Sentencia Administrativo Nº 516/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 238/2011 de 30 de Mayo de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.33.3-2011/0170599

Procedimiento Ordinario 238/2011

Demandante:D./Dña. Delia

PROCURADOR D./Dña. ALVARO JOSE DE LUIS OTERO

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Central. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD DE MADRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 516

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. Ramón Verón Olarte

Magistrados:

Da. Ángeles Huet de Sande

D. Juan Miguel Massigoge Benegiu

Dª. Berta Santillán Pedrosa

D. Joaquín Herrero Muñoz Cobo

En la Villa de Madrid a treinta de mayo de dos mil trece.

Visto por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid el presente recurso contencioso administrativo nº 238/2011, interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. José de Luis Otero en nombre y representación de doña Delia contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 31 enero 2011, recaída en la reclamación número NUM000 que se estima parcialmente respecto al cálculo de intereses desestimando el resto de las cuestiones planteadas por habiendo sido parte la Administración demandada, representada por la Abogacía del Estado, y, como parte codemandada la Comunidad de Madrid.

Antecedentes

PRIMERO:Interpuesto el recurso y seguidos los trámites previstos en la ley, se emplazó a la parte demandante para que formalizara la demanda, dándose cumplimiento a este trámite dentro de plazo, mediante escrito en el que se suplica se dicte sentencia declarando no ser ajustada a Derecho la resolución administrativa objeto de impugnación.

SEGUNDO:El Abogado del Estado solicita la desestimación de la demanda y la parte codemandada se pronuncia en idéntico sentido.

TERCERO:Habiéndose recibido el presente proceso a prueba, quedaron los autos conclusos y pendientes para votación y fallo .

CUARTO:En este estado se señala para votación y fallo el día 23 mayo de 2013, teniendo lugar así.

QUINTO:En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. Juan Miguel Massigoge Benegiu

Fundamentos

PRIMERO:El presente recurso contencioso -administrativo tiene por objeto determinar la conformidad o no con el ordenamiento jurídico de La Resolución del TEAC de fecha 31 enero 2011 recaída en la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta por la actora contra liquidación por Impuesto de Sucesiones dictada por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid de fecha 21 mayo 2008 por importe de cuatro €123,331.

SEGUNDO:Los hechos sucintamente expuestos son los siguientes:

1º) doña Martina falleció en fecha 14 octubre 2002.

2º) Con fecha 11 abril 2003 el cónyuge superficie y los tres herederos presentan ante la Administración Tributaria escritura de liquidación de sociedad de gananciales y de aceptación de herencia junto a la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

3º) Iniciadas las actuaciones de inspección se siguieron los trámites pertinentes dictándose la oportuna liquidación que se notificó en fecha 2 junio 2008.

4º) Frente a la misma se interpuso reclamación económico -administrativa que fue resuelta por la resolución del Tribunal económico- administrativo Central que ahora se impugna

TERCERO:La parte actora alega en esencia en apoyo de su pretensión las consideraciones siguientes:

a) Prescripción del derecho a practicar la liquidación por nulidad del procedimiento de inspección por entender que la comunicación del inicio de las actuaciones no especifica la autorización para ello ni se trata de orden o inclusión en un plan.

b) Prescripción del derecho a liquidar por incumplimiento del plazo máximo del procedimiento de inspección. Entiende al respecto que el procedimiento de inspección se inicia el 29 marzo 2007 y finaliza el 3 junio 2008 habiendo sido su duración la de 12 meses y 66 días excediendo del plazo previsto en el artículo 150. 2 LGT de 12 meses; discrepa la actora de la existencia de 173 días de dilación imputable al contribuyente que se establece en el acuerdo de liquidación distribuidos en tres períodos de tiempo, analizando las circunstancias concurrentes en los mismos y concluyendo que en realidad el periodo total de dilación queda reducido a 62 días con lo que en todo caso se había excedido en cuatro días el período máximo de duración.

c) Considera aplicable la bonificación establecida en el artículo dos. Uno. c) de la Ley 14/2001 de la Comunidad de Madrid a la totalidad de las participaciones en la entidad LAMBDAMAR S.L. por entender básicamente el carácter meramente declarativo y no constitutivo de la inscripción del aumento de capital y en todo caso considera que deberían determinarse los bienes a incluir en la masa hereditaria en sustitución de las participaciones sociales. Formula asimismo idénticas consideraciones respecto a las participaciones en la entidad PROINMAR S.L.

d) En relación con el ajuar doméstico considera que debe anularse la liquidación y excluir del cómputo de la base liquidable la totalidad del ajuar doméstico por cuanto fue adjudicado al cónyuge sobreviviente en la disolución de la sociedad de gananciales; en todo caso subsidiariamente entiende acreditado un valor del ajuar inferior al establecido en la liquidación.

Solicita en consecuencia con estimación de la demanda la anulación de la resolución impugnada y de la liquidación de la que trae causa por todas y cada una de las cuestiones planteadas.

La Administración demandada y la Comunidad de Madrid se oponen a las alegaciones de la actora considerando ajustada al ordenamiento jurídico la resolución impugnada y la liquidación de la que trae causa

CUARTO:Alega la actora en primer lugar la infracción del artículo 29 del Real Decreto 939/1986 por cuanto la comunicación de inicio de las actuaciones del procedimiento de inspección no especifica la autorización para ello ni se trata de orden o inclusión en un Plan.

El mencionado precepto establece:

'Artículo 29. Modos de iniciación

Las actuaciones de la Inspección de los Tributos se iniciarán:

a) Por propia iniciativa de la inspección, como consecuencia de los planes específicos de cada funcionario, equipo o unidad de inspección, o bien sin sujeción a un plan previo por orden superior escrita y motivada del Inspector-Jefe respectivo.

b) A petición del obligado tributario, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 28 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , y en el art. 33 bis de este Reglamento.'

Al respecto debe tenerse en cuenta que los artículos 18 y 19. 6 de la citada norma establecen

'El ejercicio de las funciones propias de la Inspección de los Tributos se adecuará a los correspondientes planes de actuaciones inspectoras, sin perjuicio de la iniciativa de los actuarios de acuerdo con los criterios de eficacia y oportunidad.'

'Artículo 19

6. Los planes de los Órganos que han de desarrollar las actuaciones inspectoras tienen carácter reservado y no serán objeto de publicidad.'

Como, pone de manifiesto la resolución impugnada ' Todo obligado tributario puede ser objeto de un procedimiento de comprobación e investigación tributaria encaminado a verificar el exacto cumplimiento de las obligaciones legalmente establecidas ( artículo 109 de la LGT en relación con el artículo 10 del Reglamento de la Inspección de los Tributos) y la fórmula elegida por la Administración Tributaria, entre otras posibles, para dirigir y coordinar aquellas actuaciones de comprobación e investigación tributaria son los Planes de Inspección ( artículo 18 y 19 del RGIT ) que tienen por objeto delimitar las actuaciones a realizar durante un determinado período de tiempo y seleccionar los obligados tributarios objeto de las mismas. Ahora bien, tal y como ha manifestado el TS en Sentencias de 20 de octubre de 2000 y 17 de febrero de 2001 , la inclusión de un contribuyente en un Plan de Inspección es un acto de trámite, reservado y confidencial, que per se no afecta a los derechos subjetivos del contribuyente y que no es, por tanto, recurrible. En consecuencia, no existe obligación de incorporar en el expediente la documentación relativa a la inclusión en el Plan de Inspección al contribuyente objeto de comprobación, por lo que no cabe sino concluir, como ya apuntaba el TS en Sentencia de 10 de junio de 1994 , que la elaboración de tales Planes guardan relación con las actuaciones organizativas generales del Servicio de Inspección, pero no pueden identificarse con el procedimiento generador de actos administrativos concretos en que la comprobación consiste.'

La mencionada Sentencia del Tribunal Supremo de 20 de octubre de 2000 establece:

'es menester destacar algo que es fundamental, y es que el apartado 6 de dicho artículo 19 dispone que los planes de los órganos que han de desarrollar las actuaciones inspectoras tienen carácter reservado y no serán objeto de publicidad lo cual es totalmente lógico, pues lo contrario dejaría inerme a la Inspección de Hacienda, por cuanto enterados los contribuyentes que van a ser objeto en el año de que se trata de actuaciones de comprobación e investigación, procederían inmediatamente a presentar las correspondientes declaraciones complementarias o las principales no presentadas, lo cual equivaldría a una permanente amnistía fiscal de las sanciones. Como corolario lógico de la reserva y confidencialidad de los Planes desagregados de la Inspección, la Administración no está obligada a notificar a los contribuyentes el hecho de su inclusión en un Plan concreto de inspección.'

Todo ello es independiente de que el contribuyente, como establece la sentencia TS de 3 abril 2008 , tiene derecho a conocer los motivos del inicio de la inspección.

En el caso presente, la Diligencia de comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación de 15 marzo 2007 pone de manifiesto que 'en relación con el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y al objeto de proceder a comprobar su situación tributaria relativa a la sucesión hereditaria ocasionada como consecuencia del fallecimiento de doña Martina acaecido el día 14 octubre 2002 de la que pudiera resultar obligado tributario se le comunica que en el mes de abril, día 10, y a las 9.30 horas deberá comparecer en las oficinas de esta inspección para iniciar las referidas actuaciones aportando la documentación que a continuación se señala'; se pone de manifiesto asimismo la normativa aplicable y que 'en particular se entenderá producida la interrupción del plazo legal de prescripción del derecho de la administración para determinar las deudas tributarias mediante la oportuna liquidación y de la acción para imponer sanciones tributaria por el incumplimiento de cualesquiera obligaciones o deberes afectados por las actuaciones inspectoras que ahora se inician.'.

Resulta por lo tanto debidamente cumplido lo previsto en los artículos 30 y 45 del Real Decreto 939/1986 , relativos a los requisitos que deben establecerse en la comunicación de inicio de las actuaciones que resulta por lo tanto conforme con la normativa mencionada sin que por ello pueda apreciarse que hubiese podido incurrirse en una mera discrecionalidad del actuario o desconocerse por el interesado las causas de iniciación del procedimiento y sin que por otra parte la recurrente haya solicitado prueba alguna en relación con su inclusión o no en un plan de inspección lo que obliga a desestimar la alegación que se examina.

QUINTO:Se alega en segundo lugar por la recurrente la prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda por haberse excedido el plazo máximo del procedimiento de inspección; manifiesta la recurrente que iniciado el 23 marzo 2007 finaliza el 3 junio 2008 por lo que su duración ha sido de 12 meses y 66 días siendo el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras el de 12 meses según establece el artículo 150. 2 LGT precisando la actora que la Administración determina que se han producido 173 días de dilación imputable al contribuyente frente a lo cual tras examinar los períodos de dilación que se le imputan concluye que en el peor de los casos de tal cifra habrían de descontarse 111 días lo que dejaría el periodo total de dilación reducido a 62 días por lo que aún en ese caso el procedimiento habría durado 12 meses y cuatro días excediendo el plazo máximo.

El artículo 31 bis. 2 del Real Decreto 939/86 de 25 abril establece:

'2. A su vez, se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales'.

Debe tenerse presente que en diligencia de 10 abril 2007 la actora no había aportado determinada documentación requerida en el acuerdo de inicio del procedimiento, reiterándose en dicha diligencia la solicitud de aportación de la misma manifestándose en diligencia de 24 abril 2007 que tal documentación no había sido aportada por lo que no vuelve a solicitarse considerando la sección que sí resulta procedente computar el plazo del 10 abril 2007 al 24 abril como dilación imputable al interesado.

En diligencia de 10 mayo 2007 se solicita la aportación de nueva documentación reflejándose en diligencia de 4 junio que parte de esa documentación no había sido aportada solicitándose nuevamente por la inspección lo que se reitera en diligencia de 26 septiembre, y en diligencia de 4 octubre concluyéndose con la diligencia del 30 octubre en la que ya no se hace referencia a tales documentos.

En definitiva del examen de todas esas diligencias se desprende que la inspección ha ido solicitando a la actora determinada documentación y que si bien se ha ido aportando parte de la misma otra parte no había sido aportada el 30 octubre 2007 y especialmente parte de la que ya se solicitó el 4 junio 2007; en dichas diligencias se ha advertido al interesado que la no aportación de la documentación solicitada se considera dilación imputable al contribuyente, diligencias debidamente suscritas por la inspección y la interesada. Entiende por lo tanto la Sección que no puede dudarse de la falta de aportación de determinada documentación, lo que constituye dilación imputable al interesado, con independencia de que la inspección haya obtenido otra parte de la documentación por su aportación por la actora y que en determinada fecha tenga por concluidas las solicitudes formuladas a la interesada sin que de ello pueda desprenderse que dicha documentación no resultaba precisa para la actuación de comprobación seguida con independencia de que la misma pueda haberse obtenido con posterioridad de otras fuentes o de que se trate de documentos bancarios puesto que se trata de certificaciones bancarias que la interesada puede obtener mediante la solicitud a la entidad financiera pertinente como de hecho ha acontecido con parte de dicha documentación, teniendo siempre en cuenta que el deber de información del contribuyente respecto a la inspección alcanza al suministro de cualquier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria acorde con la finalidad investigadora que permite y legítima el ejercicio de la potestad administrativa.

Ha de entenderse por lo tanto que el período de 173 días computado por la Administración como dilación imputable al contribuyente resulta acorde con el ordenamiento jurídico sin que por ello pueda admitirse el cálculo efectuado por la actora de descontar 111 días de los 173 de dilación establecidos por la Administración debiendo por ello rechazarse la prescripción del derecho a liquidar por incumplirse el plazo máximo del procedimiento de inspección a que se refiere la recurrente.

SEXTO:La siguiente cuestión que debe abordarse es la de la aplicación de la bonificación establecida en el artículo 2.1.c) de la Ley 14/2001 de la Comunidad de Madrid a la totalidad de las participaciones en la entidad LAMBDAMAR S.L

Este Tribunal se ha pronunciado ya en diversas ocasiones sobre la cuestión planteada en la que debe tenerse presente que en la causante falleció el 14 octubre 2002, el 11 octubre 2002 se formaliza en escritura pública la ampliación de capital y se produjo la inscripción en el Registro Mercantil en fecha 11 noviembre 2002 es decir cerca de un mes tras el fallecimiento de aquella; entre otras en sentencia de 27 noviembre 2012 se establece lo siguiente:

'SEXTO.- Así las cosas, no procede la estimación del segundo motivo de la impugnación actora, por lo que se indicará con concisión de seguido.

En primer término, cual señala la Inspección, difícilmente puede considerarse que los bienes inmuebles y efectivo aportados en dicha ampliación de capital acordada en 7.5.01 resultaban afectos a las necesidades y actividad social de la empresa, dada su procedencia que detalla la actuaria (folio 8 de las liquidaciones).

De otra parte, y esto es lo importante aquí, aun cuando es lo cierto que la inscripción de los acuerdos sociales de ampliación de capital en el Registro Mercantil , aún siendo obligatoria, no es un requisito que condicione la existencia y validez de de los mismos entre los socios, surtiendo pues efectos entre ellos, cual alega la actora, debe señalarse que estamos aquí ante su eficacia respecto de terceros, en este caso la Hacienda Pública autonómica correspondiente.

En este sentido, el art. 9 del Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio , por el que se aprueba el Reglamento del Registro Mercantil , significa:

'Artículo 9. Oponibilidad

1. Los actos sujetos a inscripción sólo serán oponibles a terceros de buena fe desde su publicación en el Boletín Oficial del Registro Mercantil (BORME). Quedan a salvo los efectos propios de la inscripción .........'.

A este respecto la STSJ Aragón de 9.10.01 (EDJ 74494) nos señala:

'TERCERO.- Debe recordarse -siguiendo la sentencia de la Sala 1ª del Tribunal Supremo de 18 de marzo de 1999 EDJ1999/3267 - que en nuestro ordenamiento, y tras la reforma de 1989 rige, en la materia en la que nos encontramos, el principio de oponibilidad -frente al principio de publicidad material que regía hasta entonces- recogido en el artículo 21 del Código de Comercio y en el artículo 9 del Reglamento del Registro Mercantil , que tienen el propósito de potenciar al máximo la protección del tercero de buena fe. Este último artículo del Reglamento del Registro Mercantil vigente -coincidente con el de 1989-, establece que 'los actos sujetos a inscripción solo serán oponibles a terceros de buena fe desde su publicación en el Boletín Oficial del Registro Mercantil ' -con lo que, corno afirma tal sentencia, deja de ser determinante el dato de la inscripción y prevalece la publicidad a través de un periódico de difusión extraregistral-, disponiendo su apartado cuarto que 'la buena fe del tercero se presume en tanto no se pruebe que conocía el acto sujeto a inscripción y no inscrito, el acto inscrito y no publicado o la discordancia entre la publicación y la inscripción '; declarándose en dicha sentencia que 'en el momento presente, pues, se protege firmemente la confianza en la apariencia'.

Pues bien, respecto de las ampliaciones de capital , tenemos que, conforme al Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas:

'Artículo 152. Requisitos del aumento

1. El aumento del capital social habrá de acordarse por la junta general con los requisitos establecidos para la modificación de los estatutos sociales....

Artículo 144. Requisitos de la modificación

2. En todo caso, el acuerdo se hará constar en escritura pública, que se inscribirá en el Registro Mercantil , y se publicará en el Boletín Oficial del Registro Mercantil '.

En el mismo sentido se regula la cuestión en el art. 71 y siguientes de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada .

A este respecto, junto a otras sentencias que pudieran citarse, la SAN de 28.3.05 señala cuanto sigue:

'TERCERO.- La cuestión a resolver aquí y ahora es la relativa a si las aportaciones dinerarias realizadas en los ejercicios 1992 y 1993, objeto de regularización, deben tener la consideración de préstamo, como sostiene la Administración demanda o, por el contrario, constituyen desembolsos correspondientes a una ampliación de capital . En concreto, la Administración demandada entiende que tales aportaciones dinerarias son préstamos desde el momento en que fueron entregados por los socios hasta que se otorgó la escritura pública del aumento de capital social y esta fue inscrita en el Registro Mercantil , puesto quela escritura pública y la inscripción en el Registro tienen carácter constitutivo ( artículo 144 de la Ley de Sociedades Anónimas vigente en la actualidad, texto Refundido aprobado por Real Decreto 1564/1989, de 22 de diciembre no pudiendo entenderse aumentado y suscrito el capital sin el documento público, siendo, por tanto, a la fecha de éste a la que hay que remitirse para la ejecución de la ampliación de capital ....................

CUARTO.-...................... Pues bien, en el presente caso, aunque figure en autos la escritura pública de aumento de capital social y modificación de estatutos de 4 de marzo de 1994, lo cierto es que no puede admitirse las tesis de la recurrente de negar ese carácter de préstamo a las aportaciones por el mero hecho de que la Junta General celebrada el 20 de octubre de 1992 (de la que existe copia de dicha Junta en el expediente) hubiere acordado que las cantidades aportadas lo fueran a cuenta de una futura ampliación de capital .

En contra de lo afirmado por la recurrente, la ampliación tiene lugar en el momento de otorgamiento de la escritura pública de aumento de capital y su inscripción en el Registro Mercantil , el día 28 de abril de 1994, todo ello con eficacia constitutiva.

Esa eficacia se produce a partir de aquella fecha, 28 de abril de 1994, y no durante los ejercicios 1992 y 1993, en que tienen lugar las referidas aportaciones por los socios, por lo que es claro que no tenían el carácter de aportaciones de capital ......'.

En el mismo sentido se viene manifestando el TEAC , que ya en Resolución de 26.10.01 (EDD 88029) significaba lo siguiente:

'CUARTO.- .

En idéntico sentido se ha pronunciado este Tribunal Central en otras ocasiones (resoluciones de 23 de julio de 1999, 8 de septiembre de 2000); así, en la resolución de 12 de febrero de 1997, citada por la Inspección, se señala:

'A tenor de la situación descrita y teniendo en cuenta nuestra legislación mercantil ( artículo 84 L.S.A. de 17 de julio de 1951 , artículo 144 T.R. L.S.A ., aprobado por R.D. Legislativo 1.564/1989 de 22 de diciembre) la ampliación de capital requiere diferentes requisitos que han de producirse de forma conjunta para que la misma surta efectos frente a terceros:

a) Acuerdo de la Junta General de Accionistas.

b) Otorgamiento de escritura pública.

c) Inscripción en el Registro Mercantil .

La escritura pública y la inscripción en el Registro Mercantil tienen un carácter constitutivo de forma que no puede entenderse aumentado y suscrito el capital sin el documento público, siendo, por tanto, a la fecha de éste a la que hay que remitirse a efectos de considerar el momento de ejecución de la ampliación de capital.

Por ello, hay que entender que en tanto en cuanto las ampliaciones de capital no se hayan hecho efectivas mediante el cumplimiento de los requisitos mencionados con anterioridad, las cantidades percibidas tienen la consideración de préstamos o ayudas financieras'. Han de desestimarse por tanto las manifestaciones de la sociedad en relación a este extremo'.

Dicha tesis, finalmente , resulta confirmada en casación por la STS de 20.12.09 (EDJ 338471), que determina lo que sigue en cuanto a la presente cuestión debatida:

'SÉPTIMO.-................

Así, pues, la sentencia recurrida no se desentendió del problema del grado de participación de los recurrentes en el capital social de LLABO. Dijo al respecto que 'la adecuada resolución de tal cuestión exige acudir al contenido del art. 152.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto 1564/1989, de 22 de diciembre, a cuyo tenor:'el aumento de capital social habrá de acordarse por la Junta General con los requisitos establecidos para la modificación de Estatutos sociales', señalando el art. 144 que:'1. La modificación de los Estatutos deberá ser acordada por la Junta General.... 2. En todo caso, el acuerdo se hará constar en escritura pública, que se inscribirá en el Registro Mercantil y se publicará en el Registro oficial del Registro Mercantil .

Del tenor de los preceptos referidos, se colige que para que el aumento o ampliación de capital surta efectos frente a terceros, se exige, con carácter constitutivo, que el acuerdo se adopte por la Junta General de Accionistas, que se otorgue en escritura pública y que se proceda a su inscripción en el Registro Mercantil y publicación en su Boletín Oficial, de tal forma que la ausencia de tales requisitos determinará que la pretendida ampliación no surta efectos frente a terceros.'

Así pues, debe confirmarse la tesis mantenida por la resolución impugnada no resultando procedente aplicar la bonificación pretendida por la actora a todas las participaciones de la entidad LAMBDAMAR S. L. sin que resulte procedente incluir en la masa hereditaria las participaciones en que se materializa la ampliación por cuanto como se ha dicho la ampliación no puede surtir efectos frente a terceros en este caso, la Administración tributaria sin que ello suponga contradicción alguna con la sentencia del Tribunal Supremo de 18 marzo 2005 de la Sala Primera a que se refiere la actora en la que se establece que: 'En definitiva, con seguimiento de la doctrina científica antes aludida y de las posiciones jurisprudenciales recién expuestas, consideramos que la prohibición del artículo 62 de la Ley de Sociedades Anónimas afecta sólo a la emisión y entrega de las acciones antes de la inscripción de la sociedad o del aumento del capital, pero no prohíbe la celebración de negocios sobre estas acciones, dejando para momento posterior la consumación de los mismos mediante la transmisión de los títulos una vez creados.', Por cuanto ello no afecta al ámbito tributario en el que resulta determinante la fecha del devengo del impuesto, fallecimiento del causante, en relación con el tercero constituido por la Administración Tributaria.

SÉPTIMO:En lo que se refiere a la aplicación de la bonificación a las participaciones en la entidad PROINMAR S. L. que fueron aportadas a la entidad LAMBDAMAR S. L. en la referida ampliación de capital es lo cierto que la actora no formuló tal alegación a lo largo de las actuaciones inspectoras aunque sí se alegó en la reclamación económico -administrativa, pero también es lo cierto que en ningún momento la parte actora ha acreditado que a la citada entidad le sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo cuatro de la Ley 19/1991 de 6 junio del Impuesto sobre el Patrimonio , como exige el artículo dos. Uno. c) de la Ley 14/2001 de la Comunidad de Madrid sin haberse solicitado tampoco prueba al respecto en la presente vía jurisdiccional teniendo en cuenta que al tenor del artículo 105 de la LGT cada parte tiene la carga de probar las circunstancias que le favorezca y en concreto el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones, bonificaciones o beneficios fiscales por lo que debe rechazarse también está alegación de la actora.

OCTAVO:Entiende la actora, subsidiariamente a lo anterior, que los bienes o derechos aportados en ampliación de capital no pueden imputarse en su totalidad a la herencia cómo efectúa la Administración sino que debe realizarse proporcionalmente al cónyuge sobreviviente y a los herederos de la causante.

No puede estimarse tal alegación por cuanto debiendo estarse como hemos dicho a la fecha del devengo para determinar el caudal hereditario y a tal fecha no puede admitirse la ampliación del capital (inscrita con posterioridad al fallecimiento del causante) y por ello de las participaciones en que se materializa, el patrimonio de la causante debe incrementarse en el importe de su contravalor, bienes en general que se aportaron a la ampliación, y la Administración Tributaria, respetando el reparto efectuado por los interesados en la división de la sociedad de gananciales considera acertadamente que en la adjudicación de bienes efectuada al cónyuge viudo en pago de su mitad de gananciales ya le han sido entregado bienes por un valor equivalente al de dichas participaciones y así se desprende claramente de la escritura de 9 abril 2003 de liquidación de sociedad de gananciales y aceptación de herencia en la que en el total de los bienes gananciales se incluye el valor de las 148,224 participaciones sociales resultantes tras la ampliación de capital, y se adjudican al cónyuge viudo en pago de sus derechos en la sociedad de gananciales los bienes correspondiente por lo que el hecho de descontarse del número de participaciones las producidas con la ampliación del capital y computarse su valor global como derecho de crédito no implica que se haya disminuido el valor total de los bienes consignados en la mencionada escritura y que por lo tanto se haya alterado la voluntad de los otorgantes en la adjudicación de bienes al cónyuge viudo en pago de sus derechos en la sociedad de gananciales.

NOVENO:En lo que se refiere a las alegaciones formuladas por la actora respecto al ajuar doméstico, esta Sección, entre otras en sentencia de 14 junio 2011 tiene establecido siguiendo reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo lo siguiente:

'CUARTO.-.- El art. 15 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , establece que 'el ajuar doméstico formará parte de la masa hereditaria y se valorará en el tres por ciento del importe del caudal relicto del causante, salvo que los interesados asignen a este ajuar un valor superior o prueben fehacientemente su inexistencia o que su valor es inferior al que resulte de la aplicación del referido porcentaje'. En el mismo sentido, el art 23 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

El concepto de ajuar doméstico fiscal es más amplio que la conceptuación que del mismo hace el Código Civil, puesto que incluye, además de los muebles, enseres y ropas de uso común de la casa, los efectos personales y demás bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo. Semejante composición conlleva una gran dificultad para realizar su valoración, la cual, si se siguiera el criterio general del Impuesto, de determinación de la base imponible mediante un régimen de estimación directa, significaría el tener que inventariar no sólo los bienes del causante que estuvieran relacionados con el hogar, sino también todos aquellos efectos de su uso particular y a los que, en consecuencia, habría que asignar valores individualizados. Para simplificar dicha operación, y dejando al margen el acercamiento a la realidad que la norma enunciada pueda tener en la mayoría de los casos, establece el legislador, como comúnmente viene admitiendo la doctrina, una norma de valoración del mismo, más que una presunción en sí, fijada en un 3% del caudal hereditario sin distinguir según la naturaleza de los bienes que lo integran, y tanto si se trata de inmuebles o bienes de otra naturaleza rebatible únicamente mediante prueba fehaciente en contrario.

Sin embargo, este Tribunal Superior viene entendiendo, interpretando los artículos antes citados, que salvo prueba en contrario que no concurre en el presente caso, el 3% a que se eleva el ajuar doméstico se debe aplicar a la totalidad de la masa hereditaria haciendo exclusión únicamente de los bienes a que se refieren las presunciones contenidas en los artículos 25 a 28 del Reglamento (bienes adicionales). Concretado el valor de la masa hereditaria se aplicará el citado porcentaje, siendo la cantidad resultante repartida entre los herederos en la misma proporción del valor de lo que hubieran recibido de la herencia. '.

A tenor de lo expuesto no resultan relevantes las disposiciones particulares que se pudiesen establecer en la liquidación de la sociedad de gananciales como pretende la recurrente.

En lo que se refiere a la valoración de dicho ajuar doméstico es lo cierto que la actora no ha aportado prueba fehaciente alguna contraria al cálculo que según la norma aplicable ha efectuado la Administración, prueba que no puede apreciarse ni de la valoración del ajuar en €50,000 reflejada en la mencionada escritura (que no constituye sino una manifestación del interesado) ni tampoco del inventario relativo al ajuar doméstico aportado en periodo probatorio en un documento que por una parte carece de fecha y firma y por otra parte resulta contrario en su valor a la propia manifestación del interesado en la citada escritura en que se atribuye un valor diferente.

Las consideraciones anteriores obligan a la desestimación del presente recurso contencioso -administrativo.

DECIMO:No se aprecian circunstancias para efectuar una expresa condena en costas a tenor de lo dispuesto en el artículo 139 LJ .

Fallo

Que DESESTIMANDO el presente recurso contencioso -administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. de Luis Otero en nombre y representación de doña Delia contra la resolución del Tribunal económico - administrativo Central de fecha 31 enero 2011 recaída en la reclamación número NUM000 debemos declarar y declaramos la conformidad de la misma con el ordenamiento jurídico en los aspectos que se impugnan por la actora. Sin costas.

Así, por esta nuestra sentencia, juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Juan Miguel Massigoge Benegiu, Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso contencioso administrativo, estando celebrando audiencia pública esta Sección, de lo que, como Secretario de la misma, doy fe.