Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 526/2017, Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 493/2016 de 28 de Marzo de 2017

Encabezamiento

SENTENCIA

En Madrid, a 28 de marzo de 2017

Esta Sala ha visto el recurso de casación para unificación de doctrina número 493/2016,interpuesto por el Procurador don Manuel Sánchez-Puelles González Carvajal, en nombre y representación de don Jose Augusto , contra la sentencia de 27 de marzo de 2015, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Valladolid, dictada en el recurso contencioso- administrativo nº 754/2013 . Ha comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO,representada y defendida por el Abogado del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Francisco Jose Navarro Sanchis

Antecedentes

PRIMERO.- Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León -sede de Valladolid-, se ha seguido el recurso de este orden jurisdiccional nº 754/2013, promovido por don Jose Augusto , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 31 de enero de 2013, que desestimó la reclamación interpuesta contra la liquidación practicada en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -IRPF-, ejercicio 2006, así como contra la sanción derivada de la citada liquidación.

SEGUNDO.- El 27 de marzo de 2015, la Sala juzgadora dictó sentencia en el citado recurso nº 754/2013 , cuyo fallo acuerda literalmente lo siguiente:

'... FALLAMOS: Que desestimamos la demanda presentada por la Procuradora de los Tribunales doña Cristiana Goicoechea Torres, en la representación procesal que tiene acreditada en autos contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, con sede en Valladolid, de treinta de abril de dos mil trece, dictada en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año dos mil seis y sanción tributaria, por no ser la misma contraria a derecho, en los términos que se han estudiado en este proceso. Se impone las costas procesales a la parte demandante...'.

TERCERO.- La Procuradora Sra. Goicoechea Torres, en nombre y representación de don Jose Augusto , interpuso recurso de casación para unificación de doctrina mediante escrito presentado ante la Sala de instancia el 15 de junio de 2015, en que solicitó: '...estime el recurso, casando la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Valladolid, de 27 de marzo de 2015 ( sentencia número 0000754/2013 ), dictada en el proceso número 754/2013 del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede de Valladolid, dictando otra en la que se declare la no concurrencia de simulación por incumplimiento de los requisitos jurisprudenciales para que se pueda admitir la misma...'.

Como sentencias de contraste, el recurrente invoca la sentencia nº 2/2008, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Quinta) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 16 de enero de 2008 (recurso nº 2006/2003 ); la sentencia nº 634/2007, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Primera) del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 7 de junio de 2007 (recurso nº 1574/2003 ); la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Cuarta) del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 13 de febrero de 2013 (recurso nº 15316/2012 ); y la sentencia de este Tribunal Supremo, misma Sala y Sección, de 20 de septiembre de 2012 (recurso de casación nº 6231/2009 ).

CUARTO.- La Sala de instancia dictó resolución de 1 de septiembre de 2015, acordando tener por interpuesto el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto y disponiendo el traslado con entrega de copia a la representación procesal de la Administración recurrida para formalizar su escrito de oposición en el plazo de 30 días.

QUINTO.- El Abogado del Estado, en la representación y defensa que por ley ostenta, presentó escrito de oposición el 18 de septiembre de 2015, solicitando tener por formalizada su oposición al recurso y que se dicte sentencia inadmitiendo el recurso o declarando no haber lugar a él, con imposición de costas al recurrente.

SEXTO.- La Sala de instancia dictó resolución de 12 de febrero de 2016, en que se acordó la remisión de los autos y del expediente administrativo a esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, una vez practicados los emplazamientos de las partes, habiéndose personado como recurrente el procurador don Manuel Sánchez-Puelles González Carvajal, en representación de don Jose Augusto , en escrito de 24 de febrero de 2016; y como parte recurrida el Abogado del Estado, en la representación que ostenta, en escrito de 16 de febrero de 2016.

SÉPTIMO.- Recibido el asunto en la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y turnado a esta Sección 2ª, quedó pendiente de señalamiento y luego, por providencia de 25 de noviembre de 2016, fue señalado para votación y fallo el día 21 de marzo de 2017, fecha en la que efectivamente se deliberó, votó y falló, con el resultado que a continuación se expresa.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en éste recurso de casación para unificación de doctrina la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Valladolid, el 27 de marzo de 2015, en su recurso nº 754/2013 , deducido por el Sr. Jose Augusto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 31 de enero 2013, a cuyo contenido se hecho reseña bastante más arriba. La razón sustentadora del fallo de la sentencia que, en consecuencia, confirma la resolución del TEAR mencionada, se contiene en los fundamentos jurídico primero a cuarto, que reproducimos literalmente (prescindiendo del quinto, relativo a la procedencia de la sanción, ya que no ha sido objeto de controversia):

'[...] I.- Se impugna por el demandante en esta sede judicial la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, con sede en Valladolid, de treinta de abril de dos mil trece, dictada en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año dos mil seis y sanción tributaria. Entiende el actor que dicha Resolución, que desestima íntegramente su reclamación, no es ajustada a derecho, pues su autodeclaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es conforme a la normativa aplicable y no lo es, por el contrario, la actuación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que viene a considerar que no se está, en su caso, ante un negocio de transporte diferente del que desarrolla su hermana doña Soledad , pues aunque la misma se dedica, como el demandante, a actividades de transporte, sin embargo, lo hace de manera diferenciada de la de su hermano; de ahí que ambas actividades deban, como hicieron constar en sus respectivas autoliquidaciones hacerse de manera diferenciada y no conjuntamente; por lo que, tanto desde el punto de las actuaciones ordinarias recaudatorias, como las de tipo sancionador, no pueden ser amparadas por la administración de justicia. Por el contrario, la Abogacía del Estado, en la representación que legalmente tiene conferida de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, conforme el artículo 108.3 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991 , pide la desestimación de la demanda y la confirmación de la resolución recurrida, al ser la misma conforme a derecho, tal y como se recoge en su razonamiento y se deriva de lo que resulta del procedimiento administrativo seguido al efecto.

II.- El centro de la controversia entre las partes deriva, sucintamente expuesto, de que la Agencia Estatal de Administración Tributaria no considera verídica la existencia de dos actividades diferenciadas pertenecientes a don Jose Augusto y doña Soledad , sino que estima que se trata de una única actividad, en la que, aparentemente, hay distintas empresas, cuyo desdoblamiento puede provenir del deseo de los interesados en obtener un mejor tratamiento fiscal para sus ingresos, bien por el expediente de aplicar el sistema de estimación objetiva, bien por el de limitar la aplicación de la progresividad fiscal. Por el contrario, el contribuyente plantea la certeza de actividades diferenciadas perteneciente, cada una a uno de los obligados tributarios.

Para resolver esta cuestión ha de partirse de que no cabe dudarse de la obviedad, y que ya hemos reflejado en alguna ocasión anterior, de que si una actuación no conforme con el derecho quiere producir efectos aparentes, debe guardar una cobertura determinada que permita pensar que es real y verídica. De esta manera, hay una verdad aparente o formal que solo normalmente a través de pruebas indirectas e indiciarias puede comprobarse que no es cierta, pues la realidad cotidiana no suele mostrar que lo que no se quiere que se aprecie, se muestre en registros públicos. Por lo tanto, cuando en un caso como el de este proceso, la administración tributaria pretende que aflore una realidad que estima aparece oculta, debe encadenar indicios de los que una lógica conexión, según las reglas del saber humano, lleven a una conclusión cierta - artículo 108.2 de la Ley General Tributaria, en relación con el 386 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil -. Por otra parte, las propias normas tributarias, como las generales del derecho, ponen de manifiesto que los registros públicos y las declaraciones fiscales expresan verdades que, salvo prueba en contrario, cabe entender como ciertas - artículo 108.4 de la propia Ley General Tributaria -lo que determina que esa prueba contraria es posible y que corresponde, evidentemente, acreditarlo a quien lo afirma.

La trascendencia de las pruebas de tipo indiciario impone recordar cómo deben valorarse las mismas. Para ello, y vista la vinculación que impone el artículo 5 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y aunque se trate de una jurisdicción diferente, ha de traerse a la consideración de este caso, la doctrina del Tribunal de Amparo cuando en su S. 146/2014, de 22 septiembre, recoge que, «3. En relación con esta concreta cuestión suscitada por el demandante, es preciso recordar la jurisprudencia constitucional aplicable al caso que ya se expuso en la citada STC 133/2014 , FJ 8, en la que se señalaba que este Tribunal, en la STC 126/2011, de 18 de julio , recordando lo establecido en la STC 109/2009, de 11 de mayo , FJ 3, afirma «que 'según venimos sosteniendo desde la STC 174/1985, de 17 de diciembre , a falta de prueba directa de cargo también la prueba indiciaria puede sustentar un pronunciamiento condenatorio, sin menoscabo del derecho a la presunción de inocencia, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: 1) el hecho o los hechos base (o indicios) han de estar plenamente probados; 2) los hechos constitutivos del delito deben deducirse precisamente de estos hechos base completamente probados; 3) para que se pueda comprobar la razonabilidad de la inferencia es preciso, en primer lugar, que el órgano judicial exteriorice los hechos que están acreditados, o indicios, y sobre todo que explique el razonamiento o engarce lógico entre los hechos base y los hechos consecuencia; 4) y, finalmente, que este razonamiento esté asentado en las reglas del criterio humano o en las reglas de la experiencia común o, en palabras de la STC 169/1989, de 16 de octubre (FJ 2), 'en una comprensión razonable de la realidad normalmente vivida y apreciada conforme a criterios colectivos vigentes ( SSTC 220/1998, de 16 de noviembre, FJ 4 ; 124/2001, de 4 de junio, FJ 12 ; 300/2005, de 21 de noviembre, FJ 3 ; 111/2008, de 22 de septiembre , FJ 3).»Criterios que, por su carácter general, y más allá de dictados en relación con un proceso penal, no dejan de regir, con sus peculiaridades, en materia contencioso-administrativa. Esa misma resolución del Tribunal de Amparo nos dice que, «El control de constitucionalidad de la racionalidad y solidez de la inferencia en que se sustenta la prueba indiciaria puede efectuarse tanto desde el canon de su lógica o cohesión (de modo que será irrazonable si los indicios acreditados descartan el hecho que se hace desprender de ellos o no llevan naturalmente a él), como desde su suficiencia o calidad concluyente (no siendo, pues, razonable la inferencia cuando sea excesivamente abierta, débil o imprecisa), si bien en este último caso el Tribunal Constitucional ha de ser especialmente prudente, puesto que son los órganos judiciales quienes, en virtud del principio de inmediación, tienen un conocimiento cabal, completo y obtenido con todas las garantías del acervo probatorio. Por ello se afirma que sólo se considera vulnerado el derecho a la presunción de inocencia en este ámbito de enjuiciamiento 'cuando la inferencia sea ilógica o tan abierta que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada' ( STC 229/2003, de 18 de diciembre , FJ 4)» (FJ 23). -Por su parte, también resulta preciso recordar que en la STC 15/2014, de 30 de enero , se afirma «que nuestra jurisdicción se ciñe a efectuar un control externo, de modo que 'el juicio de amparo constitucional versa acerca de la razonabilidad del nexo establecido por la jurisdicción ordinaria, sin que podamos entrar a examinar otras posibles inferencias propuestas por quien solicita el amparo' ( STC 220/1998, de 16 de noviembre , FJ 3) y, de otro, que 'entre diversas alternativas igualmente lógicas, nuestro control no puede alcanzar la sustitución de la valoración efectuada por los órganos judiciales, ni siquiera afirmar que fuera significativamente más probable un acaecimiento alternativo de los hechos' ( STC 124/2001, de 4 de junio , FJ 13)» (FJ 6). E, igualmente, que en la STC 1/2009, de 12 de enero , se establece que nuestro parámetro de control «respetuoso con el ámbito reservado a la jurisdicción ordinaria en orden a la fijación de los hechos, sólo considera 'insuficiente la conclusión probatoria a la que hayan llegado los órganos judiciales desde las exigencias del derecho a la presunción de inocencia si, a la vista de la motivación judicial de la valoración del conjunto de la prueba, cabe apreciar de un modo indubitado, desde una perspectiva objetiva y externa, que la versión judicial de los hechos es más improbable que probable' (por todas STC 123/2006, de 24 de abril , FJ 5)» (FJ 4), lo que es posteriormente reiterado en la ya citada STC 126/2011 , FJ 25, en que también se mencionan las SSTC 209/2007, de 24 de septiembre ; 70/2007, de 16 de abril ; 104/2006, de 3 de abril ; 296/2005, de 21 de noviembre ; 263/2005, de 24 de octubre ; y 145/2005, de 6 de junio . Por último, como establece la STC 148/2009, de 15 de junio , «también se ha puesto de manifiesto que dentro del control que le corresponde realizar a este Tribunal sobre la eventual vulneración de este derecho se encuentra verificar si se ha dejado de someter a valoración la versión o la prueba de descargo aportada, concretándose que se exige solamente ponderar los distintos elementos probatorios, pero sin que ello implique que esa ponderación se realice de modo pormenorizado, ni que la ponderación se lleve a cabo del modo pretendido por el recurrente, sino solamente que se ofrezca una explicación para su rechazo (por todas, STC 187/2006, de 19 de junio , FJ 2)» (FJ 4).».

III.- Dicho lo anterior, a manera de planteamiento general, es preciso indicar igualmente que en el presente caso es cierto que formalmente el actor y su hermana desarrollan actividades independientes conforme a la legislación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aplicable al caso y que no hay, realmente, ninguna razón legal que impida, en líneas generales, que dos hermanos actúen en el mercado de forma independiente el uno del otro, por más que la actividad que desarrollen sea la misma; es decir, la ley no impide que los hermanos 'compitan' en el mercado con sus propios medios. Del mismo modo, ha de señalarse que la lucha contra el fraude tributario, aunque regido, obviamente, por las normas vigentes en cada momento, y que cada día son, necesariamente, más precisas y contundentes, no es algo 'nuevo' que solo quepa desarrollar a partir de la aplicación de las nuevas disposiciones legales, sino que, con respeto indudable para la Constitución y las leyes que predica el artículo 9.1 de nuestra Carta Magna , es algo tan antiguo como la existencia de los tributos y que, por ello, la apariencia externa del actuar de los obligados tributarios no es algo que 'aparezca' como no vinculante con la legislación fiscal hoy vigente, sino que, tanto la legislación tributaria común -las Leyes Generales Tributarias de 1963 y 2003-, y la normativa ordinaria -singularmente la Ley Orgánica del Poder Judicial yel Código Civil-, han proveído y proveen de un arsenal jurídico suficiente para corregir las indebidas aplicaciones de los tributos que los obligados tributarios emplean y que tratan de aplicar indebidamente ventajas fiscales no queridas por el legislador.

IV.- Aceptado, pues, que es perfectamente posible desde la legalidad que dos personas unidas por vínculos fraternales puedan actuar independientemente en el mismo ámbito negocial, ello es algo que, en principio, no puede impedir apreciar que en los autos haya una serie de datos que obstaculizan entender que se produzca precisamente tal independencia; son datos que, cabe entender, que tomados aisladamente de uno en uno, puedan merecer un juicio no definitivo, pero que, considerados conjuntamente, sí conducen a una única conclusión lógica en el presente caso.

Así, es pacífico que los dos hermanos, don Jose Augusto y doña Soledad , que se dedican, precisamente, a la misma actividad de transporte, coinciden en tener un mismo domicilio fiscal y un lugar común donde desarrollan su actividad. Que intervinieron, junto con otra tercera persona, precisamente su madre, simultáneamente, en la adquisición del lugar donde desarrollan su actividad empresarial. Además, su principal cliente, que es una empresa, ciertamente importante, es la misma y desarrollan sus actividades de transporte por rutas semejantes, sin diferenciación de lugares de entrega, girando sus facturas en modelos muy parecidos. Del mismo modo, cuando se adquieren los vehículos por cualquiera de los hermanos Jose Augusto Soledad , el otro suele aparecer como avalista o fiador del adquirente. Del mismo modo, quienes trabajan para uno de los hermanos, suelen pasar a trabajar a continuación para el otro Y aunque las adquisiciones de combustible no son coincidentes, sin embargo los ingresos de los dos hermanos no se diferencian excesivamente, con lo que, extrañamente, alguno de los dos hermanos aparentemente sabe mejor aprovechar los suministros y obtener mejores rendimientos, lo que, realmente, no suele suceder en un medio, como el transporte, donde los elementos diferenciadores no resulta imaginable que provengan de saber aprovechar mejor los suministros de combustible.

Estos datos, a través de un meditado estudio individualizado de cada uno, se presentan en la demanda como faltos de razón de ser para justificar la unidad de actividad. Es cierto que, tomados singularmente, pueden explicarse, pero tomados conjuntamente, llevan a una única conclusión lógica, que es la alcanzada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Efectivamente, solo los hermanos Jose Augusto Soledad comparten domicilio fiscal, propiedad y lugar de trabajo; solo ellos, junto con su madre, hacen compras importantes de bienes costosos y se afianzan mutuamente; solo ellos comparten el principal cliente, rutas y sus trabajadores pasan de uno a otro, reflejándose en facturas parecidas sus transportes; sus ingresos no son disimilares, pese a ser diferentes sus gastos de combustible, los cuales, en muchos meses, parecen compensarse con los que compra un hermano, con los que no adquirió el otro anteriormente. Tales circunstancias, unidas a alguna anecdótica, pero existente, como es la unidad de asesoramiento, si algo ponen de relieve es que don Jose Augusto y doña Soledad 'no compiten' entre sí en el mercado, sino que lo que hacen es actuar conjuntamente en el mismo. Cierto es que hay datos no coincidentes, como la expedición de facturas a los clientes o la compra no combustible -con las peculiaridades vistas-; pero esas disimilitudes no son bastantes para romper la apariencia que los datos reflejados nos dan. Recuérdese que lo que formalmente hacen don Jose Augusto y doña Soledad es competir entre sí y con el resto de los transportistas y que esa forma externa es para ellos extremadamente beneficiosa, pues puede permitir aplicar sistemas de módulos o romper la progresividad del impuesto, según el tributo de que se trata. Más bien de los datos que aporta la Agencia Estatal de Administración Tributaria se sigue que los dos hermanos 'coinciden' en el negocio, que es uno, y no compiten en el mismo y que diferenciar entre dos negocios distintos no es algo que responda a la realidad cierta de los hechos. Es cierto que algunos datos no determinan la coincidencia, pero, por una parte, son los menos y de muy poca trascendencia, y, por otra, obedecen a la lógica de ofrecer una apariencia de disimilitud que ampare la afirmación de estarse ante negocios diferentes.

Por lo tanto, lo que es el centro del debate no ofrece dudas a la Sala. La administración ha acreditado, dentro de lo que le es dado, que hay un único negocio, aunque formalmente parezcan dos, y como tal ha de entenderse que la demanda, en lo que a este extremo, carece de fundamentación para estimarse. Así, doña Soledad simuló ejercer una actividad empresarial de transporte de mercancías, cuando quien realmente ejercía la actividad era don Jose Augusto . Éste era quien ordenaba por cuenta propia los factores productivos (recursos financieros, materiales y humanos), existiendo un solo centro de decisión que conforma una sola unida económica y una sola fuente de renta. De ahí que no pueda acogerse la tesis de la parte actora al respecto en lo que al ámbito principal del litigio se refiere [...]'.

SEGUNDO.- Este Tribunal Supremo ha declarado de forma constante y reiterada la naturaleza excepcional del recurso de casación para la unificación de doctrina y su carácter subsidiario respecto de la casación común [véanse las sentencias de 24 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 2725/94 , FJ 2º), 26 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 4379/94 , FJ 2º), 26 de julio de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 6329/93 FJ 2 º), 1 de abril de 2008 (casación nº 200/07 , FJ 1º), 15 de febrero de 2010 (casación nº 496/04 , FJ 1º), 20 de marzo de 2012 (casación para la unificación de doctrina nº 178/10 , FJ 2º), 28 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina nº 461/13 , FJ 2º), 14 de julio de 2014 (casación para la unificación de doctrina nº 395/13, FJ 2 º) y 16 de marzo de 2015 (casación para la unificación de doctrina nº 2644/13 , FJ 1º), entre otras muchas].

Se trata del control casacional que, a través del indicado cauce procesal, este Tribunal Supremo puede efectuar sobre determinadas sentencias, que por razón de la cuantía tienen vedado el acceso a la casación común, las cuales pueden revisarse -cuando supere el interés económico del litigio la suma de 30.000 euros ( artículo 96.3 de la Ley 29/1998 , redacción de la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal)-, en caso de contradicción con otros pronunciamientos, a efectos de unificar criterios y de declarar la doctrina correcta.

El designio procesal inspirador de esta modalidad impugnatoria radica, por tanto, en fortalecer la seguridad jurídica, pero no en cualquier circunstancia, como sucede en la modalidad general del recurso de casación, sino sólo cuando tal inseguridad haya surgido de la disparidad en que incurran las sentencias ante litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales ( artículo 96.1 LJCA ). En consecuencia, la finalidad esencial de esta modalidad de casación no es tanto la de corregir la eventual infracción legal en que haya podido incurrir la sentencia impugnada, cuanto reducir a la unidad los criterios judiciales diseminados y discrepantes.

Siendo tal el objetivo, es imprescindible que en el escrito de interposición se explicite, junto a la infracción legal que se impute a la sentencia impugnada, la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada (artículo 97.1), «precisa» en el lenguaje y «circunstanciada» en su objeto y contenido, en alusión a las identidades subjetiva, objetiva y causal determinantes del juicio de contradicción. A tal fin, se debe acompañar certificación de la sentencia o sentencias alegadas con mención de su firmeza o, en su defecto, copia simple de su texto y justificación documental de haber solicitado aquélla.

Sólo cuando los pronunciamientos alegados como incompatibles sean contradictorios con el recurrido puede declararse la doctrina correcta y, caso de proceder por exigencias de tal declaración, invalidar este último. Tal contradicción ha de ser ontológica, es decir, surgida de dos proposiciones que no pueden reunir, al propio tiempo, la condición de verdaderas o correctas jurídicamente y falsas o contrarias a derecho.

No cabe, en consecuencia, apreciar aquella triple identidad de sujetos, objeto y pretensiones en presencia de supuestos de hecho diversos, entre sujetos en diferente situación o en aplicación de normas distintas. Si se bajara la guardia en la exigencia estricta de esta tríada, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación común en que se suscitase la infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, por lo que se convertiría en un instrumento espurio para eludir la prohibición de impugnar las sentencias que, pudiendo estimarse contrarias a derecho, no alcanzan los límites cuantitativos fijados en la ley para acceder al recurso de casación común.

Reiteradamente hemos afirmado (véase, por todas, la sentencia de 26 de septiembre de 2007, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina número 280/2004 ) que '...la contradicción que abre el acceso al recurso de casación para la unificación de doctrina no es cualquiera; ni tan siquiera aquella que implique un entendimiento distinto de una institución o de una norma jurídica, por importante que ésta sea. La contradicción requerida es la que precisa aquel artículo 96.1, es decir, la que surge con pronunciamientos distintos para litigios en los que, y esto es lo importante, concurre la triple identidad [...]'.

TERCERO.- Atendidos tales presupuestos estructurales de admisibilidad del recurso de casación para unificación de doctrina y proyectados sobre el caso que nos ocupa, es obvio que no confluyen en el supuesto examinado ni la identidad subjetiva (se trata de litigantes diferentes que no se encuentran en igual o similar situación), ni tampoco la de pretensiones; y en ningún caso concurriría la identidad causal, ya que los hechos y, de modo especial, los fundamentos de derecho en mérito a los cuales se suscitaron los litigios no resultan sustancialmente iguales. Tal ausencia de identidad no queda enervada por la circunstancia de que los distintos procesos -el que dio lugar a la sentencia impugnada y los que finalizaron con las diferentes sentencias de contraste- versasen sobre un fondo jurídico en alguna medida común, el de la aplicación de la institución jurídica de la simulación como factor desencadenante de la regularización fiscal -que fue el fundamento de los actos de liquidación y sanción, así como de la desestimación de la vía revisoria seguida ante el TEAR de Castilla y León, pero en modo alguno fue la ratio decidendide la sentencia-. Pues bien, basta la mera lectura de ésta para verificar que en ella no se alude en absoluto a la pretendida simulación como agente propiciador de la liquidación y sanción, sino que fundamenta la procedencia jurídica de una y otra en la valoración de los numerosos elementos indiciarios de prueba, que se analizan uno a uno para llegar a la conclusión, aplicando la prueba de presunciones, de que la existencia aparente de dos empresas del transporte no podía enmascarar que se trataba de una sola, con las consecuencias fiscales que tal consideración unitaria determina sobre la deuda tributaria y la infracción.

Además de ello, para sustentar su recurso, el Sr. Jose Augusto muestra su queja de '...la sentencia recurrida no resuelve la alegación de que no se ha probado la concurrencia de un negocio simulado que encubra otro disimulado (simulación relativa) o que encubra 'la nada', (simulación absoluta) frente a una actividad legal y que se lleva a cabo por los dos hermanos...'.

Sin embargo, hemos de advertir que tal argumento jurídico, efectivamente suscitado en la demanda, no obtuvo respuesta explícita en la sentencia recurrida, por lo que mal podría ésta haber desconocido o contradicho una doctrina sobre una cuestión acerca de la cual no se pronuncia. En realidad, dicha sentencia habría podido incurrir en este punto en incongruencia ex silentio-que es lo que en verdad se viene a denunciar al respecto- debiendo recordarse que el recurso de casación para la unificación de doctrina no es cauce adecuado para reaccionar frente a esa clase de incongruencia, salvo que las sentencias enfrentadas contengan una doctrina contradictoria en relación con tal vicio in procedendo, cuya contradicción sea determinante del fallo recurrido [por todas, véanse las sentencias de 15 de febrero de 2010 (casación para la unificación de doctrina 496/2004, FJ 2 º; y 14 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina 361/2013 )].

Es justamente ahí, en la simulación en que originariamente, pero no en el litigio de instancia, se basó la actividad inspectora, donde se agota toda similitud, ya que en el proceso culminado con la sentencia que ahora se recurre la Sala sentenciadora prescindió de tal calificación negocial como simulada, centrando su decisión en el análisis con minuciosidad las pruebas concurrentes, en que llegó a la conclusión sobre la suficiencia de la prueba ofrecida por la Administración para sustentar los actos de liquidación y sanción, razonando ampliamente al respecto, en los términos que hemos reflejado en la transcripción parcial de la sentencia.

Por el contrario, en las cuatro sentencias que se aportan de contraste se examinaron cuestiones de hecho notoriamente distintas a aquélla, pues aun referidas a regularizaciones basadas en los efectos jurídicos de la simulación -a diferencia, como hemos visto, del título habilitante del fallo en la sentencia impugnada-, se analizan hechos por completo ajenos a los juzgados en el proceso de instancia. Además de ello, la que se cita de este Tribunal Supremo, misma Sala y Sección, de 20 de septiembre de 2012 (recurso de casación nº 6231/2009 ), al margen de la notable disparidad en los hechos, es también inválida para conformar el contraste necesario, puesto que en ella se desestimó el recurso de casación contra la dictada en instancia, que también fue desestimatoria.

Basta, por tanto, con la consideración de que la sentencia impugnada analizó, en puridad, la prueba practicada en el litigio, al igual que lo hicieron en sus respectivos asuntos las sentencias invocadas como contraste, para disipar toda idea de similitud entre los hechos y fundamentos de un asunto y otro, pues no cabe hablar de identidad causal cuando los hechos debatidos son diferentes y las diferentes conclusiones derivan de las respectivas valoraciones de la prueba .

Por lo tanto, en presencia de las exigencias procesales expresadas, hemos de llegar a la conclusión de que no concurren en el caso debatido ninguna tres identidades precisas para hacer viable el recurso de casación para unificación de doctrina, pues la confrontación entre la sentencia impugnada y las que se invocan como de contraste no viene determinada por una diferente interpretación de las mismas normas legales invocadas en el proceso o aplicadas por la Sala de instancia en presencia de hechos iguales -para esclarecer cuál sea la índole jurídica de los actos que atribuyen la deuda tributaria al titular efectivo del negocio al margen de las posibles apariencias en contra-, ya que en todos los casos los hechos son diferentes y tales supuestos divergentes determinan que la misma norma -aun cuando tal fuera lo ocurrido- se pueda aplicar sobre hipótesis dispares.

En otras palabras, las soluciones diferentes a los recursos que la recurrente confronta y ahora analizamos no significan una ilícita contravención en la aplicación del derecho en -al menos- una de ellas, sino que derivan, exclusivamente, de la diferente valoración de la prueba por la Sala de instancia y que, obvio es decirlo, no sólo es inaccesible al control casacional ordinario o común, sino que lo es en mayor medida aún en el seno de esta especial modalidad impugnatoria.

CUARTO.- Todo ello al margen de la acusada falta de precisión del recurso a la hora de expresar, junto a la infracción legal imputada a la sentencia impugnada, la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada( artículo 97.1 LJCA ), pues tal exigencia constitutiva de esta modalidad especial del recurso de casación ha sido sustituida, en el escrito de formalización, por la mera e inexpresiva reseña de las sentencias de contraste acerca del instituto de la simulación, con reproducción de doctrina general sobre sus perfiles jurídicos, lo que significa que la parte recurrente no ha satisfecho mínimamente la carga sustantiva de mostrar las razones en que, a su parecer, se sustentan las necesarias identidades subjetiva, objetiva y causal para, a partir de su constatación, poner en evidencia la contradicción entre las sentencias. Todo ello sin perjuicio de considerar que, en lo que respecta a la sanción, no cabe ni siquiera entender que su impugnación esté comprendida en el ámbito objetivo de este recurso, dada la absoluta falta de alegación de la recurrente al respecto.

QUINTO.- La falta de concurrencia del requisito de la identidad de hechos y pretensiones ( art. 96.1 LJCA ), sobre la que hemos razonado ampliamente, nos lleva a declarar que no ha lugar al recurso, pronunciamiento determinante de la imposición al recurrente de las costas procesales ( artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción ). Ahora bien, la Sala hace uso de la facultad que le otorga el apartado 3 del precepto, atendiendo a la índole del asunto y a la actividad desplegada en su oposición por la Administración, por lo que fija un límite de 2.000 euros.

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido que no ha lugar al recurso de casación para unificación de doctrina nº 493/2016, interpuesto por el Procurador don Manuel Sánchez-Puelles González Carvajal, en nombre y representación de don Jose Augusto , contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, de 27 de marzo de 2015, dictada en el recurso contencioso administrativo nº 754/2013 , con imposición de las costas procesales a la parte recurrente, hasta el límite cuantitativo señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Nicolas Maurandi Guillen, presidente Emilio Frias Ponce Jose Diaz Delgado Jose Antonio Montero Fernandez Francisco Jose Navarro Sanchis Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. Don. Francisco Jose Navarro Sanchis, estando constituida la Sala en Audiencia Pública, de lo que certifico.