Sentencia Administrativo Nº 396/2015, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 53/2014 de 26 de Noviembre de 2015

Encabezamiento

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TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN PRIMERA

Plaza San Francisco nº 15

Santa Cruz de Tenerife

Teléfono: 922 479 385

Fax.: 922 479 424

Procedimiento: Procedimiento ordinario

Nº Procedimiento: 0000053/2014

NIG: 3803833320140000060

Materia: Administración tributaria

Resolución:Sentencia 000396/2015

Intervención: Interviniente: Procurador:

Demandante SANFE 1997 S.A ANTONIO GARCIA CAMI

Demandado TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CANARIAS

SENTENCIA

Ilmo. Sr. Presidente

D. Pedro Hernández Cordobés

Ilma. Sres. Magistrados/as

Dña. María del Pilar Alonso Sotorrío

Dña. Adriana Fabiola Martín Cáceres (Ponente)

En Santa Cruz de Tenerife, a 27 de noviembre de 2015, visto por esta Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, integrada por los Señores Magistrados anotados al margen, el recurso contencioso-administrativo seguido con el nº 53/2014 interpuesto por la entidad SANFE 1997 S.A., representada por el Procurador D. Antonio García Camí y dirigida por el Letrado D. Josep Camí Mónico, habiendo sido parte como Administración demandada el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Canarias y en su representación y defensa el Abogado del Estado. Siendo Ponente la Iltma. Sra. Dña. Adriana Fabiola Martín Cáceres, se ha dictado la presente sentencia con base en los siguientes

Antecedentes

PRIMERO.- Por Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias de 30 de enero de 2014 se desestimó la reclamación nº NUM000 promovida contra la liquidación practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT por el Impuesto de Sociedades, ejercicios 2006 y 2007, con un importe a devolver de 22.140,26€.

La representación de la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo, formalizando demanda con la solicitud de que se dicte sentencia anulando la resolución recurrida y se condene en costas a la Administración demandada.

La representación procesal de la Administración demandada se opuso a la pretensión de la actora e interesó una sentencia por la que se inadmita o en su defecto se desestime el recurso, por ajustarse a Derecho el acto a que se refiere o, en su defecto, se disponga la retroacción de actuaciones para que el TEAR resuelva nuevamente el asunto.

SEGUNDO.- Practicada la prueba propuesta, se acordó el trámite de conclusiones que fue evacuado por las partes, y, señalado el día y la hora para la votación y fallo, tuvo lugar la reunión del Tribunal en el designado al efecto.

TERCERO.- Aparecen observadas las formalidades de tramitación.

Vistos los preceptos legales citados por las partes y los que son de general aplicación.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto determinar la conformidad a Derecho de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias de 30 de enero de 2014 por la que se desestimó la reclamación nº NUM000 formulada por la entidad SANFE 1997 S.A. contra la liquidación practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT, derivada del acta de disconformidad A02 nº de referencia NUM001 , por el Impuesto de Sociedades ejercicios 2006 y 2007. La resolución impugnada, confirmando el acuerdo de liquidación, consideró que la operación de adquisición de participaciones realizada por la entidad contribuyente a otra entidad del grupo y su posterior venta, a precio inferior al de compra, a una tercera corporación perteneciente también al mismo grupo constituyen operaciones realizadas en el marco de un supuesto de simulación con la finalidad de eludir sus deberes fiscales, sin que en modo alguno, como pretendía la reclamante, nos encontremos ante un supuesto de economía de opción, dado que dichas operaciones no están motivadas por ningún propósito negocial plausible distinto de la mera ventaja fiscal, no respondiendo a una opción por una fórmula negocial alternativa lícita sino a un disfraz de la realidad.

SEGUNDO.- Los motivos en que la actora sustenta su demanda son los siguientes: 1º Nulidad de pleno derecho de la resolución impugnada, ya que una de los vocales del TEAR fue la inspectora actuaria en el procedimiento de inspección, lo cual vulnera la dependencia funcional establecida en el artículo 228 de la Ley General Tributaria y supone, además, la concurrencia de la causa de abstención prevista en el artículo 28 de la Ley 30/1992 de 26 de noviembre ; 2º El superior precio pagado por las participaciones adquiridas, respecto del obtenido por su posterior venta, se justifica en que con la compra se obtenía el control accionarial de la entidad, lo que determina que estemos ante una economía de opción, ya que hay un propósito negocial distinto de la mera economía de opción; 3º Quien podía realizar el esfuerzo de la inversión inicial, comprando aquellas participaciones era la entidad ahora recurrente -SANFE 1997 S.A.- porque disponía de recursos derivados de la venta de un hotel; 4º La posterior venta de las mismas a otra empresa del grupo no es artificial porque dicho precio coincide con el de la venta a una entidad no vinculada de otra parte de las adquiridas, llamando la atención la actora sobre el hecho de que no se haya procedido por la Administración a la comprobación de valores de acuerdo con el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades que establece el régimen de las operaciones vinculadas; 5º No existe simulación ya que esta supone la inexistencia de la causa expresada en el contrato y en este caso está claro que se ha producido la adquisición del paquete mayoritario de la sociedad. Por tanto, no hay divergencia entre la voluntad declarada y la voluntad interna de las partes.

TERCERO.- El Abogado del Estado se opone a la demanda postulando, en primer lugar, la inadmisibilidad del recurso por incumplimiento del artículo 45.2 d) de la Ley de Jurisdicción Contencioso-Administrativa , al no constar certificación del acuerdo expreso del órgano competente estatutariamente para la impugnación de la resolución. En segundo lugar, niega que concurra causa alguna de abstención conforme a los artículos 28 y 29 de la Ley 30/1992 por cuanto la liquidación objeto de la reclamación económico-administrativa no fue dictada por la inspectora actuaria, sino por la Inspectora Jefe y, aun existiendo, tampoco determina la invalidez de la resolución económico-administrativa, dado que el órgano que ha resuelto es un órgano colegiado de tres componentes en el que un voto no influye en el resultado. En lo que se refiere a la cuestión de fondo, se sostiene por la representación procesal de la demandada que no existe una explicación convincente a una operación tan ruinosa por la que se vende un paquete de acciones compradas 8 días antes por un precio superior. Si a ello se une que aquella compra fue financiada íntegramente con préstamos de entidades del grupo, entre ellas la entidad compradora de las participaciones adquiridas, y que la entidad aquí recurrente había obtenido en 2006 un beneficio por la venta de su activo fundamental, la única explicación de la operación descrita es que se ha producido una simulación en los términos del artículo 16 de la LGT . Así se concluye al considerar que la única finalidad de la operación fue generar una pérdida por la venta de participaciones sociales con la que compensar parte del beneficio obtenido por la venta del citado activo y evitar la carga fiscal por el IS en perjuicio de la Hacienda Pública. Por ello, añade, la finalidad de esta operativa justifica que la Inspección excluyera la aplicación del régimen de operaciones vinculadas.

CUARTO.- Ha de abordarse en primer lugar el examen de la cuestión de orden procesal relativa a la alegada por el Abogado del Estado falta de acreditación del acuerdo expreso del órgano competente para entablar la acción las personas jurídicas exigido en el artículo 45.2 d) de la LJCA . En relación con ello debe tenerse en cuenta que la entidad recurrente es una sociedad anónima de carácter inipersonal, según consta acreditado en autos. También consta acreditado que su junta general designó como administradora única a la entidad HOTELGEST 10, S.L. y que esta, designó a D. Obdulio como representante suyo para el ejercicio de las atribuciones correspondientes a su condición de administrador único, lo que se ajusta a la dispuesto en el artículo 212 bis del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital (RDLg 1/2010 de 2 de julio). Por otro lado, examinados los estatutos sociales de la entidad recurrente, se comprueba la inexistencia de atribución a la junta general de la competencia para acordar el ejercicio de acciones judiciales. Por tanto, ha de estarse a la doctrina del Tribunal Supremo, expresada en la STS de 7 de febrero de 2014 , según la cual a falta de previsión en tal sentido 'desplegará toda su operatividad la competencia inicial y general del administrador único en materia de actos de gestión, y por ende será suficiente el Poder de representación otorgado por este'. Consta en autos, además de los documentos referidos, certificación del administrador único de la entidad mercantil SANFE 1997, S.A., D. Obdulio , por la que afirma haber dado instrucciones al procurador D. Antonio García Camí, para interponer el presente recurso contencioso-administrativo, por todo lo cual, el motivo de inadmisibilidad planteado ha de rechazarse.

Por lo que se refiere a la pretendida -por la actora- nulidad de la resolución por formar parte del órgano resolutorio la que fuera inspectora actuaria en las actuaciones inspectoras desarrolladas, ha de señalarse que no se contiene en la Ley General Tributaria norma alguna que pueda considerarse vulnerada por tal actuación. Por otro lado, ha de precisarse que la liquidación administrativa derivada del procedimiento de inspección no se dicta por el Inspector actuario, sino por el Inspector Jefe, supuesto este último al que se refiere la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 30 de junio de 2000 invocada por la actora. Tampoco puede aceptarse la concurrencia de la causa de abstención del artículo 28.2 a) de la Ley 30/1992 - 'tener interés personal en el asunto de que se trate'-, dado que el 'interés personal' se refiere a intereses o relaciones personales o patrimoniales con la persona física o jurídica investigada, como precisa, por ejemplo el Tribunal Superior de Justicia de La Rioja de 7 de diciembre de 2000; circunstancia esta cuya concurrencia en la persona de uno de los miembros del órgano resolutorio no ha sido acreditada por la actora.

QUINTO.- Entrando en la cuestión de fondo planteada, su resolución exige tener en cuenta los siguientes datos fácticos que se obtienen del expediente administrativo:

La entidad mercantil SANFE 1997, S.A desarrolla la actividad de explotación, dirección y gestión, por cuenta propia o ajena, de bares, restaurantes, y cafeterías y de cualquier otro tipo de establecimiento hotelero o de ocio. Durante los ejercicios objeto de comprobación estuvo dada de alta en el epígrafe 681, 'Hospedaje en hoteles y moteles' del Impuesto de Actividades Económica. SANFE 1997,S.A. Es una sociedad anónima unipersonal cuyo capital social pertenece íntegramente a CORPORACIÓN H10 HOTELS, S.L., entidad que participa en el capital social de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L. a través de la mercantil APOLO 10, S.L. la cual posee el 50% de su capital social. El otro 50% del capital social de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L. pertenece a S'ARENAL BLAU, S.L., entidad no integrada en el grupo.

En abril de 2006, la obligada tributaria, SANFE 1997, S.A., vendió un hotel en el que venía desarrollando su actividad, que le generó un beneficio de 6.191.243,08€.

El 21 de noviembre de 2006 la obligada tributaria, SANFE 1997, S.A. compra a S'ARENAL BLAU, S.L. la participación de su 50% en el capital de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L. a un precio unitario de 31,98€ por participación. Con esta operación el grupo de sociedades adquiere el control absoluto de esta última entidad. La adquisición se financia con préstamos de las entidades del grupo.

El 29 de noviembre de 2006, la obligada tributaria vende parte de la cartera adquirida, concretamente el 15% del capital social de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L., a CORPORACIÓN QUALITAT, S.L., entidad que forma parte del mismo grupo fiscal. El precio de venta unitario fue de 30,47€ por participación.

El 26 de febrero de 2007, la obligada tributaria transmitió el 25% del capital social de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L. a una sociedad no vinculada al grupo (INMOBILIARIA CAP DE TERME, S.A.) al mismo precio unitario que el de la venta anterior, es decir, a 30,47€ por participación.

La adquisición de las participaciones de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L. se financió en parte con préstamos realizados por entidades del grupo y en otra parte con los cobros efectuados a la entidad del grupo CORPORACIÓN QUALITAT, S.L. por la venta del 15% de las participaciones de la entidad primeramente mencionada y a la entidad no vinculada por la venta del otro 25% . Así, según se recoge en el acta de disconformidad y se refleja en la escritura de compraventa de 21 de noviembre de 2006, aparte del pago efectuado en el momento de la compra, los restantes plazos para el pago del precio total preceden en el tiempo a los fijados para el cobro a realizar a la citada entidad CORPORACIÓN QUALITAT, S.L. y a la otra entidad no vinculada, según escrituras de compraventa de 29 de noviembre de 2006 y de 26 de febrero de 2007. Con ello, según afirmó el representante autorizado de la obligada tributaria, se conseguía obtener financiación sin necesidad de acudir a préstamos.

El sujeto pasivo presentó declaración-liquidación por los períodos impositivos de 2006 y 2007 con una cuota diferencial de 504.800€ y - 198.882,14€, respectivamente, solicitándose un importe a devolver por el segundo período impositivo de la suma últimamente indicada.

La Dependencia Regional de Inspección giró una liquidación en la que se realiza un ajuste positivo de 477.790,15€ en el resultado contable del período 2006, lo que determinó que la liquidación resultante de las actuaciones de inspección redujera el importe a devolver a la suma indicada en el antecedente de hecho primero.

Con estos antecedentes cabe analizar el alegato de la actora, que en defensa de su pretensión califica la operación como una economía de opción. Esta figura se ha definido por el Tribunal Constitucional, en la STC 46/2000 , como la posibilidad de elegir, entre varias alternativas legalmente válidas pero generadoras de una ventaja adicional respecto de las otras, aunque advierte que tales situaciones derivadas de la Ley no resultan deseables a la luz del principio de capacidad económica. Por ello, como señala el Tribunal Supremo en la STS de 30 de mayo de 2011 , que resume la doctrina legal en la materia, 'la economía de opción o la estrategia de minoración del coste fiscal puede ser admitida, en cuanto no afecte al principio de capacidad económica ni a la justicia tributaria. Aparece fundada en el principio de autonomía de la voluntad, en la libertad de contratación establecida en el artículo 1255 del Código Civil y produce un ahorro fiscal que no es contrario al ordenamiento jurídico' Ahora bien, se añade, 'La economía de opción termina donde empieza la elusión tributaria. De modo que si la economía de opción se basa en las posibilidades derivadas de la libre configuración negocial, que abarca la facultad de celebrar negocios con la finalidad de obtener una ventaja o ahorro fiscal, es necesario, como señala la jurisprudencia, evitar que esa libertad de configuración suponga desvirtuar la correcta y natural aplicación de las normas tributarias. Y ello ocurre cuando se acude a fórmulas negociales que se resumen en la categoría de los 'negocios jurídicos anómalos' que incluye los negocios en fraude de ley, el negocio indirecto, el negocio fiduciario y el negocio simulado.El «motivo económico válido» se convierte en test para la apreciación de la economía de opción. Y su ausencia engloba diversas técnicas que conducen a negar la protección jurídica, desde el punto de vista tributario, a aquellos actos o negocios que carecer de dicho motivo y responden de manera exclusiva a la obtención de una ventaja tributaria que no está directamente contemplada en la norma para tales actos o negocios'. En la sentencia que comentamos, el Tribunal Supremo examinaba una operación de reducción de capital con devolución de aportaciones y posterior ampliación de capital con cargo a reservas -mecanismo conocido en la jurisprudencia como operación 'acordeón'- en la que se evitaba la tributación de los accionistas en el IRPF en el concepto de rendimientos del capital mobiliario, concluyéndose que en aquel caso no había economía de opción porque 'no hay dos posibilidades de alcanzar un mismo fin amparadas y reconocidas por el legislador con una diferente carga tributaria. Si la operación pretendida y realizada es repartir reservas a los socios solo cabe la calificación fiscal de dividendos. No hay dos formas de repartir dividendos, una que tribute y otra que no, ni cabe entender que la voluntad del legislador fuera esa'.

Pues bien teniendo en cuenta esta doctrina, el examen de las operaciones realizadas llevan a la Sala a concluir que no existe en ellas un motivo económico válido que las justifique, ya que, por un lado, la alegada finalidad de obtener el control accionarial de la entidad HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L. no justificaba la compra, por parte de SANFE 1997, S.A., del 50% del capital social de aquella, sino que podía conseguirse igualmente con la adquisición del capital social que finalmente retuvo tras la venta del 40% del capital social adquirido días antes. Por otro lado, puesto que de lo que se trataba, según sostiene la actora era de conseguir el control de HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L., por parte del grupo, dicho objetivo se hubiera alcanzado mediante la compra directa por parte de CORPORACIÓN QUALITAT, S.A. que fue la entidad que - junto con las otras entidades del grupo, a través de sendos préstamos- finalmente financió con su compra la adquisición por parte de SANFE 1997, S.A. Por tanto, no se aprecia en la compra y posterior venta a precio inferior al de compra realizada por la recurrente la existencia de un motivo económico distinto del ahorro fiscal, ya que al haberse realizado esta operación precisamente por la actora, el resultado ha sido la generación de una pérdida patrimonial con la que se ha compensado el beneficio obtenido por la venta del activo anteriormente citado y la consiguiente minoración de la cuota diferencial del ejercicio 2006. Tampoco resulta convincente la explicación que ofrece la actora sobre la razón de que fuera precisamente SANFE 1997 S.A. la que realizara la adquisición de las participaciones en cuestión, cuando afirma que era la que disponía de recursos como consecuencia de la venta del hotel. Y no resulta convincente porque el grueso de la operación se financió con préstamos del grupo y con los pagos efectuados por CORPORACIÓN QUALITAT, S.L. en contraprestación de la adquisición de aquellas participaciones. Ha de concluirse, por tanto, aplicando al presente caso el razonamiento de la citada Sentencia de 30 de mayo de 2011 , que no existen dos formas alternativas de obtener una ganancia patrimonial, una que tribute y otra que no, y por tanto, las operaciones descritas no tienen sustento en una economía de opción, sino que deben considerarse realizadas por la actora con la finalidad de eludir la carga fiscal inherente a la ganancia patrimonial derivada de la venta de su activo. Finalmente, por lo que se refiere a la aplicación del régimen de las operaciones vinculadas, que con arreglo al artículo 16 del Texto Refundido del Impuesto de Sociedades -vigente para los períodos impositivos considerados-, su no aplicación por parte de la Inspección resulta, como hace notar el Abogado del Estado, coherente con la calificación que de las operaciones descritas efectúa la Inspección.. En efecto, resulta carente de lógica, desde la perspectiva mercantil, que después de adquirir, con la operativa descrita, el 50% del capital social de la entidad HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L., la actora se desprendiera del 25% de lo adquirido a mediante su venta un precio inferior al de la adquisición, lo que permite admitir como verosímil que esta operación, realizada a una entidad no vinculada, formaba parte del mismo propósito elusivo y tenía como objetivo constituir como valor de mercado el precio, de la misma cuantía, por el que se realizó la venta a la entidad vinculada CORPORACIÓN QUALITAT, S.L. Todo lo anterior lleva a la conclusión de que dicha adquisición del 50% del capital social de la entidad HOTELERA MARINA BARCELONA, S.L., para desprenderse días después del 40% del mismo a un precio inferior, revela la existencia de una operación simulada con la que se ha pretendido eludir el gravamen en el Impuesto de Sociedades derivado de la ganancia patrimonial obtenida en el ejercicio 2006, por lo cual han de desestimarse los motivos aducidos por la actora y confirmar la resolución y la liquidación impugnada.

SEXTO.- De conformidad con el artículo 139 de la Ley de Jurisdicción Contencioso-Administrativa , procede la imposición de costas a la actora.

En su virtud,

Fallo

Que debemos desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias de 30 de enero de 2014, que confirmamos íntegramente. Con imposición de costas a la actora.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.