Sentencia Administrativo Nº 587/2016, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1734/2012 de 15 de Julio de 2016

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION TERCERA

En la ciudad de Valencia a quince de julio de dos mil dieciséis.

La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. SresD. LUIS MANGLANO SADA, Presidente,D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES y D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA,Magistrados, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA Nº 587/16

en el recurso contencioso administrativo nº 1734/12 interpuesto por INVAROyS.L. LYS CINES S.L, representados por la Procuradora Teresa Sancho Gómez, contra las resoluciones dictadas con fechas 30.3.2012 y 30.5.2014 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: (i) acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los períodos que van de enero a mayo de 2004 -importe de 5.446,51 €- y el de junio de 2004 -importe de 1.078,23 €-, en los que se hace aplicación del régimen de estimación indirecta a la actividad de cafetería ubicada en un local de exhibición de películas cinematográficas en atención a la ausencia de facturas de compra de productos que vende la entidad en el bar, por la existencia de operaciones realizadas no registradas ni en la cuenta de ventas ni en los libros registro obligatorios de IVA, por la existencia de consumos negativos de productos y porque, aplicando el precio de venta a los consumos de productos vendidos en la cafetería, se obtiene una cifra de ingresos muy superior a la declarada y (ii) acuerdos sancionadores derivados de los hechos que dan lugar a las precitadas liquidaciones por deuda tributaria, por importes -respectivamente- de 4.137,93 € y 928,60 €. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO Y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.-Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.

TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba, quedaron los autos pendientes de votación y fallo.

CUARTO.-Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 13 de julio de 2016.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interponen los dos recursos contencioso-administrativos acumulados en el presente procedimiento contra las resoluciones dictadas con fechas 30.3.2012 y 30.5.2014 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatorias de las reclamaciones en su día formuladas por la hoy demandante contra los siguientes actos administrativos: (i) acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los períodos que van de enero a mayo de 2004 -importe de 5.446,51 €- y el de junio de 2004 -importe de 1.078,23 €-, en los que se hace aplicación del régimen de estimación indirecta a la actividad de cafetería ubicada en un local de exhibición de películas cinematográficas en atención a la ausencia de facturas de compra de productos que vende la entidad en el bar, por la existencia de operaciones realizadas no registradas ni en la cuenta de ventas ni en los libros registro obligatorios de IVA, por la existencia de consumos negativos de productos y porque, aplicando el precio de venta a los consumos de productos vendidos en la cafetería, se obtiene una cifra de ingresos muy superior a la declarada y (ii) acuerdos sancionadores derivados de los hechos que dan lugar a las precitadas liquidaciones por deuda tributaria, por importes - respectivamente- de 4.137,93 € y 928,60 €.

La demanda presentada en esta sede jurisdiccional aparece fundamentada, en síntesis, en alegaciones tales como la improcedencia de aplicación del régimen de estimación indirecta al no existir incumplimiento sustancial de las obligaciones contables, errores de la Inspección respecto de la alegada falta de facturas de compra en relación con latas de coca cola, eucalipto y otras, haberse aclarado los consumos negativos con lo que existiría error de la Inspección en su determinación y que en el ejercicio 2004 sí existía y se utilizaba el sistema de tickets, los que habrían sido aportados a la Inspección.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.

SEGUNDO.-Antes de nada, debe ponerse de relieve que esta misma Sala y Sección ha dictado la sentencia 556/2015, de 27 de mayo , emitida en un asunto sustancialmente coincidente al presente (y, en cualquier caso, con plena identidad de razón), en el que coincide la parte recurrente y en el que -si bien viene referido al ejercicio 2003- las cuestiones suscitadas son prácticamente las mismas.

Siendo ello así, elementales razones de seguridad jurídica y prestigio de la jurisdicción determinan que apliquemos a nuestro caso las mismas claves de resolución que las utilizadas en el de referencia, lo que conduce a la desestimación del recurso.

Así, en la precitada sentencia nos pronunciamos en los siguientes términos:

'PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por INVARU, s.l. y LYS CINES, S.L., contra la resolución de 30-11-2011 del Tribunal Económico-administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación 46/7966/07 y de su acumulada 46/8112/07, formuladas contra la liquidación practicada por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IVA, ejercicio 2003, por un importe de 18.760,25 euros, así como contra la sanción del mismo tributo y ejercicio, por una cuantía de 14.696,53 euros.

SEGUNDO.-Del expediente administrativo y de las manifestaciones de las partes se desprende que la Dependencia Regional de Inspección de Valencia relaizó una comprobación del 1tr. al 4tr. del IVA de 2003, levantando acta de disconformidad el 11-7- 2007, en la que se hizo constar que las recurrentes realizaban dos explotaciones comerciales: una de exhibición cinematográfica y otra de cafetería. Pues bien esta última actividad resultaba de difícil comprobación por no haber conservado los tikets de venta, por ausencia de facturas de compra de productos más tarde vendidos en la cafetería, por la existencia de consumos negativos de productos y por considerar que las cantidades ingresadas por la venta de productos en la cafetería resultaba superior a la declarada.

Ante dichas anomalías contables y fiscales, la Inspección acudió al régimen de estimación indirecta de la actividad de Cafetería, liquidando el IVA de 2003 en fecha 29-9-2007, con una deuda a ingresar de 18.760,25 euros. Igualmente, en fecha 28- 9-2007 se liquidó la correspondiente sanción, por un importe de 14.696,53 euros.

Ambas liquidaciones fueron confirmadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana.

La demanda presentada en esta sede jurisdiccional aparece fundamentada, en síntesis, en la alegación de la improcedencia de aplicar el régimen de estimación indirecta de la actividad de bar y en la incorrecta aplicación de este régimen, considerando veraz y suficiente las autoliquidaciones trimestrales del IVA, sin incumplimiento sustancial de las obligaciones contables, discrepando de los cálculos realizados por la Inspección, realizando diversos cálculos contradictorios con la actuación inspectora sobre los productos vendidos en el bar (nachos, helados, vasos de diversos tamaños, agua, fantas, coca-colas, jarabe, eucalipto, Yaketa y Piruletas, toblerones...), solicitando la anulación del acta y de la sanción por ser correcta la declaración del IVA de 2003.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso, alegando que procedía la aplicación del régimen de estimación indirecta en la actividad de bar y que se hizo de manera correcta, siendo por el ello pertinente el incremento de bases imponibles y la sanción impuesta.

TERCERO.- Como es sabido, el art. 50 de la Ley General Tributaria establece tres regímenes para determinar la base imponible: 'a) Estimación directa. b) Estimación objetiva singular. c) Estimación indirecta'.

La 'estimación indirecta' se concibe en la general LGT como un método subsidiario de los otros dos ( artículo 50.4 LGT ) en cuanto que puede ser utilizado en los supuestos en los que la determinación de la base imponible no es posible efectuarla ni directamente ni acudiendo a la estimación objetiva singular.

Así se desprende del art. 53 de la Ley General Tributaria al establecer que:

'1. El método de estimación indirecta se aplicará cuando la Administración tributaria no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

a) Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones incompletas o inexactas.

b) Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora.

c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.

d) Desaparición o destrucción, aun por causa de fuerza mayor, de los libros y registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los mismos.

2. Las bases o rendimientos se determinarán mediante la aplicación de cualquiera de los siguientes medios o de varios de ellos conjuntamente:

a) Aplicación de los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto.

b) Utilización de aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que deban compararse en términos tributarios.

c) Valoración de las magnitudes, índices, módulos o datos que concurran en los respectivos obligados tributarios, según los datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes.

3. Cuando resulte aplicable el método de estimación indirecta, se seguirá el procedimiento previsto en el art. 158 de esta ley'

Así pues, dentro de este régimen de estimación la Administración está en situación de acudir a determinados medios de cuantificación caracterizados por permitirle un gran margen de apreciación de datos y antecedentes así como la utilización de elementos indiciarios. Por lo demás, aun cuando a la Administración le sea dado acudir al sistema estimativo indirecto, el sujeto pasivo no queda privado de la posibilidad de probar en vía administrativa o jurisdiccional la contabilidad que considere real y acreditar los elementos esenciales de la base imponible trimestral del IVA de 2003.

Cosa distinta de motivar la decisión de acudir al sistema de estimación indirecta es la motivación de la propia estimación indirecta del volumen del vertido. El que esta clase de estimación se sujete a parámetros más flexibles no significa que sea permitida una decisión arbitraria sobre la cuantificación, esto es, que la argumentación ofrecida responda a una mera apariencia que, aunque constatada formalmente, resulte en definitiva de un mero voluntarismo, o que exprese un proceso deductivo absurdo. Al contrario, la decisión sobre este punto ha de ser motivada y apoyada en unos presupuestos fácticos reales.

Pues bien, la Inspección en el acta de 11-7-2007 y en la liquidación de 28-9-2007 motivó adecuadamente las razones por las que consideró insuficiente y anómala la contabilidad de la actora, explicó las causas de la insuficiente información y de la necesidad de acudir almétodo subsidiario de estimación indirecta de bases imponible trimestrales y, finalmente, explicó los indicios y datos tomados en consideración para calcular la deuda tributaria.

Sin embargo, frente a esta actuación inspectora, la parte recurrente se limita en el proceso a contradecir los motivos de la aplicación del régimen de estimación indirecta y a cuestionar su resultado, mostrando su disconformidad con los datos e indicios utilizados por la Inspección, pero obviando el hecho de que, frente a una razonada y bien motivada actuación administrativa, aportadora de indicios serios, no caben las meras alegaciones o la aportación de nuevo de facturas y datos ya tenidos en cuenta en la vía administrativa, sin acreditar mediante una prueba pericial, por ejemplo, la viabilidad de sus afirmaciones y el fundamento de los hechos manifestados en la demanda.

En el debate sobre esa validez probatoria deberá mencionarse el artículo 105 de la LGT , que sitúa la responsabilidad por la carga de la prueba en vía administrativa:

'1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, contabilidad correcta, etc.), de conformidad a las previsiones del art. 217, apartados 2 y 3 de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

Así la STS de 5 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 2739/2002 ) establece:

«En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de nosujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ).

En el presente caso se pretendió por la recurrente que se apreciase la deducibilidad de un gasto, para así minorar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. En consecuencia, es al recurrente, que pretende hacer valer su derecho a la deducción, a quien incumbe la carga de acreditar que reúne los requisitos legales, frente a lo que discute la Administración y quién, por lo tanto, debe afrontar las consecuencias perjudiciales de la ausencia de prueba, en el caso de que ésta no sea suficiente en orden a la justificación del hecho del que derivan legalmente las deducciones cuya validez y procedencia propugna» (FD 3).

La STS de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 691/2003 ) explica:

«Para resolver este motivo de casación, conviene comenzar recordando que esta Sala ha señalado que el citado art. 114 de la L.G.T . es un «precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración», de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar «los hechos en que descansa la liquidación impugnada», «sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos», «convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos» [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que «[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas». Tratándose -hemos dicho- «de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la pruebadispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.» [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art. 114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]» (FD 5).

Igual criterio mantiene la STS de 17 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 4545/2004 ), que dice :

«No puede existir una vulneración de las normas de la carga de la prueba por parte de la sentencia impugnada porque, de acuerdo con lo establecido a este respecto tanto por el art. 114 de la Ley General Tributaria vigente a la sazón como por el antiguo art. 1214 del Código Civil y art. 217.2 de la vigente Ley de Enjuiciamiento Civil , así como por aplicación de las normas de la Ley del Impuesto de Sociedades sobre deducción de gastos, es el interesado el que tiene la carga de acreditar no sólo la veracidad del gasto, sino su necesariedad, esto es, su vinculación con la obtención de ingresos.

Y no habiéndose acreditado este extremo por el recurrente, ni en vía administrativa, ni en vía contencioso-administrativa, debe el mismo sufrir las consecuencias negativas de la falta de acreditación de este extremo, determinantes de la imposibilidad de su deducción fiscal.

Lo anteriormente expuesto procedería en cualquier caso aún cuando el gasto de que se tratara se hubiera producido en relaciones mantenidas con terceros extraños al grupo de la recurrente; pero es que, además, en el caso que nos ocupa, nos encontramos ante gastos en los que se ha incurrido en el seno de relaciones intragrupo; y por lo tanto, ante gastos que debemos examinar con mayor rigor aún si cabe a los efectos de su posible deducción fiscal, habida cuenta de las normas especiales que en nuestra legislación fiscal existen para la valoración, objetiva y no subjetiva, de las operaciones entre sociedades vinculadas» (FD 12).

En el presente supuesto las recurrentes pretenden contradecir una previa actuación inspectora que mostró con suficiencia indiciaria las anomalías sustanciales de la contabilidad actora y estimó sus bases imponibles por el régimen de estimación indirecta, pero no cabe otorgar el valor probatorio pretendido por la demanda por no venir respaldada sino por meras afirmaciones, lo que deja sin argumentos jurídicos a la pretensión de la misma.

En consecuencia, procederá desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la liquidación y sanción del IVA de 2003 pues, respecto a la sanción, nada se dice en la demanda, más allá de ligar su suerte a la de la liquidación de deuda tributaria.'.

TERCERO.-Habida cuenta de la desestimación de la demanda, y de conformidad con previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional (teniendo en cuenta la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011), habrán de imponerse a la parte actora las costas procesales; las que, en uso de la facultad que confiere el apartado 3 del precitado art. 139 LJ , quedan cifradas en la cantidad máxima de 1.500 € por honorarios de la Abogacía del Estado.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

QueDEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOSel presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto contra los actos administrativos identificados en el primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia; ello con imposición a la parte actora de las costas procesales en la concreta cuantía especificada en el fundamento jurídico tercero.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, que es firme y no susceptible de recurso alguno, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.