Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 452/2022, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 345/2021 de 20 de Mayo de 2022

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA: 00452/2022

N.I.G:33044 33 3 2021 0000334

RECURSO: P.O. 345/2021

RECURRENTE: Don Gines

PROCURADOR: Doña Ana Cecilia Belderraín García

RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS

REPRESENTANTE: Don José María Alcoba Arce, Abogado del Estado

SENTENCIA

Ilmos. Sres.:

Presidente:

Dña. María José Margareto García

Magistrados:

D. Jorge Germán Rubiera Álvarez

D. Luis Alberto Gómez García

D. José Ramón Chaves García

En Oviedo, a veinte de mayo de dos mil veintidós.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 345/2021, interpuesto por Don Gines, representado por la Procuradora Doña Ana Cecilia Belderraín García, actuando bajo la dirección Letrada de Don Ramón Quirós García, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS, representado y defendido por el Abogado del Estado Don José María Alcoba Arce. Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Luis Alberto Gómez García.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-No habiéndose solicitado el recibimiento del recurso a prueba y no estimándose necesaria la formulación de conclusiones ni la celebración de vista pública, se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 12 de mayo pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Resolución impugnada y posiciones de las partes.

Por la Procuradora Dña. Ana Cecilia Belderrain García, en nombre y representación de D. Gines, se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEARA de fecha 5 de Marzo de 2021, recaída en la reclamación económico-administrativa número de referencia NUM000, en concepto de IRPF, reclamación interpuesta contra el acuerdo de 28 de junio de 2019, dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Asturias, por el que se desestiman sendas solicitudes de rectificación de autoliquidación por el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2012 y 2013.

El actor refiere como antecedentes fácticos relevantes los siguientes: 1º En fecha 9 de octubre de 2012, dio comienzo la construcción, en régimen de autopromoción, de una vivienda (sita en Canzana, n.º 23-B del municipio de Laviana) propiedad del demandante (por mitad pro indiviso con su esposa) para la que se utilizó financiación ajena (préstamo hipotecario concertado con la entidad BBVA en la misma fecha). 2º Entre dicha fecha de inicio y el 31/12/2012, con anterioridad a 1 de enero de 2013, el demandante satisfizo determinadas cantidades para su construcción. 3º La vivienda, constituye, desde su construcción y hasta la fecha actual, la vivienda habitual del demandante, situación que ha sido comunicada de manera oportuna y fehaciente a la Administración y de la que, por tanto, tiene total constancia. 4º En fecha 21 de Mayo de 2013, el demandante presentó su declaración del IRPF del ejercicio 2012 (de conformidad con la Orden HAP/470/2013, de 15 de Marzo, B.O.E. de 26 de Marzo de 2013) ostentando el derecho a deducción por inversión en vivienda habitual, presentación que efectuó en atención al borrador recibido de la AEAT tras haber realizado varias modificaciones en relación con datos que faltaban en el borrador inicial. 5º En fecha 02 de Junio de 2014, el demandante presentó su declaración del IRPF del ejercicio 2013 (de conformidad con la Orden HAP/455/2014, de 20 de Marzo, B.O.E. nº 71, de 24 de Marzo de 2014) aplicándose el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual. 6º El 21 de Marzo de 2019, acusa recibo de la notificación efectuada por la Agencia Tributaria por la que se le comunica el inicio de un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada para la comprobación de la correcta aplicación de la deducción por adquisición de vivienda correspondiente al ejercicio 2017 del IRPF. 7º El requerimiento fue cumplimentado por el demandante, con fecha 4 de Abril de 2019 (tal y como figura en la resolución con liquidación provisional del IRPF ejercicio 2017). Se emite liquidación provisional del IRPF ejercicio 2017, tras analizar la documentación presentada y conforme a la normativa que allí se exponía y a los datos de que disponía, la AEAT concluía lo siguiente: Que 'no procede aplicar deducción por adquisición de vivienda habitual en el año 2017, ya que no constan deducciones por este concepto en ejercicios anteriores al año 2013'. 8º Como consecuencia de tales actuaciones, se producen también las siguientes: 8.1.- Por un lado, la AEAT inicia nuevos expedientes de comprobación limitada de los ejercicios 2016 (26/04/2019) y 2015 (25/09/2019), a idénticos fines al ya iniciado sobre el ejercicio 2015, en los que emplea y alcanza idéntica fundamentación y conclusiones que en el anterior. 8.2.- Por otro lado, con fecha 9 de Mayo de 2019, el demandante presenta en la AEAT (registro de entrada de la administración de Langreo) solicitud de rectificación de las citadas autoliquidaciones de los ejercicios 2012 y 2013 del IRPF (número de asiento registral NUM001). 9º Con fecha 02 de Julio de 2019, tras los correspondientes trámites de Alegaciones y Propuesta de Resolución, en cuanto al expediente de rectificación de las autoliquidaciones de los ejercicios 2012 y 2013, se le notifica al demandante acuerdo de resolución de la AEAT por el que se desestiman las solicitudes presentadas para la rectificación de las autoliquidaciones de los ejercicios 2012 y 2013 del IRPF. 10º En fecha 2 de Agosto de 2019, se interpone, en tiempo y forma, Reclamación Económico-Administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias, que es desestimada por la Resolución aquí impugnada.

Como motivos de impugnación plantea: 1º La vulneración del principio de confianza legítima, y la nulidad de pleno derecho por vicio en el consentimiento que implica nulidad de las declaraciones. Dentro de este apartado alega: A) Defectuosa incorporación de los datos fiscales al borrador por parte de la Administración. B) Vulneración del principio de confianza legítima y retroactividad. C) El principio de confianza legítima y seguridad jurídica.

2º Invoca que no concurre la prescripción de la acción para instar la rectificación de las autoliquidaciones del IRPF de 2012 y 2013, y se sustenta en los cambios sustanciales en el instituto de la prescripción introducidos por la ley 34/2015, de 21 de Noviembre.

3º Aduce el derecho a renunciar a la prescripción ganada.

Por el Abogado del Estado se insta la inadmisibilidad de la pretensión que se ejercita como principal en el Suplico de la demanda ('que se declare la nulidad de pleno derecho de las autoliquidaciones de los ejercicios del IRPF 2012 y 2013, presentadas en el periodo voluntario, por encontrarse incursas en causa de nulidad, al encontrarse la voluntad del contribuyente viciada por circunstancias imputables a la Administración y que se retrotraigan las actuaciones al momento anterior a su presentación para proceder a la procedente regularización de las declaraciones del IRPF de los ejercicios objeto de este recurso en los términos ya solicitados') puesto que se aparta de lo solicitado y resuelto en vía administrativa. Así, lo resuelto en vía administrativa, con carácter definitivo, al haberse agotado la vía económico-administrativa, es denegar la solicitud de rectificación (de las autoliquidaciones IRPF ejercicios 2012 y 2013) formulada por el interesado el día 9 de mayo de 2019.

En cuanto a la pretensión subsidiaria, razona que los argumentos expuestos en el escrito de demanda no alcanzan a desvirtuar el hecho jurídico, incuestionable, de la perención, por prescripción, de su derecho a rectificar las autoliquidaciones presentadas, referidas a esos ejercicios IRPF, para que pueda aplicarse el beneficio fiscal que esgrime.

SEGUNDO.-DESVIACIÓN PROCESAL DE LA PRETENSIÓN PRINCIPAL.

Como quiera que la Abogacía del estado aduzca, en primer término, la concurrencia de un supuesto de desviación procesal en relación a la pretensión principal articulada por el recurrente en su escrito de demanda, procede dar respuesta a esta cuestión.

Como es sabido, la doctrina jurisprudencial ha venido definiendo los perfiles de la desviación procesal, refiriendo tres supuestos o variantes: 1) discrepancia entre lo impugnado en vía administrativa y lo impugnado en vía contencioso- administrativa; 2) discrepancia entre el objeto impugnatorio identificado en el escrito de interposición y el objeto impugnatorio delimitado en la demanda; y 3) discrepancia entre el objeto impugnatorio definido en la demanda (pretensiones contra una actuación) y el objeto impugnatorio expuesto en el escrito de conclusiones (añadiendo nuevas pretensiones o actuaciones).

El art. 56.1 de la LJC, establece: ' 1. En los escritos de demanda y de contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de Derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración'. En la interpretación del precepto, cabe concluir que en el procedimiento contencioso-administrativo no cabe el planteamiento de cuestiones nuevas que modifiquen la pretensión articulada por el recurrente en vía administrativa, ni los hechos sustanciales en que se sustenta, pero sí le es dable la invocación de fundamentos normativos y jurídicos distintos a los utilizados en aquella. La STTJ de Madrid de 13 de julio de 2.000, cuando razona: 'Tal problemática ha sido abordada y resuelta por el Tribunal Supremo en sentencias entre otras de 23 de abril de 1998 y 18 de febrero de 1999 , declarando que la jurisdicción contencioso- administrativa es revisora sólo en cuanto requiere la existencia de un previo acto de la Administración, con relación al cual el artículo 69. 1 de la Ley Jurisdiccional de 1956 (coincidente sustancialmente con el actual artículo 56. 1 de la vigente Ley 29/1998 de 13 de julio ) permite que el demandante pueda fundar su pretensión en cualesquiera motivos o razones y normas jurídicas que entienda procedentes, hayan sido o no alegados en el procedimiento administrativo, o con anterioridad, siempre que, sin embargo, no se planteen cuestiones nuevas ni se Innoven las pretensiones básicas, pues está vedada normativamente la posibilidad de Introducir, en los recursos jurisdiccionales y en las sucesivas alzadas de los mismos, nuevos hechos o cambios sustanciales de los ya expuestos en las previas vías administrativas, capaces de Individualizar histórica y jurídicamente nuevas pretensiones o de modular las previamente esgrimidas, ya que lo único admitido, sin ruptura del equilibrio procesal de las partes, es aducir nuevos motivos o razones o meras alegaciones, en su sentido propio de simples argumentaciones de las peticiones, siempre las mismas, deducidas en los recursos de reposición o reclamaciones económico-administrativas o, en su caso, ya en la demanda y su contestación. No cabe, pues, confundir la cuestión litigiosa, que determina objetivamente el ámbito del proceso, y los motivos o razones jurídicas que se alegan como soporte de lo pretendido, cuya variación o ampliación puede hacerse en cualquier momento o hito procedimental, porque una cosa es el factor diferencial de lo que constituye la esencia identificadora, en todos sus matices, del objeto controvertido planteado (entendiendo por objeto -ya que el vocablo es susceptible de más de una acepción- la materia o tema planteado, en su original y verdadero contenido, que es lo que sirve de base y configura la petición y pretensión correspondientes y se traduce o plasma, en definitiva, en el concepto de cuestión), y otra cosa distinta es el argumento o motivo o el razonamiento empleado en justificación de lo pretendido en relación con la materia o tema básico controvertido. En realidad, los dos componentes referidos pueden enmarcarse, uno en el ámbito propio de los hechos, y el otro en el de la dialéctica, la lógica y el derecho, circunstancia que explica la inalterabilidad que debe existir en el planteamiento o fijación de lo perteneciente al primer campo (supuesto de hecho) y la elasticidad y ductilidad permitida en el campo de lo segundo (fundamentos o razonamientos jurídicos)'. Ya la STS de 7 de diciembre de 1.994, aun cuando a la luz de la anterior LJC, señalaba que ' La necesaria congruencia entre el acto administrativo impugnado y la pretensión deducida en el proceso administrativo, exigida por el carácter revisor de la actuación administrativa que le confiere art. 106,1 CE impone que no se varíen esas pretensiones introduciendo cuestiones nuevas sobre las que no se ha pronunciado la Administración. Una jurisprudencia reiterada de esta sala viene insistiendo en la prohibición de la desviación procesal que se produce cuando se formulan en sedes jurisdiccionales peticiones que no fueron objeto de la resolución administrativa impugnada (ver S 12 de febrero, 12 marzo y 10 abril 1992 'ad semplum') cuestión distinta de la posibilidad que brindan arts. 43,1 y 69,1 Ley Jurisdiccional de introducir alegaciones o motivos nuevos en defensa del derecho ejercitado'.

La STS de 22 de noviembre de 2010 señala: ' En este diseño claramente se comprende que el carácter revisor de nuestra jurisdicciónveda a los tribunales de lo contencioso- administrativo pronunciarse sobre pretensiones distintas de las esgrimidas por los contendientes en la vía administrativa, pero nada impide que para decidir sobre las mismas atienda a motivos diversos de los entonces hechos valer, bien se introduzcan ex novo por los interesados en la vía judicial o lo haga el propio órgano jurisdiccional de oficio, previo planteamiento de la tesis'.

La sentencia de la Sección Quinta de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de fecha 20 de julio de 2012 (recurso de casación 5435/2009; ponente, Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Valverde; Ref. EDJ 161253), en su fundamento jurídico tercero, razona: 'no cabe olvidar que esta Jurisdicción es esencialmente revisora y, por tanto, es necesaria la existencia de acto previo, expreso o presunto, y es este acto el que va a determinar el objeto material del recurso, el que marca los límites del recurso y la sentencia que se dicte ha de respetar la vinculación que deriva de dicho objeto por elementales razones de congruencia y naturaleza del procedimiento. Solicitar pronunciamientos que vayan más allá del objeto del recurso, o plantear cuestiones no alegadas en vía administrativa, supone una desviación procesal, sin que quepa entrar a resolver sobre las mismas, puesto que si bien es cierto que los art. 33.1 y 56.1 de la vigente LJ determinan que 'los órganos del orden jurisdiccional contencioso- administrativo juzgarán dentro del límite de las pretensiones formuladas por las partes y de los motivos que fundamenten el recurso y la oposición' y que 'en los escritos de demanda y contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración', lo que autoriza la alegación de cuantos motivos se tengan por convenientes, se hayan o no utilizado en sede administrativa, esos motivos, no obstante, han de estar relacionados, íntimamente ligados, con lo que en dicha vía se alegó, no resultando posible plantear cuestiones distintas de las previamente invocadas y sobre las que se pronunció la resolución que se recurra . La distinción entre cuestiones nuevas y nuevos motivos de impugnación corresponde a la diferenciación entre los hechos que identifican las respectivas pretensiones y los fundamentos jurídicos que los justifican, de tal modo que, mientras aquéllos no puedan ser alterados en vía jurisdiccional, sí pueden adicionarse o cambiarse los argumentos jurídicos que apoyan la única pretensión ejercitada ( STC 185/2005, de 20 de junio )'.

Pues bien, basta leer el escrito iniciador del procedimiento sobre rectificación de las autoliquidaciones del IRPF 2012/2013, para concluir que lo que se pretendía por el recurrente era eso, la rectificación de aquellas para poder incluir la deducción de las cantidades invertidas en la adquisición (en este caso inversión en la construcción) de la vivienda habitual, con devolución de ingresos indebidos. Aun cuando ya se hace mención al contenido de los borradores de declaración, en ningún caso se formula ante la Administración, ni en vía de reclamación económico-administrativa, una pretensión de nulidad de las autoliquidaciones, sino de rectificación de las presentadas, con el fin ya indicado.

Así pues, concurre una sustancial modificación de la pretensión articulada como principal de la instada de la Administración, que es coincidente con la que formula como subsidiaria, de forma que concurre la causa de inadmisibilidad planteada.

Pero es más, aun cuando apreciada la causa de inadmisibilidad decaerían todos los motivos que invocan en relación con la nulidad de las autoliquidaciones, cabe añadir, en cuanto al vicio de voluntad a la hora de confirmar el borrador, y el principio de confianza legítima, por confiar en los datos fiscales que contenía el borrador de declaración proporcionado por la AEAT, que el art. 98 de la LIRPF (Ley 35/2006, de 28 de noviembre), establece: ' 1. La Administración tributaria podrá poner a disposición de los contribuyentes, a efectos meramente informativos, un borrador de declaración, sin perjuicio del cumplimiento de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 97 de esta Ley , siempre que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes:

a. Rendimientos del trabajo.

b. Rendimientos del capital mobiliario sujetos a retención o ingreso a cuenta, así como los derivados de letras del Tesoro.

c. Ganancias patrimoniales sometidas a retención o ingreso a cuenta, así como las subvenciones para la adquisición de vivienda habitual.

d. Imputación de rentas inmobiliarias y aquellas otras fuentes de renta que establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, de acuerdo con la información de la que pueda disponer en lo sucesivo la Administración tributaria, con los límites y condiciones señalados por el mismo....

3. La Administración tributaria remitirá el borrador de declaración, de acuerdo con el procedimiento que se establezca por el Ministro de Economía y Hacienda.

La falta de recepción del mismo no exonerará al contribuyente del cumplimiento de su obligación de presentar declaración.

4. Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración refleja su situación tributaria a efectos de este impuesto, podrá suscribirlo o confirmarlo, en las condiciones que establezca el Ministro de Economía y Hacienda. En este supuesto, tendrá la consideración de declaración por este Impuesto a los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 97 de esta Ley.

La presentación y el ingreso que, en su caso, resulte deberá realizarse, de acuerdo con lo establecido en el citado artículo 97, en el lugar, forma y plazos que determine el Ministro de Economía y Hacienda.

5. Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración no refleja su situación tributaria a efectos de este Impuesto, deberá presentar la correspondiente declaración, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 97 de esta ley. No obstante, en los supuestos que se determinen reglamentariamente, podrá instar la rectificación del borrador.

6. El modelo de solicitud de borrador de declaración será aprobado por el Ministro de Economía y Hacienda, quien establecerá el plazo y el lugar de presentación, así como los supuestos y condiciones en los que sea posible presentar la solicitud por medios telemáticos o telefónicos'.

Por su parte, el art. 120 de la LGT regula: ' 1. Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.

2. Las autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios podrán ser objeto de verificación y comprobación por la Administración, que practicará, en su caso, la liquidación que proceda.

3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente'.

Y la Orden HAP/470/2013, de 15 de marzo, aprueba los modelos de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2012, señalando en su art. 4: 'Se aprueba el «Modelo 100. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ejercicio 2012. Confirmación del borrador de la declaración. Documento de ingreso o devolución», que figura como Anexo V de la presente Orden'; y el art. 6 regula: ' 1. De acuerdo con lo establecido en el apartado 1 del artículo 98 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los contribuyentes podrán obtener, a efectos meramente informativos, un borrador de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes:

a)Rendimientos del trabajo.

b)Rendimientos del capital mobiliario sujetos a retención o ingreso a cuenta, así como los derivados de letras del Tesoro.

c)Ganancias patrimoniales sometidas a retención o ingreso a cuenta, la renta básica de emancipación así como las subvenciones para la adquisición de vivienda habitual y demás subvenciones, salvo las que tengan la consideración de rendimientos de actividades económicas.

d)Pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión o el reembolso a título oneroso de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversión colectiva.

e)Imputación de rentas inmobiliarias siempre que procedan, como máximo, de ocho inmuebles.

f)Rendimientos de capital mobiliario e inmobiliario obtenidos por entidades en régimen de atribución de rentas, cuando estos hayan sido atribuidos a los socios, herederos, comuneros o participes, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 90 de la Ley reguladora del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas.

2.En el supuesto que, de los datos y antecedentes obrantes en poder de la Administración tributaria, se ponga de manifiesto el incumplimiento de los requisitos y condiciones establecidos en el apartado anterior, así como cuando la Administración tributaria carezca de la información necesaria para la elaboración del borrador de declaración, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 98 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la Administración tributaria pondrá a disposición del contribuyente los datos que puedan facilitar la confección de la declaración por el citado impuesto.

A estos efectos, los contribuyentes que deseen disponer de sus datos fiscales podrán obtenerlos, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de este artículo.

La falta de obtención o recepción de los datos fiscales no exonerará al contribuyente de su obligación de presentar declaración. En estos supuestos, la declaración deberá presentarse en el plazo, lugar y forma establecidos en la presente Orden...'.

De esta normativa se concluye, como afirma la STSJ de castilla Y León, sala de Valladolid de 23 de marzo de 2012 (recurso 860/2008) ' que la confección del borrador de declaración constituye un servicio de asistencia que presta la Agencia Tributaria a los contribuyentes, el cual se les remite 'a efectos meramente informativos'; que dicha remisión no les exime de la obligación de declarar la información sobre ingresos y otros datos de trascendencia tributaria requeridos en los modelos de declaración ni, por tanto, de su obligación de efectuar la declaración y determinación de la deuda tributaria; que la conformidad o disconformidad del contribuyente con el borrador recibido no se refiere limitadamente a la exactitud e integridad de los datos fiscales que se acompañan -en este caso la ayuda sí figuraba en los referidos datos fiscales-, sino, más ampliamente, a ' su situación tributaria ', la cual se obtiene tras la correcta aplicación a los datos fiscales de la normativa del impuesto'.

En el caso que nos ocupa, la no incorporación de la deducción por adquisición de vivienda solamente es achacable al recurrente, que conocía la existencia de la inversión, su cuantía, la posibilidad de deducción, e incluso instó, como refiere en los antecedentes fácticos, la corrección del borrador (apartado 4º). No estamos ante un error material, ni ante un error de derecho del borrador que pudieran generar esa confianza legítima que alega, induciéndole a presentar una declaración con datos incorrectos procedentes de la propia información de la AEAT, sino ante la omisión, falta de incorporación de los datos del préstamo hipotecario, que según afirma le hubieran permitido la deducción que refiere. Podía haber comprobado perfectamente, como lo hizo con otros datos (referencia catastral de la vivienda, y los datos de su hija) si el borrador incluía la deducción por vivienda, puesto que es al actor a quien correspondía, por aplicación del art. 105 de la LGT, acreditar que se trataba de un crédito para adquisición de vivienda habitual, dado que no cualquier crédito hipotecario es deducible en este punto, de forma que la no inclusión de la deducción no es imputable a un error de la AEAT.

Ello no empece que el recurrente pudiera acudir, como señala el art. 120 de la LGT, al procedimiento de rectificación de la autoliquidación, conforme al procedimiento previsto en los artículos 126 y siguientes del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Este precepto establece: ' 1. Las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones se dirigirán al órgano competente de acuerdo con la normativa de organización específica.

2. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente...'. Y este es el procedimiento a seguir, que fue precisamente el que instó el recurrente, sin que pueda pretender ahora una declaración de nulidad de aquellas autoliquidaciones que él mismo presentó.

En todo caso, no concurre error de hecho en el borrador, en cuanto a lo aquí expuesto por el recurrente. El error material o de hecho se plasma en el terreno de lo fáctico, sin poner en cuestión el derecho aplicable ni el alcance e interpretación de las normas. Es doctrina reiterada de la Sala Tercera del Tribunal Supremo que tal error es el que versa sobre una cosa o suceso, sobre una realidad independiente de toda opinión, criterio particular o calificación, estando excluido de su ámbito todo lo que se refiera a cuestiones jurídicas, apreciación de la trascendencia de los hechos indubitados, valoración de pruebas, interpretación de disposiciones legales y calificaciones que puedan establecerse. Y así, la STS de 30 de enero de 2012 (recurso de casación nº 2374/2008) afirma: ' Dicho error se caracteriza por ser ostensible, manifiesto, indiscutible y evidente por sí mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y por exteriorizarse prima facie por su sola contemplación, por lo que su corrección por ese cauce requiere que concurran, en esencia, las siguientes circunstancias: (a) que se trate de simples equivocaciones elementales de nombres, fechas, operaciones aritméticas o transcripciones de documentos; (b) que el error se aprecie teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en el que se advierte; (c) que el error sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de las normas jurídicas aplicables; (d) que mediante su corrección no se proceda de oficio a la revisión de actos administrativos firmes y consentidos; (e) que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implique un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica); (f) que no padezca la subsistencia del acto administrativo, es decir, que no genere la anulación o la revocación del mismo, en cuanto creador de derechos subjetivos, produciéndose uno nuevo sobre bases diferentes y sin las debidas garantías para el afectado, pues el acto administrativo rectificador ha de mostrar idéntico contenido dispositivo, sustantivo y resolutorio que el acto rectificado, sin que pueda la Administración, so pretexto de su potestad rectificatoria de oficio, encubrir una auténtica revisión; y (g) que se aplique con un hondo criterio restrictivo [véanse las sentencias de 5 de febrero de 2009 (casación 3454/05 , FJ 4 °), 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 5 º) y 18 de marzo de 2009 (casación 5666/06 , FJ 5°)].'. Pues bien, estos requisitos no concurren en el presente caso, en cuanto el supuesto error se refleja sobre una aplicación normativa, es decir sobre una deducción regulada en la normativa del IRPF y condicionada a la naturaleza de la vivienda, y la necesidad, en su caso, de probar dicha vinculación, con las consecuencias propias de ella, y no sobre una cuestión fáctica.

En definitiva, debemos centrarnos en la pretensión subsidiaria que articula el escrito de demanda.

1. Las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones se dirigirán al órgano competente de acuerdo con la normativa de organización específica.

2. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente.

TERCERO.- SOBRE LA PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN DE RECTIFICACIÓN.

Como quiera que se rechaza la petición formulada en vía administrativa, centrada en la rectificación de las autoliquidaciones del IRPF de los ejercicios 2012 y 2013, por haberse planteado pasados los cuatro años que fija el art. 68 de la LGT, la cuestión a dilucidar en primer lugar es si concurría o no esa prescripción.

Como razona el acuerdo de 28 de junio de 2019, dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Asturias, el art. 126 del R.D. 1065/2007, fija como límite para instar la rectificación de las autoliquidaciones el periodo anterior a que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente, y este plazo de prescripción lo establece el art. 66 de la LGT que establece, en la redacción aplicable a la fecha de instar la rectificación: ' Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:

a)El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

b)El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.

c)El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.

d)El derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías'. El art. 67 regula: '1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley conforme a las siguientes reglas:

En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

En los tributos de cobro periódico por recibo, cuando para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación no sea necesaria la presentación de declaración o autoliquidación, el plazo de prescripción comenzará el día de devengo del tributo.

En el caso b), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo de pago en período voluntario, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 de este artículo.

En el caso c), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado.

En el supuesto de tributos que graven una misma operación y que sean incompatibles entre sí, el plazo de prescripción para solicitar la devolución del ingreso indebido del tributo improcedente comenzará a contarse desde la resolución del órgano específicamente previsto para dirimir cuál es el tributo procedente.

En el caso d), desde el día siguiente a aquel en que finalicen los plazos establecidos para efectuar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo o desde el día siguiente a la fecha de notificación del acuerdo donde se reconozca el derecho a percibir la devolución o el reembolso del coste de las garantías'; y el art. 68 sobre la interrupción del plazo: '3.El plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:

a)Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación.

b)Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase.

4.El plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo d) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:

a)Por cualquier acción de la Administración tributaria dirigida a efectuar la devolución o el reembolso.

b)Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario por la que exija el pago de la devolución o el reembolso.

c)Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase'.

Partiendo de estos preceptos, hay que tener presente que el plazo de presentación de la declaración del Impuesto correspondiente al ejercicio 2012 fue el 1 de julio de 2013, conforme el artículo 9 de la Orden HAP/470/2013, de 15 de marzo, por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2012, se determinan el lugar, forma y plazos de presentación de los mismos, se establecen los procedimientos de obtención o puesta a disposición, modificación y confirmación o suscripción del borrador de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y se determinan las condiciones generales y el procedimiento para la presentación de ambos por medios telemáticos o telefónicos (B.O.E. de 26 de marzo de 2013). El recurrente presentó su declaración de IRPF del ejercicio 2012 el 21 de mayo de 2013.

En cuanto a la declaración del ejercicio 2013, el plazo de presentación fue el 30 de junio de 2014, conforme el artículo 9 de la Orden HAP/455/2014, de 20 de marzo. El actor presentó su declaración de ese ejercicio el 2 de junio de 2014.

Sin embargo, la solicitud de rectificación se presenta el 9 de mayo de 2019 por lo que en aplicación de los indicados preceptos se habría producido la prescripción puesto que no consta hecho interactivo alguno. Y aquí, no cabe acoger la aplicación de lo dispuesto en el art. 68.9 en relación a las obligaciones conexas, cuando establece: ' 9. La interrupción del plazo de prescripción del derecho a que se refiere la letra a) del artículo 66 de esta Ley relativa a una obligación tributaria determinará, asimismo, la interrupción del plazo de prescripción de los derechos a que se refieren las letras a) y c) del citado artículo relativas a las obligaciones tributarias conexas del propio obligado tributario cuando en éstas se produzca o haya de producirse una tributación distinta como consecuencia de la aplicación, ya sea por la Administración Tributaria o por los obligados tributarios, de los criterios o elementos en los que se fundamente la regularización de la obligación con la que estén relacionadas las obligaciones tributarias conexas.

A efectos de lo dispuesto en este apartado, se entenderá por obligaciones tributarias conexas aquellas en las que alguno de sus elementos resulten afectados o se determinen en función de los correspondientes a otra obligación o período distinto'. Este apartado es introducido por el art. único.10 de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, que en su Disposición transitoria, apartado 3º señala que este régimen será aplicable a aquellos supuestos en los que la interrupción de la prescripción del derecho a liquidar se produzca a partir del 12 de octubre de 2015.

En este sentido, hay que destacar un elemento temporal esencial. La AEAT inicia el procedimiento de comprobación limitada del ejercicio 2017 en marzo de 2019, y en esa fecha ya se había producido la prescripción en relación con los ejercicios 2012 y 2013. Pero es que además, no se aprecia la conexión que se alega. Efectivamente, el art. 68.9 define en su apartado segundo lo que debe entenderse por obligaciones conexas, considerando, como razona la AEAT, aquellas obligaciones en las que sus elementos de cuantificación o exigibilidad se integren o se vean afectados por los de otro período u obligación, cuando la regularización realizada en relación con una de ellas motive una tributación distinta en la conexa. Pero este no es el caso, en el que se pretenden revisar, mediante rectificación, periodos prescritos con ocasión de una comprobación de periodos posteriores con el objeto de dejar esta comprobación, y la liquidación resultante sin efecto, provocando la constitución de un requisito necesario para poder realizar las deducciones en aquellos ejercicios posteriores. La Exposición de motivos de la Ley 34/2015, da la razón de ser de la reforma, y refiere: ' Así, pueden darse supuestos de doble imposición en perjuicio del obligado tributario. Pero también pueden producirse situaciones de nula tributación en detrimento de los intereses del erario público.

Para dar solución a los problemas expuestos, se regula el régimen de interrupción de la prescripción de obligaciones tributarias conexas de titularidad del mismo obligado. Como complemento, se regula el cauce procedimental a través del cual la Administración ejercerá su derecho a liquidar, interrumpido conforme a lo anteriormente expuesto, se posibilita la compensación de oficio de posibles cantidades a ingresar y a devolver resultantes, y se garantiza el reintegro de aquellas devoluciones que estén vinculadas a liquidaciones que están siendo objeto de recurso o reclamación por el mismo obligado tributario'.

Pero este no es el supuesto que nos ocupa, donde no concurre ni doble imposición en contra del obligado tributario, ni de nula tributación.

CUARTO.- SOBRE LA APLICACIÓN DEL ART. 66.BIS DE LA LGT.

Al margen de lo anteriormente expuesto, afirma el demandante que le resulta de aplicación lo dispuesto en el art. 66.bis de la LGT: ' 1. La prescripción de derechos establecida en el artículo 66 de esta Ley no afectará al derecho de la Administración para realizar comprobaciones e investigaciones conforme al artículo 115 de esta Ley , salvo lo dispuesto en el apartado siguiente.

2. El derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de comprobación de las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o de deducciones aplicadas o pendientes de aplicación, prescribirá a los diez años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al ejercicio o periodo impositivo en que se generó el derecho a compensar dichas bases o cuotas o a aplicar dichas deducciones.

En los procedimientos de inspección de alcance general a que se refiere el artículo 148 de esta Ley, respecto de obligaciones tributarias y periodos cuyo derecho a liquidar no se encuentre prescrito, se entenderá incluida, en todo caso, la comprobación de la totalidad de las bases o cuotas pendientes de compensación o de las deducciones pendientes de aplicación, cuyo derecho a comprobar no haya prescrito de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo anterior. En otro caso, deberá hacerse expresa mención a la inclusión, en el objeto del procedimiento, de la comprobación a que se refiere este apartado, con indicación de los ejercicios o periodos impositivos en que se generó el derecho a compensar las bases o cuotas o a aplicar las deducciones que van a ser objeto de comprobación.

La comprobación a que se refiere este apartado y, en su caso, la corrección o regularización de bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o deducciones aplicadas o pendientes de aplicación respecto de las que no se hubiese producido la prescripción establecida en el párrafo primero, sólo podrá realizarse en el curso de procedimientos de comprobación relativos a obligaciones tributarias y periodos cuyo derecho a liquidar no se encuentre prescrito.

3. Salvo que la normativa propia de cada tributo establezca otra cosa, la limitación del derecho a comprobar a que se refiere el apartado anterior no afectará a la obligación de aportación de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron las bases, cuotas o deducciones y la contabilidad con ocasión de procedimientos de comprobación e investigación de ejercicios no prescritos en los que se produjeron las compensaciones o aplicaciones señaladas en dicho apartado'. Y en atención al contenido de este precepto sostiene la posibilidad de ejercer su derecho de rectificación en ese plazo de diez años.

Cita el Letrado del recurrente la STAN de 21 de noviembre de 2019 (Recurso 1064/2017), en la que se acoge una interpretación favorable a la que se propugna en el escrito de demanda. Ahora bien, esta sentencia fue objeto de recurso de casación (recurso 1118/2020), resuelto por la STS de 22 de julio de 2021 (Secc. 2º, Ponente Excmo. Sr. D. Francisco José Navarro Sanchís), Sentencia en la que estimando el recurso de casación, el TS razona en el Fundamento de Derecho CUARTO: ' 3)La prescripción, en el régimen general del art. 66 LGT, en sus diversas modalidades, opera automáticamente, esto es, por el transcurso del plazo de cuatro años, unido a la inactividad en ese periodo, como institución implantada en todo el ordenamiento jurídico al servicio de la seguridad jurídica, que hace suponer iuris et (RCL 2015, 1654) de iure que hay un abandono en el ejercicio de las potestades o facultades (la Administración) o de los derechos subjetivos (los administrados).Cuando esta Sala ha controvertido esa presunción lo ha sido, generalmente -al margen, claro es, de los problemas dogmáticos de la interrupción y su extraordinaria complejidad en el mundo tributario- con soporte en el principio de la actio nata, que enerva esa presunción de abandono cuando las acciones o derechos, por alguna razón ajena a la voluntad del titular, no se pueden ejercitar.

4)Esto significa que, una vez transcurridos tales plazos fatales, extintivos de derechos, y consumada la prescripción, resulta indiferente la aparición de hechos sobrevenidos, como la constancia, en este caso, del error contable supuestamente padecido en su día, aunque tengan su origen en la formulación de nuevas cuentas con ocasión del procedimiento concursal a que se vio sometida la entidad -sin que, por cierto, tengamos una constancia indubitada de que ese supuesto error, aun considerado irrelevante para rehabilitar una acción fenecida, haya provenido de ese proceso concursal-...

6)Finalmente, el invocado principio de regularización íntegra , a que esta Sala se ha referido en diversas sentencias -y está llamado a desempeñar un papel de creciente importancia para la consecución de objetivos constitucionales de capacidad económica y justicia tributaria, ex art. 31.1 CE (RCL 1978, 2836) - no juega tampoco en el asunto que nos ocupa, porque la situación jurídica examinada en nuestra sentencia STS de 22 de noviembre de 2017 (RJ 2017, 5357) , pronunciada en el recurso de casación nº 2654/2016 , difiere notablemente de la propia del caso debatido, entre otras razones por una que resulta elemental en su simplicidad: porque no había una regularización abierta...

Por lo demás, ni cabe invocar la pretendida existencia en favor de los contribuyentes de un derecho -no proclamado en el ordenamiento jurídico ni decantado a través de principios generales del ordenamiento, que tampoco se alegan como tales-, en virtud del cual la norma contenida del art. 66.bis.1 LGT -al margen de los evidentes problemas de aplicabilidad, posterior a los hechos- traslada en favor del contribuyente una facultad paralela de autocomprobar los mismos ejercicios afectados por la dimensión temporal de la regularización -o por la norma especial sobre prescripción-. Baste para ello, además del déficit de razonamiento al respecto, que el precepto aludido se refiere a la prescripción de la facultad de comprobación que incumbe a la Administración, que es una institución naturalmente ajena a la de la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones y a su régimen completo y cerrado de prescripción ( art. 66.c), en relación con el 120.3 LGT )'; y en el Fundamento Quinto establece como interpretación jurídica: 'La solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente a un ejercicio no afectado por la prescripción, como aquí el 2012-2013, que es posible, no permite que el contenido de esa rectificación consista en reconocer ex novo bases imponibles negativas supuestamente generadas en ejercicios prescritos y que no fueron incluidas por el obligado tributario en las autoliquidaciones de esos ejercicios prescritos, ya que no puede extendérsele el mismo plazo que la ley reconoce a la Administración tributaria como facultad para comprobar los ejercicios no afectados por la prescripción, por falta de norma expresa o de principio general que pueda decantarse de tal precepto.

Esto es, la rectificación permite compensar bases imponibles negativas con las positivas del ejercicio, pero no crear también las bases negativas a efectos de tal compensación'. Y esta misma doctrina es la recogida en la STS de 22 de julio de 2021 (recurso de casación 1118/2020).

Por lo demás, ninguna trascendencia tiene la argumentación expuesta por el recurrente en referencia al derecho a renunciar a la prescripción ganada, pues ello tendría sentido cuando esta juega a su favor, y se viera beneficiado por una deuda frente a la Administración Tributaria que hubiera prescrito, y por ende no fuera reclamable contra él; pero no cabe extender este principio en su beneficio, para reabrir la posibilidad de rectificar, a su favor, una autoliquidación ya prescrita, pues ello supone dejar en manos de beneficiado la aplicación de dicho plazo, lo que no es admisible.

Pues bien, en virtud de la doctrina jurisprudencial expuesta, procede la desestimación del recurso, al considerar ajustada a derecho la Resolución del TEARA impugnada, y el previo Acuerdo de la AEAT.

QUINTO.- COSTAS.

En materia de costas, dada la desestimación del recurso, procede su imposición al recurrente, por aplicación del art. 139 de la LJCA, si bien limitadas a 500 €, más el IVA correspondiente si procediera su devengo.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: Que desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dña. Ana Cecilia Belderraín García, en nombre y representación de D. Gines, frente a la resolución del TEARA de fecha 5 de Marzo de 2021, recaída en la reclamación económico-administrativa número de referencia NUM000, en concepto de IRPF, reclamación interpuesta contra el acuerdo de 28 de junio de 2019, dictado por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Asturias, por el que se desestiman sendas solicitudes de rectificación de autoliquidación por el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2012 y 2013.

Ello con imposición de costas al recurrente, si bien con el límite de 500 €, más el IVA correspondiente si procediera su devengo.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACION en el término de TREINTA DIAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máximo y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.