Sentencia Administrativo Nº 482/2012, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 269/2008 de 18 de Mayo de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: PROCEDIMIENTO ORDINARIO

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/AD

MURCIASENTENCIA: 00482/2012

RECURSO nº. 269/2008

SENTENCIA nº. 482/2012

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por los Ilmos. Srs.:

D. Abel Ángel Sáez Doménech

Presidente

Dª Leonor Alonso Díaz Marta

D. Joaquín Moreno Grau

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº. 482/2012

En Murcia a dieciocho de mayo de dos mil doce.

En el recurso contencioso administrativo nº. 269/2008, tramitado por las normas del procedimiento abreviado, en cuantía de 28.789,21 euros y referido a: devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado.

Parte demandante:

CAMBAGU, S.L.,representada por la Procuradora Dª. Asunción Mercader Roca y dirigida por el Letrado D. José Luis Fraile Santos.

Parte demandada:

LA ADMINISTRACIÓN CIVIL DEL ESTADO representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 31 de marzo de 2008 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº. 51/497/07, interpuesta contra la liquidación provisional por el Impuesto sobre el Valor Añadido nº. A51 60007306002373, ejercicio 2006, practicada por la Dependencia de Gestión a la AEAT de Cartagena, de la que resulta minorada la cantidad a compensar, como consecuencia, de reducir las cuotas deducidas por haber caducado el derecho a compensar cuotas de IVA procedentes de ejercicios anteriores, y en la que se determina una cuota a ingresar de 27.634,61 euros, más 1154,60 euros de intereses de demora.

Pretensión deducida en la demanda:

Que se dicte sentencia en la que se proceda a anular la resolución del TEAR de 31 de marzo de 2008, referente a la reclamación económico-administrativa nº. 51/00497/2007, que desestima la pretensiones de la actora y ratifica el acuerdo administrativo de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Agencia Tributaria de Cartagena sobre devolución del IVA de 2006, que se deniega por importe de 67.119,04 euros, girando a además a la actora liquidación provisional con una cuota a ingresar de 28.789,21 euros, clave de liquidación A5160007306002373 y nº. de referencia 20063901740303J0038.

Siendo Ponente el MagistradoIlmo. Sr. D. Abel Ángel Sáez Doménech, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 5 de mayo de 2008 y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.-La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.-Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.

CUARTO.-Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 4 de mayo de 2012.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Murcia de 31 de marzo de 2008 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº. 51/497/07, interpuesta contra la liquidación provisional girada por Impuesto sobre el Valor Añadido, nº. A51 60007306002373, ejercicio 2006, por la Dependencia de Gestión a la AEAT de Cartagena, de la que resulta minorada la cantidad a compensar, como consecuencia de reducir las cuotas deducidas por haber caducado el derecho a compensar las cuotas de IVA procedentes de ejercicios anteriores, y en la que se determina una cuota a ingresar de 27.634,61 euros, más 1154,60 euros de intereses de demora.

La Dependencia de Gestión gira la anterior liquidación como consecuencia de denegar la devolución de 67.119,04 euros por entender que había caducado el derecho a compensar el exceso de cuotas soportadas sobre las devengadas por el transcurso de plazo de 4 años de acuerdo con lo previsto en el art. 99. Cinco de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto.

El TEAR rechaza en primer lugar la falta de motivación alegada por la reclamante de acuerdo con lo dispuesto en el art. 102. c) de la LGT 58/2003, ya que la liquidación había sido notificada a la interesada con sus elementos esenciales, desprendiéndose de su escrito de alegaciones que tenía perfecto conocimiento de los motivos que habían dado lugar a la regularización efectuada. Sigue diciendo en cuanto a la cuestión de fondo que la Oficina gestora al examinar las declaraciones- liquidaciones presentadas por la actora en 2006, comprobó que entre las cuotas compensadas de ejercicios anteriores había incluido cuotas por un importe de 94.753,65 euros del tercer trimestre de 2002, respecto de las cuales en el cuarto trimestre de 2006 había transcurrido el plazo de caducidad de 4 años de acuerdo con el art. 99 Cinco de la Ley 37/1992 . De ahí que minorara las cuotas a compensar en esa cantidad. La liquidación se gira por dicha Oficina teniendo en cuenta que las cuotas de IVA fueron deducidas por la actora en la liquidación del tercer trimestre de 2002 cuando pudieron ser deducidas en la liquidación del segundo trimestre del mismo año. Así consta en el expediente factura de fecha 30-6-2002, por lo que en el tercer trimestre de 2006, ya se había producido la caducidad del derecho a compensar tales cuotas. Sigue diciendo que el derecho a deducir nace cuando se devengan las cuotas deducibles (en este caso el 30-6-2002). Se puede deducir en ese periodo o en los ejercicios posteriores siempre que no haya transcurrido el plazo de 4 años contado a partir del nacimiento de dicho derecho ( arts. 98 y 99 de la Ley 37/1992 ). Así se desprende de lo dispuesto en el art. 99 Cinco de la referida Ley , en la redacción otorgada por la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, que establece un derecho de opción por la devolución cuando resulte procedente en virtud de los dispuesto en el capítulo II de este Titulo, sin que en este caso sea posible compensar en las declaraciones-liquidaciones posteriores cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución sea efectiva. En cuanto a la devolución el art. 115 de la Ley dice que los sujetos pasivos que no hayan podido deducir por el procedimiento del art. 99 las cuotas soportadas por exceder continuamente su cuantía de las devengadas, pueden solicitar la devolución del saldo a su favor existente el 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período del mismo. Por lo tanto se otorga al sujeto pasivo el derecho de optar por la compensación del exceso de cuotas soportadas sobre las devengadas durante el plazo de 4 años o solicitar la devolución del saldo a su favor en las liquidaciones del último trimestre del año. No existe ningún precepto legal que imponga a la Administración o la habilite para proceder a la devolución de oficio sin previa solicitud del sujeto pasivo, del exceso de cuotas no compensadas antes de que se produzca la caducidad del derecho por el transcurso de 4 años. No existe un derecho a la deducción, compensación o devolución automático, sino que el ejercicio de ese derecho está sometido a un plazo de caducidad establecido en los arts. 95. Cinco y 115 de la Ley, cuyo ejercicio no puede ser suplido por la Administración ( SSTS de 18 y 20 de diciembre de 1999 ). En este caso el interesado pudo optar por la devolución del exceso de cuotas soportadas en la declaración-liquidación correspondiente al último trimestre de los 4 ejercicios anteriores a 2006, pero no puede ejercitar dicha opción después de haber caducado el derecho sin que ello suponga que quede reducido dicho plazo de caducidad.

El actor fundamenta su pretensión alegando en cuando al derecho a la compensación o la devolución del IVA, que la cuestión controvertida deriva de la interpretación de losartículos 99 y 100 de la Ley del IVA , referidos a la caducidad del derecho a la deducción del IVAS soportado. El texto legal explica que «el derecho caduca cuando el titular no lo hubiere ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el art. 99 de esta Ley '. El contribuyente inicialmente había solicitado devolución en cuantía de 67.119,04 Euros y la Administración Tributaria gira la liquidación provisional por importe a ingresar de 27.634,61 Euros, denegando la devolución al entender había caducado el derecho a la misma. El criterio interpretativo respecto de los artículos anteriores, tradicionalmente sustentado por la AEAT y los Tribunales Económicos administrativos, suponía la indefectible caducidad del derecho a la deducción del IVA soportado por no haberse ejercitado en los plazos legalmente señalados, pero además sin posibilidad alguna de recuperar las cuotas portadas por la vía de la devolución.

La Administración interpretaba también que el referido plazo de los 4 años se contaba desde la presentación de la declaración-liquidación en la que se generaba el saldo a compensar. Algún Tribunal Económico Administrativo Regional, como el TEAR de Valencia había defendido la necesidad de que , una vez caducado el derecho al realizar la compensación del IVA soportado, la Administración devolviera de oficio los saldos impositivos pendientes, en aplicación de lo dispuesto en la Sexta Directiva (actualmente directiva 112/2006), y en sus principios orientadores, esto es el de neutralidad fiscal y proporcionalidad, aunque dicho planteamiento fue revocado por el T.E.A.C. en sendos recursos de alzada para unificación de criterio (resolución de 14/9/05 y otras). Conviene recordar que el artículo 18.4 de la entonces Sexta Directiva, y hoy Directiva 112/2006 , no permite limitar un derecho que se rige en la clave de bóveda del funcionamiento del tributo: 'cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados Miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente, o bien proceder a la devolución de acuerdo con las modalidades por ellos fijadas. No obstante, los Estados Miembros estarán facultados para negar el traslado o la devolución cuando el excedente sea insignificante'. El único tribunal que mantuvo una interpretación no literal de la LIVA, defendiendo la recuperación del IVA soportado transcurrido el plazo de 4 años fue el T.SJ. de La Rioja en Sentencia de 21 de noviembre de 2001 .

El problema así planteado queda delimitado en los siguientes términos. El ejercicio del derecho a la deducción del IVA se plantea con dos posibilidades:

1.- Compensación con los saldos positivos resultantes de las declaraciones posteriores en el periodo de 4 años a partir de la presentación de la declaración-declaración en que se origine dicho exceso ( artículo 95.5 LIVA ).

2.- Podrá ser objeto de devolución a petición del interesado. Y dicho derecho a la devolución no se somete a plazo alguno más allá del general de prescripción. La LIVA no fija el límite temporal específico alguno para solicitar la devolución. Así pues, mientras que el derecho a compensar las cuotas soportadas debe ejercitarse en el mencionado plazo de 4 años, el derecho a solicitar la devolución, puede ejercitarse sin sujeción a idénticas reglas de cómputo temporal que la compensación.

Durante los 4 primeros años existen dos alternativas para el contribuyente: compensar u obtener la devolución. Pasado ese tiempo y bajo determinadas circunstancias, aún puede obtenerse la devolución. El que estos derechos sean alternativos y excluyentes no puede conducir a pensar que uno caduca si el otro ha vencido, simplemente desaparece la posibilidad de elegir entre los dos.

En lo que se refiere al derecho a la devolución en este caso añade que el acuerdo de 1 de octubre de 2007 de la Administración Tributaria estima que se han incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99.5 de la Ley del IVA , artículo referente al ejercicio del derecho a la devolución, de tal manera que en las declaraciones liquidaciones correspondientes a cada uno de los periodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho periodo del importe total de las cuotas del IVA devengadas. De esta manera cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiese transcurrido cuatro años contando a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse según el artículo 99.3 en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiesen transcurrido en plazo de cuatro años contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. En la declaración del tercer trimestre de 2002 del IVA de su representada se produce el derecho a la deducción del IVA soportado por importe de 96.464,00 Euros, que no han podido ser compensados por falta de cuotas de IVA repercutido hasta el ejercicio 2006 en el que compensadas las cuotas correspondientes al IVA repercutido y efectuadas las operaciones de ajuste correspondientes (IVA procedente de periodos anteriores por importe de 96.000,00 Euros), se solicita devolución por el IVA restante, por importe de 67.119,04 Euros que la Administración entiende ha caducado el derecho a su devolución, exigiendo además una cuota de 27.634,61 Euros. La posibilidad de compensación la establece el artículo 99.5 segundo párrafo de la UVA al establecer que 'el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el capítulo II de este título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el periodo de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva'.

En consecuencia desde el tercer trimestre de 2002 figura una cuota a compensar de periodos anteriores por importe de 96 464,63 euros y a partir del cuarto trimestre de 2002 de 96.752, 50 euros. Como quiera que dicha cuota a compensar arrastrada en sucesivos periodos de liquidación como consecuencia de la inexistencia de cuota por IVA devengado (hasta 96.000.000 euros), solo ha podido compensar parcialmente en la declaración del cuarto trimestre de 2006, es en este momento cuando por voluntad del contribuyente se solicita la devolución del IVA diferencial sin que haya transcurrido el período de 4 años de caducidad del derecho, teniendo en cuenta que la petición de devolución solo puede ejercitarse en la declaración-liquidación del último trimestre del ejercicio y sin que en ningún caso sea trascendente el período de caducidad, que solo opera para la compensación.

Sostiene el Tribunal Económico-Administrativo en su resolución de 31 de marzo pasado que, este Tribunal no comparte la tesis sustentada por el reclamante ya que existe en la normativa vigente un derecho a la deducción, compensación o devolución automático por parte del sujeto pasivo sino que el ejercicio de dicho derecho está sometido a plazo de caducidad en los términos estrictos previstos en los artículos 95.5 ° y 115 de la repetidamente citada Ley 37/1992 , ejercicio cuya promoción no puede ser suplida por la Administración y, en este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en diversas sentencias entre las que cabe citar las de 18 y 20 de diciembre de 1999 '. Para el TEAR, equivocadamente como vamos a demostrar, el derecho a la deducción, compensación o devolución, que tanto le da, están sometidos a plazo de caducidad. Pero es que además, lo que no dice el TEAR es que en una reciente sentencia de 4/7/07 del Sala Tercera del Tribunal Supremo , a la que luego haremos mención, echa por tierratoda su anterior argumentación, distinguiendo perfectamente el derecho a la compensación que opera mediante caducidad y el derecho a la devolución para el que le es aplicable el instituto de la prescripción.

En igual sentido el segundo argumento del TEAR, para quien: 'y finalmente hay que significar que el interesado pudo optar por la devolución del exceso de cuotas soportadas en la declaración-liquidación correspondiente al último periodo de los cuatro ejercicios anteriores al 2006, pero no puede ejercitar dicha opción una vez caducado su derecho...'. Como se aprecia el TEAR insiste en que el derecho a la devolución está sometido a plazo de caducidad en contra del pronunciamiento del T.S. al que seguidamente haremos mención.

Seguidamente dice que el derecho a la devolución está apoyado por la jurisprudencia. El 4 de julio de 2007 la Sala 3ª TS desestima el recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto contra la STSJ de la Rioja que a su vez anulaba una resolución del TEAR que fallaba el derecho que tenían los recurrentes a obtener la devolución del IVA sentencia que no solamente es ilustrativa sobre la cuestión, sino que también establece con claridad las pautas a seguir en los supuestos de derecho a la devolución del IVA soportado.

En definitiva un T.E.A.R. denegaba el derecho a la devolución de un contribuyente por caducidad, al igual que en este caso La Sala del TSJ de la Rioja entiende que el contribuyente tiene derecho a la devolución y recurrida por la Administración es casada para la unificación de doctrina por nuestro Tribunal Supremo, que entiende que negar el derecho a la recuperación del crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución'.

En el fundamento de derecho primero, el Tribunal Supremo expone que la Administración denegaba al recurrente a recuperar determinadas cuotas de IVA provenientes de la declaración del tributo perteneciente a 1993, donde 'por lo tanto nació tal derecho, ya que se produjo un exceso de cuotas, que al no poder ser compensado en dicho ejercicio, pasaron por voluntad del contribuyente a la mecánica de compensación, en el plazo marcado por la Ley, en futuros ejercicios. Sin embargo, según dice, debido a un error involuntario persiguió la opción de compensación cuando ya había transcurrido el periodo marcado por la normativa, en lugar de haber procedido a solicitar la devolución de dicho exceso de cuotas a compensar en último ejercicio habilitado. La hacienda Pública considera imposible recuperar las antedichas cuotas (compensación o devolución de cuotas), considerando caducado el derecho a deducir por haber transcurrido el plazo de 5 años desde su nacimiento (1993-1998) sin que el contribuyente lo hubiera ejercido según marca la normativa ad hoc.

Para el Tribunal Supremo el esquema general de funcionamiento del IVA puede determinar la existencia de un saldo a ingresar, a devolver o a compensar; si el resultado de la liquidación es a favor del sujeto pasivo no puede decirse con carácter general cual es la opción más conveniente entre la devolución o la compensación, ya que depende tanto del resultado previsto en la liquidación del siguiente período como del tiempo que pueda tardar la Administración en devolver las cuotas y resultando'indubitada la voluntad del legislador de admitir la voluntad del sujeto de compensar o solicitar la devolución de cuotas para la recuperación de la porción del crédito de impuestos que eventualmente se produzca, lo que directamente supone el reconocimiento de la existencia de un derecho subjetivo cuya renuncia debería ser expresa'.

La Sala de instancia entiende vigente y perfectamente aplicable a este supuesto 'el principio general de que el mero incumplimiento de deberes formales no implica la renuncia de derechos subjetivos. El caso que le ocupaba, no le ofrece dudas a la Sala de la voluntad manifiesta del actor de recuperar su crédito de IVA en exceso, sin perjuicio de reconocer una equivocada pretensión para obtenerlo por el sistema de compensación.

Para la Sala del Tribunal Supremo 'la cuestión objeto de controversia en el presente recurso es la de si, transcurrido el plazo de caducidad que la Ley del IVA establece para compensar el exceso de las cuotas soportadas o

devengadas en un periodo, debe la Administración Tributaria proceder a la devolución al sujeto pasivo del exceso no deducido'.

'La norma en ningún momento impide que ejercitada en un primer momento la opción de compensación, pueda el sujeto pasivo, al finalizar el siguiente año natural optar por la devolución de los excesos. Lo que no se ha considerado admisible, con carácter alternativo a la compensación que no se haya ha podido efectuar, le sea reconocido el sujeto pasivo el derecho a la devolución de las cuotas para las que no haya obtenido la compensación una vez transcurrido el plazo de caducidad. Por tanto ambas posibilidades, compensación o devolución, ejercitabas dentro del plazo de caducidad, no operan de modo alternativo, sino excluyente art 115 de la Ley del IVA 37/1992, es decir, no puede el sujeto pasivo optar por compensar durante los 5 años siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso soportado sobre el devengado y pretender, una vez que no ejerció la opción en plazo, optar alternativamente por la devolución del saldo diferencial a la finalización del año natural dentro del que concluyó el plazo de caducidad, o pretender que sea la Administración quien de oficio proceda a la devolución del exceso una vez concluido el plazo de caducidad.

Del art. 17 de la Sexta Directiva resulta que los sujetos pasivos sestan autorizados para deducir el IVA por ellos devengado, el IVA soportado por los bienes adquiridos y los servicios recibidos. Este derecho a la deducción constituye, según la jurisprudencia, un principio fundamental del sistema del IVA establecido por la legislación comunitaria.

'Como ha destacado reiteradamente el Tribunal de Justicia, las características del sistema común del IVA permiten inferir que el régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA, devengado o ingresado, en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas a condición de que dichas actividades estén sujetas al IVA. A falta de disposiciones que permitan a los Estados miembros limitar el derecho a la deducción atribuido a los sujetos pasivos, este derecho debe poder ejercerse inmediatamente para la totalidad de los impuesto que han grabado las operaciones anteriores'.

'De todo ello se desprende que las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por un Estado miembro deben permitir al sujeto pasivo recuperar, en condiciones adecuadas, la totalidad del crédito que resulte de ese excedente del IVA '.

'A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado'.

'Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el artículo 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución'.

'La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la devolución en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación'.

'Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo de! Impuesto opte por comisar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aún después de concluir el plazo de caducidad'.

'La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos aunque sí pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la compensación por transcurso del plazo fijado, la Administración debe devolver al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido'.

'Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA'.

'El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción'.

'No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución'.

Concluye afirmando que en la Sentencia de 4/7/07 del Tribunal Supremo el Alto Tribunal apunta la posibilidad de recuperar el exceso de cuotas soportadas, al afirmar que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la compensación por el transcurso del plazo fijado normativamente, la AEAT debe devolver el exceso de cuota no deducido a petición del contribuyente. En otros términos, el Alto Tribunal afirma que puede producirse la pérdida del derecho a compensar en periodos posteriores, pero en tal caso queda incólume la paralela obligación de la Administración de devolver al sujeto pasivo su crédito tributario, materializado en el exceso de cuota no deducido. Con ello queda también clara la postura del Tribunal Supremo en el sentido de que el derecho a la deducción está formado por un derecho a la compensación y, subsidiariamente, por un derecho a la devolución. Compensación y devolución forman parte de un mismo derecho a no soportar el gravamen. No son dos derechos diversos. Además ambas técnicas jurídicas (devolución o deducción) estarían al servicio del principio de neutralidad impositiva (cuya finalidad sería otra que la de garantizar que sobre el sujeto pasivo del impuesto no recaiga el peso económico de un gravamen que únicamente debe soportar el consumidor final. La inmensa mayoría de los pronunciamientos judiciales que no han reparado en las graves consecuencias jurídicas reveladas por el Tribunal Supremo, parten de una interpretación literal de la LIVA (especialmente en lo que a la caducidad atiene) soslayando el resto de criterios exegéticos y principios informadores aludidos en la normativa comunitaria y, por ende, en nuestro Ordenamiento Jurídico. Pero, como recuerda la STS de 20 de noviembre de 1991 , la interpretación literal es tan solo un punto de partida, que puede y debe ser corroborado o corregido con otros criterios de mejor entidad, ya que el Ordenamiento jurídico, en cuanto integra una unidad que cristaliza en un modelo de convivencia, precisa de una interpretación sistemática y evolutiva.

Por último la Administración se opone al recurso por entender que la resolución impugnada es conforme a derecho, reproduciendo en síntesis sus argumentos.

SEGUNDO.-La cuestión planteada ha sido resuelta por la Sala en diversas sentencias. Por todas cabe citar la 1325/2011, de 19 de diciembre, dictada en el recurso 791/2007. Decía este Tribunal en dicha sentencia:

El art. 115. 1 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , del IVA estableceque 'los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en elart. 99 de esta Ley, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año'; toda vez que el artículo 99 de la referida norma dispone: '1. La Administración tributaria devolverá las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa de cada tributo. Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo. 2. Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora regulado en elartículo 26 de esta Ley, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución'.

La clave para la resolución de este asunto es determinar si es posible solicitar la devolución finalizado el plazo para efectuar la compensación/deducción de cuotas de IVA. A tales efectos, esta Sala suscribe la jurisprudencia del Tribunal Supremo, en concreto en su reciente sentencia de 30 de mayo de 2011 , que se expone seguidamente:

'(...) La cuestión se centra en determinar qué ocurre si, como en el asunto que examinamos en la sentencia de 4 de julio de 2007 ( RJ 2007, 9104) (recurso de casación para la unificación de doctrina 96/02 ) y en el que ahora nos ocupa, transcurren cinco años (cuatro a partir del 1 de enero de 2000) desde la fecha de presentación de la declaración-liquidación en que se originó el exceso de las cuotas sin que el sujeto pasivo haya podido compensarlo ni haya optado por su devolución. Cabe preguntarse si, en tales casos, el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si, por el contrario, la Administración queda obligada a devolvérselas.

Para despejar la incógnita debemos acudir a la «Sexta Directiva» que consagra la neutralidad como principio esencial del impuesto sobre el valor añadido, materializado en la deducción de las cuotas soportadas. Así lo ha proclamado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en repetidas ocasiones [sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988 (TJCE 1989, 31) , Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 ( TJCE 1998, 1), Ghent Coal Terminal (C-37/96, apartado 15), 21 de marzo de 2000 ( TJCE 2000, 47) , Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de TECNICAS MEDIOAMBIENTALES TECMED, S.A./98 a C-147/98, apartado 44) y 25 de octubre de 2001 (TJCE 2001, 296), Comisión/Italia (C-78/00 , apartado 30)]. Por ello, para garantizar esa neutralidad, su artículo 18.4º establece que, cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros pueden trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

Fiel a este designio, el artículo 99.Cinco de la Ley 37/1992 ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años (cuatro desde el 1 de enero de 2000) el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas que no se haya podido deducir en periodos anteriores. Ahora bien, ese mismo objetivo autoriza a que, con carácter alternativo a la compensación no efectuada, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las correspondientes cuotas.

En la sentencia de 11 de octubre de 2010 (RJ 2010, 7218) (casación 947/05 ) hemos razonado que la petición de devolución y la opción por la compensación en un mismo ejerció son excluyentes, pero nada impide que habiendo interesado la compensación se opte en el siguiente por la devolución del saldo, en el bien entendido de que, en tal caso, sólo procederá el reintegro de la suma no compensada anteriormente (FJ 5º). En la misma línea debemos afirmar ahora que, operando las posibilidades de compensación o de devolución de modo alternativo, cuando el sujeto pasivo opte por la compensación durante los cinco años (cuatro desde el 1 de enero de 2000) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, no debe perder el derecho a la devolución del saldo diferencial que transcurrido ese plazo reste por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

Entenderlo de otro modo y admitir la pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del impuesto sobre el valor añadido que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del impuesto. Por tanto, no opera la caducidad para recuperar los excesos no deducidos, aunque sí la pérdida del derecho a compensarlos en periodos posteriores al plazo establecido. En otras palabras, cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la 'compensación' por transcurso del plazo fijado, la Administración debe 'devolverle' el exceso de cuota no deducido.

Así pues, si no ha sido posible optar por la compensación debido a la insuficiencia de cuotas, cumplidos cinco años (cuatro desde el 1 de enero de 2000), cabe pedir la devolución. O, lo que es lo mismo, no pudiéndose compensar y caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del impuesto sobre el valor añadido sólo se respeta y garantiza considerando que entonces empieza un periodo de devolución, que se extiende tanto como el plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. En definitiva, por cualquiera de los procedimientos que se establecen, compensación y/o devolución, se debe poder lograr la neutralidad del impuesto sobre el valor añadido.

En tales tesituras, el derecho a la recuperación no sólo no ha caducado, aunque sí lo haya hecho la posibilidad de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación, sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que tiene lugar, sino la recuperación no conseguida del derecho del administrado, que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

La Ley podía haber previsto, como ha puesto de relieve la doctrina, que, si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera recuperado todo el impuesto sobre el valor añadido soportado, la Administración iniciase de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. No se ha regulado de este modo, tal vez por el principio 'coste-beneficio' pro Fisco, pero, aún así, resulta difícilmente admisible, y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales, negar el derecho a la devolución del impuesto sobre el valor añadido soportado, indispensable para que el principio de neutralidad tenga una realidad efectiva y no meramente nominal. Por ello, sino está previsto que se actúe de oficio, no queda más remedio que arbitrar un expediente de devolución a instancia de parte.

Si no se hiciera así, dando como resultado la imposibilidad de recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública, se generaría un enriquecimiento injusto para la Administración, pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución.

Esta tesis, presente en nuestra sentencia, ya citada, de 4 de julio de 2007 , ha sido ratificada en las de 24 de noviembre de 2010 (RJ 2010, 8648) (casación 546/06 , FJ 6 º), 23 de diciembre de 2010 (RJ 2010, 8001) (casación para la unificación de doctrina 82/07, FJ 2 º) y 23 de mayo de 2011 (PROV 2011, 205376) (casación 2095/08 , FJ 3º). También la reproducimos en las sentencia dictada en el día de hoy, en el recurso de casación 4793/08 (PROV 2011, 223354) (FJ 2º), interpuesto por la propia NK, Neokapital, S.A.

Se ha de añadir que el planteamiento de la Sala no es contrario al principio de seguridad jurídica, porque no conlleva la posibilidad de ejercer el derecho a deducir sin límite temporal. En la sentencia de 4 de julio de 2007 , en las dos dictadas en 2010 y en la más reciente de 2011, se sostiene que,caducado el derecho a deducir, se inicia un periodo para obtener la devolución que «se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio». Luego, la doctrina de esta Sala fija un límite temporal y además lo hace de forma precisa. No existe contradicción del planteamiento de esta Sala con la doctrina que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha sentado en la sentencia de 8 de marzo de 2008 (TJCE 2008, 105), Ecotrade (asuntos Convenio Colectivo de Empresa de CABILDO INSULAR DE TENERIFE. PERSONAL CONTRATADO/07 y C-96/07). En este pronunciamiento ha afirmado que sería contraria al principio de seguridad jurídica la posibilidad de ejercer el derecho a deducir sin límite temporal, debiendo rechazarse el criterio de que el derecho a la deducción no pueda estar sometido a un plazo de caducidad (apartados 44 y 45), doctrina que ha extendido al plazo para presentar una solicitud de devolución en la sentencia de 21 de enero de 2010 ( TJCE 2010, 14), Alstom Power Hydro (Convenio Colectivo de Empresa de GRAN CASINO LAS PALMAS, S.A./08 , apartado 16)'.

En el presente caso, la resolución del TEARM, al confirmar la decisión de la Dependencia de Gestión de efectuar una liquidación provisional en la que no se ha tenido en cuenta el derecho del sujeto pasivo a solicitar la devolución del saldo a su favor no compensando dentro del plazo de cuatro años, para lo cual dispone del plazo de prescripción que empieza a contar desde la fecha en que la compensación ya no resulta posible, ha infringido la doctrina expuesta, no resultando por ello conforme a derecho.

TERCERO.-. Procede en consecuencia estimar el recurso anulando los actos impugnados por no ser conforme a derecho, con las consecuencias inherentes a tal declaración, como la de devolver el exceso de IVA soportado que no pudo compensar conforme a la reclamación efectuada; sin apreciar circunstancias suficientes parahacer un especial pronunciamiento en costas ( art. 139 de la Ley Jurisdiccional ).

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso-administrativo nº. 269/08 interpuesto por CAMBAGU, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 31 de marzo de 2008 desestimatoria de la reclamación económico- administrativa nº. 51/497/07, interpuesta contra la liquidación provisional por el Impuesto sobre el Valor Añadido nº. A51 60007306002373, ejercicio 2006, practicada por la Dependencia de Gestión a la AEAT de Cartagena, de la que resulta minorada la cantidad a compensar, como consecuencia, de reducir las cuotas deducidas por haber caducado el derecho a compensar cuotas de IVA procedentes de ejercicios anteriores, y en la que se determina una cuota a ingresar de 27.634,61 euros, más 1154,60 euros de intereses de demora, anulando dichos actos impugnados por no ser, en lo aquí discutido conforme derecho, y ello con las consecuencias inherentes a dicho pronunciamiento (devolución del exceso de IVA soportado que no pudo compensar dentro del plazo de caducidad establecido); sin costas.

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar lanotificación de la anterior resolución. Doy fe.