Sentencia Administrativo Nº 377/2016, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 410/2013 de 05 de Junio de 2016

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00377/2016

Recurso núm. 410 de 2013

Toledo

S E N T E N C I A Nº 377

SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATIVO. SECCIÓN 2ª.

Iltmos. Sres.:

Presidenta:

D.ª Raquel Iranzo Prades

Magistrados:

D. Jaime Lozano Ibáñez

D. Miguel Ángel Pérez Yuste

D. Miguel Ángel Narváez Bermejo

D. Ricardo Estévez Goytre

En Albacete, a seis de junio de dos mil dieciséis.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los presentes autos número 410/13el recurso contencioso administrativo seguido a instancia de la mercantil VISBAR 2001, S.L., representada por la Procuradora Sra. Cuartero Rodríguez y dirigida por el Letrado D. Joaquín Sánchez-Garrido Juárez, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, actuando como codemandada la JUNTA DE COMUNIDADES DE CASTILLA-LA MANCHA, representada y dirigida por el Sr. Letrado de la Junta, sobre IMPUESTO DE TRANSMISIONES PATRIMONIALES;siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Narváez Bermejo.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de la actora se interpuso en fecha 30-9-2013, recurso contencioso- administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla-La Mancha de fecha 29-7-2013 desestimatoria de la reclamación económico administrativa presentada.

Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.

SEGUNDO.-Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.

TERCERO.-Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo el 3-5- 2016 a las 11,30 horas, en que tuvo lugar.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado todas las prescripciones legales salvo las relativas a los plazos debido a la acumulación de asuntos que penden de resolución ante la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-Revisamos la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla-La Mancha de fecha 29- 7-2013 que desestimó la reclamación económico administrativa frente a la resolución dictada por los Servicios Provinciales de Toledo de la Consejería de Economía y Hacienda de 17-9-2010 por la que se aprueba el expediente de comprobación de valores 2007/381 tramitado en relación con la compraventa de finca urbana sita en Olías del Rey en escritura pública de 27-12-2006 y en la que se fija como valor comprobado el de 1.291.689 euros habiéndose declarado por un valor de 961.620 euros. Asimismo la reclamación también se dirigía contra la liquidación complementaria 0102450096465 derivada de la anterior comprobación de valores por un importe a ingresar de 27.723,90 euros.

Las Administración realiza la valoración según dictamen pericial suscrito por arquitecto técnico en el que se calculaba el valor del suelo por repercusión y empleando la metodología establecida en el R.D. 1020/93, de 25 de junio.

El recurso presentado se fundamenta en los siguientes motivos de impugnación:

1º Omisión de un trámite esencial en el procedimiento de comprobación de valores y propuesta de liquidación que se notificó sin observar el trámite de audiencia previa que debe dar lugar a la nulidad de raíz del expediente de comprobación de valores.

2º Prescripción de la facultad de la Administración para incoar una nueva comprobación de valores siendo nula radical la incoada que no produce la interrupción del plazo de prescripción. Siendo el hecho imponible de fecha 27-12-2006 la posible nueva comprobación prescribió el 27-12-2010.

2º Con carácter subsidiario y para el caso de no estimarse los dos motivos anteriores se alega la falta de motivación de la comprobación realizada mediante dictamen de perito de la Administración y en consecuencia de la liquidación practicada. Asimismo se aduce incongruencia omisiva de la resolución del TEAR por obviar la tasación pericial aportada por la parte consistente en dictamen de la sociedad de tasaciones inmobiliarias TINSA.

Las Administraciones demandadas contestan negando los motivos de nulidad invocados y la prescripción aducida, mostrando su conformidad con el método de valoración empleado, la motivación del acto y negando virtualidad al dictamen aportado. Suplican la desestimación del recurso.

SEGUNDO.-En cuanto al primer motivo de impugnación se reconoce paladinamente por las partes demandadas que se incumplió el trámite de audiencia y que no se formuló propuesta de regularización, habiéndose notificado conjuntamente la comprobación de valores y la liquidación. A juicio de dichas partes esa omisión no tiene la relevancia que pretende dársele ni causa indefensión.

Sin embargo para la Sala las omisiones cometidas sí tienen la relevancia que indica la actora y deben dar lugar a la anulación del procedimiento de comprobación por tratarse de trámites esenciales del procedimiento de comprobación realizado. Así lo hemos indicado en la sentencia, por todas, de 5-6-2013, recurso 423/2009 , con los siguientes razonamientos: 'En relación a este motivo de impugnación de la liquidación por falta de notificación previa de la comprobación de valores y liquidación propuesta debemos traer a colación lo ya resuelto por el Pleno de la Sala en Sentencia nº 100 de fecha 22-2-2010 dictada en el recurso nº 19/20006 , -JUR 2010/178949- en la que dijimos:

'PRIMERO.- Revisamos la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha de 19-10-2005 por la que se desestima la reclamación económico administrativa nº NUM002interpuesta contra la resolución de la Oficina liquidadora de Illescas de 8-9- 04, en el expediente de comprobación de valores nº 4588/01, tramitado en relación con una escritura pública de compraventa de tres inmuebles en Esquivias, otorgada el 27-6-01, y en el que se fijó un valor comprado de 58.000 € , habiéndose declarado un valor de 53.135,48 €, practicándose liquidación complementaria por importe de 3.733,93 €

Recurso que fundamenta el actor en dos motivos: falta de audienciaal interesado en el expediente de formación de la liquidación, que afecta a su derecho de defensa, con vulneración de lo dispuesto en el artículo 123 de la LGTy los artículos 3 y 22 de la ley 1/1998 de Derechos y Garantías del Contribuyente , y valoración incorrecta tanto por el método como por su motivación.

SEGUNDO.- En relación a la primera cuestión, se juzga oportuno comenzar haciendo unas consideraciones de tipo general y señalar así que el Tribunal Constitucional, por ejemplo en su sentencia 187/1999, de 25 de octubre EDJ1999/34715, ha declarado que el trámite de audiencia, como todos los requisitos procesales, no existe por sí solo, sino que sirve a una finalidad determinada, cuya satisfacción justifica su existencia y su mismo cumplimiento. Por su parte, la STC 36/1986, de 12 de marzo EDJ1986/36, ha proclamado que los requisitos de forma no son valores autónomos que tengan sustantividad propia, sino que sólo sirven en la medida en que son instrumentos para conseguir una finalidad legítima. Por ello, los trámites formales no deben ser exigencias cuyo incumplimiento presente siempre el mismo valor obstativo que operaría con independencia, en principio, de cuál sea el grado de inobservancia del requisito, su trascendencia práctica o las circunstancias concurrentes en el caso; al contrario, han de analizarse teniendo presente la finalidad que pretende lograrse con ellos para, de existir defectos, procederse a una justa adecuación de las consecuencias jurídicas con la entidad real del derecho mismo, medida en función de la quiebra de la finalidad última que el requisito formal pretendía servir. Interpretación finalista que aplica la proporcionalidad entre la sanción jurídica y la entidad real del defecto. El Tribunal Supremo también se ha pronunciado en el mismo sentido antiformalista al analizar las consecuencias jurídicas de la omisión del trámite de audiencia en los procedimientos administrativos. Así, en su sentencia de 17 de abril de 2001 EDJ2001/9028 (que a su vez cita las sentencias de 18 de julio de 1989 y 12 de marzo EDJ1998/1902 , 6 de mayo EDJ1998/9993 y 25 de mayo de 1998 EDJ1998/6099 ) se rechaza la nulidad por la falta del trámite de audiencia, argumentando que al interesado no se le había ocasionado indefensión y valorando además el carácter excepcional que la jurisprudencia reconoce a la nulidad de pleno derecho por motivos formales y la incidencia del principio de economía procesal. En el mismo sentido, la Sentencia de 20-11-2008 -RJ 2009715- establece que 'la mera existencia de defectos o irregularidades en la tramitación de un expediente administrativo no determina la nulidad del acto sino su anulabilidad ( art. 63 de la ley 30/1992 ); y para que, a su vez, dicho vicio procedimental sea invalidante se requiere, con carácter general, que se haya producido indefensión ( Sentencias deL Tribunal Supremo de 10-11-2008 -RJ 2008865 -, de 10-7-2008 -RJ 2008101 -, de 5-5-2008 -RJ 2008005-, entre otras)'.

La Sentencia del Tribunal Supremo de 10-10-2008, rec. de casación nº 1919/2003 -RJ 2008648- se pronuncia de una forma más clara sobre la omisión del trámite de audiencia en un caso concreto al establecer en el fundamento jurídico cuarto:

'En cuanto a la inexistencia de trámite de audiencia previo a la práctica de la liquidación impugnada, aunque es cierto que sólo se exige expresamente desde la entrada en vigor de la reforma de la Ley General Tributaria de 1995, no lo es menos que si la Administración entendió que era competente para la liquidación controvertida debió tener en cuenta que este trámite es un requisito indispensable de todo procedimiento administrativo, conforme a lo dispuesto en la Ley 30/92 ( RCL 1992, 2512, 2775 y RCL 1993, 246) , de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, teniendo carácter supletorio en Derecho Tributario las disposiciones generales del Derecho Administrativo, como señalaba, el art. 9.2 de la Ley General Tributaria y establece la disposición adicional quinta de la propia Ley 30/92 .'.

Podemos deducir de la doctrina anterior que la vulneración de trámites formales, y más concretamente del principio de audiencia, no determina necesariamente la anulabilidad del acto administrativo, salvo que dicha vulneración pueda haber producido indefensión; por lo tanto no es posible establecer un discurso general al respecto, pues los procedimientos tributarios son diversos en sus trámites y las circunstancias que pueden concurrir en cada caso también pueden ser muy distintas; por ello habrá de ser en cada caso concreto donde quepa analizar si la falta de audiencia produce indefensión que motive la anulación del acto.

Ahora bien, este Tribunal, constituida la Sala en Pleno, sí ha considerado oportuno establecer una unidad de criterio en el supuesto limitado de expedientes administrativos de gestión sobre comprobaciones de valores, en los que la Oficina Liquidadora, tras la autoliquidación del contribuyente, sin dar audiencia alguna, y en base al dictamen pericial de la propia administración, procede a notificar a dicho contribuyente el acto administrativo de comprobación y liquidación complementaria.

TERCERO.- Dicho lo anterior, y de cara a justificar la estimación del primer motivo alegado, hay que poner de manifiesto en primer lugar, que la liquidación de que aquí se trata se ha dictado en el marco de un procedimiento de gestión tributaria; en este sentido, la sentencia aludida por la Abogacía del Estado dictada por este Tribunal, nº 636/2004 , contiene una doctrina no acertada y contradictoria con lo expresado por la Sección 2ª de este Tribunal en otros supuestos similares; concretamente en la sentencias de 3-3-2004 dictada en el recuso nº 506/2000 -JUR 200406433 , de 7-4-2004 , recaída en el recurso nº 575/2000 , - JUR 200446772-, 6-4-2004 , recurso nº 656/2000, -JUR 200490552 -, y 6-4-2004 , recurso 238/2004 -EDJ 2004/26330-; en segundo lugar, que el artículo 22.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes EDL 1998/42759 , autorizaba a prescindir del trámite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento, ni sean tenidas en cuenta en la resolución, otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado; pero es que en este caso, sí se han tenido en cuenta otros elementos distintos de los aportados por el interesado; concretamente el informe pericial del técnico de la Administración, que es el que fundamenta la nueva valoración, la base imponible y la liquidación complementaria.

En el fundamento jurídico primero de la sentencia de 6-4-2004 -EDJ 2004/26330 dijimos:

'PRIMERO.- Diversas son las cuestiones que se plantean en torno a la Resolución del TEAR que se ha citado en el primero de los Antecedente de hecho: la primera de todas es la infracción de lo dispuesto en el artículo 22 de la Ley 1/1998 de 26 febrero, de Derechos y garantías de los Contribuyentes EDL1998/42759 por haberse notificado la comprobación de valores conjuntamente con la liquidación complementaria sin haberse dado a la actora previo tramite de alegaciones o audiencia.

A este respecto debemos recordar que la posibilidad de la notificación conjunta de la comprobación de valores con la de la liquidación complementaria se introdujo con la modificación en la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (Texto Refundido aprobado por RD Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre) EDL1980/4665, operada por la Ley 18/1991, de 6 de junio EDL1991/14012, y se reitera por el artículo 48 del actual Texto refundido EDL1993/17918. Ello no quiere decir que no pueda solicitarse la tasación pericial contradictoria en cuyo caso se suspende el ingreso de la liquidación.

Ahora bien, no se exige una previa notificación de la comprobación de valores como parece pretender la actora.

Otra cosa es que no se haya conferido el trámite de audiencia con carácter previo a la aprobación del expediente de comprobación de valores.

Si este trámite forma parte de los procedimientos de gestión tributaria resulta obligado sujetarse a lo dispuesto en el artículo 22 de la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente EDL1998/42759 a cuyo tenor 'En todo procedimiento de gestión tributaria se dará audiencia al interesado antes de redactar la propuesta de resolución para que pueda alegar lo que convenga a su derecho'.

No podemos aceptar que concurra en el caso la excepción prevista en el párrafo siguiente del citado precepto EDL1998/42759 según la 'Se podrá prescindir del trámite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento, ni sean tenidos en cuenta en la resolución, otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado'. Y ello por la fundamental razón de que un dictamen de un perito sobre la valoración de los bienes objeto de los actos jurídicos sujetos a gravamen es elemento probatorio nuevo aportado por la Administración que tiene relevancia suficiente y que desde luego no ha sido aducido por el interesado resultando esencial para la resolución de la comprobación de valores que es el fundamento de la liquidación complementaria girada. Por ello resulta esencial la audiencia previa impuesta por el citado precepto EDL1998/42759 antes de aprobar la comprobación de valores. Cosa distinta es que una vez aprobada pueda notificarse el resultado de comprobación al tiempo que la liquidación complementaria.

La sentencia del TSJ de Galicia de 31-1-2007 -JT 200768- establece también que la falta de audiencia determina la nulidad de la resolución del TEAR.

En definitiva, y dando respuesta a los dos argumentos de TEAR en el fundamento jurídico quinto del acuerdo impugnado, sí se ha tenido en cuenta otro hecho distinto del alegado por el contribuyente, cual es el dictamen del Arquitecto Técnico, y además dicha omisión, en aplicación de la doctrina anterior, sí privó al interesado de un trámite básico que viene establecido legalmente, provocando indefensión, y que determina la anulación del acto.

Efectivamente, siendo claro que la Administración actuó mal pues no dio el trámite de audiencia, el debate es si esta infracción en el procedimiento administrativo es motivo suficiente de nulidad por causar indefensión si lo esgrime el contribuyente.

Puede sostenerse en el debate jurídico que no existe indefensión porque el administrado ha podido discutir la determinación de la Base imponible en vía administrativa a través del recurso potestativo de reposición o en la vía económico administrativa. Sin embargo consideramos que esto no es así, porque el administrado tiene el derecho a usar los medios que la Ley le atribuye en cada momento; y en el caso de autos, si le hubiera dado audiencia, hubiera sido posible, al menos en hipótesis, que la Oficina Liquidadora atendiera sus argumentos y dejara sin efecto la valoración opuesta a aquél, de modo que el interesado no tuviera que seguir recurriendo, primero en vía económico administrativa y luego judicial.

Además, debe añadirse que el propio TEAR habitualmente no entra en el análisis técnico de la comprobación efectuada, limitándose a establecer el derecho de la Administración a comprobar el valor y a que el método seguido es comprensible para el interesado; es decir, en la práctica no sólo se priva al contribuyente de ser oído para debatir ante la Oficina Liquidadora la valoración de la Administración, sino que al final ha de acudir a la vía judicial para intentar rebatirla; y entendemos que no es posible subsanar en vía judicial el grave incumplimiento administrativo, salvo que lo obvie el propio interesado.

Constatamos que en los expedientes de comprobación valores las Oficinas Liquidadoras, aún cuantificando la Base Imponible con informes periciales propios, no cumplen habitualmente el único trámite prácticamente de este procedimiento administrativo, que es el trámite de audiencia , para que el contribuyente pueda alegar y así colaborar en la formación de la liquidación que proceda.

Nos encontramos en un procedimiento administrativo absolutamente parco y breve en su tramitación, pues no existe prácticamente más trámite que la valoración de la Administración en base al informe del Técnico, con audiencia del interesado, antes de dictar el Acto que se recurre, esto es, la nueva Base Imponible y liquidación complementaria. De este modo, dicho trámite se muestra como esencial, básico, y su incumplimiento, si así lo solicita el interesado, causa indefensión y determina la anulación del acto.

El principio de audiencia viene reforzado en la nueva Ley General Tributaria en el artículo 134.3 , en el que el trámite de alegaciones se establece con carácter preceptivo, cuando 'el valor determinado por la Administración es distinto del declarado por el obligado tributario'; es decir, no solo cuando hay hechos, alegaciones o pruebas diferentes de las alegadas por el interesado, sino que basta con que la Base Liquidable fijada por la Administración fuere diferente.

En definitiva, en este tipo de supuestos, consideramos que la vulneración del principio de contradicción que supone la inobservancia del trámite de audiencia, sí causa indefensión que motiva la anulación del acto .'

En el mismo sentido que la anterior, las sentencias dictadas en los recursos nº 17 y 18/2006 JUR 201038590 y JUR 2010 38909'.

En consecuencia el primer motivo del recurso alegado debe prosperar y esta estimación debe ser suficiente para la anulación de la resolución recurrida

TERCERO.-En relación con la anterior estimación también nos plantea la parte la necesidad de pronunciarnos sobre la prescripción de la facultad de la Administración para efectuar una nueva comprobación porque la causa de nulidad apreciada no es un supuesto de anulabilidad sino de nulidad radical que debe dar lugar a que no se haya interrumpido el plazo de prescripción y por consiguiente sin posibilidad de llevar a cabo una nueva comprobación.

Sin embargo con arreglo a las citas jurisprudenciales que haremos a continuación el motivo debe decaer ya que siendo la omisión del trámite de audiencia un motivo de anulabilidad y no de nulidad radical, las actuaciones administrativas emprendidas en este procedimiento que han dado lugar a la pertinente comprobación de valores acompañada de la oportuna liquidación sí producen un efecto interruptivo de la prescripción pudiendo la Administración llevar a cabo una nueva investigación sobre los valores declarados. Las sentencias del T.S. de 4-12-2012, recurso 890/2010 , y de 26-10-2012, recurso 4940/2009 , se pronuncian sobre esta cuestión en los siguientes términos: 'En el primer motivo de casación se aduce por la entidad recurrente que la liquidación ha sido emitida una vez transcurrido el plazo de prescripción, pues la primera liquidación girada por el referido Canon y ejercicio fue anulada por no cumplir el requisito de audiencia, lo que comporta una nulidad de pleno derecho que impide atribuir efectos interruptivos a tales actos.

Esta cuestión fue resuelta en sentido desestimatorio por la sentencia de esta Sala de 26 de octubre de 2012 , en la que se expresó que:

"' 2.La cuestión de la interrupción de la prescripción fue tratada por la Sentencia de 20 de enero de 2011 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 120/2005 ), con un resultado desestimatorio para la tesis de la recurrente, en los siguientes términos:

'No puede negarse, con carácter general, efectos interruptivos de la prescripción a las reclamaciones o recursos instados contra actos declarados nulos, sino únicamente cuando se trata de la impugnación de actos nulos de pleno derecho. Así se desprende claramente de nuestra Sentencia de 11 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 1707/2003 ), en la que examinamos si la declaración de prescripción realizada por la sentencia de instancia suponía 'una vulneración del ordenamiento jurídico por infracción del artículo 66 de la LGT , al haber negado la Audiencia Nacional efectos interruptivos de la prescripción tanto al acto de derivación de responsabilidad anulado, como a la posterior interposición de recursos y reclamaciones' por la actora, y 'a las resoluciones administrativas a que dieron lugar' (FD Cuarto). Y, tras dejar clara la 'anulabilidad del acto de declaración de responsabilidad y la obligación de dictar un nuevo acto dentro del plazo de prescripción', concluimos lo siguiente [FD Cuarto, C)]:

'Resta por señalar que, salvo en algún caso aislado [véase la Sentencia de 29 de septiembre de 2004 (rec. cas. núm. 273/2003), FD Séptimo], esta Sala ha declarado la eficacia interruptiva de los actos realizados con posterioridad al acto declarado anulable. Así, en la sentencia de 19 de enero de 1996 (rec. cas. núm. 3922/1991), esta Sala y Sección, frente a la alegación de los recurrentes de que había ' prescrito el derecho de la Administración para comprobar el verdadero valor de la finca adquirida' porque la Sentencia impugnada 'incurría en el error de dar por válidos, para interrumpir la prescripción, actos declarados formalmente nulos', aclaró que el acuerdo de comprobación de valores 'no fue declarado nulo de pleno derecho (nulidad absoluta o radical)', 'sino simplemente anulable (nulidad relativa)', 'luego, en consecuencia, produjo efectos interruptivos, dado que únicamente se puede negar tal efecto a los actos nulos de pleno derecho, en la medida que se consideran como inexistentes' (FD Tercero; a esta resolución nos remitimos en la Sentencia de 22 de septiembre de 2008 , cit., FD Cuarto).

Posteriormente, en nuestra sentencia de 6 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 5328/1998 ), después de 'discrepar de la tesis mantenida por la entidad mercantil recurrente, consistente en sostener que el acto resolutorio del expediente contradictorio iniciado por la Inspección de Tributos' fue 'declarado nulo de pleno derecho' por el TEAC, concluimos que interrumpió la prescripción del derecho a liquidar ( art. 64.a) de la LGT ) no sólo dicho acto, sino también, en virtud del art. 66.1.b) de la LGT , la interposición por la actora de la reclamación económico administrativa contra el mismo (FD Tercero).

La doctrina anterior se vio confirmada por nuestra sentencia de 19 de abril de 2006 (rec. cas. en interés de Ley núm. 58/2004 -- cuyos términos reiteramos en la reciente Sentencia de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6766/2003 ), FD Quinto--, en la que establecimos como doctrina legal que 'la anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos', con fundamento, en esencia, en los siguientes razonamientos:

'La doctrina afirmada en la sentencia de instancia, en el sentido de que es irrelevante el que la anulación de los actos de la Administración sea por causa de anulabilidad, o, por razón de nulidad, es claramente inasumible. En primer término, porque contradice la doctrina de esta Sala sentada, entre otras, en su sentencia de 19 de junio de 2004 , sentencia en la que claramente se distinguen los actos anulables y los nulos a efectos de apreciar la interrupción de prescripción que de ellos pueda derivarse; en segundo lugar, porque tal distinción no es irrelevante para el ordenamiento jurídico que considera no convalidables los actos nulos, siendo imprescriptible (en principio) la acción para exigir su anulación. Por el contrario, los actos anulables son convalidables y son susceptibles de impugnación en los plazos (breves) legalmente establecidos.

Pudiera argüirse que aunque sean ciertas esas diferencias las mismas se vuelven irrelevantes cuando de la prescripción se trata. Pero esta tesis carece de fundamento legal si se tiene presente que el artículo 66.1 a) al regular la interrupción de la prescripción se refiere a 'cualquier acción administrativa' expresión que pone de relieve que lo trascendente, a efectos de interrumpir la prescripción, es el silencio de la relación jurídica, lo que no se puede afirmar cuando el acto de la Administración es meramente anulable, como es el caso.

.../...

A la doctrina que acabamos de transcribir aludimos poco después en la sentencia de 23 de mayo de 2006 (rec. cas. núm. 18/2001 ), en la que afirmamos que debía 'tenerse en cuenta, ante todo, que las anulaciones de las liquidaciones provisionales se produjeron, no por la existencia de vicios de nulidad de pleno derecho, al no concurrir las causas de los artículos 153 de la LGTy 62 de la Ley 30/1992 , 'sino de simple anulabilidad'; y 'ante esta realidad, si no existió nulidad de pleno derecho, las liquidaciones anuladas interrumpieron la prescripción, de acuerdo con la doctrina sentada por esta Sala, entre otras, en la reciente sentencia de 19 de abril de 2006 ' (FD Cuarto).

Y, por último, en la ya citada sentencia de 29 de junio de 2009 , después de citar una resolución judicial en la que se mantenía que 'cualquiera que fuere el grado de invalidez que afectase a un acto administrativo, sea nulo de pleno derecho o simplemente anulable, ese acto ineficaz no puede producir efecto alguno', concretamente el de interrumpir la prescripción», señalamos:

'Ahora bien, resulta que este criterio, que equipara los grados de ineficacia de los actos administrativos --que no distingue las categorías de nulidad de pleno derecho y anulabilidad de dichos actos, completamente asentadas en el Derecho Administrativo ( arts. 62 y 63 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común ) y en el Derecho Tributario ( arts. 153y 154 LGT/1963 ; y art. 217 LGT/2003 )-- no es el que se adecua al ordenamiento jurídico ni es el que ha establecido la jurisprudencia de este Alto Tribunal.

Por tanto, si ha de unificarse doctrina es para resaltar que la procedente es la que sustenta la ratio decidendi de la sentencia objeto del presente recurso de casación, al seguir una jurisprudencia que puede resumirse en los siguientes términos:

1º) La anulación de una comprobación de valores (como la de una liquidación) no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos (Cfr. STS de 19 de abril de 2006 ).

2º) La anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración Tributaria a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados (FD Tercero)' (FD Sexto).

En el caso que nos ocupa dice la sentencia recurrida que la actora --SNIACE-- parte de la errónea consideración de que la primera liquidación era nula de pleno derecho, por lo que no habría desplegado efectos interruptivos de la prescripción. Sin embargo, tal premisa no deja de ser una afirmación de parte carente de todo fundamento, pues basta con examinar la referida resolución del TEAR, de 15 de diciembre de 2004, para comprobar que en la misma se aprecia la omisión del trámite de audiencia al interesado, que debió preceder a la liquidación, por lo que acuerda anular el acuerdo y remitir el expediente a la Oficina Gestora al objeto de que proceda a la retroacción de las actuaciones al momento procedimental en que se produjo la omisión del trámite, y se ponga de manifiesto a la parte reclamante antes de dictar la correspondiente liquidación. Es decir, se está apreciando un supuesto de anulabilidad, por lo que se acuerda su subsanación en el procedimiento para que se dicte nueva liquidación, lo cual no sería posible de haberse apreciado una nulidad radical o de pleno derecho. En consecuencia, sí se ha producido la interrupción del plazo de prescripción, de manera que en la fecha en que se notifica la liquidación de la que trae causa este recurso no había transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años'."

CUARTO.- A pesar de la estimación del primer motivo del recurso y con el fin de no eternizar el procedimiento emprendido con nuevas comprobaciones la Sala entiende que con las pruebas practicadas y en particular con el informe de TINSA aportado y ratificado en presencia judicial por su autor el arquitecto técnico D. Pedro Salgado Saavedra que valora la finca en 957.894,82 euros, inferior al valor declarado de 961.620 euros, es suficiente para determinar que esta última tasación se aproxima más al valor del bien que el investigado por la Administración atendiendo a que el perito de la Administración Dña. Elena Cano López realiza una pericia inmotivada sin explicación de los coeficientes correctores que aplica al valor del suelo, confundiendo el carácter residencial del suelo con el uso industrial que le asigna en contra de la anterior calificación, en fin, realizando su pericia sin visita a la finca a pesar de tratarse de una metodología que implica el cálculo del valor del suelo por repercusión y coeficientes correctores sobre suelo y construcción.

Por el contrario el actor reprocha al informe pericial de valoración su falta de motivación bastante, así como el uso industrial que le asigna a pesar de tratarse de suelo residencial y la imposibilidad de que sea elaborado sin la debida visita al inmueble.

Por lo que respecta a la falta de motivación del informe pericial elaborado por el técnico de la Administración, basta con comprobar que se limita a indicar a qué fin sirve cada uno de los coeficientes de modificación del valor que aplica, pero sin indicar las razones por las que se aplica un coeficiente u otro en concreto. En este particular resultan determinantes las dos recientes sentencias del Tribunal Supremo, una de ellas en unificación de doctrina, de 26 de noviembre de 2015 (casación 3369/2014 ) y 18 de enero de 2016 , en las que puede leerse que ' no es admisible que se afirme la justificación de la aplicación de un coeficiente porque se cita la circunstancia que permite su aplicación. Lo que hace la sentencia, precisamente, es lo contrario, reconocer la `utilización' de ciertos coeficientes, pero no la `justificación? de su adecuada aplicabilidad', coeficientes ' cuya cuantificación no se acredita en base a circunstancias que tampoco se prueban...No cabe aplicar un coeficiente determinado si no se justifica la razón de la aplicación de éste y no otro dentro de una escala; es decir, si no se justifican las circunstancias individuales que concurren en el objeto de comprobación que, a su vez, fundamenten la aplicación de un coeficiente determinado y no de otro'.

Exactamente esto es lo que concurre en este caso. Se indica para qué sirve el coeficiente que se aplica según su previsión legal, pero absolutamente nada se dice acerca de porqué se considera procedente la cuantificación de una forma o de otra de las posibles.

Por lo que respecta a la necesidad de visita, se podría rechazar el alegato con la simple invocación del el art. 17 de la Ley 17/2005, de 29 de diciembre de 2005 , de medidas en materia de tributos cedidos (vigente hasta el 1 de enero de 2009), que establecía: ' Los dictámenes de los peritos deberán expresar de forma concreta los hechos y elementos que motivan el aumento de la base imponible, así como su cuantificación. Los hechos y elementos a considerar en los dictámenes serán los consignados por el contribuyente en su declaración o los que consten en los registros oficiales de carácter fiscal, o en otras fuentes o sistemas de información de la Administración, siempre que estén relacionados con los bienes objeto de transmisión, no siendo necesaria en estos casos a visita al inmueble por los peritos de la Administración para la emisión del dictamen'.

Ahora bien, en primer lugar no debe olvidarse que la cuestión de la visita o no al inmueble es algo que se refiere estrictamente al procedimiento y medios aplicables para la valoración, y en tal sentido debe señalarse que la Ley 17/2005 sólo tuvo vigencia hasta el hasta 1 de enero de 2009, de modo que mal puede aplicarse a un procedimiento de comprobación que se inició, según dice la misma Administración (folio 13 del expediente), el 25 de mayo de 2010. Y ello por mucho que el hecho imponible fuera anterior, pues como hemos dicho muchas veces, aunque los elementos materiales del valor deben ir referidos a la fecha del devengo, los procedimientos y formas de valoración aparecen ligados a la fecha en que se aplican.

Aparte de lo anterior, cabe señalar lo siguiente. Esta norma según la cual la visita al inmueble no sería precisa para comprobar el valor, se introdujo por primera vez en la Ley autonómica 21/2002, de 14 noviembre, de medidas fiscales de apoyo a la familia y a determinados sectores económicos y de gestión tributaria. Pues bien, ya en sentencias dictadas al amparo de dicha norma señalamos que había que interpretar el precepto en el sentido de que quiere indicar que el dictamen no es nulo necesariamente o per sepor el hecho de no visitarse el inmueble cuando pueda aceptarse según los criterios de la sana crítica que cabe emitirlo sin tal visita ; por ejemplo, en el caso de solares que no presenten características físicas especiales y que pueden ser conocidos en cuanto a sus condiciones esenciales -forma, localización, aprovechamiento- sobre plano o sobre otros documentos; pero no en el sentido de que no deba visitarse cuando se introduzcan o sea necesario introducir elementos que sólo con una visita pueden conocerse (así lo dijimos por ejemplo en sentencia de 13 de junio de 2011, recurso 1115/2006 , entre otras muchas).

Por cierto es interesante señalar que esta interpretación se hizo incluso cuando se consideraba por la Sala que la norma no implicaba interferencia con normas básicas estatales y por tanto no tenía problema de constitucionalidad, entendiendo que la norma era legítima en virtud de las habilitaciones contenidas en las leyes estatales 21/2001 y 22/2009, que atribuían a las CCAA competencias en materia de gestión y liquidación del impuesto. Y si así se dijo entonces, más debe reforzarse esta adaptación interpretativa de la norma (ahora de la Ley 17/2005) cuando, como ya indicamos por ejemplo en la sentencia de 30 de diciembre de 2014, recurso 355/2010 , esta conclusión sobre la constitucionalidad del precepto pudo no ser del todo acertada, a la vista de la posterior sentencia del Tribunal Constitucional 161/2012 , que pone de manifiesto que las leyes 21/2001 y 22/2009 , atribuyen a las CCAA, sí, competencias en materia de gestión y liquidación, pero también establecen que el alcance de tales competencias supone: ' La incoación de los expedientes de comprobación de valores, utilizando los mismos criterios que el Estado '. Y resulta que la regulación estatal en la época en que se dictó la Ley autonómica 17/2005 no establecía criterio alguno semejante a ese, mientras que la normativa posterior dice lo siguiente: ' En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. La negativa del poseedor del bien a dicho reconocimiento eximirá a la Administración tributaria del cumplimiento de este requisito' ( art. 160 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos), norma que dista mucho de la autonómica, al menos si esta se interpreta como pretende el Tribunal Económico-administrativo Regional, es decir, como una relevación incondicional de la necesidad de la visita , interpretación que, por las razones dichas, se rechaza a favor de la idea de que la norma se limita a autorizar la falta de visita en circunstancias debidamente justificadas.

Dicho esto, debe añadirse que es cierto que en varias sentencias hemos declarado que cuando se trata de valorar solares puede aplicarse una presunción de innecesaridad de a visita , haciendo recaer sobre el administrado la carga de alegar y probar que la visita era en ese caso precisa. Ahora bien, las dos sentencias que acaban de citarse en el fundamento anterior impiden que podamos seguir manteniendo un criterio semejante, dado que claramente establecen que la carga de dejar constancia y justificación en el expediente de que la visita es innecesaria compete a la Administración. Así se dice lo siguiente (los subrayados son nuestros):

'Resulta necesario, en la mayoría de las ocasiones, el examen personal del bien a valorar por parte del perito para entender correctamente realizado el procedimiento de peritación, salvo que por las circunstancias concurrentes resulte acreditado que no es precisa esa inspección detallada, bien entendido que esta justificación ha de basarse en datos contrastados y cuyos justificantes queden debidamente incorporados al expediente de valoración.

Este Tribunal Supremo ha exigido la inspección personal del objeto de la comprobación. En la sentencia de 29 de marzo de 2012 (casa. 34/2010 ), asumiendo la doctrina de la sentencia aportada de contraste, se afirma categóricamente que '...el principio general ha de ser la inspección personal del bien como garantía de acierto en la singularización de la valoración y con ello de la suficiente motivación de la resolución. Solo en casos muy concretos, y que deberán ser razonados y fundamentados, con constancia en el expediente de esa fundamentación, cabrá admitir la falta de inspección personal'.

En este mismo sentido se ha pronunciado esta Sala en las sentencias de 22 de noviembre de 2002 ( casa. 3754/1997 ) 20 de septiembre de 2012 ( casa. 659/2010 ) y en la de 26 de marzo de 2014 (casa.3791/2011 ).

Hemos destacado la necesidad de que la comprobación de valores sea, como se ha señalado, 'individualizada', esto es, la necesidad de que los elementos que determinan la valoración se refieran singularmente al bien concreto valorado. A estos efectos resulta exigible el reconocimiento directo y personal del inmueble por el perito.

Esta doctrina jurisprudencial sobre la necesidad de proceder a un reconocimiento personal del bien valorado ha sido incorporada a nuestra normativa sobre el procedimiento de comprobación de valores. El artículo 160.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los ributos (aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio) establece en su primer inciso que ' En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas'.

Si la Administración entiende que puede valorar un bien sin verlo, debe justificar en el expediente cómo y de qué manera es esto así, dadas las características del bien, y en particular indicar concreta y detalladamente cuáles son las fuentes alternativas de conocimiento que ha utilizado.

Pues bien, atendiendo a que el informe de parte emitido por técnico idóneo para la valoración de un suelo urbano de carácter residencial, ha valorado dicho suelo con visita a la finca y de acuerdo con un método apropiado, ratificándolo a presencia judicial y con preguntas cruzadas de las partes, explicando convincentemente los factores tenidos en cuenta a la hora de efectuar la tasación y a fecha del devengo del impuesto, tratándose la pericia de un método legal a efectos de tasaciones de inmuebles ligadas a prestamos hipotecarios ( art. 57. 1 g) de la LGT ), procede sin más admitir el valor declarado por la parte.

QUINTO.-Conforme a lo previsto en el art. 139 de la LJCA las costas procesales causadas se imponen por mitad a las Administraciones demandadas.

Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

1.ºEstimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto.

2.ºAnulamos la comprobación de valores practicada así como la liquidación efectuada, aceptando la valoración presentada por el contribuyente y condenando a la Administración a estar y pasar por el valor declarado.

3.ºCondenamos al pago de las costas procesales causadas por mitad a las Administraciones demandadas.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia no procede la interposición de recurso ordinario alguno.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Narváez Bermejo, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a seis de junio de dos mil dieciséis.