Sentencia Administrativo Nº 4188/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2229/2011 de 25 de Noviembre de 2014

Encabezamiento

Recurso nº. 2229/11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a veinticinco de noviembre de 2014.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. Luís Manglano Sada, Presidente, D. Rafael Pérez Nieto y D. Laura Alabau Martí, Magistrados, han pronunciado la siguiente:

SENTENCIA NUM: 4188/14

En el recurso contencioso-administrativo número 2229/2011 interpuesto por D. Francisco Cuchillo García Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de D. Avelino bajo la dirección letrada de D. Clara Angélica Ivars García contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 31-5-11 por la que se desestima reclamación nº NUM000 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional de IRPF ejercicio 2007, liq NUM001 .

Es Administración demandada Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia representada y defendida por el Abogado del Estado D. José Marí Olano.

Ha sido magistrado ponente la Ilma. Sra. D. Laura Alabau Martí, quien expresa el parecer de la Sección.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto recurso contencioso-administrativo por la representación de la actora acompañando poder de representación procesal y copia de la resolución impugnada, fue admitido a trámite mediante decreto de 5-9-11.

SEGUNDO.- Admitido el recurso, y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la recurrente para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito, suplicando se dictara Sentencia en la que estimando la demanda se declare contraria a Derecho la resolución impugnada y se anule la liquidación impugnada, con imposición de costas.

TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda en nombre y representación de la demandada mediante escrito en el que solicitó se desestimara la misma en base a los hechos y razonamientos que obran en su escrito.

Sin que se solicitara el proceso a prueba, aportando habiendo interesado las partes el trámite previsto en el art. 64 de la Ley Reguladora , una vez verificado se declararon los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del recurso el día 25 de noviembre de 2.014, teniendo lugar la misma el citado día.

QUINTO.- En la sustanciación de este recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 31-5-11 por la que se desestima reclamación nº NUM000 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional de IRPF ejercicio 2007, liq NUM001 por importe de 113.765,56 €, motivada por la ganancia patrimonial obtenida por la venta de una vivienda al considerarla no exenta como vivienda habitual y permanente, practicándose liquidación provisional por importe de 113.765,56 €, frente a la cuota diferencial resultante de autoliquidación presentada por el sujeto pasivo, 11.430,24 €.

La resolución impugnada confirma la liquidación en base a corroborar el criterio seguido por el órgano liquidador, en cuanto no gozar la transmisión de la vivienda, con reinversión en otra, de la exención prevista al no haber transcurrido el plazo de 3 años a que se refiere el art. 54 RIRPF , ni considera acreditada la concurrencia de circunstancias que justifiquen un cambio de domicilio, en concreto en cuanto al alcance de las secuelas que padece derivadas de accidente.

SEGUNDO.-Interesa en demanda anulación de la liquidación practicada con base en las siguientes alegaciones:

El recurrente adquirió una vivienda en Jávea en fecha 14 de julio de 2006, formada por tres fincas con vivienda de 480 m2 y una superficie de huerta y jardín de más de 4.000 m2, básicamente de naranjos que el recurrente cultivaba personalmente. En enero de 2007 sufrió un accidente de coche quedando impedido de movimiento, por el que aún sufre diversas secuelas y dolores, motivo por el que adquirió una vivienda menor.

El recurrente declaró una ganancia patrimonial de 652.526,67 €, habiendo vendido su vivienda por 900.000 € y adquirido la nueva por 790.000 €, aplicando el porcentaje correspondiente declaró 79.753,26 € como ganancia patrimonial sujeta a la base imponible del ahorro; cifras que acepta la AEAT con la única discrepancia de proceder exención por reinversión.

El recurrente invoca los arts. 38 LIRPF , 41 y 54 RIRPF para considerar acreditado que el estado físico derivado del accidente que sufrió constituye la circunstancia que justifica el cambio de vivienda, con anterioridad al transcurso del plazo reglamentario.

Por el Abogado del Estado se opuso al recurso, al considerar que el huerto o los anejos no forman parte de la vivienda, habiendo obtenido grandes beneficios con la venta y adquisición de otra más económica.

TERCERO.- Establecidos los términos de la litis, el art. 38 LIRPF dispone: Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

Y el art. 41 RIRPF : 1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo...

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el art. 54 de este Reglamento.

El art. 54 RIRPF : 1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

Examinadas las resoluciones recaídas en liquidación así como en reclamación ante el TEAR, y la contestación de la demanda, no está en cuestión el hecho que el inmueble vendido fue residencia del recurrente; tampoco que en fecha enero de 2007, es decir seis meses después de su adquisición, el recurrente sufrió un accidente de tráfico, del que derivaron lesiones; si bien se ha considerado inaplicable el régimen de exención por reinversión al considerar que esta circunstancia por sí no justifica el cambio de domicilio.

En cuanto a la prueba practicada consta al folio 43 del expediente informe médico forense por el que se acredita haber padecido lesiones que requirieron para su estabilización un periodo de 120 días, padeciendo secuelas tales como síndrome cervical postraumático, gonalgia y lumbalgia.

A instancia de la parte recurrente se practicó por exhorto prueba testifical, deponiendo tres testigos a las preguntas formuladas por la parte y el Abogado del Estado, los cuales confirmaron el accidente padecido por el recurrente, las grandes dimensiones que tenía la vivienda vendida, encontrarse el dormitorio en la primera planta, cuidar personalmente el recurrente hasta ese momento de la huerta y jardín, encontrarse el garaje alejado de la vivienda, una escalera para bajar a la piscina, etc, mientras que la nueva vivienda tiene 160 m2 en una sola planta por lo que resulta más accesible (en la segunda habitaciones para invitados); así como que el recurrente tuvo problemas de movilidad requiriendo el uso de muletas durante más de un año. La primera vivienda hubiera requerido de ejecución de obras e instalaciones de accesibilidad mientras que la segunda no, según manifestó el testigo (testigo-perito) Sr. Millán , Arquitecto.

CUARTO.Pues bien, a la vista de lo actuado hemos de resaltar que nuestro legislador ya optó, en materia de la carga de la prueba en el Derecho Tributario por el Principio Dispositivo en lugar del Principio Inquisitivo. Este último impone a la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario, pues se considera que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino general -efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución Española -. Evidentemente este principio implica la inexistencia de hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el Principio Dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT de 1963 , opción reiterada en el artículo 105.1 LGT de 2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , como antes prevenía el art. 114 de la LGT impone que '1 . En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria', o incluso del art. 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil .

Y tal principio no queda desnaturalizado por la matización jurisprudencial del rigor del principio establecido en el mencionado artículo 114 LGT , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999 ), criterio ya positivado por el art, 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil . Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'. (V. por todas la STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 11 de octubre de 2004, Rec. Cas. núm. 7938/1999 ).

En el caso que nos ocupa cabe considerar que el art. 31 CE impone reserva de ley al establecimiento de tributos, comprendiendo la determinación de sus elementos esenciales entre los que se cuentan no solo el hecho imponible, sino también los supuestos de exención; en tal sentido se ha pronunciado la doctrina en diferentes sentencias, TSJ Cataluña sec. 1ª, S 14-7-2011, nº 834/2011, rec. 493/2008 y TSJ Canarias 6 julio 2007 y 28 julio 2006: OCTAVO.- Para que se entienda bien la decisión que adoptaremos importa recordar que la exención no es sino el efecto de ciertos supuestos de hecho incluidos en el ámbito del hecho imponible cuya realización pese a ello no da lugar al surgimiento de la obligación tributaria de pago, por lo que constituye una excepción a los efectos normales derivados de la realización del hecho imponible. El mecanismo jurídico de la exención queda explicado por la concurrencia de dos normas de sentido contrapuesto. La primera, la norma tributaria que define el hecho imponible y le asocia el nacimiento de la obligación tributaria; la segunda, que enerva los efectos de la anterior respecto de determinados sujetos (exenciones subjetivas), determinados supuestos incluidos en el hecho imponible (exenciones objetivas) o, como en el presente caso, ambos a la vez. Sentado lo anterior, y siendo el hecho imponible un elemento esencial del tributo sujeto a reserva de ley, también los supuestos de exención han de caer bajo la reserva de ley, tal y como se proclama en el art. 133.3 de la Constitución y, con rango de ley ordinaria, en el art. 10.b de la Ley General Tributaria . Así las cosas, la exención determina el alcance y el contenido del deber de contribuir en supuestos concretos, por lo que una operación de tal relieve únicamente puede ser llevada a cabo por el legislador y en los términos expresados por el propio legislador. Por lo tanto, ni la norma reglamentaria ni el juez - que no concede la exención sino que se limita a aplicar la ley - ni mucho menos la autonomía de la voluntad de los particulares, pueden determinarla existencia o el alcance concreto de las exenciones. Sólo, insistimos, la Ley, y en los términos definidos por ésta, ha de determinar el alcance, contenido, requisitos y efectos de la exención.

A tal efecto, nótese que el art. 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre LIRPF, se limita a establecer exención de gravamen en las ganancias patrimoniales obtenidas con ocasión de la venta de vivienda habitual, si se reinvierten en la nueva vivienda habitual 'en las condiciones que reglamentariamente se determinen'.

Tales condiciones, establecidas por el art. 54 RIRPF , vienen a concretar el concepto de vivienda habitual mediante el establecimiento de criterios objetivos que permitan calificar tal condición, así como las circunstancias que determinan excepcionar este criterio general.

En el caso que nos ocupa, la parte recurrente no ha cuestionado la legalidad de la disposición reglamentaria, en el sentido en que viene a establecer como criterio general de delimitación del concepto de vivienda habitual, el de residencia en ella al menos durante tres años, sino que ha pretendido encontrarse su situación comprendida entre el elenco de las que excepcionan la exigibilidad de este periodo, a que se refiere el art. 54 RIRPF .

Sin embargo, a la vista de la prueba practicada, no resulta acreditado que la situación del recurrente sea equiparable a las enunciadas ni tenga cabida en el precepto que al amparo de la analogía el mismo prevé, pues en aquellos casos se refiere el art. 54 a situaciones que determinan la necesidad de una mudanza de carácter permanente, sin que el accidente padecido por el recurrente tenga tal carácter habiendo padecido lesiones temporales con periodo de sanidad de cuatro meses, y secuelas consistentes en ciertas algias, a tenor del informe médico forense. No reviste la gravedad ni la envergadura que autorice ser erigido en motivo de un cambio de estilo de vida o de costumbres, ni tampoco que requiera la realización de obras permanentes de accesibilidad, como se ha pretendido en su declaración por algún testigo, tratándose más bien de una convalecencia temporal.

Se ha de considerar que el principio de igualdad así como de capacidad contributiva imponen una interpretación restrictiva en la aplicación de exenciones tributarias, como excepciones a la obligación contributiva general, a fin de evitar que al amparo de ellas se simulen situaciones para evitar la tributación. En tal caso, bastaría fingir la ocupación durante breve tiempo de un inmueble, para a su venta con la reinversión del precio obtenido en la compra de otro, dejar de tributar las plusvalías obtenidas, si se admitiera cualquier causa subjetiva de excepción al régimen general de permanencia.

Téngase en cuenta que el propio recurrente admite al expediente, en procedimiento de comprobación, haber cursado alta modelo 036 comunicando inicio actividad de prestación de servicios inmobiliarios; que nunca tuvo intención de ejercer dicha actividad pero que lo hizo con finalidad de deducir el IVA, pues estaba mal asesorado, folio 35 del expediente.

Cabe por tanto una duda razonable sobre las verdaderas intenciones y motivo de la venta del inmueble.

El recurrente no ha acreditado pues la condición de vivienda habitual en cuanto al inmueble vendido ni le cabe por tanto el beneficio de exención.

Procede desestimar el recurso.

QUINTO.En cuanto a las costas, conforme al art. 139 LRJCA en su anterior redacción aplicable a tenor de la fecha de entrada en vigor de la Ley 37/11 de 10 de octubre que la modifica se declaran de oficio al no apreciar concurrencia de las causas que determinarían su aplicación.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Francisco Cuchillo García Procurador de los Tribunales, en nombre y representación de D. Avelino bajo la dirección letrada de D. Clara Angélica Ivars García contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 31-5-11 por la que se desestima reclamación nº NUM000 interpuesta contra acuerdo de liquidación provisional de IRPF ejercicio 2007, liq NUM001 , por ser conforme a derecho.

No ha lugar a la imposición de costas.

Contra esta sentencia cabe recurso de casación para unificación de la doctrina, el cual se interpondrá directamente ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente a la notificación, mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Asu tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba