Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
NIG:28.079.00.3-2019/0028723
Procedimiento Ordinario 1536/2019
Demandante:D. Ernesto
PROCURADOR D. JAVIER CAMPAL CRESPO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 402/21
RECURSO NÚM.: 1536/2019
PROCURADOR D. JAVIER CAMPAL CRESPO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En la Villa de Madrid, a siete de julio de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1536-2019 interpuesto por D. Ernesto, representado por el Procurador D. JAVIER CAMPAL CRESPO contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26 de julio de 2019, por la que se resuelve la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2008, contra el acuerdo de liquidación provisional, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba, ni habiéndose celebrado vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo la audiencia del día 06/07/2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
Fundamentos
PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 26 de julio de 2019, en la que acuerda desestimar la reclamación económico administrativa número NUM000, interpuesta contra acuerdo de liquidación (N° de liquidación: NUM001 ) dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 0A/2008 , siendo la cuantía de la reclamación de 25.715,84 euros.
SEGUNDO:El recurrente solicita en su demanda que se acuerde anular la Resolución de fecha 26.07.2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, Sala Primera, dictada en el procedimiento NUM000, por la que se desestima la reclamación presentada por esta parte frente al acuerdo de liquidación (Núm. de liquidación NUM001) dictada por la AEAT, en relación al IRPF, ejercicio 0A/2008 en relación al IRPF, ejercicio 0A/2008, de fecha 13 de julio de 2016, referencia NUM002, Expediente referencia NUM003, que habrá de declararse igualmente anulada, y ello por ser contraria a Derecho y lesiva para los intereses del demandante, con expresa declaración de la imposibilidad por parte de la Administración Tributaria de volver a emitir una nueva liquidación de no completarse el expediente respecto del que se pretende emitir liquidación.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que con fecha 27 de abril de 2016, se recibe requerimiento que da lugar al inicio de un nuevo procedimiento de comprobación limitada, pues esta parte ya había sido objeto de otro procedimiento con el mismo idéntico objeto en el año 2012, el cual fue anulado, por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, y que derivado de ello, resulta que este nuevo requerimiento viene a solicitar una serie de documentación que ya obraba en poder de la Administración actuante, precisamente aportado a raíz del anterior procedimiento de comprobación limitada anulado.
En respuesta al requerimiento recibido, se presentó por esta parte el escrito de fecha 10.05.2016 en el que se da respuesta a lo solicitado y se aporta la documentación solicitada, salvo aquella que ya fue aportada a la Administración demandada en fecha 24.12.2012. El Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24.02.2016 que anula el procedimiento seguido por la Agencia Tributaria en el año 2012, precisamente porque no constaban en el expediente administrativo los documentos, que ya aportara esta parte el 24.12.2012, acreditativos de los gastos de adquisición de la vivienda objeto de reinversión. Que la razón por la que esta parte no aporta toda la documentación solicitada en el mismo es porque simplemente no dispone de ella. Después de 9 años y dos mudanzas, parte de la documentación requerida no se encuentra. Que no puede exigirse al administrado un deber de custodia de tal magnitud, siendo como ya fue, objeto de un procedimiento anterior y, siendo cierto como es, que ya se aportó la documentación requerida ahora por segunda vez, en un procedimiento de la misma naturaleza y alcance. En la propuesta de liquidación de 12 de diciembre de 2012, se cuantificó en la cantidad de 14.938,47 euros, pues se valoró la compraventa en 513.328,42 euros, incluidos los gastos, siendo el importe de compraventa el de 498.389,95 euros. Sin embargo, y sin mediar explicación alguna, en la Resolución con Liquidación Provisional subsiguiente, de fecha 13 de marzo de 2013, nada se menciona acerca del importe correspondiente a los gastos para la adquisición de la vivienda objeto de reinversión, simplemente habían desaparecido, y ahora el importe que la Agencia Tributaria estimaba, ya no era el de 513.328,42 euros, sino de 498.389,95, es decir, 14.938,47 euros menos.
Manifiesta que durante la tramitación de la reclamación económico-administrativa que por esta parte se interpuso frente a dicha resolución ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, se descubre que la Administración tributaria 'ha perdido' los datos correspondientes a los gastos en los que esta parte incurrió a la hora de la compra de la vivienda objeto de reinversión, y por ello, de manera absolutamente incomprensible decide no tener en cuenta ningún gasto. Ello provocó la anulación por el TEAR del procedimiento, ante la evidente falta de la más mínima diligencia y la clara indefensión que estaba provocando a esta parte, a la que primero se le calculan y notifican unos gastos por valor de 14.938,47 euros, para luego pasar a ser cero, y todo ello además, sin notificación alguna o justificación en el expediente.
Que la Administración dicta la resolución de fecha 13 de julio de 2016, que se aporta como documento número 9, recurrida ante el TEAR, cuya resolución aquí se recurre, indicando que estima en parte las alegaciones de esta parte y evita contestar directamente a las alegaciones de esta parte y lo que hace es tomar en consideración como gastos de adquisición un importe, concretamente el de 14.000,00 euros.
Entiende que la Administración actuante no puede liquidar a esta parte al haber extraviado la documentación acreditativa de los gastos a los que esta parte tiene derecho de deducción, y en vez de intentar rebatir los argumentos de esta parte, incluye una cantidad que considera 'adecuada'. Que como consecuencia del extravío de la documentación acreditativa de los gastos a cuya deducción esta parte tendría derecho, la administración no podrá liquidar cantidad alguna, pues cualquier cantidad que decida tomar en consideración no podrá ser acreditada y por lo tanto no responderá a lo establecido por la Ley, que es a la que ha de estar sometida cada decisión de la Administración, y no el criterio que en cada momento le parezca adecuado.
Considera que lo que se discute ahora no es el derecho a la exención, que no se ha discutido ni por la Administración ni por mi representado, sino cómo se hace el cálculo de la liquidación, dado que para ello la Administración 'inventa' importes que figuraban en documentos aportados por el demandante, y posteriormente extraviados por la Administración. De conformidad con el artículo 28 de la Ley 39/2015, el demandante no está obligado a aportar nuevamente documentación que ya aportó cuando le fue requerida a la misma Administración. Lo que se discute aquí es que a consecuencia de carecer de la documentación que acredite los gastos en los que el demandante incurrió en su momento para la adquisición de su nueva vivienda habitual, la Administración los determine a su antojo, cuando anteriormente en un procedimiento idéntico fueron aportados y tenidos en cuenta, variando los importes con respecto a aquel expediente.
Para determinar el valor de adquisición del inmueble hay que añadir también los gastos y tributos vinculados al préstamo hipotecario que financia la compra: gastos de notaría, Registro de la Propiedad, gestoría, tasación, e Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. Todos esos documentos fueron aportados a la Administración Tributaria el 12.12.2014, tal y como ha declarado probado el TEAR de Madrid en su resolución de fecha 24.02.2016.
Cita la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 26 d marzo de 2012, Recurso de Casación número 5827/2009 y alega que no cabría iniciar un nuevo procedimiento de inspección que tuviera el mismo objeto que el anterior. Lo que no cabe es que ante una anulación total de la liquidación primitiva por defectos sustantivos pueda volver la Inspección a liquidar sin necesidad de tramitar de nuevo el procedimiento, pues al margen de otras consideraciones ello significaría ni más ni menos que privar al administrado de su derecho a que las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación concluyan en el plazo de 12 meses fijado por la ley. La Administración inició su segundo procedimiento mediante el requerimiento de fecha 20.04.2016 y que vuelve a concluir de la misma manera y con la comisión de los mismos defectos, que el procedimiento que ya fuera anulado por la Resolución del TEAR de fecha 24.02.2016. Conforme a lo dispuesto en Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común en su artículo 35.f), y la Ley 58/2003, General Tributaria en su artículo 34.h) establecen que la Administración actuante no puede requerir documentación que ya obra en su poder. Actualmente también artículo 28.2 y 28.3 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.
TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que en materia de carga de la prueba en los procedimientos tributarios la normativa básica acerca de dicha materia es la contenida en el artículo 105 de la LGT. En el presente caso nos encontramos con que es la parte demandante la que pretende hacer valer un derecho que económicamente le beneficia, por lo que, con arreglo a la normativa citada y a la interpretación que de la misma han realizado los tribunales, es a dicho sujeto pasivo al que le incumbe la carga de probar dicha circunstancia.
Manifiesta que el recurrente, mediante escritura pública de 23 de mayo de 1995, adquiere un inmueble sito en c/ DIRECCION000 NUM004, de Madrid, por un valor de compra de 57.096,15 €, más los gastos aportados que ascienden a 4.242,18 €. Lo transmite en el año 2008, según escritura, por 315.000,00 €. La Administración Tributaria descuenta de tal valor de transmisión 3.806,29 € del pago de plusvalía. También tiene en cuenta la carga hipotecaria pendiente del reconocimiento de deuda aportado (fechado en 2005) y que ascendía a 39.450,00 €. Por tanto el importe total obtenido por la transmisión de la vivienda habitual que debería haber reinvertido para que la ganancia patrimonial quedara totalmente exenta es 271.743,71 euros. Mediante escritura pública de fecha 26 de junio de 2008, adquiere un inmueble sito en c/ DIRECCION001 NUM005 Rivas-Vaciamadrid, con un valor de adquisición de 517.995,18 € (466.662.20 € de valor de compra + 37.332,98 € de pago de Iva al 8%, + 14.000,00 de gastos de notarios, registros, gestorías, etc...). . Su porcentaje de participación es del 50% (258.997,54€ su participación). En esa misma fecha se obtiene un préstamo hipotecario por importe de 372.628,00 euros (186.314,00 € su participación) también al 50% de titularidad. Según los art. 34 a 36, la disposición transitoria novena Ley IRPF y 40 del Reglamento la determinación del importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales que procedan de la transmisión, onerosa o lucrativa, de elementos patrimoniales no afectos viene determinada por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición de los elementos patrimoniales.
Tal y como se recoge en la liquidación, los importes invertidos en la adquisición de la nueva vivienda habitual, cuando el recurrente estaba soltero fueron:
.- 38.064,49 € entregadas a la constructora en la firma del contrato suscrito con Agesul. .- 22.676,77 € entregadas el día 31/01/2008 según factura número NUM006.
.- 38.936,76 € abonadas mediante pagarés desde el 10/02/2006 y hasta el 10/12/2007 que figuran en el contrato suscrito con Agesul.
Total cantidades abonadas en estado de soltero: 99.678,02 €.
Mientras que cuando estaba casado, el recurrente y su cónyuge abonaron las siguientes cantidades:
.- 45.689,16 € de los que le corresponden el 50% (abonado en estado de casado) que es la diferencia pendiente entre el valor de compra, el préstamo solicitado y lo abonado anteriormente en estado de soltero. (517.995,18 - 372.628,00 - 99.678,02 = 45.689,16 € de los que le corresponden 22.844,58 €).
.- Amortización e intereses abonados del préstamo solicitado para la adquisición hasta el 31/12/2008: 67.746,87 € de los que le corresponden el 50%: 33.873,43 €.
Por lo que el total reinvertido por el titular al 31 de diciembre de 2008 en la adquisición de una nueva vivienda habitual es el importe total de 156.396,03 €.
Este importe es inferior al obtenido por la transmisión, descontado el préstamo pendiente, que, como ya hemos expuesto, ascendía a 271.743,71 euros.
Por tanto debe tributar la parte proporcional de ganancia patrimonial correspondiente al importe no reinvertido, ascendiendo la ganancia no exenta a 97.969,78 euros (115.347.68 / 271.743,71 X 230.803,70).
En definitiva, el recurrente, según hizo constar en su declaración de IRPF 2008, obtuvo una ganancia patrimonial que declaró exenta con compromiso de reinversión en una nueva vivienda habitual dentro de los dos años siguientes. Sin embargo, a fecha 24 de enero de 2010, fecha en la que se cumplieron los dos años desde la trasmisión de la vivienda generadora de la ganancia que declara exenta, no había materializado la totalidad de la reinversión del importe obtenido por la transmisión en la adquisición de una nueva vivienda habitual, por lo que le correspondía tributar por ella.
Nada de esto es desvirtuado en el escrito de demanda, que se limita a hacer alegaciones genéricas, carentes de concreción, oponiéndose a la liquidación practicada, pero sin acreditar en modo alguno que los cálculos realizados por la Administración Tributaria adolezcan de error u omisión, ni proponer ningún cálculo alternativo, ni concretar ninguna otra cantidad y mucho menos justificarla, habiendo tenido en cuenta la liquidación todos los gastos incurridos tanto en la venta de la primera vivienda, como en la adquisición de la segunda, según lo detallado en la propia liquidación. El recurrente se limita a argumentar la falta de documentos en el expediente, sin que concrete cuales son los documentos que faltan, cuáles son las concretas cantidades que no han sido tenidas en cuenta, o cuáles son los documentos que dice que la Administración ha perdido, sin que conste que en ningún momento haya hecho uso de su derecho de solicitar ampliación del expediente, al amparo del artículo 55 de la LJCA. En definitiva, la liquidación detalla con absoluta precisión las cantidades que han de someterse a tributación, derivadas de la diferencia entre el valor de transmisión de un inmueble y el valor de adquisición de otro, gastos incluidos, sin que la parte actora soporte sus pretensiones en concreción o documentación alguna, por lo que las mismas no pueden prosperar.
CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en la liquidación provisional, de fecha 13 de julio de 2016, en su apartado de 'HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN', expresa lo siguiente:
'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente conceptos e importes. En concreto:
- Se aumenta la base imponible del ahorro declarada en el importe de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, según lo dispuesto en los artículos 6.2.d , 33 a 37 y 39 de la Ley del Impuesto .
- Se modifica el importe obtenido en la transmisión de la vivienda habitual susceptible de reinversión a efectos de la exención de la ganancia patrimonial, al no ajustarse a lo establecido en el artículo 35.3 de la Ley del Impuesto .
- Se modifica el importe reinvertido en el ejercicio en la adquisición de la nueva vivienda habitual, al no ajustarse a lo establecido en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto .
- Se modifica el importe que ha de reinvertir en vivienda habitual en los dos años siguientes, en virtud del artículo 38 de la Ley del Impuesto y el 41 del Reglamento.
- Se modifica el importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversión, por la transmisión de la vivienda habitual, al no ajustarse a lo establecido en e l artículo 38 de la Ley del Impuesto .
- La compensación, solicitada por usted, entre su cuota diferencial y la de su cónyuge, no cumple los requisitos establecidos en el artículo 97.6 de la Ley del Impuesto .
- Se suprime la deducción aplicada por adquisición de vivienda habitual al no superar los importes de la ganancia exenta y las deducciones aplicadas por deducción vivienda y cuenta vivienda, por lo que no cumple con los requisitos establecidos en el art. 68 de la Ley de IRPF .
- Una vez estudiada la documentación aportada en fase de alegaciones y de la información existente en la base de datos de la Agencia Tributaria, se ha procedido a la regularización de la exención aplicada con el siguiente desglose:
Según consta en la declaración IRPF 2008 en este ejercicio obtuvo una ganancia patrimonial por la enajenación de su vivienda habitual que declaró exenta cuyo importe asciende a 231.289,05 € y con compromiso de reinversión en una nueva vivienda habitual dentro de los dos años siguientes. De la información existente en las bases de datos de la AEAT se ha procedido a la comprobación de la exención aplicable habiéndose detectado los siguientes datos: - En relación con el inmueble generador de la ganancia declarada exenta se trata de un inmueble sito en c/ DIRECCION000 NUM004 con NUM007 (Madrid) Fue adquirido mediante escritura pública de fecha 23/05/1995.
-En relación al inmueble en el que se materializa la reinversión, se trata de un inmueble sito en DIRECCION001 NUM005 Rivas-Vaciamadrid con RC NUM008. La adquisición se realizo mediante escritura pública en fecha 26/06/2008. El valor de adquisición asciende a 517.995,18 € (466.662.20 € de valor de compra + 37.332,98 € de pago de Iva al 8%, + 14.000,00 de gastos de notarios, registros, gestorías, etc...). .Su porcentaje de participación es del 50% (258.997,54€ su participación). En esa misma fecha se obtiene un préstamo hipotecario por importe de 372.628,00 euros (186.314,00 € su participación) también al 50% de titularidad
- La exención por reinversión se regula en: ' IRPF 2008 y siguientes: - Art. 38 de la Ley 35/2006 (LIRPF) - Arts. 41 , 54 y 55 del R.D. 439/2007 (Reglamento del IRPF) De conformidad con estos artículos las ganancias patrimoniales obtenidas en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente pueden resultar exentas, cuando el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de otra vivienda habitual o en la rehabilitación de aquella que vaya a tener tal carácter. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de la transmisión. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
El incumplimiento de cualquiera de las condiciones de la reinversión determina el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente. En tal caso, el contribuyente debe imputar la parte de la ganancia patrimonial que resulte no exenta al año de su obtención, practicando, para ello, declaración-liquidación complementaria con inclusión de los intereses de demora. Esta declaración se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al periodo impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.
- Según consta en su declaración de IRPF 2008, en este ejercicio obtuvo una ganancia patrimonial que declaró exenta con compromiso de reinversión en una nueva vivienda habitual dentro de los dos años siguientes. A día 24/01/2010 fecha en la que se cumplen los dos años desde la trasmisión de la vivienda generadora de la ganancia que declara exenta, no consta que se haya materializado la totalidad de la reinversión del importe obtenido por la transmisión en la adquisición de una nueva vivienda habitual. En concreto, no consta que el contribuyente haya invertido el importe total que figura con compromiso de reinversión de una nueva vivienda habitual, ni se ha comprobado que el importe que declara reinvertido hasta el 31/12/2008 en la adquisición de una nueva vivienda habitual sea correcto.
En consecuencia se practica por parte de la Administración liquidación provisional sometiendo a tributación parte de la ganancia patrimonial por usted declarada como exenta por reinversión y con compromiso de reinversión en los dos años siguientes.
En base a datos obrantes se ha comprobado que el titular adquirió una vivienda el 23/05/1995 por un valor de compra de 57.096,15 € más los gastos aportados que ascienden a 4.242,18 €. El valor de transmisión según escritura asciende a 315.000,00 €, de los que se han descontado 3.806,29 € del pago de plusvalía. También se ha tenido en cuenta la carga hipotecaria pendiente del reconocimiento de deuda aportado (fechado en 2005) y que ascendía a 39.450,00 €. Por tanto el importe total obtenido por la transmisión de la vivienda habitual que debería haber reinvertido para que la ganancia patrimonial quedara totalmente exenta es 271.743,71 euros. Según los art. 34 a 36, la disposición transitoria novena Ley IRPF y 40 del Reglamento la determinación del importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales que procedan de la transmisión, onerosa o lucrativa, de elementos patrimoniales no afectos viene determinada por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición de los elementos patrimoniales.
Según el artículo 35. Transmisiones a título oneroso. 1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho. b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan. 3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste. De acuerdo con la normativa expuesta, y según la documentación aportada el importe de la ganancia patrimonial obtenida asciende a 230.803,70 euros. En cuanto a los importes invertidos en la adquisición de la nueva vivienda habitual se ha comprobado que el titular en estado de Soltero ha abonado las siguientes cantidades: .- 38.064,49 € entregadas a la constructora en la firma del contrato suscrito con Agesul. .- 22.676,77 € entregadas el día 31/01/2008 según factura número NUM006. .- 38.936,76 € abonadas mediante pagarés desde el 10/02/2006 y hasta el 10/12/2007 que figuran en el contrato suscrito con Agesul. Total cantidades abonadas en estado de soltero: 99.678,02 €.
Se ha comprobado que el titular y su cónyuge en estado de Casado han abonado las siguientes cantidades: .- 45.689,16 € de los que le corresponden el 50% (abonado en estado de casado) que es la diferencia pendiente entre el valor de compra, el préstamo solicitado y lo abonado anteriormente en estado de soltero. (517.995,18 - 372.628,00 - 99.678,02 = 45.689,16 € de los que le corresponden 22.844,58 €). .- Amortización e intereses abonados del préstamo solicitado para la adquisición hasta el 31/12/2008: 67.746,87 € de los que le corresponden el 50%: 33.873,43 €.
El total que este órgano gestor entiende reinvertidos por el titular al 31/12/2008 en la adquisición de una nueva vivienda habitual es el importe total de 156.396,03 €. Este importe es inferior al obtenido por la transmisión, descontado el préstamo pendiente, que según se indicó anteriormente asciende a 271.743,71 euros. Por tanto debe tributar la parte proporcional de ganancia patrimonial correspondiente al importe no reinvertido. Asciende la ganancia no exenta a 97.969,78 euros (115.347.68 / 271.743,71 X 230.803,70).
Asimismo se comprueba que el titular en el ejercicio 2005 y 2006 se ha practicado deducción por adquisición de la vivienda de la DIRECCION000, por lo que se deberá de tener en cuenta dicho importe a efectos de practicar deducción por la adquisición de la nueva vivienda sita en DIRECCION001 de Rivas, y que en el IRPF 2007 se aplica deducción por cuenta ahorro vivienda por un importe deducido de 9.015,00 € por lo que también se tiene que tener en cuenta a efectos de aplicar la deducción por la nueva vivienda. Vistas las declaraciones presentadas en 2008, 2009 y 2010 y comprobados los pagos efectuados en 2008, 2009 y 2010, se comprueba que el titular ha practicado deducción por las cantidades abonadas por el préstamo en 2008, 2009 y 2010 por lo que, ya no se pueden tener en cuenta que las cantidades deducidas en 2009 y 2010 se consideren como cantidades con compromiso a reinvertir en los dos años siguientes, pues éstas han sido aplicadas a efectos de deducción en dichos ejercicios.
Para que un titular de vivienda se pueda aplicar deducción por la adquisición de la nueva vivienda habitual, hay que tener en cuenta que las ganancias exentas por reinversión no son deducibles ni las cantidades deducidas por anteriores viviendas habituales y por cuenta vivienda, es decir, cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrán practicar deducciones por la nueva vivienda hasta que el importe invertido en ella exceda de las cantidades invertidas en las anteriores que hubieran gozado de deducción y cuando la transmisión de la vivienda habitual hubiera generado una ganancia exenta por reinversión, la base de deducción por adquisición de la nueva vivienda habitual se minorará en el importe de la ganancia patrimonial exenta, no pudiéndose practicar deducciones hasta que el importe invertido supere la suma del precio de adquisición de las viviendas anteriores, en la medida en que hubiera gozado de deducción, más la ganancia patrimonial exenta en la anterior.
En su caso el importe total abonado hasta el 31/12/2008 ascendió a 156.396,03 €, las deducciones practicadas en los años 2005 y 2006 por la vivienda habitual anterior ascendieron a 16.215,14 € y la deducción por cuenta vivienda practicada en el IRPF 2007 ascendió a 9.015,00 €, y la ganancia exenta por reinversión calculada en esta propuesta de liquidación asciende a 132.833,92 € por lo que el titular tiene que abonar la totalidad de las cantidades mencionadas anteriormente para poder practicar deducción por adquisición de la nueva vivienda. Dicho importe asciende a (132.833,92 + 16.215,14 + 9.015,00 = 158.064,06 €), por lo que el titular al 31/12/2008 no puede practicar deducción por la nueva vivienda habitual al no superar el importe abonado por la misma (156.396,03 €) la totalidad de las cantidades deducidas anteriormente y la ganancia exenta por reinversión.'
La referida liquidación provisional estima parcialmente las alegaciones formuladas por el recurrente.
El procedimiento de comprobación limitada se inició con la notificación de requerimiento de documentación con fecha 27 de abril de 2016, efectuándose notificación de la propuesta de liquidación provisional y del trámite de alegaciones con fecha 03 de junio de 2016.
QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, es necesario puntualizar en primer término que en el presente caso no se ha seguido un procedimiento inspector, por lo que no es aplicable el plazo de doce meses que establecía el art. 150 de la Ley General Tributaria para el procedimiento de inspección.
En el presente caso el procedimiento seguido ha sido un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada regulado en el art. 123 y en los arts. 136 a 140 de la misma Ley General Tributaria, al que es aplicable el plazo de caducidad de seis meses establecido en el art. 104 de la Ley general Tributaria.
Pues bien, teniendo en cuenta que procedimiento de comprobación limitada se inició con la notificación de requerimiento de documentación de 20 de abril de 2016, notificado el 27 de abril de 2016 (según consta en el Acuse de Recibo del Servicio de Correos que figura en el expediente administrativo), en el que se indica que con el mismo se inicia un procedimiento de comprobación limitada, siendo la liquidación provisional, de fecha 13 de julio de 2016, notificada con fecha 14- 07- 2016, al haber accedido el destinatario en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria al contenido del acto objeto de notificación, según consta en el expediente administrativo en el Recibo de Presentación en la Notificación Mediante Comparecencia Electrónica en la Sede Electrónica de la Agencia Tributaria, no se ha producido la caducidad del procedimiento de comprobación limitada pues entre la fecha de inicio con la notificación del requerimiento de documentación y la fecha de notificación de la liquidación no habían transcurrido seis meses.
Por tanto, no se trata de una continuación del procedimiento inicial, sino de un nuevo procedimiento de gestión tributaria.
En la resolución del TEAR de 24/02/2016 dictada en la reclamación número NUM009 se indica que el primer procedimiento fue un procedimiento de comprobación limitada, es decir, en ningún momento se ha seguido un procedimiento de inspección regulado en los arts. 141 y siguientes de la Ley General Tributaria, por lo que procede desestimar las alegaciones de la demanda sobre el procedimiento de inspección.
Por otra parte, en la referida resolución del TEAR de 24/02/2016, se argumentaba que 'Este TEAR constata que no consta en el expediente ninguna de la documentación que según manifiesta la Administración fue aportada en fase de alegaciones y ha sido tenida en cuenta para practicar la liquidación. Al no constar parte del expediente administrativo referido al acto impugnado en vía económico-administrativa, este TEAR no puede llegar a un completo conocimiento de los hechos y valoraciones jurídicas como se ha expuesto, por lo que procede concluir que el acto administrativo contra el que se reclama incurre en el supuesto previsto el artículo 63 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común , resultando anulable el mismo al tener un defecto de forma que, además, genera la indefensión del interesado. Por tanto, se anula el acto impugnado, sin perjuicio de que el Órgano competente pueda dictar, en su caso, de acuerdo con el procedimiento establecido y tras completar el expediente, un nuevo acto sustitutorio del que queda anulado.'
Como se puede apreciar en esa resolución del TEAR, el reclamante había alegado, entre otras cuestiones, que la Administración había modificado el valor de adquisición del inmueble adquirido de forma incorrecta, que la Administración había modificado los datos indicados en la propuesta sin requerimiento alguno al interesado y sin ninguna justificación y error en los cálculos realizados por la Administración.
Como alega el recurrente alega que en el primer procedimiento, en la propuesta de liquidación de 22 de noviembre de 2012 se indica: 'El valor de adquision asciende a 513328,42 euro s incluidos los gastos.'Y en la liquidación de 13 de marzo de 2013 se expresa: 'El valor de adquisición fue de 498.389,95E (con IVA)'
Efectivamente entre ambas cifras hay una diferencia de 14.938,47, como señala el recurrente.
En el 'INFORME VALORACION ALEGACIONES ( Art. 235.3LGT)'de fecha 16 de Mayo de 2013 se indica que 'También aporta documentación de la cual se deduce que el precio de adquisición del inmueble en el que se reinvierte, asciende a 498.389,95€ (465.785,00€ más 7% de IVA). Dicho importe difiere del imputado en la propuesta de liquidación inicial que ascendía a 513.328,42€ (465.785,00€ más IVA más gastos estimados), estos gastos no fueron acreditados posteriormente por el contribuyente; en este sentido, el importe del precio de adquisición establecido en la liquidación provisional ascendió a 498.389,95€.'.
En la nueva liquidación de 13 de julio de 2016, antes parcialmente transcrita, se indica que 'El valor de adquisición asciende a 517.995,18 € (466.662,20 € de valor de compra + 37.332,98 € de pago de Iva al 8%, + 14.000,00 de gastos de notarios, registros, gestorías, etc...).
En la propuesta de liquidación, de fecha 24 de mayo de 2016, se indica que ' El valor de adquisición que se ha podido comprobar asciende a 498.389.95 (iva incluido).'
En el 'INFORME VALORACION ALEGACIONES ( Art. 235.3LGT)'de fecha 18 de agosto de 2016, relativo al segundo procedimiento de comprobación limitada se expresa que 'En relación al inmueble en el que se materializa la reinversión, se trata de un inmueble sito en DIRECCION001 NUM005 Rivas-Vaciamadrid con RC NUM008. La adquisición se realizo mediante escritura pública en fecha 26/06/2008. El valor de adquisición asciende a 517.995,18 € (466.662.20 € de valor de compra + 37.332,98 € de pago de Iva al 8%, + 14.000,00 de gastos de notarios, registros, gestorías.'
Entre las referidas cifras existe una discrepancia que no se justifica por la Administración en la liquidación, pues hay que señalar que 466.662,20 € de valor de compra + 37.332,98 € de pago de IVA suman 503.995,18, que no coincide con ninguno de los de la propuesta y liquidación del primer procedimiento, ni con la propuesta de liquidación de mayo de 2016. Tampoco coincide el importe de los gastos de 14.000,00 euros.
Puede indicarse que en el ejercicio de 2008 el IVA reducido aplicable era del 7% pues la elevación de los tipos impositivos general y reducido del Impuesto sobre el Valor Añadido, que pasan del 16 y 7 por ciento al 18 y 8 por ciento se produjo con la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010.
El 7% de 466.662,20 es 32.666,35 y sumadas ambas cifras dan 499.328,55, que tampoco coincide con los importes que se consignan en la liquidación.
En consecuencia, debe considerarse que la liquidación no se encuentra debidamente motivada, incumpliendo lo dispuesto en el art. 139 de la Ley General Tributaria, no indicándose en la misma de dónde obtiene las cifras que consigna en relación con el valor de adquisición objeto de controversia, y no constando en el expediente administrativo soportes documentales que justifiquen el importe consignado en la liquidación.
Por ello, debe considerarse no conforme a Derecho la referida liquidación anulándola y dejándola sin efecto, así como la resolución del TEAR que la confirma.
En cuanto a la pretensión del recurrente referida a que se declare de la imposibilidad por parte de la Administración Tributaria de volver a emitir una nueva liquidación de no completarse el expediente respecto del que se pretende emitir liquidación. A estos efectos deben citarse las sentencias del Tribunal Supremo de 3 de Mayo de 2011 (Nº de Recursos: 6393/2009 y 4723/2009), en las que entre otras consideraciones, se expresa lo siguiente: 'Declaramos, en la sentencia de 29 de diciembre de 1998 (casación 4678/93 , FJ 3º), que la anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración a retrotraer las actuaciones y volver a actuar dentro del plazo de prescripción, pero ahora respetando las formas y las garantías de los interesados, pues, como ya hemos apuntado, no otro comportamiento le es exigible en defensa del interés público y de los derechos de la Hacienda.
Matizamos esa doctrina en la sentencia de 7 de octubre de 2000 (casación 3090/94 , FJ 2º), agregando a lo anterior que el derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o mediando insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores no tiene carácter ilimitado, pues está sometido, en primer lugar, al plazo de prescripción, es decir, puede volver a practicarse siempre que no haya expirado el mismo produciendo los efectos inherentes a esa institución jurídica y, en segundo término, a la santidad de la cosa juzgada, de modo que, si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida - entonces sí- del derecho a comprobar los valores y en ambos casos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente.
Hemos reiterado esa doctrina en las sentencias de 26 de enero de 2002 (casación 7161/96,FJ 4 º); 9 de mayo de 2003 (casación 6083/98,FJ 3 º); 19 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 533/04,FJ 4 º); 22 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 1/04,FJ 4 º); 24 de mayo de 2010 (casación interés de ley 35/09, FJ 6º); 21 de junio de 2010 (casación para la unificación de doctrina 7/05; FJ 3º); y 28 de octubre de 2010 (casación para la unificación de doctrina 13/06, FJ 2º). En la citada sentencia de 22 de septiembre de 2008 precisamos, además, que la retroacción de actuaciones está expresamente admitida en el artículo 239.3 de la vigente Ley General Tributaria de 2003 , cuando la anulación de las liquidaciones se produce por cuestiones de forma, y que los artículos 64 a 67 de la Ley 30/92 , al permitir que la Administración pueda subsanar, convalidar o convertir los actos anulables, también la toleran.
Asimismo, en las sentencias de 29 de junio de 2009 (casación para la unificación de doctrina 86/08 , FJ 3º), 11 de febrero de 2010 (casación 1707/03, FJ 4 º) y 28 de junio de 2010 (casación para la unificación de doctrina 96/06 , FJ 5º) hemos recordado que la anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados.
En definitiva, si no existe una actitud contumaz de la Administración tributaria, si no se obstina en el mismo error, si no reincide en idéntico defecto una y otra vez, ninguna tacha cabe oponer a que, anulado el acto viciado, la Administración retrotraiga las actuaciones para volver a liquidar.'
En el presente caso cabe apreciar una obstinación por parte de la Administración en reincidir en liquidar incurriendo en el mismo defecto ya apreciado por el TEAR en la resolución de 24/02/2016, por lo que procede estimar la referida pretensión de la demanda, declarando el derecho del recurrente a que la Administración no puede emitir una nueva liquidación por ese concepto y ejercicio.
Por todo lo cual, procede la estimación del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del TEAR, anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación de la que trae causa, y declarando el derecho del recurrente a que la Administración no puede emitir una nueva liquidación por ese mismo concepto y ejercicio.
SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la Administración demandada al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Fallo
Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Ernesto, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 26 de julio de 2019, sobre liquidación en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2008, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional, anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación de la que trae causa, y declarando el derecho del recurrente a que la Administración no puede emitir una nueva liquidación por ese mismo concepto y ejercicio. Con imposición de costas a la Administración demandada, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1536-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1536-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
