Sentencia Administrativo Nº 504/2016, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15536/2015 de 11 de Octubre de 2016

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4

A CORUÑA

SENTENCIA: 00504/2016

-Equipo/usuario: IL

Modelo: N11600

PLAZA GALICIA S/N

N.I.G:15030 33 3 2015 0001125

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015536 /2015 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.GERBOLES TRABADO SL

ABOGADOJUAN CARLOS RODRIGUEZ MASEDA

PROCURADORD./Dª. RAMON DE UÑA PIÑEIRO

ContraD./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA

ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO

PROCURADOR D./Dª.

PONENTE: Dª MARIA DOLORES RIVERA FRADE

EN NOMBRE DEL REY

La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado la

SENTENCIA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE

JUAN SELLES FERREIRO

FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA

MARIA DOLORES RIVERA FRADE

MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO

A CORUÑA, once de octubre de dos mil dieciséis.

En el recurso contencioso-administrativo que, con el número 15536/2015, pende de resolución ante esta Sala, interpuesto por GERBOLES TRABADO SL , representada por el procurador D. RAMON DE UÑA PIÑEIRO , dirigido por el letrado D. JUAN CARLOS RODRIGUEZ MASEDA, contra ACUERDO DE 29/04/15 DICTADO POR EL TRIBUNAL ECONMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA EN EL IMPUESTO SOCIEDADES EJERCICIO 2009 Y SANCION. RECLAMACIONES NUM000 Y NUM001 . Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Es ponente la Ilma. Sra. Dª MARIA DOLORES RIVERA FRADE

Antecedentes

PRIMERO.-Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandadas, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en la contestación de la demanda.

TERCERO.-Habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.

CUARTO.-En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 98.651,49 euros.

Fundamentos

PRIMERO.-La entidad 'Gerbolés Trabados, S.L.' interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Galicia de fecha 29 de abril de 2015 que desestima las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 , y acumulada NUM001 , promovidas contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Galicia de fecha 9 de julio de 2013, por el que se practica liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, de la que se deriva una cantidad a ingresar de 37.031,53 €, así como acuerdo de imposición de sanción que trae causa de la liquidación anterior por importe de 61.619,96 €.

El acuerdo liquidatorio de fecha 9 de julio de 2013 ha sido el resultado de las actuaciones inspectoras iniciadas mediante notificación de 30 de marzo de 2012 para la comprobación e investigación del Impuesto sobre Sociedades e IVA períodos impositivos de 2008 y 2009, de la sociedad recurrente 'Gerbolés Trabados, S.L.', constituida el día 3 de marzo de 1997 por Don Arsenio y Don Cosme , dándose de alta en el IAE en el epígrafe 505.7 'escayolas y yesos'.

En el curso de estas actuaciones se comprobó que los dos socios de la entidad actora el día 31 de mayo de 2001 constituyeron al 50%, una comunidad de bienes denominada ' DIRECCION000 , C.B.'. Ambas entidades realizan la misma actividad (colocación de yeso) y según comprobaciones efectuadas por la Inspección tributaria se aprovechó la existencia de esta comunidad para desviarle parte de la facturación de 'Gerbolés Trabados, S.L.', y así reducir la tributación de esta última. Además, la Inspección comprobó que 'Gerbolés Trabados, S.L.' recibió durante el ejercicio 2009 facturas falsas de varios autónomos y facturación parcialmente simulada de la comunidad de bienes ' DIRECCION001 , CB', que tributan en Módulos, facturas que fueron elaboradas con la finalidad de generar gastos deducibles en la actividad del obligado tributario y la consiguiente minoración de la carga tributaria que corresponde a la sociedad.

No conforme la actora con el resultado de estas diligencias, acude a esta vía judicial impugnando la liquidación practicada en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, en base a los siguiente motivos:

En primer lugar, porque se ha superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras (doce meses conforme a lo dispuesto en el artículo 150 de la LGT ), sin que pueda imputarse ninguna dilación a la entidad recurrente.

En segundo lugar, porque no existe ningún tipo de división artificial de la actividad y que no es posible aplicar la prueba de presunciones cuando consta una empresa en funcionamiento que acredita su trabajo y la relación de facturación, sin que exista tampoco indicio alguno de falsedad en las facturas.

Y, en tercer lugar, porque la sanción infringe el principio de culpabilidad.

SEGUNDO.-Ninguno de los motivos de impugnación alegados por la actora puede prosperar, pues comenzando por el primero de ellos, tanto en el acuerdo liquidatorio como en el informe de disconformidad se recoge una relación de las actuaciones que interrumpieron el plazo prescriptivo, y el motivo por el que cada una de estas actuaciones se entienden interruptivas de la prescripción: la no aportación de documentación solicitada a la obligada tributaria, la no comparecencia en las fechas fijadas por la Inspección, o la petición de aplazamiento para la firma de las actas, que sumaron un total de 109 días de dilaciones imputables a aquella.

Tales circunstancias (no aportación de documentación requerida, no comparecencia, petición de aplazamiento), así como los periodos temporales a los que ha afectado, no han sido desmentidos por la actora, que se limita a alegar en su demanda que no se le puede imputar ninguna dilación, cuando el artículo 104.2 de la LGT, al que se remitía el 150.1, en la redacción aplicable a este caso, establece que 'Los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente, las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración Tributaria, y los períodos de suspensión del plazo que se produzcan conforme a lo previsto en esta Ley no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución'.

Y en cuanto a los motivos que afectan a la cuestión de fondo sometida a debate en este procedimiento, no es mucho más explícita la parte recurrente cuando alega en su demanda, y posteriormente en el escrito de conclusiones, la inexistencia división artificial de la actividad y facturación falsa, pues bajo un mismo apartado del de demanda se limita a negar ambos extremos amparándose en el informe de calificación de la Administración concursal y el Auto del Juzgado Mercantil de Lugo declarando fortuito el concurso, y afirmando que ha acreditado que la facturación a la entidad portuguesa 'Tudo Real Lda' es cierta, y que tanto lo es tanto la obra como las facturas emitidas, y en definitiva, que no existe ningún indicio de la falsedad de las facturas, sin que a su juicio sea posible aplicar la prueba de presunciones. A continuación expone una serie de consideraciones respecto de cada obra supuestamente ejecutada por los trabajadores requeridos por la Inspección tributaria en el curso de las actuaciones de investigación.

Vemos entonces cómo a través de los argumentos desarrollados en el escrito de demanda la actora manifiesta su disconformidad con los medios de prueba o con los datos manejados por la Inspección tributaria para afirmar la desviación y la simulación imputadas.

La dificultad de demostrar la existencia de un negocio de estas características ha tratado de atajarse admitiendo la validez de la prueba de presunciones en los términos previstos en el artículo 108.2 de la LGT '2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'.

A la admisión de este medio de prueba también se llega mediante la remisión que el artículo 106 de la LGT (Normas sobre medios y valoración de la prueba), hace a las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la LGT establezca otra cosa. Y entre estos medios de prueba, previstos para los procedimientos civiles, están las presunciones.

En el ámbito de la Jurisdicción civil existen muchos pronunciamientos sobre el valor de las presunciones como prueba de la simulación de negociaos jurídicos, y fiel reflejo de estos pronunciamientos es la STS (Sala de lo civil) de 26 de marzo de 2012 Recurso: 279/2009 , en la cual se razona lo siguiente 'En torno a la simulación absoluta hemos de señalar que la STS de 25/10/2005 nos recuerda que 'El negocio jurídico carente de causa es el simulado con simulación absoluta, que al estar falto de aquel elemento esencial es inexistente, aunque doctrinal y jurisprudencialmente se hable con frecuencia de nulidad, ya que los efectos de aquella y esta son coincidentes. Hay negocio aparente y acuerdo simulatorio por el que las partes coinciden en la inexistencia de aquel, lo cual difícilmente se acredita por prueba directa, siendo necesaria la prueba de presunciones.

La simulación se revela por pruebas indiciarias que llevan al juzgador a la apreciación de su realidad ( SSTS 24/04/1984 y 13/10/1987 ); que la 'simulatio nuda' es una nueva apariencia engañosa, carente de causa, urdida con una finalidad ajena al negocio que se finge. Que el contrato simulado se produce cuando no existe la causa que nominalmente se expresa, por responder a otra finalidad jurídica ( STS 1/07/1989 ).

Que la simulación implica un vicio en la causa negocial ( STS 18/07/1989 ).

La acción para obtener la nulidad radical de un negocio jurídico con causa ilícita por defraudar los derechos de un tercero, encubierta bajo una compraventa inexistente, es impresciptible [imprescriptible] ( STS 23/10/2002 ).

El manto protector de la fe pública notarial alcanza solamente al hecho de haber sido realizadas por los contratantes ante el notario las manifestaciones que este refleja en la escritura (confesión de haber recibido precio por el vendedor). Pero no cubre la verdad intrínseca de tales declaraciones, las cuales pueden ser desvirtuadas por los demás medios probatorios ( STS 1 julio y 5 de noviembre de 1988 ) (...)'.

Pronunciamientos semejantes los encontramos en la Jurisdicción contencioso-administrativa. Y así el Tribunal Supremo en la sentencia de 8 de marzo de 2012 (Recurso: 4789/2008 ) nos dice que '(...)rara vez se verifica directamente la existencia de un ardid que no trasciende la intención de sus autores. Como es sabido, dicha clase de prueba -presunciones- resulta válida si parte de unos hechos constatados por medios directos (indicios), de los que se obtienen, a través de una proceso mental razonado, acorde con las reglas del criterio humano y suficientemente explicitado, las consecuencias o los hechos que constituyen el presupuestos fáctico para la aplicación de una norma (presunciones) [ artículo 396, apartado 1, de la Ley de Enjuiciamiento civil de 2000 y, entre otras muchas, sentencias del Tribunal Constitucional 174/1985 (f.j. 6 º) y 120/1999 (f.j. 2º)].

O, como también se razona por la Audiencia Nacional en su sentencia de 28 de marzo de 2012 (Recurso: 552/2009 ) 'En relación a la simulación ya ha señalado esta Sala en múltiples ocasiones (por todas, SAN de 20 de abril de 2002, de la Sección Segunda ) que 'para que exista simulación relativa, ya afecte a la causa del contrato... ya a los sujetos o al contenido del mismo, sería preciso que el negocio creado externamente por las partes (negocio jurídico aparente) no sea realmente querido por aquellas, que buscan otro negocio jurídico distinto (o negocio simulado). O, como tiene declarado la Sala Primera del Tribunal Supremo en sus Sentencia de 23 de septiembre de 1990 , 16 de septiembre de 1991 y 8 de febrero de 1996 , la 'simulación contractual se produce cuando no existe la causa que nominalmente expresa el contrato, por responder éste a otra finalidad jurídica distinta', añadiendo en la última de las referidas sentencias que 'el concepto jurisprudencial y científico de simulación contractual, que es un vicio de declaración de voluntad de los negocios jurídicos por el cual, ambas partes, de común acuerdo, y con el fin de obtener un resultado frente a terceros, que puede ser lícito o ilícito, dan a entender una manifestación de voluntad distinta de su interno querer'. Como regla general el negocio simulado se presenta como un negocio ficticio (esto es, no real) -aunque puede ocultar en algunas ocasiones un negocio verdadero-, como un negocio simple -aunque una importante modalidad del mismo es el negocio múltiple o combinado- y, en fin, como un negocio nulo, por cuanto no lleva consigo, ni implica, transferencia alguna de derecho.

'La simulación (relativa) es una suerte de ocultación que se produce generando la apariencia de un negocio ficticio, realmente no querido, que sirve de pantalla para encubrir el efectivamente realizado en violación de ley. De este modo lo que distingue a la simulación es la voluntad compartida por quienes contratan de encubrir una determinada realidad antijurídica. Por eso frente a la simulación, la reacción del ordenamiento sólo puede consistir en traer a primer plano la realidad jurídica ciertamente operativa en el tráfico, para que produzca los efectos legales correspondientes a su perfil real y que los contratantes trataron de eludir' ( STS 15 de julio de 2002 ). 'Simulación, pues, y no mero fraude de ley, ya que, en el caso de éste, el negocio o negocios realizados son reales. No se trata de ocultar un acto bajo la apariencia de otro, sino, simplemente, de buscar amparo para un acto en una norma que no es la que propiamente le corresponde. Lo que integra el fraude es una conducta que en apariencia es conforme a una norma ('norma de cobertura'), pero que produce un resultado contrario a otra u otras o al orden jurídico en su conjunto ('norma defraudada').

A lo expuesto se añade que si bien son grandes las dificultades que encierra la prueba plena de la simulación de los contratos, como ha tenido ocasión de señalar la jurisprudencia del Tribunal Supremo (por todas, Sentencia de la Sala de lo Civil de 22 de marzo de 2001 ) por el natural empeño que ponen los contratantes en hacer desaparecer todos los vestigios de la simulación y por aparentar que el contrato es cierto y efectivo reflejo de la realidad, lo que obliga, en la totalidad de los casos a deducir la simulación de la prueba indirecta de las presunciones, existen en el caso numerosos indicios para entender que nos encontramos ante una simulación.

Las doctrinas científica y jurisprudencial han expresado que las reglas generales relativas al contrato simulado se encuentran en el artículo 1276 del Código Civil al tratar de la causa falsa.

La ciencia jurídica afirma mayoritariamente que la figura de la simulación está basada en la presencia de una causa falsa y que la simulación absoluta se produce cuando se crea la apariencia de un contrato, pero, en verdad, no se desea que nazca y tenga vida jurídica; sostiene, también, que el contrato con simulación absoluta está afectado de nulidad total, tanto por la tajante declaración del artículo 1276, como por lo dispuesto en los artículos 1275 y 1261.3, en relación con el 6.3, todos del Código Civil .

La doctrina jurisprudencial ha declarado que es facultad peculiar del Juzgador de instancia la estimación de los elementos de hecho sobre lo que ha de basarse la declaración de existencia de la causa o de su falsedad o ilicitud ( SSTS 20 de octubre 1966 , 11 de mayo 1970 y 11 octubre 1985 ); igualmente, que la simulación es una cuestión de hecho sometida a la libre apreciación del juzgador de instancia ( SSTS 3 junio 1968 , 17 de noviembre 1983 , 14 de febrero 1985 , 5 marzo 1987 , 16 septiembre y 1 julio 1988 , 12 diciembre 1991 , 29 julio 1993 y 19 junio 1997 ); que la simulación se revela por pruebas indiciarias que llevan al juzgador a la apreciación de su realidad ( SSTS 24 abril 1984 y 13 octubre 1987 ); que la simulatio nuda es una mera apariencia engañosa ('substancia vero nullam') carente de causa y urdida con determinada finalidad ajena al negocio que se finge ( STS 10 julio 1988 ); que la simulación implica un vicio en la causa negocial ( STS de 18 julio 1989 ); que en ningún sitio consta dicho por esta Sala que la simulación no se puede declarar si no se prueba una finalidad defraudatoria ( STS 15 marzo 1995 ); que el negocio con falta de causa es inexistente ( STS 23 mayo 1980 ); que la falsedad de la causa equivale a su no existencia y, por consiguiente, produce también la nulidad del negocio, en tanto no se pruebe la existencia de otra verdadera y lícita ( STS 21 marzo 1956 ); que una de las formas utilizadas en la simulación absoluta es la disminución ficticia del patrimonio, con la sustracción de bienes a la inminente ejecución de los acreedores, pero conservando el falso enajenante el dominio ( SSTS de 21 abril y 4 noviembre 1964 y 2 julio 1982 ); que la simulación absoluta da lugar a un negocio jurídico que carece de causa y éste es el caso de la compraventa en que no ha habido precio ( SSTS 24 febrero 1986 y 16 abril 1986 , 5 marzo y 4 mayo 1987 , 29 septiembre 1988 , 29 noviembre 1989 , 1 octubre 1990 , 1 octubre 1991 , 24 octubre 1992 , 7 febrero 1994 , 25 mayo 1995 y 26 marzo 1997 ); que hay inexistencia de contrato de compraventa por falta de causa al ser simulado el precio, con la finalidad de sustraer un bien patrimonial a la perseguibilidad de los acreedores de los vendedores ( STS 29 septiembre 1988 )'.

TERCERO.-Trasladando al caso que nos ocupa las consideraciones legales y jurisprudenciales expuestas en el precedente razonamiento jurídico, y a la vista de lo actuado en el expediente administrativo, resulta que la Administración demandada ha logrado demostrar con las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas por el Servicio de Inspección Tributaria, primero la existencia de una división artificial de la actividad desarrollada por la actora, imputando parte de ella a la comunidad de bienes denominada ' DIRECCION000 , C.B.' constituida en el año 2001 por los mismos socios que constituyeron la sociedad recurrente, dedicándose ambas a la misma actividad (proyectado de yesos y morteros), coincidiendo los domicilios sociales y fiscales de ambas con los domicilios fiscales de los socios, y careciendo la comunidad de bienes de medios materiales y humanos suficientes, y en definitiva, de organización, infraestructura suficiente para ejecutar las obras declaradas.

Tales indicios permiten presumir razonablemente que la actividad de proyectado de yesos y morteros era ejecutada únicamente por la entidad actora, aparentando que también la desarrollaba la comunidad de bienes, acogida al régimen de estimación objetiva por signos, índices o módulos, con el objeto de minorar la tributación en régimen de estimación directa de la primera.

El resultado de la valoración de estos indicios no puede quedar desvirtuado acudiendo únicamente, como pretende la actora, al informe de calificación de la Administración concursal y al Auto del Juzgado Mercantil de Lugo declarando fortuito el concurso, pues no se puede perder de vista que la liquidación objeto de impugnación en este procedimiento es la relativa a la ejercicio 2009, y el informe emitido por el administrador concursal, que es además 'exclusivamente para el procedimiento concursal' -como se dice en él-, se ha elaborado teniendo en cuenta los libros oficiales de contabilidad de los ejercicios 2010, 2011 y 2012. En el mismo informe el Administrador concursal dice tener constancia de la existencia del procedimiento de inspección iniciado por la AEAT relativo al Impuesto de Sociedades de los ejercicios 2008/2009, e IVA de los mismos ejercicios, sin que haga ningún comentario al respecto. Y esto no puede extrañar si se tiene en cuenta que su cometido pasaba por valorar la viabilidad económica de la empresa en el año 2013, Y si bien en el informe sobre calificación del concurso se dice que durante los dos años anteriores a la declaración del concurso el deudor no ha enajenado ni ocultado bienes y/o derechos de forma fraudulenta, esta declaración no afecta a los hechos investigados por la Agencia tributaria, pues la declaración de concurso de la actora tuvo lugar por Auto de 22 de febrero de 2013.

CUARTO.-Por lo que se refiere ahora a la facturación falsa, para llegar a esta afirmaciòn se han valorado conjuntamente los datos tomados en consideración por la inspección tributaria.

Frente a los indicios de simulación que resultan de estos datos (falta de infraestructura de quienes facturan -trabajadores, oficinas, locales y vehículos afectos-, importes facturados muy elevados, falta de justificación bancaria del abono de las facturas, no aportación de materiales, etc.), la entidad recurrente no ha conseguido desvirtuarlos, ni evitar pues la regularización tributaria que de ello deriva. Recordemos que no era la Administración sobre la que pesaba la carga de demostrar la realidad de las obras a través de una prueba pericial a la vista del volumen de metros cuadrados ejecutados, como dice la actora en su escrito de conclusiones.

Tal como razona el Tribunal Supremo en su sentencia de 12 de febrero de 2015 :

'Por lo que hace al requisito de la justificación del gasto...Es precisamente el carácter real de los gastos que nos ocupan, esto es, que se correspondan con servicios efectivamente prestados, lo que ha sido negado desde el inicio por la Inspección y confirmado por el Tribunal Económico-Administrativo Central. Desde esta perspectiva, ha de anticiparse que la Sala coincide plenamente con las resoluciones recurridas en cuanto a la falta de acreditación por el contribuyente (como a él incumbía) de la efectiva prestación del servicio que supuestamente se remuneraba con la facturas controvertidas.

Y es que, frente a la negativa de la Administración a la admisión del gasto, se limita el contribuyente a alegar que debió ser la Inspección la que probara que las facturas en cuestión eran falsas o falseadas, sin aportar tampoco en sede judicial dato alguno que permita a la Sala constatar que los servicios a los que las facturas se refieren fueron real y efectivamente prestados.

Por otra parte, la cuestión ha sido resuelta por esta misma Sala (Sección Sexta) en la sentencia de 19 de septiembre de 2012 (recurso núm. 759/2010 ), dictada en relación con idénticas facturas, aunque en sede del impuesto sobre el valor añadido.

En dicha sentencia, a la que procede ahora remitirse por exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, se señala que 'es necesaria la individualización del servicio prestado o bien adquirido, su objeto y concreción en los bienes a que se refiere para que pueda admitirse la deducción, porque solo con tal concreción puede determinarse si en cada operación concreta concurren los requisitos antes expuestos', añadiendo que 'además es necesario que conste de manera terminante que el bien se adquirió o que el servicio se prestó' y que, por tanto, 'no es suficiente que las cantidades de la operación se hayan efectivamente satisfecho sino que, además, como se ha dicho, ha de individualizarse la operación en las facturas, acreditarse su realidad y la afectación de los servicios o bienes adquiridos directamente a la actividad empresarial'. Y, en cuanto a las concretas facturas controvertidas, se añade en la indicada sentencia de la Sección Sexta:

'Esta prueba no se ha producido ni en vía administrativa ni ante esta Sala y la documentación aportada ni prueba la realidad de las operaciones, ni la afectación del servicio a la actividad empresarial, ni supone concreción de las operaciones.

Sostiene la recurrente en su demanda que la Administración no aporta prueba sobre la falta de realidad de los servicios a que se refiere la deducción. Pero no podemos olvidar que es la recurrente la que ha de acreditar la realidad de los mismos pues constituyen el fundamento del derecho que ejercita, la deducción.

Por ello, con independencia de la falsedad o no de las facturas, lo cierto es que la recurrente no acredita la existencia de los servicios que dan origen a la deducción, ni su afectación a su actividad empresarial'.

Procede, por ello, desestimar este primer motivo impugnatorio al no haberse probado por la actora, como a ella incumbía, la realidad de los servicios a los que se refiere la pretendida deducción...

En efecto, en el siempre difícil equilibrio en que ha de mantenerse la carga de la prueba, la jurisprudencia ha venido interpretando el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 ('Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo' ), equivalente del 105.1 de la Ley 58/2003, en el sentido de que, normalmente, la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.... En este sentido, se han pronunciado entre otra, las Sentencias de 23 de enero de 2008 (recurso de casación para la unificación de doctrina 95/2003 FD Cuarto ), 16 de octubre de 2008 (recurso de casación 9223/2004 FD Quinto ), 1 marzo de 2012 (recursos de casación 2827/2008 y 2834 / 2008 FD Quinto ) y 16 de junio de 2011(recurso de casación. 4029/2008 FD Tercero)'.

En el presente caso, como queda dicho, no ha quedado demostrado la efectiva realización de las obras facturadas por quienes han emitido las facturas.

La efectiva realización de las obras facturadas no se puede entender demostrada con las manifestaciones de los trabajadores que declararon en esta vía judicial como testigos. No se podía esperar de ellos una declaración contraria a los intereses de la actora cuando se trata de los trabajadores que fueron requeridos por la inspección tributaria a lo largo del procedimiento de inspección, en cuanto trabajadores autónomos que tributan por módulos encargados de expedir las facturas litigiosas, amén de apreciarse evidentes contradicciones en sus testimonios. Véase así la contradicción entre Valeriano y su cuñado Luis Pablo en cuanto a si coincidieron trabajando y qué obras. Han querido salvar esa contradicción a preguntas del Abogado de la parte recurrente, lo cual demuestra la falta de veracidad de sus manifestaciones.

También se han apreciado contradicciones en las declaraciones de los testigos a la hora de manifestar el concepto en el que se emitían las facturas, dudando alguno de ellos en las explicaciones que ha querido dar sobre la no coincidencia de las firmas estampadas en las facturas. Muchos de estos testigos no fueron capaces siquiera de decir quién era la persona que les pagaba. Y a pesar de la importancia cuantitativa de alguna de las facturas, todos manifestaron haberlas cobrado en efectivo, careciendo de un justificante de haberlas cobrado.

A todo esto hay de añadir que las facturas no hacen prueba plena ni acreditan la prestación de un servicio o una entrega de bienes. Tales servicios requieren de una prueba fáctica: prueba del pago, prueba de la realización efectiva por cualquier otro medio, de la existencia de medios materiales para su realización etc, que en este caso no existe, lo que conduce necesariamente a la desestimaciòn del recurso.

En sentencias como las de 20 de febrero de 2012 (Recurso número 15248/2010 ), 12 de marzo de 2012 (Recurso número 15160/2010 ), 7 de marzo (Recurso número 15004/2011 ), 11 de junio (Recurso número 16689/2009 ), o la de 18 de junio de 2012 , ya nos hemos pronunciado sobre la convergencia del binomio deducción-factura con relación al IVA, diciendo que:«(...) en definitiva, a la hora de decidir sobre la procedencia de una deducción no puede otorgarse un valor absoluto y exclusivo a la factura, desplazando la propia existencia del negocio jurídico que la respalda. Existe un cierto componente causal que no puede desdeñarse y, por ello, la afirmación de que una operación de intermediación no tiene por qué considerar la real existencia y transmisión de los bienes objeto de facturación no puede aceptarse, pues ello implica situar el ámbito de la deducción estrictamente en el plano formal, y establecer el derecho en función de la repercusión y la factura. Por el contrario, la realidad de la operación es una exigencia del artículo 92 LIVA insoslayable de cara a la deducción que se instrumente, ciertamente, a través de la factura y de la repercusión, pero que no puede aceptarse sin la convergencia de los tres elementos».

La consecuencia de lo expuesto es que la realidad de la operación debe acreditarse en el caso de negar su concurrencia la Administración llamada a admitir la deducción. No se trata con ello de asignar al contribuyente una 'probatio diabólica' sino de trasladar a su esfera la prueba del soporte material del derecho; algo perfectamente encajable en el ámbito probatorio del artículo 105.1 LGT y que, razonablemente, sería sencillo establecer de no concurrir circunstancias, como en el caso que nos ocupa, y que se refieren a la duda sobre la realidad de las prestaciones o servicios facturados, desplazando el signo posibilista planteado por la recurrente a la realidad de la estructura y volumen de facturación del proveedor. En síntesis, y como antes indicábamos, la existencia de la factura, por si misma, no acredita el derecho a la deducción cuando el soporte del bien adquirido o el servicio prestado se revela como inexistente o cuando existen razonables dudas sobre el alcance de uno y otro.

De este modo, el derecho a la deducción nace, en convergencia con la factura, con la realidad de la prestación, en los términos antes indicados. Derecho aquél que se asienta en un hecho constitutivo a cargo de la recurrente ( artículo 105.1 LGT )'.

QUINTO.-Y ya por último, por lo que se refiere a la sanción impuesta, alega la actora la vulneración del principio de culpabilidad, motivo que tampoco puede prosperar, pues además de que la culpabilidad de la conducta infractora se justifica y motiva suficientemente en el acuerdo sancionador, debeos reiterar aquí los argumentos vertidos a propósito de la liquidación cuya conformidad a Derecho declaramos, de los que resulta que la obligada tributaria dedujo en su declaración gastos documentados en unas facturas que la inspección tributaria reputó falsas por cuanto no reflejan trabajos reales ejecutados por quien las emitió.

Concurren pues, tanto el elemento objetivo como el subjetivo del tipo, sin que se pudiera excluir siquiera el ánimo defraudatorio que se sustenta en datos objetivos y no en meras presunciones, como lo es el que voluntariamente en sus declaraciones la demandante dedujera como gastos el importe de aquellas facturas que se reputan falsas al no responder a operaciones veraces.

Y no se podría hablar tampoco de una interpretación razonable de la norma, sino de una conducta infractora consciente y voluntaria, a la vista de lo razonado en los anteriores fundamentos jurídicos.

Advertir finalmente que desde el momento en que la Administración sí ha probado, aunque lo fuera acudiendo al mecanismo de las presunciones, tal como permite el artículo 108.2 de la LGT , que los servicios documentados en la facturas litigiosas no se corresponde con los efectivamente prestados, nos encontramos ante una conducta dolosa merecedora de sanción administrativa, y así aparece suficientemente motivado en el acuerdo sancionador, que por tal motivo debe entenderse conforme a derecho.

Por todo ello, el recurso ha de ser desestimado.

SEXTO.-Dispone el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 11 de octubre, que, en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. A tal efecto, es de tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 394.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , aplicable supletoriamente al presente proceso por imperativo de lo dispuesto en la Disposición Final Primera de la Ley Reguladora conforme al cual para apreciar, a efectos de condena en costas, que el caso era jurídicamente dudoso se tendrá en cuenta la jurisprudencia recaída en casos similares.

No concurriendo en el caso ninguna de las circunstancias contempladas en los artículos citados, procede la imposición de costas a la parte demandante, en la cuantía máxima de mil quinientos euros (apartado 3 del artículo citado), comprensiva de los honorarios de defensa.

VISTOSlos artículos citados y demás preceptos de general y pertinente aplicación.

Fallo

Que debemosdesestimar y desestimamosel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad 'Gerbolés Trabados, S.L.' contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 29 de abril de 2015 que desestima las reclamaciones económico- administrativas números NUM000 , y acumulada NUM001 , promovidas contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Galicia de fecha 9 de julio de 2013, por el que se practica liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, de la que se deriva una cantidad a ingresar de 37.031,53 €, así como acuerdo de imposición de sanción que trae causa de la liquidación anterior por importe de 61.619,96 €.

Con imposición de las costas procesales a la parte demandante en la cuantía máxima de mil quinientos euros, comprensiva de los honorarios de defensa.

Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa , se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).

Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente DªMARIA DOLORES RIVERA FRADEal estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Doy fe. A CORUÑA, once de octubre de dos mil dieciséis.