano y con la misma exigencia, los actos interruptivos de la prescripción realizados por la Administración tributaria debe ser conocidos por el obligado tributario (CFR STS de 31 de octubre de 2012, rec., de cas. 6591/2009 , y las sentencias que en ella se citan).

TERCERO.- No comparte la Sala que el procedimiento se haya seguido únicamente contra uno de los herederos del causante. La Administración tributaria notifica a ambos padres la primera liquidación provisional tras revisión de la presentada por los contribuyentes; y la segunda tras la comprobación de valores, tras el fallecimiento del padre (que no se acredita en forma) consta notificada personalmente a la demandante como heredera y por edictos al padre. Sus herederos traen causa de su derecho, colocándose en su situación. Por ello no existe indefensión alguna porque la notificación edicial se entienda con éste directamente y no con sus herederos desconocidos e inciertos, con quienes se ha de seguir el procedimiento ( art.39 LGT ); más aún cuando ésta es la misma heredera del primer causante y ha tenido conocimiento de la actuación administrativa en tal condición e interpone los recursos de reposición, reclamación económico administrativo y contencioso administrativo como tal (el primero dentro del mes siguiente a la notificación por DOCM).

CUARTO.- No cabe duda que la liquidación cuestionada se adopta, artículo 31.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones EDL 1987/13245, en el marco de un procedimiento de gestión tributaria del artículo 123.d) de la LGT , en un procedimiento iniciado mediante declaración, regulado en los artículos 128 y ss. de la LGT y 133 y ss. del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , y dicha liquidación tiene el carácter de provisional a tenor de lo dispuesto en el artículo 101.4 de la LGT y así se recoge en las respectivas liquidaciones, de tal forma que es la liquidación definitiva la que no puede ser modificada si no es acudiendo a los procedimientos de revisión establecidos en el Título V de la LGT, no así la liquidación provisional, pues como señala la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de mayo de 2012 , el que habiéndose practicado liquidación provisional no puede practicarse liquidación definitiva porque no ha ocurrido nada que justifique volver sobre los mismos hechos no tiene respaldo en norma tributaria alguna, y tal rectificación no debe quedar constreñida sólo a los hechos de la liquidación anterior, pues se puede modificar cualquiera de los elementos constitutivos de una anterior liquidación provisional, incluso rectificando el derecho aplicado, respetando, naturalmente, que no se hubiera producido la prescripción del derecho a liquidar de la Administración, añadiendo que no debe olvidarse que la liquidación es un acto resolutorio de la Administración tributaria por el que realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria, de conformidad con la normativa tributaria, viniendo este concepto reconocido en la actualidad por el art. 101 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y por el art. 190 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , siendo la liquidación impugnada un fiel reflejo de tal concepto legal. La distinción entre la liquidación provisional y la definitiva consiste en que aquélla no produce una vinculación definitiva, ni para el sujeto pasivo ni para la Administración, que podrá rectificar sin limitación alguna la provisional anteriormente practicada, incluidos los errores de derecho. La liquidación definitiva será, pues la practicada en el procedimiento inspector previa comprobación e investigación de todos los elementos de la obligación tributaria, produciendo una vinculación definitiva para las partes por resultar inmodificable. La liquidación definitiva supone la completa comprobación administrativa del hecho imponible y de su valoración, permitiendo con ello la oportuna cuantificación de la deuda tributaria, quedando la liquidación provisional siempre a resultas de una posible ulterior comprobación y liquidación definitiva, por lo que sólo produce efectos transitorios. Constituye un acto administrativo anticipado pero perfecto, sometido por el ordenamiento jurídico al vasallaje de la liquidación definitiva.

Lo anterior lleva a estimar procedente la modificación de la liquidación provisional, tras el procedimiento de gestión, por la liquidación definitiva, sin necesidad, en el presente caso, de acudir a los procedimientos especiales de revisión. No cabe argumentar en orden a la seguridad jurídica que se cumple acudiendo y respetando los procedimientos establecidos legalmente.

QUINTO.- La base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es conforme al art. Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, es conforme a su artículo 10 el valor real del bien: La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda.

Por valor real del bien conforme a lo dispuesto en el artículo 10 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda, siendo deducibles únicamente las cargas que disminuyan el valor real de los bienes ( art.12 LIS ), pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.

Cuestión diferente al valor del bien concreto es la estimación correcta del caudal hereditario. Dispone el art. 13 de la Ley 29/1987 , reguladora del impuesto: '1. En las transmisiones por causa de muerte, a efectos de la determinación del valor neto patrimonial, podrán deducirse con carácter general las deudas que dejare contraídas el causante de la sucesión siempre que su existencia se acredite por documento público o por documento privado que reúna los requisitos del art. 1227 CC o se justifique de otro modo la existencia de aquélla, salvo las que lo fuesen a favor de los herederos o de los legatarios de parte alícuota y de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos aunque renuncien a la herencia. La Administración podrá exigir que se ratifique la deuda en documento público por los herederos, con la comparecencia del acreedor'. Sin embargo no consta en forma alguna que la deuda con la que el recurrente pretende minorar el valor el inmueble haya sido declarada como tal en el caudal relicto del causante, sin que olvidemos que conforme con el art. 108.4 LGT 4. 'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'; por lo que la Administración no podría tomarla en consideración.

SEXTO.- Finalmente debe decaer la pretensión de incluir deducciones por vivienda habitual, pues la recurrente no prueba en modo alguno -ni siquiera lo intenta- que el inmueble adquirido fuera su domicilio habitual; desprendiéndose lo contrario de la documentación acompañada en el expediente administrativo.

SEPTIMO.- No concurren los presupuestos legales habilitantes ( art. 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa ) para efectuar concreto pronunciamiento en cuanto al abono de las costas procesales.

Vistos los artículos citados, sus concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª. Tomasa contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla-La Mancha de fecha 25 de Marzo de 2011, sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia no procede la interposición de recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación literal a los autos originales, la pronunciamos, mandamos y firmamos.