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06/05/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 4/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1175/2019 de 13 de Enero de 2021
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Tiempo de lectura: 55 min
Orden: Administrativo
Fecha: 13 de Enero de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: GALLEGO LAGUNA, JOSE ALBERTO
Nº de sentencia: 4/2021
Núm. Cendoj: 28079330052021100032
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:509
Núm. Roj: STSJ M 509:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
PROCURADOR D. MANUEL SANCHEZ-PUELLES GONZALEZ-CARVAJAL
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
RECURSO NÚM.: 1175/2019
PROCURADOR D. MANUEL SANCHEZ-PUELLES GONZALEZ-CARVAJAL
En la Villa de Madrid, a trece de enero de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1175/2019 interpuesto por D. Olegario, representado por el procurador D. MANUEL SANCHEZ-PUELLES GONZALEZ-CARVAJAL, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de mayo de 2019, por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 y NUM001, interpuestas por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013, contra el Acuerdo de liquidación provisional y de sanción derivada, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
Fundamentos
- La reclamación NUM000 se interpone contra el acuerdo de liquidación provisional núm. de referencia NUM002, dictado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013, por cuantía de 52.651,80 euros.
- La reclamación NUM001 se interpone contra el acuerdo de imposición de sanción ( NUM003) por infracción tributaria consistente en dejar de ingresar parte de la deuda tributaria en el plazo reglamentario, derivada del acuerdo de liquidación anterior, por cuantía de 24.164,45 euros.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que durante el ejercicio 2013 Don Olegario mantuvo su residencia habitual en Perú. Así, en su condición de residente fiscal en Perú, fue cumpliendo con sus obligaciones tributarias en dicho país, presentando su declaración del Impuesto sobre la Renta en dicho país, en la que incluyó la totalidad de las rentas mundiales percibidas en el ejercicio y entre las que se encuentran los rendimientos del trabajo percibidos de las diferentes empresas para las que presta servicios en todo el mundo. A finales del año 2011, comenzó a prestar servicios para una de las filiales en España de su grupo de empresas: el DIRECCION000, que está constituido por DIRECCION001., Matriz en Ecuador, 5 empresas locales: DIRECCION002, DIRECCION003, DIRECCION004, DIRECCION005 y DIRECCION006; una agencia extranjera - DIRECCION007- y 3 subsidiarias en el exterior: DIRECCION008, DIRECCION009. Colombia y DIRECCION009 España. En ese mismo año se incorporó al Consejo de Administración de la filial española al mismo tiempo que suscribió un contrato de trabajo. No obstante, continuó manteniendo la residencia fiscal en Perú, tanto en dicho año como en los siguientes. Como consecuencia de este contrato laboral, y derivado de la necesidad de los servicios de Don Olegario dentro de la filial española, comenzó a viajar frecuentemente a España, dado que su presencia era requerida dentro de la institución bancaria para la prestación de los servicios para los cuales fue contratado. Por este motivo, durante el ejercicio 2013, permaneció en España 122 días, como se observa en la copia del pasaporte que se acompaña. De forma paralela, en el ejercicio 2013, Don Olegario prestaba servicios a las restantes filiales del DIRECCION000 como consecuencia de su puesto como vicepresidente del Grupo, posición que queda acreditada a través de la memoria anual para el ejercicio 2013 del DIRECCION008 que acompaña.
Que el origen de la controversia es la presentación por error involuntario por parte del demandante de declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en lugar de tributar en España conforme al Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Recibió notificación de propuesta de liquidación provisional emitida por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de María de Molina de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto IRPF, ejercicio 2013, de la que resultaba una cuota a pagar de 48.328,91 euros, que se correspondía con los intereses que le había satisfecho la entidad DIRECCION009. durante el ejercicio 2013 por importe de 181.169,58 euros, y que no habían sido consignados en su IRPF del 2013 (al considerar el demandante que no era residente y tratarse de una cuenta de no residentes), al considerar al demandante residente fiscal en España durante el citado ejercicio. La referida Oficina de Gestión Tributaria consideraba que, por el mero hecho de haber presentado la declaración del IRPF del ejercicio 2013, el demandante era residente fiscal en España durante el citado ejercicio.
Manifiesta que la resolución del TEAR de Madrid desestima la principal alegación de este recurrente, esto es, su condición de no residente fiscal en España en el ejercicio 2013, sin realizar siquiera un análisis de las pruebas presentadas por este recurrente en su escrito de alegaciones. De hecho, es tan manifiesta la falta de valoración de la prueba de la condición de no residente fiscal en España del recurrente en el ejercicio 2013, que el Tribunal incurre en un grave error en su Resolución al aplicar el Convenio para evitar la Doble Imposición firmado entre España y Portugal para dirimir el conflicto sobre en qué Estado debe considerarse residente fiscal; Convenio que no es de aplicación en un supuesto como el presente en el que los países 'involucrados' serían España y Perú, entre los que no existe, hasta la fecha, un Convenio para evitar la doble imposición firmado. Esta mención y referencia al Convenio para evitar la Doble Imposición firmado entre España y Portugal no hace sino poner de manifiesto que, en la resolución de las Reclamaciones económico-administrativas, el TEAR no ha puesto el mínimo interés en valorar los medios de prueba aportados, analizar la legislación que resultaría de aplicación y redactar la propia Resolución. El TEAR menciona que esta parte no ha aportado certificado de residencia fiscal en Perú para acreditar su residencia fiscal en dicho país, si bien, como explica seguidamente, el certificado de residencia fiscal ni es ni puede ser el único medio de prueba para acreditar la residencia fiscal en un determinado país.
Alega que no tenía la consideración de residente fiscal en España durante el ejercicio 2013, habiéndose aportado prueba suficiente a lo largo del presente procedimiento y que se vuelve a aportar junto a esta demanda para su adecuada valoración; en consecuencia, el demandante no quedaría sujeto al IRPF. Subsidiariamente, en caso de que ese Tribunal considere que este recurrente tenía que ser considerado contribuyente del IRPF durante el ejercicio 2013 se confirme la improcedencia de la ausencia de inclusión por parte de la Oficina Gestora de la Administración de la retención que su pagador le debió practicar y de la deducción por doble imposición internacional que se debió aplicar; Subsidiariamente, se considere la procedencia de la solicitud del demandante de acogerse al régimen especial de trabajadores desplazados a territorio español. No procede la imposición de sanción al no cumplirse los presupuestos legales para la imposición de la misma.
Considera que el certificado de residencia fiscal ni es ni puede ser el único medio de prueba para acreditar la residencia fiscal de un contribuyente, habiéndose manifestado la DGT en sentido contrario en numerosas consultas posteriores (y mucho más actuales) a la que se remite el TEAR. En efecto, como señala la DGT en, entre otras, sus consultas vinculantes V0665-13, V3355¬ 14 o V3473-15, el artículo 106.1 de la LGT habilita a las partes a la utilización de cualesquiera medios de prueba conforme a lo dispuesto en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil para demostrar su residencia fiscal en otro país. En el mismo sentido se ha pronunciado la Audiencia Nacional en, entre otras, sus Sentencias de 23 de octubre de 2008 (JUR2008366969), 20 de noviembre de 2008 (JUR2008375492), 16 de julio de 2009 (JUR2009340482), 11 de noviembre de 2009 (JUR2009468028) y 20 de enero de 2010 (JUR201034030) en las que, si bien confirma que puede darse por acreditada la residencia en otro país por medio de un certificado de residencia fiscal, establece la declaración de la renta por obligación personal (esto es, por la renta mundial), como medio alternativo válido en derecho para probar la citada residencia. La Resolución del TEAC de 20 de diciembre de 2010, que a efectos de probar la residencia en otro Estado, reconoce la validez de 'medios de prueba diferentes del certificado de residencia fiscal'.
De acuerdo con el artículo 9 de la LIRPF, los criterios que determinan la residencia fiscal de una persona física en España en un período impositivo (año natural) conforme a la LIRPF, y en consecuencia los de contribuyente por este impuesto, son:
- Criterio de permanencia: permanencia en España durante más de 183 días en un año natural;
- Centro de intereses económicos: el núcleo principal o base de actividades o intereses económicos en el año natural en cuestión se encuentra en España;
- Presunción 'iuris tantum' de residencia fiscal en España para los supuestos en que el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan del sujeto en cuestión tengan su residencia habitual en España.
En este sentido, y tal y como indica el literal del artículo, para establecer la residencia fiscal en España a efectos del IRPF bastaría con probar que una de las circunstancias enumeradas se cumple. Debe señalarse que, en el presente caso, no concurren ninguna de las tres circunstancias recogidas por la norma. De hecho, el propio TEAR basa la residencia fiscal del demandante en España en que presentó la declaración del IRPF del ejercicio 2013, sin que haya podido acreditar o demostrar el cumplimiento de alguna de las condiciones previstas en el artículo 9 de la LIRPF. El recurrente no ha permanecido en España más de 183 días, ni durante el ejercicio 2013 ni durante ningún ejercicio anterior o posterior, sino que su presencia en España únicamente fue de 122 días, tal y como este tribunal podrá comprobar de la copia del pasaporte que se aporta. De acuerdo con la doctrina jurisprudencial que se cita, reconocida también por la DGT, no cabe concluir que, en ausencia de certificado, cualquier día transcurrido fuera de España debe ser recalificado como día de permanencia en territorio español. Por el contrario, lo fundamental es determinar primero el carácter esporádico o no de la ausencia. Sólo cuando la ausencia tenga dicho carácter esporádico podrá entrar en juego la exigencia de acreditación mediante certificado en otro país, como una forma de complementar el cómputo de los 183 días sumando, a días de estancia efectiva en España, aquellos otros que, habiendo transcurrido en el extranjero, han tenido un carácter esporádico. Por tanto, una ausencia prolongada y sustancial de territorio español debe considerarse como tal, aun a falta de certificado, lo que resultaría en que la persona no cumpliría con el requisito de permanencia en España por más de 183 días y no podría ser considerada residente fiscal en España por este criterio. Así, el Tribunal Supremo, en sus recientes sentencias de 28 de noviembre de 2017 (sentencias números 1829/2017, 1850/2017, 1860/2017 y 1834/2017) establece que, por 'ausencia esporádica' debe entenderse aquella que tiene vocación de ser temporal, por un futuro regreso previsible al territorio español. Por el contrario, no puede ser esporádica una ausencia prolongada, que supone una estancia en otro país de más de 183 días.
En cuanto al núcleo económico principal, en el caso que nos ocupa, el patrimonio del que es titular el demandante y las rentas que obtiene son, en su mayoría, de fuente extranjera. En efecto, el demandante es vicepresidente de la filial de su grupo de empresas en Perú (tal y como queda demostrado a través del Documento número 3 previamente mentado), al igual que miembro del consejo de administración de la filial española. Si se compara la importancia del activo en ambos países, hay que tener en cuenta que el DIRECCION000 en 2013, alcanzó un monto total de activos de US$ 12.902 millones, siendo el activo productivo de mayor importancia la cartera de créditos, la cual representa 64,5 % del total de los activos. Por lo que se refiere a la filial española, el Banco presenta un volumen de activos de 237,6 millones de euros, ascendiendo el patrimonio del Banco en España a 17,8 millones de euros. Pero si se observan las cuentas anuales del año 2013, la filial peruana en la que desempeña el cargo de vicepresidente del consejo de administración, es más de 4 veces el tamaño de la filial española. Lo anterior acredita que, en todo caso, su centro de intereses económico no se encontraría en España.
Que el cónyuge del demandante no es residente fiscal en España ni lo fue durante el ejercicio 2013.
De acuerdo con la doctrina jurisprudencial, el hecho de presentar declaración del IRPF no constituye acreditación de la residencia fiscal del contribuyente, sino que únicamente da lugar a un error que no puede acreditar por sí solo la residencia en España. Así, en la Sentencia de 18 de febrero de 2015, con número de recurso 1713/2012, al pronunciarse sobre la desestimación del ejercicio de opción por el régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid. Sentencia de 16 de mayo de 2013, con número de recurso 226/2010, la Audiencia Nacional. El hecho de que tanto la presentación del modelo 100 como la indebida retención por parte de su empleador declarada a través del modelo 190 se tratan de un error se ve reflejado en dos extremos: en primer lugar, el demandante únicamente declarada sus rendimientos obtenidos en España, como si de un no residente se tratara; y en segundo lugar, en caso de que hubiera considerado que efectivamente residía en España (y que por ello debía tributar como residente fiscal presentado la declaración del IRPF -Modelo 100-), también debería haber cumplido con otras obligaciones de Reporting y tributarias existentes en España (i.e. a modo ejemplificativo, declaración del Impuesto sobre el Patrimonio, modelo ETE de declaración de inversiones en el extranjero del Banco de España, etc.), y sin embargo, no se realizaron al no encontrarse obligado a ello puesto que su residencia habitual no se encontraba en España ni en el ejercicio 2013, ni en el año anterior o siguiente a este.
Por otro lado, y por lo que respecta a su vivienda permanente, según la resolución vinculante número V0015-08, de 4 de enero, evacuada por la DGT 'lo esencial es el carácter permanente de la vivienda; lo cual significa que la persona física ha dispuesto lo necesario para que el alojamiento esté disponible en cualquier momento, de una manera continuada y no ocasionalmente para estancias que, por las razones que las motiven, han de ser necesariamente de corta duración (viajes de placer, de negocios, de estudios, asistencia a cursos en escuelas, etc.)'. De acuerdo con lo anterior, el domicilio a efectos de notificaciones declarado en España en la CALLE000 nº NUM004, (la sede del DIRECCION009 en España) no puede tener el carácter de vivienda ni de permanente, algo que ni siquiera el TEAR de Madrid entra a valorar en su Resolución, limitándose a dar por cierta lo incluido por mi representado en su declaración. Por el contrario, el demandante es propietario de una vivienda en Perú, cuya escritura de compra obra en el expediente, que tiene el carácter de permanente por cuanto se encuentra a su disposición de forma continuada durante todos los días del ejercicio 2013, como se puede inferir de la documentación consistente en la última factura de la luz de la que dispone en la que se incluye el consumo histórico de kWh de la vivienda permanente de la que es propietario (como se observa, el consumo medio por kWh es superior al consumo medio que, de acuerdo con las estadísticas de Red Eléctrica Española y el último recibo mensual de que dispone que le gira el administrador de la vivienda por los costes de mantenimiento.
Subsidiariamente, sobre la improcedencia en la ausencia de aplicación de la deducción por doble imposición internacional en la liquidación practicada por la Oficina Gestora. A este respecto, interesa señalar a este recurrente que ha vuelto aportar como Documento núm. 12 su declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2013 presentada en Perú y sellada por el SUNAT (Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - equivalente a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en España-), en la que se incluye su renta mundial. Sentado lo anterior, y para el hipotético caso de que se rechacen los anteriores fundamentos anteriores, la Resolución el TEAR debería ser anulada por no haber tenido en cuenta la aplicación de la deducción para evitar la doble imposición internacional establecida en el artículo 80 de la LIRPF sobre las rentas obtenidas en España, por el impuesto efectivo satisfecho en Perú en el ejercicio 2013 que se corresponde con los intereses objeto de la regularización y los salarios declarados y tributados en Perú, por lo que entiende que la regularización practicada por la Administración, no resultaría correcta.
Sobre la retención que su pagador le debió practicar y que tiene derecho a acreditar. Adicionalmente a la alegación anterior, considera esta parte que la regularización practicada por la Administración, y confirmada por el TEAR en su Resolución, no resultaría correcta por cuanto no incluye las cantidades que debieron ser retenidas por su pagador en el pago de los rendimientos que le fueron satisfechos. Cita el artículo 99.5 de la LIRPF. El citado precepto en ningún caso limita el derecho a la deducción a la presentación de autoliquidaciones en plazo, ni hace mención expresa a la restricción del derecho a la deducción en caso de estar inmerso en un procedimiento inspector de regularización.
Adicionalmente, y de forma subsidiaria, interesa a esta parte solicitar ante este Tribunal, que en caso de no estimar la improcedencia de la liquidación, se acuerde la anulación del acto impugnado y se ordene a la Administración Tributaria, dictar otra liquidación en aplicación del régimen especial de trabajadores desplazados a territorio español de conformidad con el artículo 93 de la LIRPF. El TEAR de Madrid, en su Resolución ahora impugnada, se escuda en que el plazo de seis meses para realizar la solicitud, establecido en el artículo 116.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007 (en adelante, 'RIRPF'), tiene una naturaleza preclusiva que supone la pérdida del derecho a que la solicitud sea tramitada. Si bien es cierto que la normativa establece un periodo máximo para optar por la aplicación del citado régimen, cabe entender que el plazo para el ejercicio de la opción no empieza sino desde que se cumplen los requisitos para poder optar por el régimen especial. En este sentido se pronuncia la Audiencia Nacional en su Sentencia de 19 de septiembre de 2012. En la misma línea se pronuncia el TEAC en su Resolución de 4 de febrero de 2016 (Rec. 5014/012). Según la sentencia de la Audiencia Nacional y la Resolución del TEAC citadas, para la aplicación del régimen especial para trabajadores desplazados, además de los requisitos legales anteriormente expuestos, es necesario tener la condición de sujeto pasivo del IRPF, condición que en el presente supuesto no se vería adquirida por parte del recurrente sino desde el eventual día en que este Tribunal considerase que así lo fuere. Por lo tanto, considera el recurrente que el plazo para el ejercicio de la opción no debería empezar a contar sino desde que eventualmente se confirmase su condición de resiente fiscal en España por parte de este Tribunal, siendo en ese momento cuando, considerando a este recurrente como contribuyente del IRPF, debe entenderse que nace su derecho para optar por el régimen especial del artículo 93 de la LIRPF (ya que anteriormente nunca ha cumplido los requisitos para ser residente en España).
Invoca la improcedencia del Acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria, por no concurrencia del elemento objetivo del tipo infractor: no adecuación a derecho de la liquidación provisional notificada. Ausencia del elemento subjetivo: existencia de interpretación razonable de la norma. La culpabilidad deberá ser acreditada o demostrada. El derecho a la presunción de inocencia o buena fe. Improcedencia del acuerdo de imposición de sanción tributaria notificada al ser insuficiente su motivación. Que, en caso de considerar los rendimientos del capital mobiliario sujetos al IRPF, debería haber practicado la empresa pagadora, por lo que la base de la sanción debe reducirse por ambos conceptos.
Tenemos que tener en cuenta los siguientes hechos y circunstancias:
- No consta en el expediente, pese a lo alegado, ninguna declaración de impuestos por el año 2013 en Perú. La 'declaración de impuesto a la renta 2014 de Perú' aportada no figura certificada por la Autoridad Fiscal de Perú, ni sellada por organismo oficial alguno, ni firmada por funcionario alguno.
- El actor declaró que residía en España en los ejercicios 2012, 2013 y 2014 en un domicilio concreto: la CALLE000 núm. NUM004, de Madrid.
- Su pagador, el DIRECCION009, declaró las retribuciones satisfechas y las retenciones practicadas, como residente fiscal en España, en los años 2012, 2013, 2014 y 2015. No ha alegado nada ni presentado ninguna documentación acerca de la empresa en la que estaba empleada, ni sobre el lugar donde se llevaron a cabo los trabajos que se remuneraron, ni por qué declaró, por error, que residía en España, cuando, en realidad, residía en Perú.
- Según datos aportados por la Seguridad Social, el actor tiene un contrato de trabajo, de duración indefinida y a tiempo completo, en vigor desde el 13 de Septiembre de 2011, firmado con el DIRECCION009, realizando dicho trabajo en España, de forma continuada, no temporal y a tiempo completo.
- No ha presentado una certificación de la empresa pagadora de las retribuciones, haciendo constar el lugar de realización de los trabajos.
- No ha presentado alegaciones ni aportado documentación que pruebe que obtuvo rendimientos del trabajo en Perú o que declaró la renta obtenida en España en Perú, ya que el documento presentado no puede considerarse prueba ni de la declaración de los rendimientos en Perú ni de la realización del pago de impuestos.
- La factura de consumo de electricidad y de gastos de mantenimiento de una vivienda en Perú, correspondientes al mes de abril de 2016, tan solo prueba de hechos relativos a 2016, no al ejercicio 2013 que es objeto de comprobación y, además, son hechos irrelevantes, en orden a la determinación de la residencia fiscal, ya que son compatibles con la titularidad de una vivienda en Lima que ha podido estar arrendada o incluso vacía.
El actora alega, en segundo lugar, que, en la liquidación, no se ha tenido en cuenta la aplicación de la deducción, establecida en el artículo 80 de la Ley del IRPF, para evitar la doble imposición internacional sobre las rentas obtenidas en España, por el impuesto efectivo satisfecho en Perú en el ejercicio 2013. Sin embargo, como ya se ha dicho, no ha quedado acreditado en el expediente ni la declaración, en Perú, de los rendimientos obtenidos a nivel mundial ni, menos aún, el pago, en Perú, del impuesto correspondiente, por lo que esta alegación debe ser también desestimada.
Alega, además, en tercer lugar, que la regularización practicada por la Administración Tributaria no es correcta, porque no toma en cuenta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 99.5 de la LIRPF, las cantidades que debieron ser retenidas por su pagador y no lo fueron en el momento del pago de los rendimientos que le fueron satisfechos. Sin embargo, como sostiene la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, el derecho del perceptor a deducirse la retención que debiera haber practicado el pagador, hay que ejercitarlo al tiempo de formularse la correspondiente autoliquidación, no pudiendo invocarse dicho precepto, posteriormente, a la vista de las actuaciones de comprobación e inspección llevadas a cabo por la Administración Tributaria. Así, como se dice en su sentencia de 2 de diciembre de 2010. Aunque la doctrina del Tribunal Supremo se refiere a un procedimiento de aplicación de los tributos, su doctrina debe entenderse referida a cualquier momento posterior al plazo voluntario para presentar la autoliquidación por el impuesto, porque, de no ser así, la Administración se encontraría imposibilitada para exigir la diferencia de las retenciones no practicadas.
Finalmente, el actor solicita su inclusión en el régimen especial de trabajadores desplazados del IRPF. En este caso, el actor no ha solicitado formalmente la inclusión en el régimen especial, pero está dado de alta en la Seguridad Social en España desde el día 13 de Septiembre de 2011. Por tanto, al no haber solicitado la inclusión en el régimen especial, hasta el momento de la regularización practicada en 2016, es claro que la opción se ha formulado fuera del plazo reglamentario establecido, por lo que debe ser considerada extemporánea y, en consecuencia, es correcta la resolución dictada por la Oficina Gestora.
En cuanto a la procedencia de la sanción impuesta al actor, considera que del examen de la resolución sancionadora se deduce que el acto impugnado goza de la necesaria motivación y, en consecuencia, el elemento subjetivo de la culpabilidad, a título de negligencia, ha quedado suficientemente acreditado.
- No justifica que resida más de 183 días en ningún otro país, ni que tenga un certificado de residencia fiscal en otro país, siendo aplicable según ART. 4 del modelo de convenio de la O.C.D.E, Cuando una persona pueda ser residente fiscal de dos Estados, se resolverá el conflicto de la siguiente manera. Será residente del Estado en el que tenga una vivienda permanente. Si tiene vivienda permanente en ambos Estados, que puede ser el caso, al constar como residencia comunicada la CALLE000 NUM004 , será residente en el que tenga unas relaciones personales y económicas más estrechas, que es con España, debido a que el núcleo principal de sus intereses económicos, es en España, que es donde obtiene un mayor volumen de ingresos en el año 2013, según los datos que consta en imputaciones y debido a que no aporta certificado de ingresos en extranjero.Según datos aportados por la seguridad social, tiene un contrato de trabajo indefinido, a tiempo completo desde el 13/9/2011, para el DIRECCION009 en España, realizando dicho trabajo de forma continuada, notemporal y a tiempo completo . No aporta que tenga una relación laboral, en ningún otro país mediante contrato de trabajo, siendo la única relación laboral justificada, la realizada con el DIRECCION009 España. No aporta certificado de residencia fiscal, no aporta certificado de ingresos en otros países, no aporta declaraciones de renta en el año 2013 en otro país. Por todo lo expuesto se le considera residente fiscal en el año 2013 en España y se somete a tributación los 181.169,58 euros obtenidos como rendimientos de capital mobiliario, obtenidos por el DIRECCION009.
Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR se argumenta, en síntesis, lo siguiente
'1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este periodo de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro pais. En el supuesto de paises o territorios considerados como paraiso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
c) Que los trabajos se realicen efectivamente en España. Se entenderá cumplida esta condición aun cuando parte de los trabajos se presten en el extranjero, siempre que la suma de las retribuciones correspondientes a los citados trabajos tengan o no la consideración de rentas obtenidas en territorio español de acuerdo con el articulo 13.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, no exceda del 15 por 100 de todas las contraprestaciones del trabajo percibidas en cada año natural. Cuando en virtud de lo establecido en el contrato de trabajo el contribuyente asuma funciones en otra empresa del grupo, en los términos establecidos en el articulo 42 del Código de Comercio, fuera del territorio español, el limite anterior se elevará al 30 por 100.
Frente a las argumentaciones de la Administración en la liquidación se debe precisar que la presunción que establece el art. 108 de la Ley General tributaria admiten prueba en contrario, como expresamente determina el apartado 1 de dicho artículo.
El recurrente alega que incurrió en error al presentar la declaración del IRPF como residente cuando no tenía tal condición y que realmente pretendía presentar la declaración por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Presenta, entre otros documentos el pasaporte donde se refleja, según manifiesta que estuvo en España 122 días en 2013, cifra que no es cuestionada por la Administración. También presenta documentos relativos a su cargo en el DIRECCION000 para el que presta sus servicios como vicepresidente, como se puede apreciar en la Memoria Anual de 2013 que aporta, en la que se indica que es el mayor grupo financiero de Ecuador y tiene presencia en Colombia, Perú, Miami y España.
También aporta u documento con sello de 'SUNAT. MESA DE PARTES. DIVISION DE SERVICIOS AL CONTRIBUYENTE. SECCION DE SERVICIOS AL CONTRIBUYENTE' con fecha 18 de abril de 2016, en que, entre otro conceptos figura un importe por el concepto de 'Total Renta neta Fuente Extranjera'
Pues bien, frente a los documentos referidos aportados, entre otros, tendentes a desvirtuar la presunción de lo declarado en la declaración presentada por el demandante, la Administración no efectúa una valoración de los días que considera que estuvo en España, pues de los 122 manifestados por el recurrente, la Administración nada opone y no justifica que se cumpla el requisito de los 183 días que establece el precepto citado, pues se limita la Administración a citar una manifestación genérica sobre las ausencias esporádicas, pero entre ambas cifras existe una diferencia de 61 días que no puede presumirse que se correspondan con ausencias esporádicas, ya que se trata de dos meses que no constituyen una cifra pequeña en relación con los 122 días que suponen aproximadamente cuatro meses y la Administración no razona los motivos por los que considera que, a pesar de tan elevado número de días los considera ausencias esporádicas.
Tampoco puede considerarse que la Administración motive debidamente la razón por la que no considera válido el documento en el que figura una declaración de impuestos en Perú teniendo en cuenta el sello que figura en el documento aportado.
Hay que precisar que ante las alegaciones y los documentos aportados por el recurrente tendente a presentar una prueba en contrario frente a la presunción de validez de la declaración presentada y el error que manifiesta, de conformidad con lo dispuesto en el art,. 105 de la Ley general Tributaria, en la administración en la que recae la carga de la prueba de que el recurrente cumplía los requisitos del precepto citado para ser considerado residente en España.
Por otro lado, se debe añadir que al ser la Administración la que pretende imputar al recurrente unos determinados rendimientos, le corresponde la carga de la prueba de que el contribuyente reúne los requisitos para su imputación, y en el presente caso supone que bebía haber acreditado la consideración de residente del recurrente.
Es necesario tener en cuenta que frente a la argumentación de la liquidación relativa al modelo de convenio de la OCDE, no existe un convenio de doble imposición con Perú, pues según la información del Portal Institucional del Ministerio de Hacienda, se encuentra en tramitación, y siendo Perú donde manifiesta el recurrente tener su residencia, no puede ser aplicable lo dispuesto en el modelo de convenio de la OCDE ante la ausencia de convenio de doble imposición con Perú, que es donde manifiesta el recurrente tener su residencia.
La Administración tampoco señala ningún otro país e incluso en la resolución del TEAR se alude al convenio con Portugal, sin que justifique qué relación tiene con el presente procedimiento en el que nada tiene que ver con Portugal.
En cuanto a las referencias de la Administración al domicilio declarado en la CALLE000 nº NUM004 de Madrid, manifiesta el recurrente que es el domicilio de la entidad en España, sin que la administración refiera argumentación alguna sobre si es un domicilio particular o vivienda o es el domicilio de la entidad, como manifiesta el demandante.
Tampoco se razona nada por la Administración sobre la manifestación del demandante de que los rendimientos que se le imputan proceden de una cuenta de no residentes.
Por todo lo expresado, debe concluirse que la liquidación no cumple los requisitos establecidos en el art. 102 de la Ley General Tributaria y particularmente, los establecidos en el art. 133.1.b de la misma Ley General Tributaria que regula la terminación del procedimiento de verificación de datos seguido en el presente caso, en cuanto no contiene la motivación suficiente, generando indefensión al contribuyente.
En consecuencia, se debe anular la liquidación y consecuencia de ello es que procede igualmente el acuerdo sancionador, al carecer del presupuesto de imposición de la sanción, por haberse anulado la liquidación de la que trae causa por la presente sentencia.
Los argumentos referidos determina que no procede entrar a valorar el resto de las alegaciones de las partes, que el demandante plantea de forma subsidiaria.
Por todo lo expresado, procede la estimación del recurso, declarando no conforme a derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación y acuerdo sancionador de los que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la devolución de los importes de la liquidación y acuerdo sancionador, caso de haberlos ingresado, con los correspondientes intereses legales desde la fecha de ingreso.
Fallo
Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Olegario, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 28 de mayo de 2019, sobre liquidación y acuerdo sancionador en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013, declarando no conforme a derecho la resolución recurrida del TEAR, anulándola y dejándola sin efecto así como la liquidación y el acuerdo sancionador de los que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la devolución de los importes de la liquidación y acuerdo sancionador, caso de haberlos ingresado, con los correspondientes intereses legales desde la fecha de ingreso. Con imposición de costas a la Administración demandada, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 500 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1175-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.