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Última revisión
03/06/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 53/2021, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15604/2019 de 03 de Febrero de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 03 de Febrero de 2021
Tribunal: TSJ Galicia
Ponente: SELLES FERREIRO, JUAN
Nº de sentencia: 53/2021
Núm. Cendoj: 15030330042021100113
Núm. Ecli: ES:TSJGAL:2021:1328
Núm. Roj: STSJ GAL 1328:2021
Encabezamiento
PLAZA GALICIA S/N
Procurador:
La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado la
A CORUÑA, tres de febrero de dos mil veintiuno.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso-administrativo número 15604/2019, interpuesto por AXENCIA TRIBUTARIA DE GALICI, representada por el LETRADO DE LA COMUNIDAD, contra RESOLUCION 27/06/19 IMPUESTO SUCESIONES EXPEDIENTE NUM000 Y ACUMULADA. Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO y los codemandados DÑA Eugenia, Estibaliz Y Emiliano representados por la procuradora Dña. MONTSERRAT LOPEZ RODRIGUEZ dirigidos por el letrado D. JOSE JAVIER VELASCO GONZALEZ.
Es ponente el Ilmo. Sr. D. JUAN SELLES FERREIRO, quien expresa el parecer del Tribunal.
Antecedentes
Fundamentos
Dos son las cuestiones planteadas por la Xunta de Galicia en el presente recurso, a saber:
A) La interpretación que hace el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia de los artículos 28 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones en concordancia con lo prevenido en el art. 53 del reglamento del impuesto en relación con reducción por parentesco aplicada por doña Eugenia, menor de edad en la fecha del fallecimiento de su abuelo don Obdulio, (por importe de 1.500.000 €) la cual heredó por sustitución de su padre don Raúl quien renunció a la herencia de su progenitor.
B) La determinación de si DIRECCION000., cuyas participaciones se transmiten mortis causa, realiza la actividad de arrendamiento de inmuebles.
Respecto de la primera cuestión conviene hacer, con carácter previo, unas precisiones conceptuales en relación con la determinación de la cuota del impuesto sobre sucesiones.
Así el artículo 20 .1 de la Ley 29/1987 reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que: Artículo 20 Base liquidable
1. En las adquisiciones gravadas por este impuesto, la base liquidable se obtendrá aplicando en la base imponible las reducciones que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hayan sido aprobadas por la Comunidad Autónoma. Estas reducciones se practicarán por el siguiente orden: en primer lugar, las del Estado y, a continuación, las de las Comunidades Autónomas.
Por su parte el artículo 21 de la misma norma establece que:
Artículo 21 Tarifa
1. La cuota íntegra del impuesto se obtendrá aplicando a la base liquidable, calculada según lo dispuesto en el artículo anterior, la escala que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobada por la Comunidad Autónoma.
Por último el artículo 22 de la misma norma en su apartado uno dispone: Cuota tributaria
1. La cuota tributaria por este impuesto se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador en función de la cuantía de los tramos del patrimonio preexistente que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma y del grupo, según el grado de parentesco, señalado en el artículo 20.
Así las cosas nos encontramos con que el Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado recoge en su artículo 6.Dos la reducción por parentesco en los siguientes términos:
Dos. Reducción por parentesco.
En las adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de pólizas de seguros de vida, por razón de parentesco con el causante, se aplicará la reducción que corresponda de las incluidas en los siguientes grupos:
a) Grupo I: adquisiciones por descendientes y adoptados menores de 21 años, 1.000.000 de euros, más 100.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el causahabiente, con límite de 1.500.000 euros.
b) Grupo II: adquisiciones por descendientes y adoptados de 21 años o más, cónyuges, ascendientes y adoptantes, 1.000.000 euros.
c) Grupo III: adquisiciones por colaterales de segundo grado por consanguinidad, 16.000 euros; resto de colaterales de segundo grado, colaterales de tercer grado y ascendientes y descendientes por afinidad, 8.000 euros.
d) Grupo IV: en las adquisiciones por colaterales de cuarto grado, grados más distantes y extraños, no habrá lugar a reducción.
La cuestión a debate consiste en determinar cuál interpretación se debe dar a lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que establece:
Artículo 28 Repudiación y renuncia a la herencia
1. En la repudiación o renuncia pura, simple y gratuita de la herencia o legado, los beneficiarios de la misma tributarán por la adquisición de la parte repudiada o renunciada aplicando siempre el coeficiente que corresponda a la cuantía de su patrimonio preexistente. En cuanto al parentesco con el causante, se tendrá en cuenta el del renunciante o el del que repudia cuando tenga señalado uno superior al que correspondería al beneficiario.
En desarrollo de este precepto el artículo 58 del reglamento del citado impuesto dispone el Artículo 58 Repudiación y renuncia
1. En la repudiación o renuncia pura, simple y gratuita de la herencia o legado, los beneficiarios de la misma tributarán por la adquisición de la parte repudiada o renunciada aplicando siempre el coeficiente que corresponda a la cuantía de su patrimonio preexistente. En cuanto al parentesco con el causante, se tendrá en cuenta el del renunciante o el del que repudia cuando tenga señalado un coeficiente superior al que correspondería al beneficiario.
A la vista de esta normativa entiende la asistencia letrada de la Xunta de Galicia que en los supuestos de renuncia pura y simple de la herencia los beneficiarios de la misma deben tributar en lo que se refiere a la aplicación de la reducción por parentesco de la base imponible atendiendo al que corresponda al grupo de parentesco del renunciante si es superior al del aceptante y, como en el presente caso el grupo de parentesco del renunciante es superior al que le correspondería a la beneficiaria de la renuncia procedería de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 uno de la ley 29/1987 aplicar la reducción de 18.000 €.
Por contra el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Galicia entiende que la inspección tributaria realiza una interpretación errónea del artículo 28 uno de la LISD en relación con el 58.1 del reglamento por cuanto el grado de parentesco con el causante se tiene en cuenta para la determinación de la cuota tributaria una vez fijada la cuota íntegra y aplicando un coeficiente multiplicador en razón a la cuantía de los tramos de patrimonio preexistente y del grupo según el grado de parentesco.
A estos efectos el artículo 10 del Decreto Legislativo 1/2011 de 28 de julio de la Comunidad Autónoma de Galicia dispone que la cuota tributaria por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador que corresponda de los que se indican a continuación, establecidos en función del patrimonio preexistente del contribuyente y del grupo, según el grado de parentesco señalado en el artículo 6.2 el presente Texto Refundido.
Artículo 10 Cuota tributaria
La cuota tributaria por el impuesto sobre sucesiones y donaciones se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador que corresponda de los que se indican a continuación, establecidos en función del patrimonio preexistente del contribuyente y del grupo, según el grado de parentesco señalado en el artículo 6.dos del presente texto refundido:
Patrimonio preexistente
Euros I y II III IV
De 0 a 402.678,11 1 1,5882 2
De más de 402.678,11 a 2.007.380,43 1 1,6676 2,1
De más de 2.007.380,43 a 4.020.770,98 1 1,7471 2,2
Más de 4.020.770,98 1 1,9059 2,4
Como quiera que para los grupos de parentesco I y II el coeficiente aplicar es el de 1 no se alteraría la mencionada cuota por lo que sería correcta la liquidación efectuada en relación con doña Eugenia.
Sobre la base de que consideramos correcta la interpretación que hace el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Galicia ambas administraciones omiten un precepto que entendemos de aplicación en el presente caso.
Dicho precepto no es otro que el artículo 53 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el cual establece
Artículo 53 Sustituciones 1. En la sustitución vulgar se entenderá que el sustituto hereda al causante y, en consecuencia, se le exigirá el Impuesto cuando el heredero instituido falleciera antes o no pudiera o quisiera aceptar la herencia, teniendo en cuenta su patrimonio preexistente y atendiendo a su parentesco con el causante.
Y esto precisamente es lo que acaece en el presente caso ya que en el testamento otorgado por don Obdulio el 26 de marzo de 2010 instituye herederos a sus tres hijos supérstites, don Jose Pedro, don Baldomero y don Raúl, sustituyendo a herederos y legatarios por sus respectivos herederos.
Por tanto al renunciar don Raúl a los derechos hereditarios es sustituido por sus hijos entre los que se encuentra doña Eugenia.
Esta sustitución vulgar excluye el derecho de acrecer respecto de los coherederos del renunciante.
En consecuencia el grado de parentesco opera en un primer momento para determinar la base liquidable en función de la reducción prevista en el artículo 6 del Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio, estando encuadrada doña Eugenia en el grupo I correspondiente a los descendientes menores de 21 años.
Posteriormente una vez determinada la cuota íntegra, para obtener la cuota líquida se aplica el coeficiente multiplicador que corresponda según la tabla del artículo 10 de la citada norma y teniendo en cuenta el grupo de parentesco del aceptante, siendo así que en el citado artículo los grupos I y II tienen atribuido el mismo coeficiente.
De este modo el grado de parentesco al que alude el artículo 28 opera a los efectos únicos y exclusivos de la aplicación del coeficiente multiplicador según la tabla del artículo 10 del Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado .
Téngase en cuenta que no cabe confundir las reducciones en la base imponible con las deducciones en la cuota.
Las primeras se aplican sobre la base imponible y , determinada así la base liquidable, sobre la misma se aplica la tarifa para obtener la cuota íntegra , aplicándose sobre esta última magnitud las deducciones en cuota, resultando la cuota líquida.
En conclusión, el presente motivo de impugnación no puede ser estimado.
Dicho precepto establece que a efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.'
Cuestiona la administración autonómica demandante la concurrencia del primero de estos requisitos por la circunstancia de que la mercantil DIRECCION000. venía compartiendo el local sito en la CALLE000 número NUM007 - NUM008 de la localidad de Ourense con la entidad DIRECCION001.
En este punto coincidimos con el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Galicia al argumentar que la administración tributaria autonómica hace una interpretación del precepto que va más allá de su tenor literal ya que este sólo exige que la entidad disponga de un local exclusivamente destinado a la gestión pero ello no implica que dicho local no pueda ser compartido por otra entidad, máxime cuando está acreditado que la mercantil DIRECCION001. sólo comparte el domicilio social, pues ha quedado probado que su domicilio fiscal estaba situado en la CALLE001 número NUM009 de la misma localidad donde se centraba su gestión administrativa y la dirección negocial.
Por tanto, acreditada la existencia de un empleado tampoco resulta impedimento para la apreciación de la realización de actividad económica lo que se denomina por la administración tributaria ' escasa actividad económica' ya que se puede constatar que en contestación al requerimiento de 20 de mayo de 2015 realizado por la Inspección en el que se solicitaba la aportación de los contratos de arrendamiento formalizados por la entidad en el período que va del 1 de enero de 2009 al 29 de diciembre de 2011 no requirió a su vez todos aquellos que se hallaban en vigor en la fecha del devengo del impuesto, al margen de que tampoco se analizan la cuantía de las rentas mensuales contrastadas con los libros Diario y Mayor en la cuenta de resultados de la entidad.
Así ha resultado acreditado que la cifra de negocios de la entidad en el ejercicio 2010 fue de 220.000 € con una base imponible en el Impuesto sobre Sociedades de 108.109, 21 €.
Tampoco se puede soslayar la circunstancia de que DIRECCION000. adquiriera 12.000 participaciones de la mercantil DIRECCION002. con fecha 26 de febrero de 2009 lo que supondría un 16,66% de su capital así como la celebración el 2 de diciembre de 2011 de un contrato de compraventa de más de 10 pisos con plazas de garaje y trastero que la entidad DIRECCION003. estaba promoviendo en DIRECCION004 (A Coruña), operaciones todas ellas contabilizadas.
Acreditada, por tanto, la actividad económica la segunda cuestión que se plantea es la procedencia de la reducción por transmisión de participaciones sociales prevista en el artículo 7 del Decreto Legislativo 1/ 2011 por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado.
Se cuestiona especialmente por la administración autonómica la concurrencia del requisito previsto en el apartado se del número dos del citado artículo 7 que exige que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
Las objeciones de la recurrente se despliegan en la doble vertiente de cuestionar que por parte de don Baldomero- hijo del causante - se ejerzan en la entidad funciones directivas así como que la retribución de esas funciones directivas constituyan su principal fuente de renta.
Así, entre la documentación aportada y que obra en el expediente administrativo reflejada en el informe de 20 de abril de 2015, figura una escritura pública de 31 de mayo de 2004 en la que se protocoliza el documento privado de fecha 31 de diciembre de 2003 en el que consta el nombramiento como gerente de la sociedad a don Baldomero por un período de duración anual renovable por idénticos períodos y en el que se fija una retribución de 15.000 € brutos anuales.
Por documento privado fechado el 31 de diciembre de 2009 se hace constar que el señor Baldomero ejercerá las funciones de gerente, con una duración del contrato de un año renovable por idénticos periodos por lo que percibe una retribución anual de 25.000 € constando en dicho documento la legitimación de firmas otorgada ante notario el 22 de enero de 2010 a los efectos del artículo 1227 del Código Civil.
Constan también la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio 2011 de don Baldomero en el que figuran los rendimientos percibidos de la mercantil DIRECCION000. por un importe de 21.013,70 € y que constituyen su principal fuente de renta.
Así las cosas a la vista de todos elementos probatorios no cabe sino concluir que procede la aplicación de la reducción fiscal prevista en el artículo 7 del decreto Legislativo 1/ 2011 por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado.
Concurriendo este último supuesto no se hace expresa imposición de las costas procesales.
Fallo
Que desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Xunta de Galicia contra la resolución estimatoria dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia en fecha 27 de junio de 2019 en las reclamaciones económico -administrativas NUM001; NUM002; NUM003 interpuestas por doña Eugenia, don Raúl, Doña Estibaliz, y don Emiliano, contra los acuerdos del Inspector-Jefe del Área de Inspección de la Delegación de Ourense de la Axencia Tributaria de Galicia (Consellería de Facenda) por los que se confirma la regularización propuesta en las actas A02 NUM004, A02 NUM005 y A02 NUM006, incoadas por el concepto Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el expediente correspondiente a la herencia de don Obdulio y liquidaciones por importe , respectivamente, de 32.832,10 € , 37.207,52 € y 33.065,52 €.
Sin expresa imposición de las costas procesales.
Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).
Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.