Sentencia Administrativo Nº 400/2012, Tribunal Superior de Justicia de Aragon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 70/2011 de 19 de Noviembre de 2012

Encabezamiento

T.S.J.ARAGON CON/AD SEC.2 ZARAGOZA SENTENCIA: 00400/2012 TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO (Sección 2ª).

ZARAGOZA -Recurso número 70/11- S E N T E N C I A Nº 400 de 2012 ILUSTRÍSIMOS SEÑORES PRESIDENTE : D. Eugenio A. Esteras Iguacel MAGISTRADOS : Dª Nerea Juste Díez de Pinos D. Fernando García Mata ____________________________ En Zaragoza, a diecinueve de noviembre de dos mil doce.

En nombre de S.M. el Rey.

VISTO, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN (Sección 2º), el recurso contencioso-administrativo número 70 de 2011 , seguido entre partes; como demandante ARAGOMAN S.L., representado por el Procurador D.Fernando Maestre Gutiérrez y defendido por el Letrado D.Francisco Gracia Cebolla; como demandada la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO , representada y defendida por el Abogado del Estado.

Es objeto de impugnación la resolución de 24 de noviembre de 2010 resolviendo las reclamaciones acumuladas 50/525/07 y 50/526/07 contra actos dictados por la Dependencia Regional de Inspección en Aragón de liquidación y sanción del Impuesto de Sociedades ejercicios 2002-2003-2004 y confirmando las resoluciones impugnadas.

Procedimiento : Ordinario.

Cuantía : 241.526'82 Euros.

Ponente : Ilmo. Sr. D. Eugenio A. Esteras Iguacel.

Antecedentes

PRIMERO .-Mediante escrito de 16-2-2011 la parte actora formuló recurso contencioso administrativo contra las resoluciones citadas que dio lugar a la incoación de los presentes autos número 70/11.

SEGUNDO .- Previa la interposición del recurso, y aportación del expediente administrativo, la parte actora dedujo demanda en suplica de que ' se dicte sentencia por la cual sean anuladas las dos resoluciones objeto de este recurso, bien por indefensión, bien, entrando en el fondo del asunto, por no ser conformes con el Ordenamiento Jurídico, declare el derecho de mi mandante a ser reembolsado de los gastos realizados para la suspensión de los actos impugnados y condene a la Administración a las costas de este procedimiento.' TERCERO .- La Administración demandada, en su contestación a la demanda, suplico se dictara sentencia desestimatoria del recurso.

CUARTO .- Recibido el proceso a prueba, se propuso por la parte actora documental, testifical y pericial, siendo admitida esta última y practicada con el resultado que consta en autos.

QUINTO.- Finalizado el período probatorio, las partes evacuaron el traslado para conclusiones sucintas por escrito, señalándose para votación y fallo del recurso el día 6-11-2012.

Fundamentos

PRIMERO .- En el presente recurso jurisdiccional se cuestiona la conformidad con el Ordenamiento jurídico de la resolución de 24 de noviembre de 2010 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Aragón, desestimatoria de las reclamaciones acumuladas nº 50/525/07 y 50/526/07 interpuestas por ARAGOMAN, S.L. contra actos dictados por la Dependencia Regional de Inspección, de la Delegación Especial de Aragón de la Agencia Tributaria, sobre liquidación y sanción del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2002, 2003 y 2004, derivadas de acta de disconformidad extendida el 20 de diciembre de 2006.

. SEGUNDO .- Las actuaciones de la Inspección tributaria y la regularización que se hace en el impuesto y ejercicios citados obedece a la no admisión como gasto deducible por la sociedad recurrente -matriculada en la actividad 'Servicios de Limpieza, Grupo 922- de la totalidad de la base imponible consignada en las facturas contabilizadas de El Cisne Limpiezas Generales, S.L. y Brillo y Control, S.L.

Importa destacar, entre los antecedentes necesarios para la decisión del recurso, las conclusiones que se expresan en el informe complementario al acta de disconformidad que, en su estudio y exposición detallados de la documentación obrante a los folios 1 a 1495, aparece en los folios 19 a 62 de la subcarpeta de actas del expediente de inspección.

'Conclusiones de la comprobación realizada.

La inspección ha puesto de manifiesto la imposibilidad material de que El Cisne Limpiezas Generales S.L. y Brillo y Control S.L. hayan podido realizar la prestación de servicios de limpieza para Aragoman S.L. en el número de horas que figura en determinadas facturas y en el importe que figura facturado por dietas y transporte.

La existencia de unas facturas recibidas por Aragoman S.L. que no se corresponden con una prestación efectiva de servicios de su emisor se explica por la fuerte vinculación de El Cisne Limpiezas Generales S.L. y Brillo y Control con Aragoman S.L. (empleo de socios, administradores y familiares) ya que aunque, formalmente no se produce, si existe de hecho: Existen contrataciones cruzadas; existe total dependencia económica de unas empresas respecto de otra; el cobro de estas facturas no se efectúa de la forma habitual que ambas empresas utilizan con otros clientes -mediante recibo abonado en la cuenta bancaria- sino que se realiza mediante cheque al portador cobrado, en ocasiones, incluso por el administrador de Aragoman S.L. que luego, al parecer y según manifiestan, entrega en efectivo a Dª Eva María o Dª Amparo sin que, ni la entidad bancaria (CAI), sepa con certeza si actúan en representación de Aragoman S.L., de El Cisne o de Brillo y Control S.L. tal es el grado de relación entre empresas aunque, formalmente, aparezcan como entidades diferentes.

Además, no ha quedado acreditado que la cantidad de las cantidades cobradas por las facturas emitidas a Aragoman S.L. se haya incorporado al patrimonio de las entidades El Cisne Limpiezas Generales, S.L. y Brillo y Control S.L.

Existen una serie de aspectos coincidentes en la actuación de El Cisne Limpiezas Generales S.L. y Brillo y Control S.L. y empresas subsiguientes en el tiempo (Ozalux S.L.): En las declaraciones de IVA presentadas por El Cisne Limpiezas Generales S.L. y Brillo y Control S.L. aparece una elevada cifra de IVA soportado que no queda lógicamente explicado ni formalmente acreditado.

Ambas sociedades son consecutivas en el tiempo y sus socios constituyentes son de un mismo entorno familiar.

Su principal cliente es Aragoman S.L.

Tras un periodo presentando declaraciones pasan a estar inactivos. Posteriormente, se venden las participaciones a una persona que resulta estar ilocalizada en el domicilio fiscal declarado y pasa a ser socio único y administrador formal de la entidad, aunque no consta que efectúe ningún acto de administración.' En el informe complementario se exponen también las causas determinantes de la aplicación del régimen de estimación indirecta.

En virtud del artículo 53.1.c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, Ley General Tributaria , del artículo 64.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, y del art. 10.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , la Inspección considera que se ha producido un incumplimiento sustancial de las obligaciones contables debido a que: 'Existen determinadas facturas recibidas por Aragoman S.L. de Limpiezas Generales el Cisne S.L. y Brillo y Control, S.L. que, de acuerdo con las actuaciones realizadas, ponen de manifiesto la imposibilidad de que la totalidad de los servicios que figuran en las facturas recibidas, hayan sido prestados por estas empresas debido a la falta de infraestructura personal.

Por tanto, debido a que nos encontramos con facturas en las que existen servicios que se han prestado parcialmente por las emisoras será preciso determinar la base imponible por la prestación de los servicios realmente prestados al objeto de considerarlos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades.' Se justifican los medios elegidos para determinar las bases imponibles, de acuerdo con el art. 53.2 de la citada Ley General Tributaria .

'En el presente caso, disponiendo de: Los desgloses de las facturas recibidas al constar en ellos el número de horas de trabajo facturadas al precio de 10 euros la hora, el periodo a que se refiere la factura, las cantidades facturadas por dietas y desplazamiento, etc.

Los trabajadores que figuran dados de alta en la Seguridad Social por El Cisne Limpiezas Generales S.L., Brillo y Control S.L., así como las fechas de alta y baja en las empresas citadas.

El texto publicado en el Boletín Oficial de la Provincia de los Convenios Colectivos para el sector de limpieza en edificios y locales aplicables a 2002, 2003 y 2004.

Permiten determinar el número de horas que, como máximo, han podido ser facturadas mensualmente por El Cisne Limpiezas Generales S.L. en 2002 y Brillo y Control S.L. en 2003 y 2004.

En este cálculo de horas, por ser mas favorable, no se han considerado posibles faltas de asistencia al trabajo de los empleados, ni bajas por enfermedad de los mismos, ni que determinados trabajadores pudieran desempeñar tareas que no se facturen a clientes por no ser propiamente de limpieza sino que son tareas administrativas, de organización, etc.'.

Con base en lo que antecede se practica la liquidación correspondiente por la Dependencia Regional de Inspección, confirmada por el acuerdo del TEAR recurrido.

TERCERO .- La parte demandante alega la nulidad de actuaciones por haber sufrido indefensión como consecuencia de la denegación por la Inspección de las pruebas documentales solicitadas, así como el TEAR que únicamente admitió una parte respecto de las aportadas con el escrito de alegaciones.

Estas pruebas se refieren tanto a documentación relativa a las inspecciones que se llevaron a cabo con las empresas subcontratistas como a determinada prueba testifical.

Sobre la documentación correspondiente a empresas subcontratistas de la recurrente, debe hacerse remisión a cuanto se razona en los folios 11 a 13 del acta de disconformidad, en la que se expone que la inclusión de documentos de otras sociedades se debe a que la regularización de que se trata se refiere a relaciones que mantiene con dichas sociedades.

En todo caso, cuando se trata de comprobar si determinadas operaciones facturadas se corresponden con la realidad es imprescindible contrastar los datos de todas las sociedades supuestamente intervinientes en las mismas, como se ha hecho en el presente supuesto, en el ejercicio de las funciones de la Inspección y de las facultades reconocidas en los arts. 141 y 142 de la Ley General Tributaria y con los límites que surgen del carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria por lo que la incorporación de documentación ajena a la demandante debe circunscribirse a la que sea necesaria para comprobación respectiva.

Asimismo, teniendo en cuenta la existencia en el expediente de la documentación relacionada con las sociedades subcontratistas, no se justifica en la demanda la medida en que la falta de acceso al resto de la documentación es imprescindible y su denegación pueda generar indefensión a la demandante.

En cuanto a la denegación de la prueba testifical propuesta, dado el contenido de la documental obrante en el expediente y, en especial, las cuestiones que se debaten, se está en el ámbito propio de la prueba documental que es la mas idónea para acreditar la prestación o no de determinados servicios mediante la aportación de todos aquellos documentos de los que, con mayor certeza, puede obtenerse la conclusión de su efectiva realización sin que su sustitución por una prueba testifical sea por tanto posible.

CUARTO.- En relación con el fondo del asunto la parte demandante se refiere a la capacidad de prestación de los servicios facturados por parte de las empresas subcontratistas y a la realidad y acreditación del pago a los subcontratistas de los servicios subcontratados, con reproducción en sus Fundamentos jurídicos VI y VII a las alegaciones en la vía administrativa y cuestiona la aplicación del método de estimación indirecta en la regularización practicada; ante este planteamiento bastaría con hacer remisión a la fundamentación jurídica que se expresa en el acta de disconformidad e informe complementario, ratificados por la Jefatura de la Dependencia Regional de Inspección y, a la resolución del TEAR para desestimar estas alegaciones.

No obstante, en el Fundamento jurídico VIII de la propia demanda se hace referencia a la presunción de certeza de los hechos comprobados por la Inspección y al alcance de sus conclusiones.

Para resolver sobre esta alegación debe partirse de lo dispuesto en el art. 144 de la citada Ley General Tributaria de 2003 -cuyo antecedente se encuentra en el art. 145.3 de la Ley General Tributaria de 1963 - y de la doctrina expresada en la sentencia 76/1990, de 26 de abril , del Tribunal Constitucional, seguido por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, entre otras, por la sentencia de 16 de octubre de 1996 (RJ, 1996, 8604 ) o la de 15 de marzo de 2012 (RJ, 2012, 5070), sobre el valor y alcance de las actas extendidas por la Inspección tributaria.

Conforme a esta doctrina y según los términos de la sentencia constitucional 76/1990, el acta sería '... un primer medio de prueba sobre hechos que constan... cuyo valor y eficacia ha de medirse a la luz del principio de libre valoración de la prueba...' y '... ese valor probatorio solo puede referirse a los hechos comprobados directamente por el funcionario, quedando fuera de su alcance las calificaciones jurídicas, los juicios de valor o las simples opiniones que los inspectores consignen'.

En este contexto debe decirse que las dos manifestaciones que, sobre la presunción de certeza de las actas de la Inspección, se hacen en la demanda carecen de virtualidad, pues la explicación que se da acerca del número de trabajadores afiliados a la Seguridad Social de las subcontratistas, en el sentido de que estos tuvieran trabajadores en situación irregular o que hubieran, a su vez, subcontratado parte de lo que facturaban, carece de todo soporte probatorio; a su vez, en relación con la modalidad de pago de los servicios supuestamente prestados se presenta como prueba las actas extendidas a las propias sociedades subcontratistas (docts. 94 a 120 aportados con el escrito de alegaciones en la reclamación económico-administrativa) pero ningún análisis o referencia concretos se hacen a los puntos de dichos documentos de los que pudiera inferirse que los pagos fueron efectivamente realizados.

A instancia de la parte demandante se ha practicado prueba pericial con la misma finalidad de desvirtuar las actuaciones de la Inspección.

Se ha aportado un informe de parte, emitido por un Economista Colegiado y Auditor de Cuentas, y se ha practicado también prueba pericial judicial mediante intervención y dictamen de un Economista y Auditor de Cuentas.

La valoración de esta última, en relación con la anterior, pone de manifiesto, en primer término, que la eficacia probatoria que corresponde a las condiciones de imparcialidad y objetividad, inherentes al perito judicial por la forma de su nombramiento conforme al art. 339 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , queda en este caso profundamente disminuida ya que, según se infiere de la determinación del objeto de pericia articulada por la parte actora y del contenido del propio informe pericial, en realidad la actuación del perito judicial, el cuerpo de su informe y sus conclusiones, vienen a ser un juicio sobre la corrección técnica del informe de parte, lo que no basta para desvirtuar las conclusiones de la Inspección, dado que el perito de parte -no obstante estar reconocida su intervención como prueba pericial en el art. 336 de la citada Ley procesal - no reune las citadas cualidades de imparcialidad y objetividad de modo que, por sí sola, esta prueba no tiene la fuerza de convicción que si ostenta la prueba pericial judicial.

En otros términos, el informe del perito procesal viene prefigurado por la prueba de parte y, en esta medida, no tiene la eficacia suficiente para enervar las conclusiones que, de forma imparcial y objetiva, se emiten por los funcionarios de la Inspección Tributaria.

Bastará con indicar que, en el escrito de proposición, se pide por la parte actora que '... por un auditor'... emita informe sobre los siguientes extremos: '1.Juicio que le merece el informe pericial 1, antes mencionado...', es decir, el emitido por el perito de parte. A su vez, el perito judicial se refiere '... al informe pericial del cual ...se emite juicio' (IV,1) o '...informe pericial del que emitió juicio...' (IV,4) y, en aclaraciones solicitadas por el Abogado del Estado, matizó que únicamente enjuiciaba el informe del perito de parte y que '... por consiguiente debía examinar únicamente dicho informe y la documentación aportada.'.

En segundo lugar, atendiendo al cuerpo del informe del perito judicial, debe ponerse de relieve que su estructura viene a corresponder a la que se desarrolla en el informe de parte y que su contenido consiste en asumir y corroborar las distintas partes de aquel, sin razonamiento explicativo alguno.

En todo caso, la coincidencia en las conclusiones acerca de la situación de la contabilidad, el número de horas de los trabajadores y la realidad de la prestación de los servicios no puede inferirse, meramente, de las facturas o contratos elaborados. En este punto, debe ser destacada la falta de mención y de valoración de los numerosos extremos de hecho que, a lo largo del acta de disconformidad e informe complementario, se han consignado por la Inspección para establecer sus propias conclusiones, y que se recurren y detallan en las que, a su vez, enumera el Abogado del Estado en su escrito final.

Por todo lo anterior procede la confirmación de la liquidación cuestionada y, en cuanto subordinada a ella, también la sanción impuesta sobre la que en la demanda no se hace alegación diferenciada sobre sus requisitos.

QUINTO .- Los precedentes fundamentos poner de relieve la absoluta falta de consistencia de las alegaciones de la parte demandante, lo que determina, no solo la desestimación del recurso sino también la apreciación de un comportamiento procesal temerario y la expresa condena en costas, según el art. 139.1 de la LJCA .

En atención a lo expuesto esta Sección pronuncia el siguiente ,

Fallo

PRIMERO .- Desestimar el presente recurso contencioso-administrativo nº 70/11.

SEGUNDO .- Imponer las costas del recurso a la parte actora.

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente, celebrando la Sala au­ diencia pública, en el mismo día de su pronunciamiento, doy fe.