Sentencia Administrativo Nº 563/2011, Tribunal Superior de Justicia de Navarra, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 370/2010 de 24 de Noviembre de 2011

Encabezamiento

SENTENCIA DE APELACIÓN Nº 000563/2011

ILTMOS. SRES.:

PRESIDENTE,

D. IGNACIO MERINO ZALBA

MAGISTRADOS,

D. ANTONIO RUBIO PEREZ

D. FRANCISCO JAVIER PUEYO CALLEJA

En Pamplona a Veinticuatro de Noviembre de Dos Mil Once.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, constituida por los Ilustrísimos Señores Magistrados expresados, ha visto, en grado de apelación, el presente rollo nº 370/2010contra la Sentencia nº 256/2010 de fecha 10-9-2010 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº2 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº53/2008, y siendo partes como apelante LA COMUNIDAD DE BARDENAS REALES y como apelado-adherido a la apelación la entidad ACCIONA SOLAR S.A, y viene en resolver en base a los siguientes Antecedentes de Hecho y Fundamentos de Derecho.

Antecedentes

PRIMERO .- La Sentencia nº 256/2010 de fecha 10-9-2010 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº2 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº53/2008 en su fallo señala : ' QUE DEBO ESTIMAR COMO ESTIMO, EN PARTE,el recurso contencioso administrativo, interpuesto por la representación de Acciona Solar S.A., contra el acuerdo de la Comunidad de Bardenas Reales de Navarra de fecha 30 de noviembre de 2007, modificando el mismo en el sentido de declarar que la deuda tributaria correspondiente al ICIO por la obra e instalación objeto del presente recurso contencioso administrativo es la de 62.916,95 euros, y condenando a la administración demandada a estar y pasar por esta declaración; todo ello, sin que proceda realizar pronunciamiento alguno respecto de las costas causadas.'

SEGUNDO .-Por la parte demandada se ejercitó recurso de apelación al que se dio el trámite legalmente establecido en el que solicitaba su estimación con revocación de la sentencia apelada.

La parte apelada demandante en la instancia, se opone a la pretensión anterior solicitando la confirmación de la sentencia de instancia, presentando adhesión a la apelación.

TERCERO .-Elevadas las actuaciones a la Sala y formado el correspondiente rollo, tras las actuaciones legalmente prevenidas, se señaló para votación y fallo el día 17-11-2011.

Es ponente el Ilmo. Sr. Magistrado Especialista de lo Contencioso-Administrativo D. FRANCISCO JAVIER PUEYO CALLEJA,quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

No se aceptan los Fundamentos de Derecho de la Sentencia apelada, salvo los extremos expresamente así declarados en esta Sentencia.

PRIMERO .- Sobre la Sentencia apelada y el acto administrativo impugnado en la instancia.

El recurso de apelación se interpone frente a la Sentencia nº 256/2010 de fecha 10-9-2010 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº2 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº53/2008 que en su fallo señala : ' QUE DEBO ESTIMAR COMO ESTIMO, EN PARTE,el recurso contencioso administrativo, interpuesto por la representación de Acciona Solar S.A., contra el acuerdo de la Comunidad de Bardenas Reales de Navarra de fecha 30 de noviembre de 2007, modificando el mismo en el sentido de declarar que la deuda tributaria correspondiente al ICIO por la obra e instalación objeto del presente recurso contencioso administrativo es la de 62.916,95 euros, y condenando a la administración demandada a estar y pasar por esta declaración; todo ello, sin que proceda realizar pronunciamiento alguno respecto de las costas causadas.'

El acto impugnado en la instancia interpuesto es el acuerdo de la Comisión Permanente de la Comunidad de Bardenas Reales de Navarra, de fecha 30 de noviembre de 2007, que acuerda conceder licencia de obras a Acciona Solar S.A. para la ejecución de los proyectos relativos a construcción subestación, proyecto centro distribución e instalación de media tensión para interconexión de huerta solar, proyecto de línea subterránea de 66 Kv de Evacuación, y proyecto huerta solar Hondo Espartosa; y asimismo, se procede a liquidar provisionalmente el impuesto conjunto en aplicación del 2,5% sobre presupuestos de ejecución material que se detallan, debiendo satisfacer la cantidad de 941.671 euros en concepto de liquidación provisional del impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras.

SEGUNDO.- Sobre la competencia de la Comunidad de Bardenas Reales para la exacción del ICIO.

Comenzaremos por la adhesión a la apelación que hace el demandante en instancia, adelantando su desestimación íntegra por los argumentos que exponemos a continuación.

En este punto debemos dar por reiterados los argumentos de la Sentencia de instancia por ser jurídicamente correctos, afirmándose la competencia de a Comunidad de Bardenas Reales para la exacción del ICIO.

1.-El artículo 45 de la Ley Foral de Administración Local establece:

'1. Las entidades locales a las que hace referencia el artículo 3.1 c) de esta Ley Foral se regirán, en cuanto a su organización, funcionamiento, competencias y recursos económicos, por los Reglamentos, Ordenanzas, Convenios, Acuerdos, Sentencias o Concordias que tengan legalmente establecidos.

2. En el ámbito de las materias propias de su competencia, tendrán las potestades y prerrogativas reconocidas a los municipios, con las siguientes particularidades:

a) La potestad tributaria se referirá exclusivamente al establecimiento de los tributosque les reconozca la Legislación reguladora de las Haciendas Locales de Navarra, y que en todo caso alcanzará al establecimiento de tasas o precios públicos por la prestación de servicios o realización de actividades, y a la imposición de contribuciones especiales.

b) La potestad expropiatoria corresponderá al municipio donde radiquen los bienes de necesaria ocupación, o a la Comunidad Foral si radican en varios, que la ejercerán a petición y en beneficio de la Agrupación.'

De este artículo no se concluye, como señala el apelante, que la competencia del La comunidad de Bardenas Reales se circunscriba a tasas, precios públicos y contribuciones especiales sino que su potestad tributaria abarca con carácter general el establecimiento de los tributos que les reconozca la legislación de las Haciendas Locales, y que en todo caso ( pero no solo ) alcanzará a tasas, precios públicos y contribuciones especiales.

2.- Esta previsión debe conectarse con el artículo 8 de la Ley Foral Haciendas Locales de Navarra que establece:

' La Comunidad de Bardenas Reales, la Comunidad del Valle de Aezkoa, la Mancomunidad del Valle del Roncal, la Universidad del Valle de Salazar y el resto de las corporaciones de carácter tradicional administradoras de bienes comunales contarán con los recursos previstos en los Reglamentos, Orde-nanzas, Convenios, Acuerdos, Sentencias o Concordias que tengan legalmente establecidos.'.

3.-Por lo tanto de estas previsiones legales ( art 45 la Ley Foral de Administración Local y artículo 8 Ley Foral Haciendas Locales de Navarra ) se concluye la habilitación con carácter general de la Comunidad de Bardenas Reales es relación a su potestad tributaria y su concreción por remisión a las normas e instrumentos jurídicos integrantes de su régimen particular. Y todo ello no de una manera libérrima, como es lógico, sino en el marco de los recursos que la propia Ley Foral Haciendas Locales de Navarra ( artículo 5 ) establece para las Entidades Locales.

4.- Y en este marco, y en el ejercicio de tal potestad así configurada, y a través de los instrumentos que le son propios constan los Acuerdos de la Junta General de 26-5-2006 y 31-5-2007 donde se dispone , con carácter general, la exacción de los impuestos, tasas y contribuciones que corresponden a los Ayuntamientos ( entre ellos el ICIO.

A todo ello debe añadirse la previsión del artículo 12 de Ley Foral Haciendas Locales de Navarra , que señala que no es preciso la aprobación de ordenanza ni Acuerdo regulador para la exacción del ICIO.

TERCERO.-Sobre la doctrina de esta Sala en esta materia (ICIO-Instalaciones Solares) y su aplicación al caso.

En cuanto al fondo del asunto, núcleo la apelación del demandado en la instancia, el recurso de apelación debe ser desestimado ya que la Sentencia apelada es jurídicamente correcta.

1.- Esta Sala del TSJ de Navarra tiene establecida una doctrina uniforme en relación al ICIO y en supuestos como el que nos ocupa ( parques/huertas solares, instalaciones de paneles fotovoltaicos y las distintas partidas discutidas en esos casos vgr: STJNavarra 31-3-2010 -Rollo apelación 57/2010-), doctrina que es de plena aplicación al presente caso y que determina la decisión reseñada.

Tal doctrina no se ve alterada por la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 14-5-2010 como ya hemos razonado en STJNavarra de fecha 19-7-2010 (Rollo apelación 111/2010 ) y STJNavarra de fecha 19-7-2010 ( Rollo Ap 128/2010 ) y reiteramos aquí ante la alegación expresa del apelante.

2.-Señala nuestra STJNavarra de fecha 4-4-2011 - Ap 350/2010 ( haciendo se eco de la STJNavarra 19-7-2010 -Rollo apelación 111/2010 -) , y en el mismo sentido la de 1-4-2011 Ap 374/2010 y 18-11-2011 (Ap 280/2011), en doctrina de plena aplicación , mutatis mutandi, al caso presente:

'PRIMERO.- La resolución 167/2008 de 29-04-2008 del Ayuntamiento de Olite concedió a Monteplano Solar SL. licencia para la ampliación de un parque solar fotovoltaico de 175 Kw. formado por 16 seguidores de 11 Kw. en la parcela 1012 del polígono 14 según el proyecto presentado y liquidó el Impuesto de Construcciones, Obras e Instalaciones en el 4 % de la base imponible de 710.808,82 € (folios 16 y siguientes del expediente).

Esa base imponible comprende no sólo el importe de la obra civil (cimentaciones) sino también el importe de las instalaciones (módulos fotovoltaicos; seguidores solares; inversores, etc.).

El presupuesto de obra e instalaciones puede verse a los folios 138 y 139 del expediente.

El Tribunal Administrativo de Navarra estimó el recurso de alzada interpuesto contra la antedicha liquidación del ICIO y redujo la base imponible al importe (16.066'62€) de la obra civil.

Hete ahí la cuestión controvertida: si el importe de las instalaciones debe repercutirse en la base imponible del ICIO liquidado a la sociedad que ejecutó la obra e instalaciones autorizadas por la entidad liquidadora.

El órgano de instancia ha dado la razón a esa entidad haciendo suya la argumentación de las sentencias del TSJ de Extremadura de 17-02-2009 y del Juzgado de lo Contencioso Administrativo Nº 1 de Badajoz en contraposición a la expuesta en sentencias de esta Sala que según la apelada no es de aplicación a las instalaciones fotovoltaicas.

En nuestra reciente sentencia de 31-03-2010 (rollo de apelación 57/2010 ) resolvimos un supuesto igual al planteado en los presentes con fundamento en sentencias de otros Tribunales Superiores de Justicia, entre ellas la de 11 de Septiembre de 2009 del TSJ de Castilla-León (Burgos) referida también a instalaciones de energía solar.

Pues bien, a la vista de la reciente sentencia de la Sala 3ª -Sección 2ª- del Tribunal Supremo, 14 de Mayo de 2010 , dictada en el recurso de casación en interés de ley núm. 22/2009 y otras de ese Alto Tribunal seguimos pensando que la línea argumental expuesta en sentencias anteriores es amén de recta y coherente la más acorde al objeto del ICIO.

SEGUNDO.- Las instalaciones o componentes de la planta de energía solar se integran como elementos esenciales de la misma en esa unidad funcional o de producción.

Pero lo que grava el ICIO es la ejecución de una construcción, instalación u obra sujetas a licencia ( artículo 167 de la Ley Foral 2/1995 de Haciendas Locales de Navarra) y no la fabricación de equipos o elementos incorporados a la instalación.

Así es que la base imponible del ICIO está constituida por el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra ( artículo 170-1 Ley Foral 2/1995 ) y no, además, por el coste de los equipos que no son el resultado de aquellas actividades sino de una actividad diferenciada y previa de fabricación.

Por consiguiente, lo que debe tenerse en cuenta para determinar la base imponible del ICIO no es el caracter esencial o la funcionalidad de los equipos o instalaciones sino la individualidad de estos derivada de su producción autónoma y de sus propias características.

Así las placas, módulos o instalaciones de captación y transformación de la energía solar aunque esenciales para el funcionamiento de esa instalación no se confunden sino que se diferencian de ella como producto derivado de otra actividad con valor propio, negociable o intercambiable y no supeditado a su instalación.

Por supuesto que los paneles o placas de la planta de energía solar fotovoltaica constituyen la estructura misma de esta instalación, pero no son el resultado de ella sino de un proceso (industrial) independiente realizado por un sujeto distinto del sujeto pasivo del Impuesto y que mediante la obra o instalación gravadas se incorporan a esta pero sin que resulte alterada su configuración o características.

Lo que grava el ICIO no es el coste real de la instalación como resultado (conjunto de cosas instaladas) sino el coste real de la instalación como actividad que manifiesta la capacidad económica de quien la realiza o por cuenta de quien se realiza, y por lo tanto la base imponible de ese tributo no puede extenderse a valores/costes no añadidos por el sujeto pasivo como producto de la actividad gravada sino dependientes de la actividad realizada por un tercero.

La instalación o colocación de la placa solar no añade a este bien un valor que no tenga por sí mismo como resultado de un proceso industrial anterior, acabado e independiente.

El coste de fabricación de esos elementos es imputable a quien los fabrica y no a quien, sin más, los instala o incorpora a la plante de producción de energía.

Es la capacidad económica que denota la ejecución de la instalación u obra y no el hecho de soportar todos los costes de la instalación como resultado final de esa actividad lo que grava el ICIO, o sea, el valor añadido a la construcción o instalación por su ejecutor o lo que es lo mismo aquel porcentaje del coste total de la obra o instalación que corresponde a la actividad realizada por el constructor o instalador; no el presupuesto total de la obra o instalación, sino el coste real y efectivo de la instalación y de los elementos instalados que constituyen el soporte de la misma ya no como unidad funcional sino como unidad material, y no sean por lo tanto susceptibles de individualización o diferenciación dentro del conjunto o recinto de la planta de energía solar fotovoltaica.

TERCERO.- La sentencia del Tribunal Supremo Sala 3ª Sección 2ª de 14 de Mayo de 2010, recurso de casación en interés de doctrina núm. 22/2009 dice en su fundamento 7º lo siguiente: 'Siendo todo ello así, la conclusión a que llega la Sala es que en el supuesto de una central eólica en cuanto supone la incorporación de elementos estables y configuradores de una instalación permanente, no un montaje sustituible, que da lugar a una estructura determinada, y que además de precisar las correspondientes autorizaciones establecidas por la legislación específica exige el necesario otorgamiento de una licencia de obras, forman parte de la base imponible de ICIO el coste de los equipos necesarios para la captación de la energía eólica.

Por lo expuesto, procede estimar el recurso en interés de la ley interpuesto, declarando como doctrina legal que 'Forma parte de la base imponible del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras regulado en el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tratándose de la instalación de parque eólicos el coste de todos los elementos necesarios para la captación de la energía que figuren en el proyecto para el que se solicita la licencia de obras y carezcan de singularidad o identidad propia respecto de la instalación realizada, todo ello con respeto de la situación particular derivada de la sentencia recurrida, sin costas.'

Las instalaciones descritas en el Capítulo C02 del presupuesto (folios 137-139 del expediente) revisten las características de singularidad o identidad respecto de la instalación en su conjunto que según la doctrina que se acaba de citar (y anterior del mismo T.S.; p.e. la sentencia de 16 de diciembre de 2003 ) determinan la exclusión de su importe de la base imponible del ICIO.

No es óbice a esa conclusión el hecho de que la licencia de obras se haya otorgado para la ejecución de una instalación que comprende como parte inseparable de la misma (sic., proyecto y presupuesto) los componentes o equipos de referencia pues tal licencia se otorga para la ejecución de la instalación en su conjunto en cuanto comporta un uso o actividad constructiva sobre el suelo y no para la instalación singularizada de elementos o equipos.

En conclusión, la base imponible del ICIO debe reducirse al importe (16.066'82€) de la obra civil (folio 138 del expediente).'.

La doctrina anterior es plenamente aplicable al caso que nos ocupa, sin que a ello sea óbice el que nos encontremos en el preseente caso ante una instalación fotovoltaica en cubierta de una nave.

El Ayuntamiento alegó (y el TAN rechazó acertadamente) Jurisprudencia del TS que señala, en apretada síntesis, que deben incluirse dentro del coste real y efectivo aquellas instalaciones y maquinaria que se coloquen como elemento inseparable de la propia obra sirviendo para proveer al conjunto de la instalación o edificio de los servicios esenciales para su habitabilidad o utilización ( esto es instalaciones y maquinaria necesarias e imprescindibles para el correcto fucnionamiento del edificio tales como ascensores, suministro de agua, calefacción, agua caliente sanitaria, instalaciones eléctricas para el consumo y funcionamiento del edificio etc).

Pero en el presente caso consta que la instalación fotovoltaica tiene como finalidad exclusiva estar destinada a su venta ( electricidad) y no para el consumo de la propia nave, dato que es relevante, por lo que esta Sala estima plenamente aplicable la doctrina reseñada ut supra.'.

3-O nuestra STJNavarra de fecha 12-3-2008 que señalaba:

'SEGUNDO .- Es un hecho notorio para cualquier ciudadano de mediana cultura la existencia en todo el territorio de los generadores de energia electrica producida por el viento, llamados 'Molinos' asi como la existencia de las llamadas 'Huertas Solares '; en este caso la producción de la energía eléctrica es por efecto de la luz del sol y se denominan generadores fotovoltaicos.

Esta propia Sala ha dictado Sentencias en fechas de 21-9-2001 y 23-11-2004 , citadas por las partes litigantes y a las que se alude en la Sentencia apelada.

En dichas Sentencias decía la Sala, siguiendo la doctrina del Tribunal Supremo, que para la determinación de la base imponible en el I.C.I.O. se ha de estar solo al valor de la obra o instalación realizada prescindiendo del valor de la máquina o elementos que no forman parte extrictamente de la obra.

En frase gráfica se dice ha de estarse al valor de la instalación y no al valor de lo instalado.

TERCERO.- En el caso de autos lo que se instala es una 'Huerta solar' formada por unos elementos móviles susceptibles de ser montados y desmontados y llevarse a otra 'Huerta Solar'. Que tales elementos han sido fabricados previamente por otras empresas y que son susceptibles de funcionamiento una vez que son incorporados a la instalación de que se trata, pero que igualmente hubieran sido susceptibles de funcionamiento si se hubieran llevado a otro lugar para instalarse en otra 'huerta solar' y finalmente que tales elementos no 'reciben' nada que no tuvieran antes de la instalación de los mismos, sino que simplemente se incorporan a la instalación, se ensamblan unos con otros y con el conjunto se conforma el parque o huerta solar.

CUARTO.- No vale afirmar que los distintos componentes o sucesivas placas son estrictamente necesarios para el funcionamiento del sistema y que por tanto todos ellos son indisociables como unidad. Lo que debe afirmarse y tenerse en cuenta es si se trata de equipos o instalaciones ya fabricados con anterioridad y que son susceptibles de funcionamiento una vez incorporados a la 'obra' que se está realizando, sin que el proceso constructivo aporte nada nuevo a las placas ya construidas y preparadas para funcionar y que solo necesitan ser colocadas en debida forma e interconexionadas unas con otras y transportar la energía que produzcan.

Decíamos en el Fundamento de Derecho anterior que para la determinación del I.C.i.O. se ha de estar al valor de la instalación, es decir, el trabajo que suponga el colocarlas, ensamblarlas, allanar el terreno si hiciera falta, cableado etc. etc. '.

CUARTO .- Conclusión.-

En definitiva, y en base a los fundamentos expuestos, se debe desestimar el recurso de apelación así como la adhesión a la apelación confirmándose íntegramente la Sentencia de instancia.

QUINTO.-Costas.-

En cuanto a las costas el artículo 139. 1 . y 2. de la LJCA establece que '1.En primera o única instancia el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas, razonándolo debidamente, a la parte que sostuviere su acción o interpusiere los recursos con mala fe o temeridad. 2. En las demás instancias o grados se impondrán al recurrente si se desestima totalmente el recurso, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen su no imposición.'; así y dada la desestimación del presente recurso de apelación y de la adhesión a la apelación, sin que se aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen su no imposición, es procedente imponer las costas al apelante respecto de las causadas en esta segunda instancia por el citado recurso de apelación y al apelante-adherido las costas causadas en esta instancia derivadas de la citada adhesión ( recurso de apelación por adhesión).

En atención a los Antecedentes de Hecho y Fundamentos de Derecho expuestos, en nombre de Su Majestad El Rey , y en el ejercicio de la potestad de juzgar que emanada del Pueblo Español nos confiere la Constitución, el Tribunal Superior de Justicia de Navarra ha adoptado el siguiente

Fallo

1.- Desestimamosel recurso de apelacióninterpuesto por la Comunidad de Bardenas Reales con expresa imposición de las costas de esta apelación a la parte apelante.

2.- Desestimamos la adhesión al recurso de apelacióninterpuesta por la entidad ACCIONA SOLAR.S.A con expresa imposición a esta parte apelante-adherida de las costas causadas por esta adhesión.

Y 3.- En su consecuencia debemos confirmar y confirmamos íntegramente Sentencia nº 256/2010 de fecha 10-9-2010 recaída en los autos procedentes del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº2 de Pamplona correspondientes al recurso contencioso-administrativo procedimiento ordinario nº53/2008 .

Con testimonio de esta resolución, devuélvanse las actuaciones al Juzgado de procedencia para su conocimiento debiendo el Juzgado hacer saber a las partes la resolución del recurso de apelación y llevando a cabo su puntual ejecución.

Contra la presente Sentencia no cabe recurso.

Así por esta nuestra Sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.