Sentencia Administrativo Nº 487/2012, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1192/2009 de 19 de Abril de 2012

Encabezamiento

Procedimiento: CONTENCIOSO

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 001192/2009

N.I.G.: 46250-33-3-2009-0007592

SENTENCIA Nº 487/2012

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

Iltmos. Sres:

Presidente

D/Dª JUAN LUIS LORENTE ALMIÑANA

Magistrados

D/Dª ANTONIO LÓPEZ TOMÁS

D/Dª RAFAEL PEREZ NIETO

En VALENCIA a diecinueve de abril de dos mil doce.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no 1192/2009, interpuesto por la Procuradora Dª Cristina Litago Lledó, en nombre y representación de D. Belarmino , asistido por la Letrada Dª Mª José Sánchez Vidal contra la Administración del Estado. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado, siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.-La parte demandada contesta a la demanda, mediante escrito en el que suplica se dicte sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.-Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite de conclusiones prevenido en el artículo 78 de la Ley de la Jurisdicción y, verificado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.-Se señaló la votación para el día 17 de abril de 2012, teniendo así lugar.

QUINTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 28 de mayo de 2009, desestimatoria de la reclamación nº NUM000 , formulada contra la liquidación del IVA ejercicio 2006, importe a ingresar 398'31€.

SEGUNDO.-La parte actora, en su escrito de demanda, alega, en primer lugar, una serie contradicciones en el Acuerdo del TEAR, y así, se indica que en el Fallo se hace referencia apartede la reclamación, desconociendo qué significa, y que existe una contradicción en la propia redacción de hechos, pues la reclamación no se realiza frente a una liquidación girada sino frente a la solicitud de devolución. Asimismo, se indica que lo relatado en los antecedentes de hecho primero, segundo y tercero entra en contradicción con los fundamentos de derecho segundo y cuarto. En segundo lugar, se invoca la doctrina fijada por el Tribunal Supremo en su Sentencia de 4 de julio de 2007 , que recoge la Sexta Directiva Comunitaria, indicando que se está produciendo un enriquecimiento injusto por parte de la administración.

TERCERO.-El Abogado del Estado se opone alegando que el recurrente consignó en su declaración liquidación de 2006 cierta cantidad a compensar y en fecha 29 de octubre de 2007 cambió de opción, solicitando la devolución, pero fuera de los plazos fijados por los artículos 99.5 y 115 Ley del Impuesto sobre el valor añadido .

CUARTO.-Pues bien, así planteada la cuestión, por lo que a los defectos formales de la resolución se refiere, es cierto que adolece de cierta incorrección en su redacción, pero ello no impide que el recurrente conozca los motivos por los que se desestima su pretensión, por lo que no se ha producido ningún tipo de indefensión material.

En cuanto a la segunda de las cuestiones planteadas en el recurso, la misma es sustancialmente idéntica a la resuelta por esta misma Sala y Sección en la sentencia nº 699/2011, que estimaba el recurso contencioso nº 4291/2008.Razones de unidad de doctrina y de seguridad jurídica hacen necesario reiterar ahora las consideraciones efectuadas en dicha sentencia, que declara lo siguiente:

'SEGUNDO.-La demandante pretende la nulidad de las resoluciones impugnadas pues, con base en la doctrina del Tribunal Supremo expresada en suSTS de 4 de julio de 2007 (rec. nº 96/2002), que ha sido acogida, además, poresta Sala, (Sentencias nº 1065/2008, de 15 de octubreynº 955/2008, de 23 de septiembre), considera procedente el derecho a la devolución de las cuotas solicitadas, ya que, de lo contrario, se produciría un enriquecimiento injusto de la Administración. En virtud de ello, solicita la devolución de la cantidad minorada en la liquidación provisional, que asciende a 9.381,01 €.

La Abogacía del Estado se opone a la estimación del recurso.

TERCERO.-Según lo anterior, la cuestión a resolver se refiere únicamente a determinar si es conforme a Derecho la actuación administrativa que deriva de procedimiento de verificación de datos, en virtud de la cual, se considera que, del saldo de cuotas pendiente de compensar procedentes del anterior ejercicio, -que comprenden, según expresa la Resolución TEARV impugnada, cuotas devengadas desde el 4T del ejercicio 1999-, y que ascendía a 36.951,40 €, únicamente procedía la compensación de la cantidad de 27.250,40 €, de modo que el resto, esto es, 9.381,01 €, debía excluirse por haber caducado el derecho a dicha compensación, en aplicación delart. 99.Cinco LIVA.

La pretensión de la demandante debe ser acogida en virtud de los principios de seguridad jurídica y unidad de doctrina. Pues, como ya se ha dicho, la actora la sustenta en la doctrina contenida en laSTS de 4.7.2007(rec. casación unificación doctrina nº 96/2002), acogida por esta Sala en numerosas Sentencias, cuya cita resulta innecesaria. Doctrina que se reitera, ratifica y mantiene en posteriores Sentencias como laSTS nº 6878/2010, de 24 de noviembre (rec. nº 546/2006) o la más recienteSTS nº 2412/2011, de 5 de abril (rec. nº 2549/2006), y que se expresa en los siguientes términos:

"CUARTO

En materia de devolución del excedente del IVA, conviene recordar las características del sistema común del IVA en la Sexta Directiva Comunitaria (77/388/CEE [ LCEur 1977, 138]), tal como las pone de relieve lasentencia de 25 de octubre de 2001 (TJCE2001, 296)del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (asunto C-78/2000; aps. 28 a 34).

a) Del art. 17 de la Sexta Directiva resulta que los sujetos pasivos están autorizados para deducir del IVA por ellos devengado el IVA soportado por los bienes adquiridos y los servicios recibidos. Este derecho a deducción constituye, según jurisprudencia reiterada, un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria.

b) Como ha destacado reiteradamente el Tribunal de Justicia, las características del sistema común del IVA permiten inferir que el régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA, devengado o ingresado, en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas a condición de que dichas actividades estén sujetas al IVA. A falta de disposiciones que permitan a los Estados miembros limitar el derecho a la deducción atribuido a los sujetos pasivos, este derecho debe poder ejercerse inmediatamente para la totalidad de los impuestos que han gravado las operaciones anteriores.

c) Si, durante un período impositivo, la cuantía de las deducciones supera la de las cuotas devengadas y el sujeto pasivo no puede efectuar, por tanto, la deducción mediante imputación, conforme a lo dispuesto en el art. 18, apartado 2, de la Sexta Directiva, el apartado 4 del propio precepto prevé que los Estado miembros puedan o bien trasladar el excedente al período impositivo siguiente o bien proceder a la devolución según las modalidades por ellos fijadas.

d) Del propio tenor del art. 18, apartado 4, de la Sexta Directiva y, en particular, de los términos 'según las modalidades por ellos fijadas', se deduce que los Estados miembros disponen de un margen de maniobra al establecer las modalidades de devolución del excedente del IVA.

e) No obstante, ya que la devolución del excedente del IVA constituye uno de los elementos fundamentales que garantiza la aplicación del principio de neutralidad del sistema común del IVA, las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por los Estados miembros no pueden ser tales que lesionen dicho principio de neutralidad haciendo recaer sobre el sujeto pasivo, total o parcialmente, el peso del IVA.

f) De todo ello se desprende que las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por un Estado miembro deben permitir al sujeto pasivo recuperar, en condiciones adecuadas, la totalidad del crédito que resulte de ese excedente del IVA.

QUINTO

Elart. 99 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre,del IVA, dispone:

'Uno. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas. (...)

Tres. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cinco años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho (después de la modificación operada por elart. 6 de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, administrativas y del orden social, el plazo es de cuatro años).

Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.

No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva'.

Añadiendo elart. 100 de la Ley 37/1992, en su párrafoprimero, que 'El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en elart. 99 de esta Ley'.

Conforme señala elart. 115, apartado primero, de la Ley 37/1992, que regula el régimen general de devoluciones del IVA, como consecuencia de la mecánica del propio impuesto 'los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en elartículo 99 de esta Ley, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año'.

SEXTO

A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de laDirectiva (LCEur 1977, 138)señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un período impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al período impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en períodos anteriores y no solicitar la 'devolución' en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel período en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

La pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, queno hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en períodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la 'compensación' por transcurso del plazo fijado, la Administración debe 'devolver' al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

Así pues,en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible 'optar' por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución.Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un período de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado(aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido,de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio 'coste-beneficio' pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución."'.

A mayor abundamiento, cabe señalar que, siguiendo esta misma doctrina, en laSTS nº 1125/2011, de 28 de febrero (rec. nº 1030/2007), además, se hace especial hincapié en el carácter neutral del Impuesto, como principio esencial que determina la solución que se acaba de referir. Se afirma en ella:

'QUINTO.- Debe recordarse que el impuesto sobre el valor añadido recae sobre los actos de consumo, como manifestación indirecta de la capacidad económica de las personas, objetivo que se logra gravando las tareas de los empresarios o de los profesionales, quienes, a través de la técnica de la repercusión, trasladan la carga al consumidor final. De este modo se consigue un impuesto neutral, pues solo lo sufre el último eslabón de la cadena, quien recibe el producto o disfruta la prestación.

Para satisfacer tal objetivo el legislador comunitario ha previsto la sujeción al mismo de todas las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el interior de cada Estado miembro de la Comunidad Europea por quienes desarrollan las actividades económicas a que se refiere elartículo 4.2 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (Diario Oficial de las Comunidades Europeas, serie L, nº 145 de 1977, p. 1) [en lo sucesivo, «Sexta Directiva»], vigente al tiempo de los hechos de este litigio. Así se obtiene también delartículo 2 de esta normacomunitaria, así como de losartículos 1y2 de nuestra Ley 30/1985, de 2 de agosto, del impuesto sobre el valor añadido (BOE de 9 de agosto), aplicable al caso debatido y que traspuso a nuestro ordenamiento la referida Directiva.

Así pues, la definición de las operaciones sujetas al impuesto pasa por delimitar la figura del sujeto pasivo, afán que, dada la filosofía del tributo, exige precisar la noción de «actividad económica», según la terminología de la Sexta Directiva, o la de «actividad empresarial o profesional», a que alude la Ley 30/1985 , ya que no cualquier prestación de servicios o entrega de bienes realizada por un profesional o empresario se somete al tributo, sino únicamente las que llevan a cabo en el ejercicio de su ocupación.

La citada Ley en su artículo 4 proporciona algunas pautas interpretativas que, junto con la dicción del artículo 4 de la Sexta Directiva , autoriza a englobar en la idea todas las fases de producción y de distribución de bienes, así como la prestación de servicios, con independencia de quién las realice y de su forma jurídica. El dato decisivo estriba en que su finalidad consista en obtener ingresos continuados en el tiempo, hecha abstracción de los resultados (véase elartículo 4.4 de la Ley 30/1985). El talante objetivo de la noción es una exigencia del principio de neutralidad de esta exacción. Existe un amplio acervo jurisprudencial delTribunal de Justicia de la Unión Europea sobre el particular [sentencias de 26 de marzo de 1987, Comisión/Países Bajos (C-235/85,apartado 9); 4 de diciembre de 1990, Van Tiem (C-186/89,apartados 17y18); 6 de febrero de 1997( Harnas & Helm (C-80/95,apartados 13y14); y12 de septiembre de 2000, Comisión/Francia (C-267/97, apartado 31)].

A ese reiterado principio de neutralidad sirve también el derecho a deducir las cuotas repercutidas, que se erige así en clave de bóveda del sistema, según ha reiterado elTribunal de Justicia de la Unión Europea [sentencias de 14 de febrero de 1985, Rompelman (268/83,apartado 19), 21 de septiembre de 1988, Comisión/Francia (50/87,apartado 15), 15 de enero de 1998, Ghent Coal Terminal (C-37/96,apartado 15), 21 de marzo de 2000, Gabalfrisay otros (asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de TECNICAS MEDIOAMBIENTALES TECMED, S.A./98 a C-147/98, apartado 44) y25 de octubre de 2001, Comisión/Italia (C-78/00, apartado 30)]. Este papel central del derecho a la deducción en el sistema común del impuesto sobre el valor añadido, proclamado por elartículo 17 de la Sexta Directiva , ha llevado al Tribunal de Justicia a considerar improcedente la exigencia de requisitos suplementarios que tengan como efecto la imposibilidad absoluta de ejercerlo. Dicho de otra forma, las formalidades para el ejercicio de dicho derecho dispuestas en elartículo 18 de la citada normacomunitaria o establecidas por los Estados miembros a su amparo no pueden interpretarse de modo que hagan imposible o dificulten sobremanera el ejercicio del derecho a la deducción. Es decir, el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales [sentencias de 27 de septiembre de 2007, Collée (C-146/05,apartado 31) yde 8 de mayo de 2008, Ecotrade (asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de CABILDO INSULAR DE TENERIFE. PERSONAL CONTRATADO/07 y C-96/07), apartados 62 y 63)],de donde se obtiene que, siendo indubitada la voluntad del sujeto pasivo de ejercitar el derecho a la deducción, ha de ser facilitado y no obstaculizado [véanse nuestrassentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 546/06, FJ 3º) y4 de julio de 2007 (casación para unificación de doctrina 96/02, FFJJ 4º a 6º)].

Por ello, manifestada la voluntad del sujeto pasivo a deducir las cuotas soportadas no cabe negársele el derecho so capa de haber incumplido los plazos legalmente establecidos al efecto si, en realidad, por las circunstancias del caso lo hizo o no pudo hacerlo antes, ya que en tales escenarios cabría concluir que el ejercicio del derecho a deducir cumplió los términos temporales fijados por el legislador. '

Con arreglo a ello, procede estimar el recurso, anulando las resoluciones impugnadas, y reconociendo, en consecuencia, el derecho de la actora a recuperar el importe de4684'17€,correspondiente a las cuotas de IVA de ejercicios anteriores que no fueron en su día objeto de devolución por parte de la Administración.

QUINTO.-No se aprecian motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, a efectos de lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

1.-ESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Belarmino contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 28 de mayo de 2009, desestimatoria de la reclamación nº NUM000 , formulada contra la liquidación del IVA ejercicio 2006, importe a ingresar 398'31€.

2.- Los declaramos contrarios a derecho, anulamos y dejamos sin efecto.

3.- Reconocemos el derecho de la actora a la recuperación del importe de 4684'17€, que no fueron en su día objeto de devolución por parte de la Administración.

4.- Sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

Esta sentencia es firme y no cabe contra ella recurso ordinario alguno.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.