Sentencia Administrativo Nº 484/2014, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1284/2010 de 04 de Junio de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 1284/2010

Partes: Roman C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 484

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

MAGISTRADOS

Dª. PILAR GALINDO MORELL

D. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ

En la ciudad de Barcelona, a cuatro de junio de dos mil catorce.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo núm. 1284/2010, interpuesto por D. Roman , representado por el Procurador D. ANDREU OLIVA BASTE, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-Por el indicado Causídico, en nombre y representación de D. Roman , se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC), de 17 de junio de 2010, de las reclamaciones acumuladas núms. NUM000 y NUM001 , interpuestas a su vez por el aquí recurrente contra sendas resoluciones del Inspector Regional Adjunto de la Dependencia de Inspección de los Tributos de la Delegación Especial en Cataluña de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, de 13 de septiembre de 2006 y 7 de febrero de 2007, por las que se desestiman los recursos de reposición deducidos por D. Roman , respectivamente, contra la liquidación derivada del acta de conformidad A01 núm. NUM002 , por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), periodos del primer trimestre de 2002 al cuarto trimestre de 2004, con deuda a ingresar de 61.309 €, de los cuales 54.019,31 € corresponden a cuota (la mayor, 9.741,92 €, correspondiente al cuarto trimestre de 2003) y 7.290,51 € a intereses de demora, y contra el acuerdo sancionador derivado de la anterior liquidación.

La parte dispositiva de la resolución del TEARC impugnada es del siguiente tenor literal:

«ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, reunido en Sala y fallando en única Instancia acuerda:

1) Desestimar la reclamación N° NUM000 , confirmando la liquidación impugnada.

2) Estimar la reclamación n° NUM001 anulando como la sanción impuesta».

SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron, la parte actora, el dictado de una sentencia estimatoria que, con imposición de las costas procesales a la Administración demandada, declare nula dicha resolución por infracción de las normas procedimentales referidas en el cuerpo de la demanda, estimando la reclamación presentada por el aquí recurrente y, en su defecto, que anule la resolución impugnada y resuelva sobre la liquidación efectuada del IVA de los ejercicios 2002, 2003 y 2004, y la parte demandada, la desestimación del recurso.

TERCERO.-Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO:Tal y como se desprende del escrito de interposición del recurso y del escrito de demanda, se alza la parte actora exclusivamente contra el segundo de los pronunciamientos de la resolución del TEARC impugnada, que desestima la reclamación núm. NUM000 y confirma las liquidaciones del IVA objeto de la reclamación correspondientes a los cuatro periodos trimestrales de 2002, 2003 y 2004, obedeciendo la regularización practicada a que el contribuyente, que estaba dado de alta en el epígrafe 501.3 del IAE (Albañilería y pequeños trabajos de construcción general) y presentó declaraciones- liquidaciones de esos periodos en el régimen simplificado del IVA, había desarrollado la actividad encuadrada en el epígrafe 501.1 de las normas del IAE (Construcción completa, reparación y conservación de edificaciones), según la Inspección, al haber efectuado obras para Construcciones CINT, S.A. por importe superior a los 6.000.000 pta., epígrafe éste que no se incluye en las Ordenes del Ministerio de Economía y Hacienda, de 29 de noviembre de 2000, 28 de noviembre de 2001 y 11 de febrero de 2003, modificada por la de 27 de marzo del mismo año, entre las actividades a las que resulta de aplicación el régimen de estimación objetiva del IRPF y simplificado del IVA, por lo que el aplicable en los periodos regularizados era el régimen general.

SEGUNDO:Alterando por lógica jurídica el orden del expositivo del escrito de demanda, hemos de examinar en primer término de los motivos de impugnación por defecto procedimental o de forma.

Predica la parte recurrente la nulidad de pleno derecho desde la resolución del recurso de reposición, al haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello ( art. 217.1.e) de la Ley 58/2003 (LGT)]. En tal sentido, alega que el escrito presentado a la Inspección por el actor en fecha de 12 de julio de 2006 «fue tomado en consideración como un recurso de reposición contra el acta de conformidad, liquidación, cuando en el mismo se expresa lo contrario, la disconformidad», aportando para ello un certificado, para que el órgano competente, dentro de plazo «pudiera emitir una nueva resolución». Sin embargo, sigue alegando el recurrente, se mantienen las conclusiones resultado de apreciar unas facturas de las que se extraen unos hechos, que son negados por los intervinientes, lo que no debería ser así, pues se crea una situación de indefensión al sujeto tributario, con unas consecuencias adversas para su patrimonio que resultan de las sanciones a partir de la fecha de 2002. Añade que tal situación se ve agravada por la falta de la correspondiente liquidación tras la desestimación del recurso de reposición ( arts. 101.1 y 3 LGT ). No se cuantifica la deuda tributaria, a pesar del deber, pues varían las consecuencias, sino que se tiene que esperar a la fase de apremio, seguido por la Dependencia de Recaudación, para disponer de una nueva liquidación y poder proceder al pago, con unos intereses de demora mayores, sin perjuicio del recargo.

El motivo no puede prosperar, por lo que a continuación se razona. La liquidación confirmada por el TEARC trae causa del acta del acta de conformidad A01 núm. NUM002 , de fecha 16 de junio de 2006, que obra incorporada al expediente de gestión remitido a la Sala, la cual contiene la correspondiente propuesta de regularización. En el apartado 5 del acta se expresa que el obligado tributario presta su conformidad a la propuesta de liquidación definitiva antecedente, extendiéndose su aceptación a todos los hechos recogidos en el acta y a todos los demás elementos determinantes de dicha liquidación, suscribiendo el acta -junto al actuario- el propio obligado tributario con firma de su puño y letra, en prueba de conformidad con el contenido del acta, con el alcance previsto en el art. 144 LGT . La autenticidad de dicha firma no es cuestionada por el recurrente.

Tal y como se expresa en la propia acta, de conformidad con el artículo 156.3 LGT , se entenderá producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el día siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar, bien rectificando errores materiales, bien ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuaciones que procedan, o confirmando la liquidación propuesta en el acta o, por último, estimando que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se practique.

Del examen del expediente administrativo resulta que, sin que previamente se le hubiera notificación ningún acuerdo del órgano competente para liquidar con alguno de los contenidos antes detallados, el interesado presentó escrito en fecha de 12 de julio de 2006, en que manifestaba que se habían producido en el acta de conformidad una serie de errores en la apreciación de los hechos, en relación a las facturas aportadas, los trabajos realizados y el momento al que se refieren, que conllevaban una aplicación indebida de las normas tributarias, lo que -a su juicio- justificaba que se tuviera que rechazar o expresar la disconformidad de la misma, y solicitar del organismo correspondiente que mediante los actos pertinente se dictara otra acta en el sentido manifestado, con la intención de presentar los correspondientes recursos. Terminaba por interesar que el escrito «sirva para producir los efectos solicitados de DISCONFORMIDAD en la Liquidación que presenta el Acta expedida y subsidiariamente, para el caso que no fuera pertinente la extensión de una nueva acta, se tenga por presentado recurso de reposición contra la indicada».

La Inspección calificó el escrito como un recurso de liquidación contra la liquidación derivada del acta de conformidad, y lo desestimó al considerar que en el acta no se había producido ningún error en la interpretación de los hechos y por las razones de fondo que extensamente se argumentan.

Aduce la parte recurrente que el escrito de 12 de julio de 2006 fue calificado como recurso de reposición, cuando en el mismo se expresa lo contrario, la disconformidad. Sin embargo, es claro que un recurso de reposición no expresa lo contrario a la disconformidad, esto es, la conformidad, sino precisamente la disconformidad. Se manifiesta que el escrito se presentó para que el órgano competente pudiera emitir una 'nueva' resolución, cuando lo cierto es que ninguna resolución se había dictado. Ello no obstante y aún cuando las alegaciones de la demanda adolecen de una cierta falta de claridad, de lo alegado parece desprenderse que según el recurrente, la Inspección, a la vista del escrito presentado el 12 de julio de 2006, debía haber dado al acta el trámite de las actas de disconformidad y en consecuencia, dictar acuerdo en que, valorando el documento aportado, se rectificara la propuesta contenida en el acta en el sentido de no ser aplicable el régimen simplificado, y en su caso, dictara la correspondiente liquidación expresa.

El artículo 156.2 LGT dispone que «Cuando el obligado tributario o su representante manifieste su conformidad con la propuesta de regularización que formule la inspección de los tributos, se hará constar expresamente esta circunstancia en el acta». A su vez, el artículo 154.2 LGT prescribe que «Cuando el obligado tributario o su representante se niegue a recibir o suscribir el acta, ésta se tramitará como de disconformidad».

De las circunstancias antes reseñadas resulta indudable que en el presente caso el acta que documentó el resultado de las actuaciones inspectoras fue suscrita por el obligado tributario en conformidad.

Del artículo 60 del Reglamento General de la Inspección de Tributos (RGIT ), aprobado por el Real Decreto 939/1986, aplicable al caso, se desprende que las actas se tramitarán con arreglo a su naturaleza, lo que concuerda con el artículo 154.1 LGT , que distingue las clases de actas, precisamente según su tramitación («A efectos de su tramitación, las actas de inspección pueden ser con acuerdo, de conformidad o de disconformidad»).

Por tanto, el acta que nos ocupa había de seguir el trámite legalmente previsto para las actas de conformidad y no el establecido para las actas de disconformidad. De conformidad con el 61 RGIT, no podrán impugnarse las actas de conformidad, sino únicamente las liquidaciones tributarias, definitivas o provisionales, resultantes de aquéllas, y en ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las bases tributarias respecto de los que dio su conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho. Una vez suscrita el acta en conformidad, no ostenta el contribuyente el derecho subjetivo a que se extienda acta en disconformidad, contrariando sus actos propios, sin perjuicio de los medios de impugnación contra la resolución de las actuaciones, como actualmente explicita el artículo 187.4. del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, al disponer que «El obligado tributario no podrá revocar la conformidad manifestada en el acta, sin perjuicio de su derecho a recurrir contra la liquidación resultante de ésta y a presentar alegaciones de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3.b) de este artículo», precepto que aunque no sea aplicable al caso no introduce novedad alguna respecto de la normativa anterior.

Dado que se trataba de una acta de conformidad, no era preciso que el órgano competente para liquidar dictara acto expreso de liquidación en el caso de conformidad con la propuesta contenida en el acto, sino que transcurrido un mes sin produjera ningún acuerdo del mismo con alguno de los contenidos antes detallados, a fecha de 17 de julio de 2006 se debía entender producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta.

Vistos los términos de la suplica del escrito presentado el 12 de julio de 2006, la Inspección no incurre en ningún error de calificación respecto de dicho escrito. Literalmente se pedía que «sirva para producir los efectos solicitados de DISCONFORMIDAD en la Liquidación que presenta el Acta expedida y subsidiariamente, para el caso que no fuera pertinente la extensión de una nueva acta, se tenga por presentado recurso de reposición contra la indicada». Es razonable considerar que la naturaleza de un escrito al órgano competente para liquidar en que se manifiesta la disconformidad con una liquidación y se solicita la suspensión cautelar con dispensa de garantía, es un recurso de reposición contra la liquidación, cuando ninguna nueva acta había de dictarse, ni ésta era susceptible de recurso alguno.

En cualquier caso, ninguna indefensión se ha causado, pues el acta ya advertía de la producción del acto de liquidación por el transcurso de un mes y de la obligación y plazos de pago, y la resolución dictada da respuesta a las alegaciones del aquí recurrente.

En consecuencia, el motivo de impugnación debe ser desestimado. No obstante, aunque no se haya alegado, cabe añadir que cabría hacer un reproche a la Inspección, pues el 12 de julio de 2006, por pocas fechas, todavía no había transcurrido el plazo de un mes para que pudiera considerarse producida la liquidación de conformidad con la propuesta, por lo que el recurso de reposición sería extemporáneo, por prematuro. Sin embargo, una decisión de inadmisión por tal motivo pudiera ser considerada desproporcionada y ninguna indefensión ha causado al recurrente, antes al contrario, por lo que no es necesario plantear a las partes una cuestión no alegada en que pudiera fundamentarse el recurso, pues por lo expuesto tal defecto no supone que no que se haya prescindido total y absolutamente del procedimiento, ni siquiera que se haya incurrido en una infracción que suponga la anulabilidad del acto.

TERCERO:Se alega en la demanda (hecho sexto) la invalidez de la consideración del año natural como periodo de liquidación del IVA, por tenerse que realizar por trimestres o mensualmente, circunstancia según la parte actora plenamente aplicable a la liquidación que nos ocupa «por cuanto existe dicha práctica o error en el primer ejercicio, y dado que las liquidaciones remitidas comprenden este afecta el error de aplicación al primer ejercicio 2002, y se extiende a las demás por no quedar suficientemente individualizadas, sino tramitadas de forma conjunta en un único acto o expediente» (sic).

Sin embargo, producida la liquidación por el transcurso de un mes desde la notificación de la propuesta de liquidación y de conformidad con la misma, basta la simple lectura del acta de conformidad para advertir sin dificultad que en la propuesta de regularización se liquida la deuda tributaria por el IVA de los ejercicios objeto de comprobación por periodos trimestrales, no solo respecto de los ejercicios 2003 y 2004, sino también respecto del ejercicio 2002, e igualmente se calculan específicamente los intereses de demora relativos a la cuota dejada de ingresar en plazo en cada periodo trimestral, sin que suponga infracción alguna de que las liquidaciones trimestrales se liquiden en un mismo expediente y se contenga en un mismo acto (en el que luego se suma la deuda tributaria debida cuota e intereses de demora de los distintos periodos).

CUARTO:La siguiente cuestión litigiosa se centra en determinar el régimen de tributación aplicable.

La representación actora afirma que no discute las consecuencia de la clasificación en el epígrafe 501.1 de la actividad que desarrollaba, sino que cuestiona la inclusión de la actividad en el citado epígrafe 501.1, por no haberse ejecutado obras por valor superior a 36.060,70 €, ya que tal límite va referido al importe de cada una de las obras realizadas por un mismo sujeto pasivo y no se pueden acumular las facturas como se pretende por la AEAT, pues en el caso, como el presente, de que se realizan distintas obras para un mismo cliente, la delimitación de las mismas y la calificación como tales de obras independientes es una cuestión de hecho, que puede acreditarse con cualquier medio de prueba de los admitidos en derecho, y los límites del epígrafe 501.3 deben considerarse referidos a cada una de las obras que se realice para un cliente determinado, solo cuando se consideren en su conjunto que forman una unidad, pero no en el caso que nos ocupa, en que la presunción se basa en la simples facturas, por lo que no se puede ir mas allá, al no verificarse otros extremos.

QUINTO:Para la adecuada resolución de la presente litis, hay que partir de la regulación contenida en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción de dicho Impuesto.

El epígrafe 501.3, relativo a 'Albañilería y pequeños trabajos de construcción general' contiene una nota en la que se establece lo siguiente:

'Este epígrafe no autoriza la ejecución de obras con presupuesto superior a 6.000.000 pesetas [36.060,73 €] ni superficie en obra nueva o de ampliación que exceda de 600 metros cuadrados. Cuando se ejecute alguna obra en la que uno de estos límites se rebase, tributará por el epígrafe 501.1 [Construcción completa, reparación y conservación de edificaciones]'.

En cuanto a la interpretación de dicha nota, en nuestra Sentencia núm. 57/2009, de 23 de enero , hemos dicho lo siguiente:

«La agrupación 50 de las tarifas del IAE se refiere a la construcción. El grupo en su conjunto se identifica como 'edificación y obra civil'. La diferenciación de epígrafes se realiza según se trate de 'construcción completa, reparación y conservación de edificaciones o 'albañilería o pequeños trabajos de construcción'.

De manera que cuando la nota excluye la ejecución de 'obras' con presupuesto superior a 6 millones de pesetas, se está refiriendo a construcción -en este caso en unos aspectos concretos- de una edificación, siendo el presupuesto total al efecto superior a la repetida cifra.

Y las 'obras' no pueden entenderse como partidas concretas o trabajos a realizar sino como el conjunto de lo que se ha presupuestado para la construcción de cada única edificación.

Lo decisivo no es la expresión literal del contrato cuando refiere 'obras', sino el análisis del contenido de las mismas a fin de concluir que lo que se lleva a efecto son distintas construcción de edificaciones y por tanto no puede acumularse el presupuesto de todas ellas, o diversas partidas presupuestarias para una misma construcción de edificación, en cuyo caso lo procedente es la acumulación de los precios de cada partida».

En la Sentencia núm. 350/2010, de 14 de abril , en que se conocía de un caso análogo al que nos ocupa, hemos razonado lo siguiente:

«La interpretación literal que predica la actora de la nota explicativa en cuanto al importe máximo, no es compartida por la Sala. Si bien la nota se refiere literalmente a la ejecución de obras con 'presupuesto', aquí sí que del contexto y del espíritu y finalidad de la norma se desprende que al hablar de 'presupuesto' el precepto se esta refiriendo al cómputo del coste de una obra. En el mismo sentido la STSJ de la Comunidad Valenciana de 25 de junio de 2007 considera que se refiere al valor o coste de la obra y que ese valor o coste puede acreditarse con las facturas referidas a ella. Una interpretación literal como la que parece propugnarse en el sentido que se está refiriendo al documento previo a la ejecución por precio alzado, llevaría al absurdo de encuadrar en el epígrafe de 'albañilería' o 'pequeños trabajos de construcción' la ejecución de obras de importancia, con solo no haber presupuesto, o desglosar una misma obra en varios presupuestos».

En la Sentencia núm. 804/2010 , hemos considerado:

«La Sala comparte plenamente la valoración de la prueba y los razonamientos del TEARC por los que concluye que nos encontramos ante obras que superan los 6.000.000 de pesetas (36.060,73 €). En efecto, la circunstancia de que se efectuaran presupuestos por partidas, susceptibles de ser aceptados independientemente, no significaba que estemos en presencia de obras diferentes, y si el recurrente se adjudicaba diversas partidas por un importe global superior a los 6 millones, eso significa que estaba realizando una única obra por un importe superior a los 6 millones de pesetas, con independencia que los presupuestos de las diferentes fases fuesen inferiores. Son partes de un todo, lo que queda corroborado a la vista de los conceptos presupuestados y facturados y las fechas, lo que sido desvirtuado por la actora. En suma, no cabe sino concluir que en ambos ejercicios el recurrente realizó obras que superaban los 6.000.000 de pesetas (36.060,73 €), lo que supone la exclusión del epígrafe 501.3 y la inclusión en el 501.1 y, como consecuencia, la improcedencia de aplicar de determinar el rendimiento de la actividad por el régimen objetivo por módulos en el IRPF en el ejercicio 1999».

Aplicado el criterio expuesto al presente caso, el motivo de recurso no puede prosperar. La recurrente sostiene que la Inspección entiende que el recurrente emitió distintas facturas en relación con una misma obra que excedía del límite de (36.060,73 €), tratándose de una presunción formada pero no constatada, que se basa en simples facturas, llegando la Inspección a una conclusión errónea, pues las facturas, sin otras verificaciones, no son prueba suficiente para justificar las consecuencias tributarias que pretende, existiendo además una prueba en contra, válida y suficiente como es el certificado emitido por Construcciones Cint, S.A. que acredita que el recurrente realizó adecuadamente diversos trabajos para esta empresa durante los ejercicios 2002 a 2004 que fueron liquidados mediante la presentación de diversas facturas, correspondiendo cada factura a un trabajo realizado.

Sin embargo, de lo actuado resulta que de las facturas expedidas por la recurrente a Construcciones Cint, S.A. varias lo son por un mismo concepto, cinco por 'Mercadona Palau de Plegamants' en el año 2002, cuatro por 'Mercadona La Garriga' en el año 2003 y otras cuatro por 'Mercadona Barbera del Vallés' en el año 2004, y teniendo en cuenta la proximidad temporal entre las fechas de emisión de las facturas y sus importes se desprende razonable y suficientemente que tales facturas corresponden a tres obras, que exceden cada una de ellas del expresado límite de 36.060,73 €. Así, en poco más de un mes, el 18 de septiembre de 2004 se expide una factura por 24.350,57 €, el día 23 del mismo mes otra por el mismo concepto por 9.520,66 € y el 21 de octubre de 2004 un atercera por 10.395,66, lo que ya suma mas de 36.060,73 €, sin contar la del mes de diciembre, y también en poco más de un mes, del 1 de octubre al 5 de noviembre de 2003 se libran cuatro facturas por un mismo concepto cuya suma excede de esa cifra, y lo propio ocurre en el año 2002, en un lapso de poco más de dos meses.

Pero es que además la regularización no solo se funda en ese acervo probatorio, ya de por si suficiente salvo prueba en contrario por el obligado tributario, sino que -como bien dice el propio recurrente- el que unos servicios prestados para un mismo cliente correspondan a obras independientes o a una misma obra es una cuestión de hecho, y el recurrente prestó conformidad a la conclusión fáctica alcanzada por la Inspección, por lo que le correspondía la carga de acreditar que incurrió en error de hecho al prestar su conformidad, lo que no ha logrado, pues el certificado emitido por Cint, S,A, que aporta, por su vaguedad, no desvirtúa que nos hallemos ante obras que exceden de 36.060,73 €. De su contenido se desprende que los trabajos que realizó la actora para dicha sociedad en esos años se facturaron (que no se cuestiona); que los trabajos que se facturaron se realizaron, esto es, que son reales (lo que no tampoco se cuestiona), y que cada factura corresponde a un trabajo, lo que excluye que se facturara duplicadamente por un mismo trabajo, pero nada significativo nos aporta para concluir -en contra de lo que se desprende de las facturas y de la aceptación del recurrente- que los trabajos de cada factura corresponden a obras independientes de los de las demás facturas, esto es, que los servicios prestados en una misma obra no se facturaron en varias facturas.

SEXTO: En el fundamento de derecho quinto in fine de la demanda, se añade que «si es la nula la liquidación en cuanto al ejercicio 2002, por extenderse no al trimestre afectado, el último, sino recalcular todo el ejercicio, en cuanto que se tramita como un único proceso la suma de éste a los otros afecta, extendiendo la nulidad de lo actuado a los otros ejercicios».

Aunque también sin mucha claridad y poco esfuerzo argumentativo, la parte recurrente viene a sostener la improcedencia de la aplicación del régimen general a todo el ejercicio 2002, lo que a su juicio acarrearía también la nulidad de la liquidación de los periodos de 2003 y 2004.

La aceptación prestada al acta de conformidad no se extiende a una cuestión jurídica como es el régimen de tributación aplicable.

Del acta de conformidad y del resto del expediente administrativo no puede concluirse con certeza que el recurrente en el año 2002 ejecutara obras que excedían del límite de 36.060,73 € sino a partir del cuarto trimestre de ese año, pues siendo la fecha de la primera factura en que se desglosó la obra en cuestión de fecha 17 de octubre de 2002, no puede concluirse con la necesaria seguridad que se iniciara la obra en trimestres anteriores.

El artículo 36 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido , aprobado por Real Decreto 1624/1992, dispone:

«1. Son circunstancias determinantes de la exclusión del régimen simplificado las siguientes:

1ª Haber superado los límites que, para cada actividad, determine el Ministro de Economía y Hacienda, con efectos a partir del año inmediato posterior a aquel en que se produzca esta circunstancia, salvo en el supuesto de inicio de la actividad, en que la exclusión surtirá efectos a partir del momento de comienzo de la misma. Los sujetos pasivos previamente excluidos por esta causa que no superen los citados límites en ejercicios sucesivos quedarán sometidos al régimen especial simplificado salvo que renuncien al mismo.

2ª Haber superado en un año natural y para las operaciones que se indican a continuación un importe global de setenta y cinco millones de pesetas:

a) Las que deban anotarse en los libros registro previstos en el tercer párrafo del apartado 1 del art. 40 y en el apartado 1 del art. 47 de este Reglamento.

b) Aquellas por las que los sujetos pasivos estén obligados a expedir factura, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del art. 2 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre , con excepción de las operaciones comprendidas en el apartado 3 del art. 121 de la Ley del Impuesto y de los arrendamientos de bienes inmuebles cuya realización no suponga el desarrollo de una actividad empresarial de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Los efectos de esta causa de exclusión tendrán lugar a partir del año inmediato posterior a aquel en que se produzca. Los sujetos pasivos previamente excluidos por esta causa que no superen los citados límites en ejercicios sucesivos quedarán sometidos al régimen especial simplificado salvo que renuncien al mismo.

3ª Alteración normativa del ámbito objetivo de aplicación del régimen simplificado que determine la no aplicación de dicho régimen especial a las actividades económicas realizadas por el sujeto pasivo, con efectos a partir del momento que fije la correspondiente norma de modificación de dicho ámbito objetivo.

4ª Haber quedado excluido de la aplicación del régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

5ª Realizar actividades no acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia. No obstante, no supondrá la exclusión del régimen especial simplificado la realización por el sujeto pasivo de otras actividades en cuyo desarrollo efectúe exclusivamente operaciones exentas del Impuesto por aplicación del art. 20 de su Ley reguladora o arrendamientos de bienes inmuebles cuya realización no suponga el desarrollo de una actividad empresarial de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

2. Las circunstancias 4ª y 5ª del apartado anterior surtirán efectos a partir del año inmediato posterior a aquel en que se produzcan, salvo que el sujeto pasivo no viniera realizando actividades empresariales o profesionales, en cuyo caso la exclusión surtirá efectos desde el momento en que se produzca el inicio de tales actividades.

3. Si la Inspección de los Tributos comprobase, a raíz de actuaciones de comprobación o investigación de la situación tributaria del sujeto pasivo, la existencia de circunstancias determinantes de la exclusión del régimen simplificado, procederá a la oportuna regularización de la misma en régimen general».

En el presente caso, no estamos en una causa de exclusión del régimen simplificado por haber superado los límites que se recogen en la Orden Ministerial para las actividades incluidas en la misma, supuesto previsto en el artículo 36.1.1ª RIVA, sino que al realizar el sujeto pasivo obras con presupuesto superior a 6.000.000 pta. (36.060,73 €), el epígrafe en que debe clasificarse la actividad realizada (conforme las reglas recogidas en el Real Decreto 1175/1990 ) es el 501.1, el cual no está entre los epígrafes a los que resulta aplicable el régimen especial simplificado.

Por ello, no pueden trasladarse los efectos de la exclusión del régimen simplificado al ejercicio siguiente a aquél en que concurren las circunstancias excluyentes, sino que se produce desde el periodo en que tienen lugar el cambio de actividad, sin que sea de aplicación lo dispuesto en el artículo 36.2 del Reglamento del IVA ya que no es que el sujeto realice dos o más actividades económicas sino una sola la del epígrafe 501.1, que impide en la aplicación del régimen simplificado del IVA.

El mismo criterio es sostenido por la Dirección General de Tributos y el Tribunal Económico-Administrativo Central. Así en el TEAC en resolución de 13 mayo 2008, considera lo siguiente:

«El epígrafe en que debía estar matriculada la reclamante a partir del momento en que ejecuta obras de mayor cuantía es el 501.1, no pudiendo entenderse que se clasifica en el 501.3 por toda su actividad salvo para las obras de mayor importe, puesto que la actividad que realiza es única, y es la misma en ambos epígrafes, debiendo estar matriculada en el que más se ajuste a la realidad económica de la entidad. Así, este Tribunal entiende que la actividad de (...). debe ser la descrita en el epígrafe 501.1 desde el segundo trimestre del ejercicio 1999, actividad que no está incluida en aquellas a las que resulta aplicable el régimen simplificado de IVA, por lo que debe tributar por el régimen general ya en ese ejercicio, a partir de concurrir las circunstancias indicadas.

La Dirección General de Tributos ha acogido la postura expuesta en la contestación a la Consulta Vinculante 162/2006 de 26 de enero de 2006, y en este mismo sentido se ha pronunciado también este Tribunal Económico-Administrativo Central, en su resolución de 31 de mayo de 2007 en un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (recurso número 3367/2005)».

En consecuencia, resulta improcedente la regularización en el régimen general del IVA practicada por la Inspección en los tres primeros trimestres de 2002, debiendo ser anuladas las liquidaciones de esos tres periodos para que se sustituyan por otras en que se aplique el régimen simplificado. Ahora bien, tal vicio no se extiende al resto de liquidaciones de los periodos regularizados como sin ningún sustento pretende la recurrente, pues durante el ejercicio 2003 y 2004 el recurrente continuó con la actividad del epígrafe 501.1 del IAE, iniciada el 2002, como ha acreditado la Inspección de acuerdo con lo ya razonado.

SÉPTIMO:En virtud de los anteriores razonamientos, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la estimación parcial del presente recurso contencioso-administrativo, por no ser conforme a derecho la resolución impugnada, en los limitados términos expuestos; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998 .

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que estimamos el presente recurso contencioso administrativo núm. 1284/2010, interpuesto por D. Roman contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 17 de junio de 2010, de las reclamaciones acumuladas núms. NUM000 , que anulamos, por no ser conforme a derecho, únicamente en cuanto confirma las liquidaciones por el IVA del primer, segundo y tercer trimestre de 2002, que anulamos para que sean sustituidas por otras en que se regularicen tales periodos con aplicación del régimen simplificado, sin que de ello pueda derivar mayor deuda; sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.