Sentencia Administrativo Nº 558/2013, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 529/2010 de 22 de Mayo de 2013

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 529/2010

Partes: CONSTRUCCIONS GERMANS MANZANO LOPEZ, S.L. C/ T.E.A.R.C.

S E N T E N C I A Nº 558

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

MAGISTRADOS

D.ª M. JESÚS E. FERNÁNDEZ DE BENITO

D.ª PILAR GALINDO MORELL

En la ciudad de Barcelona, a veintidos de mayo de dos mil trece .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 529/2010, interpuesto por CONSTRUCCIONS GERMANS MANZANO LOPEZ, S.L., representado por el/la Procurador/a D. MANUEL MARTI FONOLLOSA, contra T.E.A.R.C. , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a D.ª M. JESÚS E. FERNÁNDEZ DE BENITO, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el/la Procurador/a D. MANUEL MARTI FONOLLOSA, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna en el presente procedimiento la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 22 de octubre de 2009, que estima la reclamación nº 08/01017/2008, formulada en nombre y representación de CONSTRUCCIONS GERMANS MANZANO LÓPEZ, S.L. contra el acuerdo de la Administración de Granollers de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, que a su vez estimaba parcialmente el recurso de reposición presentado contra la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2005, en cuantía de -197.820,30 euros.

SEGUNDO.-En el expediente se constata, tal como refiere el TEARC, que la liquidación provisional del IVA notificada al contribuyente abarca todo el año natural, en lugar de los períodos tributarios mensuales o trimestrales que conforme a la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo, era preceptivo. Esta es la razón por la cual el TEARC estima la reclamación, advirtiendo no obstante en el Fundamento de Derecho 9 da la posibilidad de que sean generadas nuevas liquidaciones en forma legal.

TERCERO.-Los hechos que constan en los acuerdos administrativos de liquidación provisional y de resolución del recurso de reposición formulado contra la misma hacen referencia, entre otros, a la compensación de cuotas del ejercicio anterior, minorándose la deducción de la cuota a compensar procedentes de ejercicios anteriores por haber transcurrido el plazo de cuatro años para el ejercicio del derecho, minorándose también el IVA soportado deducido por las cuotas satisfechas por el arrendamiento financiero de los vehículos turismo que se refieren.

La parte actora impugna los motivos de justificación del acuerdo administrativo, manifestando en su demanda que conforme a las premisas establecidas en la Sexta Directiva y artículos 167 y 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo , de 28 de noviembre, la defensa del principio de neutralidad es imperativo en las operaciones en las que los sujetos pasivos presenten cuentas con saldo negativo tengan derecho a la deducción de las cuotas soportadas, bien sea por el sistema de compensación o el de devolución, en la medida en que sus cuotas excedan de las devengadas, pudiendo arrastrar el excedente en ejercicios futuros.

Hace referencia a la mecánica de liquidación del IVA y a los principios de buena fe y de proporcionalidad, así como a la proscripción del enriquecimiento sin causa por doble imposición, para acabar solicitando, igual que ha dictaminado el Tribunal Supremo en caso idéntico -dice- el exceso de cuota no deducido en saldo a compensar y exigido por la Administración tributaria.

Al mismo tiempo, invoca en lo menester la sentencia de este Tribunal Superior de Justicia de Cataluña nº 1250/2009, de 10/12/2009 , correspondiente al recurso contencioso-administrativo nº 558/2006, que recoge la doctrina que también se sustenta en la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de julio de 2009 .

CUARTO.-El Abogado del Estado, al contestar la demanda, opone en primer lugar la inadmisibilidad del recurso por razón de ser estimatoria la resolución del TEARC, a la luz de lo previsto en el art. 69.c) en relación con el artículo 25, ambos de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , y por tratarse de una resolución dictada en primera instancia por razón de la cuantía de la reclamación.

A este respecto, conforme al artículo 241.1 de la Ley General Tributaria 58/2003, las resoluciones de los Tribunales Económico Administrativos Regionales dictadas en primera instancia son susceptibles de recurso de alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central cuando el asunto excede de 150.000 euros.

El artículo 69 c) de la Ley Reguladora de la jurisdicción contencioso administrativa dispone que se declarará la inadmisibilidad del recurso cuando tuviera por objeto acto no susceptible de impugnación, y el art. 25 de la misma Ley establece que el recurso contencioso administrativo es admisible en relación con los actos expresos y presuntos de la Administración pública que pongan fin a la vía administrativa.

En el Acuerdo del TEAR objeto de este recurso, se indicó que la resolución había sido dictada en primera instancia, y por no ser definitiva en la vía económico administrativa podía ser objeto de recurso de alzada, ante el Tribunal Económico Administrativo Central en el plazo de quince días.

Ahora bien, la cuantía litigiosa en el presente caso no es el importe de la cantidad a compensar que pretendía el sujeto pasivo, sino que es el importe de la diferencia rechazada (o reclamable) por la Agencia Tributaria, que en nuestro caso no es sino la minoración practicada por la Oficina Gestora, de 77.872,35 euros en un primer momento, reducida por acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición a 30.373,37 euros, que en todo caso constituye una cuantía inferior a la prevista para posibilitar el recurso de alzada.

Según la más reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, la cuantía del recurso viene dada por el valor de la pretensión o verdadero valor económico del recurso, equivalente a la diferencia entre lo sostenido por el interesado y la Administración (entre otras muchas, SSTS de 5 y 15 de julio de 2000 ; 11 de diciembre de 2001 ; 20 de febrero, 3 y 11 de julo de 2002, y la más reciente de 18 de febrero de 2013 ).

Y en cuanto a la inadmisibilidad pretendida por el hecho de que la resolución del TEARC sea estimatoria, hay que poner de relieve que la estimación deriva del incumplimiento de aspectos formales, lo que no impide, como ya el TEARC prevé en sus razonamientos, que se pueda llevar a cabo una nueva liquidación por períodos individualizados. Ello supone tener en mano una verdadera discrepancia del contribuyente con las razones por las que se le había girado la liquidación por IVA y permite a la Sala entrar a conocer de la legalidad de la liquidación.

En consecuencia, debe rechazarse la oposición del Abogado del Estado en cuanto a la inadmisibilidad del recurso.

Dicho lo anterior, esta Sala debe entrar a examinar las cuestiones que se plantean en la demanda.

QUINTO.- En cuanto a los motivos de discrepancia esgrimidos en la demanda, hay que poner en primer lugar de relieve que la resolución del TEARC es estimatoria de la reclamación en el único sentido de ordenar a la Administración que practique las liquidaciones de manera individualizada por cada trimestre natural o mes natural coincidente con el respectivo período de liquidación, sin entrar a examinar el fondo de la cuestión planteada por la reclamante.

La parte recurrente defiende la deducibilidad del sobrante de las cuotas que, después de haber sido compensadas en los ejercicios anteriores, quedaba pendiente de aplicar, amparándose tanto en el principio de neutralidad tributaria recogido en la Sexta Directiva y en los arts. 167 y 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (28 de noviembre), como en los principios de buena fe y de proporcionalidad contemplados en la legislación específica del impuesto en aplicación de normas comunitarias, así como la proscripción de que se genere un enriquecimiento injusto por parte de la Administración tributaria.

SEXTO.-Dispone el artículo 99. Uno de LIVA que en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas.

En el punto Tres señala que el derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiere transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.

Por último, el punto Cinco del artículo 99 dispone que cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones- liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años, contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.

Por lo tanto, la base del sistema se sitúa en la posibilidad de deducir las cuotas soportadas de las cuotas devengadas por el sujeto pasivo. Esto puede hacerse en las declaraciones-liquidaciones de cada uno de los períodos de liquidación (apartado Uno) o bien en las de los periodos sucesivos, porque le convenga al sujeto pasivo o porque no tenga más remedio, con el límite de cuatro años contados desde el nacimiento del derecho a la deducción (apartados Tres y Cinco).

Claro está, puede ocurrir que durante todos los ejercicios sucesivos se dé la circunstancia de que las cuotas soportadas sean superiores a las devengadas, bien porque se realicen inversiones que generen gran volumen de cuotas soportadas o que por las características de la actividad empresarial se realice gran número de operaciones exentas con derecho a deducción o, por ejemplo, ventas a tipo más reducido que las compras, con el resultado de que es imposible hacer ejercicio del derecho a la deducción.

Para estos casos, el Capítulo II del Título VIII de la Ley prevé las Devoluciones. En concreto, el artículo 115 regula los supuestos generales de devolución, e indica en el apartado Uno que los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley, por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año.

SÉPTIMO.-Es doctrina reiterada de esta Sala que las cantidades pendientes de compensar no pueden continuar siéndolo más allá del límite temporal establecido en la LIVA. Así, en nuestra Sentencia núm. 396/2009, de 16 de abril , razonamos al respecto lo siguiente:

" 1.- Que conforme al art. 98.5 de la Ly 37/92, '......el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso'.

De lo que resulta que el derecho a compensar sí está sujeto al repetido plazo de caducidad.

2.- Que esta Sección hace suyos los argumentos de la sentencia de la Audiencia Nacional de 18 de enero de 2006 , cuyo fundamento jurídico tercero expresa: ' Por tanto, contrariamente a lo que sostiene la demandante, el régimen jurídico de nacimiento del derecho a la deducción del ejercicio del mismo y de su caducidad, todos ellos referidos al IVA, que contienen sucesivamente los artículos 99 y 100 LIVA , no deja una total libertad al sujeto pasivo para distribuir libremente las cuota del IVA soportado entre el ejercicio en que efectivamente la soportó y los cinco años siguientes ( en el momento presente y desde 1 de enero del año 2000, cuatro años, conforme al artículo seis de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales , administrativas y del Orden Social) sino que existe un precepto en la LIVA que regula específicamente el método de cómo debe tener lugar dicha deducción. Y el precepto en cuestión es el transcrito artículo 99 cinco LIVA que únicamente permite compensar en declaraciones-liquidaciones posteriores"el exceso"que"supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación"pero no el total del IVA soportado en ese mismo periodo. En suma, solo el IVA soportado en un determinado ejercicio que supere el IVA repercutido en ese mismo ejercicio por el sujeto pasivo podrá ser compensado por el mismo en ejercicios posteriores, sin que sea admisible, como pretende la demandante, que el total del IVA soportado en un determinado ejercicio no sea objeto de deducción en el mismo (hasta el límite de las cuotas repercutidas por dicho sujeto pasivo) y trasladarlo íntegramente a compensación de ejercicios ulteriores para poder, a su vez, compensar en ese ejercicio el IVA soportado en ejercicios anteriores, porque ello, además de contravenir la tantas veces citada norma contenida en el artículo 99 cinco LIVA , vulnera la regulación del régimen jurídico de las deducciones en dicho impuesto en lo que su ámbito temporal se refiere'.

En el mismo sentido se pronuncian las sentencias del TSJ de Andalucia, Sevilla de 8 de febrero de 2002 y de Madrid, SS 26 de mayo de 2006 , 18 de abril de 2007 y 25 de octubre de 2007 , que argumentan además que 'la forma de operar de la sociedad actora implica en definitiva que el IVA soportado no se deduce del devengado, sino que el saldo a compensar se prolonga de forma artificial eludiendo así el límite temporal de cinco años que establece el precepto antes trancrito, de tal modo que prácticamente no se establece límite de tiempo alguno para la deducción de cuotas soportadas superiores a las devengadas y la práctica consiguiente del derecho a compensarlas....'.

No obsta a ello la referencia contenida en la STS de 4 de julio de 2007 , párrafo último del fundamento de derecho primero, al expresar que en la mecánica deductiva de la normativa del IVA vigente no se exige el seguir un orden cronológico para deducir los excesos de cuotas (compensar) en las declaraciones-liquidaciones posteriores, porque el contexto de tal referencia es la exposición de la argumentación de la Sala de instancia, y tal argumentación no incide en el fallo de la sentencia, por lo que ha de considerarse 'obiter dicta'.

3.- Que el principio de la confianza legítima se concreta en la disposición transitoria 5ª dos de la Ley 55/99 , conforme a la cual, 'los sujetos pasivos que tuvieran cuotas pendientes de compensar procedentes de declaraciones-liquidaciones presentadas durante 1995, podrán practicar dichas compensaciones en las declaraciones-liquidaciones a presentar por el impuesto durante el año 2000'.

No es el caso de la demandante.

4.- Que la Inspección se ciñó debidamente a la liquidación del año 2002, aun cuando para ello hubiera de considerar saldos de ejercicios anteriores; y por lo mismo que se trata de la liquidación del 2002 no cabe apreciar prescripción alguna."

OCTAVO.-La Administración tributaria niega la posibilidad de ejercer el derecho a deducir en la liquidación del ejercicio 2005 las cuotas a compensar procedentes del ejercicio 2001 por caducidad, al haber transcurrido el plazo de cuatro años para el ejercicio del derecho

No obstante se ha de acceder a la pretensión subsidiaria de devolución, conforme al criterio expresado en la STS de 4 de julio de 2007 .

El caso es igual al que es objeto de este proceso:

' Sexto.... la cuestión se centra en determinar que ocurre si transcurrieren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar la devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas'.

En atención a que 'la pérdida por el sujeto pasivo del derecho a resarcirse totalmente del IVA que soporta supondría desvirtuar el espíritu y finalidad del Impuesto'; a que 'resulta difícilmente admisible ( y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto'; a que ' las modalidades de devolución del excedente del IVA fijadas por un Estado miembro debe permitir al sujeto pasivo recuperar en condiciones adecuadas la totalidad del crédito que resulta de ese excedente del IVA', como pone de relieve la sentencia de 25 de octubre de 2001 del T J de las Comunidades Europeas en aplicación del art. 17 de la Sexta Directiva.

Resulta que caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación-.- empieza entonces un periodo de devolución; es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción; 'la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución'.

Y la Sentencia del Tribunal Supremo confirma la sentencia de instancia cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: '... declarando su derecho a obtener la devolución del saldo del IVA existente....'.

En consecuencia, y ateniéndose esta Sala a tal criterio, se ha de reconocer al recurrente su derecho a obtener la devolución del saldo del IVA existente a su favor en la forma interesada.

NOVENO.-Por lo expuesto debe ser estimado el recurso, sin que, en aplicación de lo dispuesto en el art. 139 de la Ley reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa , haya méritos para la imposición en costas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad el Rey,

Fallo

Estimamos el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto en nombre de CONSTRUCCIONS GERMANS MANZANO LÓPEZ, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña mencionada más arriba, anulando dicha resolución así como la liquidación que la misma confirma por no ser ajustada a derecho, sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales.

Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquella a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.