Sentencia Administrativo Nº 640/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1742/2012 de 07 de Mayo de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2012/0013279

Procedimiento Ordinario 1742/2012

Demandante:RIVO JOYEROS S.L

PROCURADOR D./Dña. CARLOS ALBERTO SANDEOGRACIAS LOPEZ

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 640

RECURSO NÚM.: 1742-2012

PROCURADOR D. CARLOS ALBERTO SANDEOGRACIAS LÓPEZ

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

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En la Villa de Madrid a 7 de Mayo de 2015

Visto por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso- administrativo nº 1.742/2.012, promovido por el Procurador D. Carlos Alberto Sandeogracias López, en representación de RIVO JOYEROS, S.L., contra la presunta Resolución desestimatoria del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, en la reclamación económico administrativa 28/9569/2011, contra la resolución de 23 de febrero de 2011 de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.AT por la que se procedió a ejecutar el fallo de la sentencia dictada en el recurso 1187/2007 de esta Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y se denegó la solicitud de devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999, por importe de 26.537,41 €.

Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.-Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, la presunta Resolución desestimatoria del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, en la reclamación económico administrativa 28/9569/2011, contra la resolución de 23 de febrero de 2011 de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.AT por la que se procedió a ejecutar el fallo de la sentencia dictada en el recurso 1187/2007 de esta Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y se denegó la solicitud de devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999, por importe de 26.537,41 €.

SEGUNDO.-Pretende el Procurador D. Carlos Alberto Sandeogracias López, en representación de RIVO JOYEROS, S.L. la anulación de la resolución recurrida por cuanto, a su juicio, es contraria a derecho, aduciendo en apoyo de dicha pretensión y en esencia, un amplio relato de los hechos que resultan del expediente administrativo.

A continuación expone como fundamento de su pretensión una serie de Fundamentos de Orden Jurídico Procesal y seguidamente en los Fundamentos Jurídico materiales afirma que tras múltiples comprobaciones, recursos, y resoluciones, en el estado actual del expediente, cuando han transcurrido más de once años desde que se reclamara en el curso de las actuaciones de inspección y ocho años desde que se reiniciara al amparo del RD 530/2005, sigue siendo imposible que se materialice la devolución a RIVO JOYEROS de las cuotas de IVA que ha soportado indebidamente.

Manifiesta que la administración considera inviable el reconocimiento de derecho a la devolución por la existencia de unas diligencias previas contra la repercusora, precisamente por un presunto delito fiscal referido a cuotas de IVA, indica que si la administración está persiguiendo en vía penal el cobro de estas cuotas ya ha reconocido que formalmente las cuotas fueron 'ingresadas' en los términos del texto reglamentario, siendo ahora precisa la intervención de los tribunales de justicia para corregir el presunto comportamiento delictivo de los transmitentes, que al parecer repercutieron cuotas indebidamente, formalmente las consignaron en sus declaraciones y por diversas argucias o mecanismos (absolutamente ajenos a la recurrente) consiguieron presuntamente, distraer tales cuotas en connivencia con otras empresas u operadores mercantiles (según el criterio de la administración pública). Toda esta supuesta trama es ajena a RIVO JOYEROS y no puede constituir un límite al reconocimiento de sus derechos.

Indica que conforme al artículo 14.2.c) del Real Decreto 520/2005 , se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando quien las repercutió las hubiese consignado debidamente en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado de dicha autoliquidación, no puede interpretarse en el sentido de que si el sujeto obligado a presentar la autoliquidación del IVA no realiza ingreso efectivo, significa que no ha existido esa repercusión, ni tampoco el derecho para el repercutido a practicar la deducción o solicitar la devolución. Se trata de una norma de cierre, que clarifica que no es preciso el efectivo ingreso de cuotas por parte del repercusor para que las mismas se entiendan ingresadas a los efectos de instar su devolución (pues quien repercutió puede haber soportado a su vez cuotas de superior importe a Las repercutidas, con lo que no resulta cuota a ingresar en su liquidación).

Sostiene que el criterio aplicado por la administración a la situación que es objeto de recurso supone una clara violación de los principios de confianza legítima y seguridad jurídica. Al administrado recurrente se le hace ahora en cierto modo responsable (porque ha pagado unas cuotas de IVA de forma indebida, y no las puede recuperar) del supuesto incumplimiento por parte de un tercero de sus obligaciones para con la Hacienda Pública, pero sin dotarle de los mecanismos necesarios para conocer que este incumplimiento se podía estar produciendo. Las limitaciones que la administración tributaria impone a la efectividad del derecho a la devolución, pueden llegar a constituir una violación de derecho constitucionales, al suponer resultados incompatibles con la tutela judicial efectiva de un derecho, si se perpetúan en sede jurisdiccional.

Cita en apoyo de su pretensión estimatoria la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 15 de marzo de 2012 , Y LA Sentencia de 21 de junio de 2012, dictada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en los asuntos acumulados C-80/11 y C-142/2011, entre otras.

TERCERO.-El Abogado del Estado en su escrito de oposición alega que en la Sentencia 1187/2007 no se ordena la devolución de cuotas de IVA soportado sino la comprobación por parte de la administración del cumplimiento de los requisitos necesarios para la devolución y en concreto que se verifique si las cuotas indebidamente repercutidas por Inversiones Agra 2000 SL durante 1999 fueron ingresadas.

En opinión del Abogado del Estado ha quedado acreditado en el expediente administrativo que la mercantil Inversiones Agra 2000 S.L. no ingresó las cuotas que repercutió al recurrente y al no haber ingreso efectivo no puede haber ningún derecho a la devolución.

CUARTO.-Un examen de los autos y del expediente administrativo pone de manifiesto, entre otros hechos, relevantes para la resolución de la causa que:

1) La Inspección de los Tributos procedió a incoar el 8 de febrero de 2002 acta de disconformidad a la entidad actora por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 1997/1998/1999, en la que se expresaba que la actividad de la actora, sujeta y no exenta al IVA, era el 'comercio al por mayor de metales preciosos, artículos de joyería, bisutería y relojería', habiendo recibido en 1999 facturas de la entidad Inversiones Agra 2000 S.L., cuyo objeto era la compraventa de oro fino para uso industrial de 999Ž99 milésimas, habiéndose deducido el obligado tributario las cuotas soportadas en concepto de IVA. La Inspección estimó que tales cuotas habían sido indebidamente repercutidas por el proveedor, por lo que no eran deducibles para el sujeto pasivo, por cuyo motivo se efectuó propuesta de regularización, dictándose finalmente liquidación por importe de 168.337,18 euros.

2) La reseñada actuación inspectora dio lugar a que la entidad actora solicitase en octubre de 2005 la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas por la sociedad Inversiones Agra 2000 S.L. en el ejercicio 1999 como consecuencia de operaciones de compra de oro, petición denegada por la Agencia Tributaria argumentando que la entidad Inversiones Agra estaba incursa en diligencias previas nº 54/2002 tramitadas por el Juzgado Central de Instrucción nº 1 de la Audiencia Nacional por presunto delito fiscal, lo que motivó la suspensión de las actuaciones de la Unidad Regional de Inspección en vía administrativa, por lo que la Administración no podía verificar el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 14.2.c).2 del Real Decreto 520/2005 .

3) Esa decisión fue confirmada en vía de reposición y, más tarde, por la resolución del TEAR de Madrid de 10 de mayo de 2007, recurrida en el recurso 1187/2012, que reitera que no se puede determinar si las cuotas han sido ingresadas o no.

4) La Sentencia dictada en el recurso 1187/2012 determinó en su fundamento de derecho quinto:

'QUINTO.- Dicho lo anterior, aunque la Administración aduce que no puede comprobar el ingreso de las cuotas cuestionadas por estar suspendidas las actuaciones inspectoras seguidas contra la sociedad Inversiones Agra 2000 S.L., entidad que hizo la repercusión indebida del impuesto, al estar en tramitación un procedimiento penal por presunto delito relacionado con el IVA, lo cierto es que la Agencia Tributaria es la única que puede comprobar si se ha realizado ese ingreso por ser la que tiene en su poder la documentación exigida a tal fin. En efecto, la reseñada entidad presentó ante la Agencia Tributaria las declaraciones de operaciones con terceras personas así como las declaraciones trimestrales y el resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido, y la propia Inspección de los Tributos ha constatado la existencia de las facturas que documentan las operaciones de compraventa de oro fino para uso industrial así como las bases imponibles y cuotas repercutidas, de modo que tiene a su disposición todos los datos y documentos necesarios para comprobar la realización de los ingresos derivados de las operaciones realizadas por la recurrente con Inversiones Agra 2000 en el ejercicio 1999 y para acordar, en su caso, la devolución a la entidad actora de la cantidad pertinente.

No puede olvidarse, además, que el mencionado procedimiento penal (Diligencias Previas nº 54/2002 del Juzgado Central de Instrucción nº 1 de la Audiencia Nacional) se inició en virtud de querella presentada por el Ministerio Fiscal el 30 de enero de 2002, lo que no fue obstáculo para que las actuaciones inspectoras seguidas contra la sociedad actora continuasen hasta su conclusión con la liquidación practicada en fecha 15 de marzo de 2002, y puesto que la tramitación de la causa penal no impidió sustanciar y concluir la inspección contra la entidad actora, tampoco puede impedir que se resuelvan todas las cuestiones derivadas de esa actuación inspectora, incluida la resolución de fondo sobre la petición de devolución de ingresos indebidos, pretensión que deriva de la propia decisión inspectora de considerar indebida la repercusión de determinadas cuotas del IVA, lo que pudo dar lugar a iniciar de oficio el procedimiento para reconocer el derecho a la devolución, conforme al art. 221.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, y al art. 17.1 del Real Decreto 520/2005 .

Lo expuesto, sin embargo, no permite acordar la devolución de cuotas interesada en el suplico de la demanda, pues como se ha dicho, esa devolución exige constatar el ingreso de las cuotas indebidamente repercutidas, prueba que no consta en este proceso, por lo que la Agencia Tributaria, en cumplimiento de esta sentencia, debe realizar tal comprobación con la adopción de todas las medidas conducentes a tal fin, llevando a cabo la devolución más intereses de demora si comprueba que concurren los requisitos para devolver las cuotas controvertidas.

La anterior conclusión viene a coincidir con la que proclama la Sección Sexta de la Sala de este orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional en la sentencia de fecha 10 de noviembre de 2008 , que resuelve el recurso planteado por la entidad Orenjoya S.A. contra la liquidación que le practicó la Inspección en concepto de IVA, ejercicios 1997, 1998 y 1999, sentencia que confirma dicha liquidación y ordena a la Administración tributaria que compruebe si concurren los requisitos exigibles para la referida devolución de ingresos y, si comprueba que concurren, proceda a devolver las cuotas de IVA indebidamente ingresadas más intereses de demora.'

En consecuencia, se estimó parcialmente el recurso a efectos de que por la Agencia Tributaria se procediese a actuar conforme a lo establecido en ese fundamento.

5) La entidad actora solicitó reiteradamente a la AEAT la ejecución de la citada Sentencia sin que se procediese a ello, incluso a instancais de esta Sección en requerimientos de fecha 25 de mayo de 2010 y de 27 de julio de 2010 y 14 de septiembre de 2010 . Finalmente la Resolución, de 23 de febrero de 2011, impugnada en este recurso, invocando la existencia de un Informe sobre la denegación del derecho a devolución del último eslabón de las tramas del IVA, subjudice por delito penal en el mercado del oro antes del cambio de legislación del año 2000, denegándose la devolución de cuotas de IVA pretendida.

2º) En el acta de disconformidad incoada el día 5 de febrero de 2002 se hizo constar, entre otros extremos, lo siguiente:

a) Que durante el periodo objeto de comprobación el obligado tributario figura matriculado en los ejercicios comprobados en el epígrafe 619.3 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, actividad 'Comercio al por mayor de metales preciosos, artículos de joyería, bisutería y relojería'.

b) Durante los citados periodos el obligado tributario adquirió básicamente dos tipos de productos, piezas u objetos de joyería elaborados con oro que se vendían en el mismo estado en que se adquieren y sobre los que se desarrolla una actividad comercial, y oro fino, generalmente en láminas, que nunca se comercializa directamente sino que se emplea como materia prima para la fabricación por encargo de diversos artículos de joyería, que son los que se venden a otros empresarios.

Si bien la Inspección consideró correcta la tributación de la compra y venta de objetos de joyería, en relación con la compra de oro fino, fabricación por encargo de los artículos de joyería y venta de estos últimos, el actuario entendió que la actividad desarrollada por la hoy recurrente era la de fabricación de artículos elaborados con oro fino. Consecuencia de la consideración como fabricante aplicó la regla de inversión del sujeto pasivo recogida en el artículo 84. Uno. 2º b) de la Ley 37/1992 y consideró al obligado tributario sujeto pasivo en la adquisición del oro fino, que luego se destina a la elaboración de los artículos de joyería.

c) En el preceptivo informe ampliatorio el actuario justificó la condición de fabricante que le atribuyó a la hoy actora en relación con las compras de oro laminado y su posterior transformación en joyas, frente a la de comerciante mayorista que defiende ésta última, en los siguientes términos: Todo el oro en láminas de 999,999 milésimas adquirido por el obligado tributario es entregado por él mismo a un tercero para que le haga la 'HECHURA', es decir, para que lo transforme en oro manufacturado o, lo que es lo mismo, en piezas terminadas destinadas a la venta. Todo el oro que se adquiere es objeto de transformación, de los libros registros y facturas emitidas se deduce que el obligado tributario en ningún caso vende otra cosa que no sea oro manufacturado, es decir, piezas de joyería.

d) El obligado tributario soportó el IVA en todas las adquisiciones de oro fino detalladas y correspondientes a los ejercicios litigiosos, repercutido por sus proveedores, cuotas que fueron contabilizadas y deducidas. No autorrepercutió ni declaró cantidad alguna por las referidas adquisiciones de oro de 999,999 milésimas.

En definitiva la Inspección consideró que era fabricante, y no mayorista, ya que si bien no realiza directamente las operaciones materiales de ejecución de la fabricación, compra la materia prima (el oro fino), lo entrega a terceros para su transformación en oro manufacturado o piezas de joyería y posteriormente vende el producto terminado. El sujeto pasivo no comercializa directamente el oro que adquiere, sino que, como se indicó anteriormente, lo emplea como materia prima, entregándolo a talleres que elaboran artículos de joyería a los que encarga los productos que posteriormente vende.

La consecuencia de tal calificación como fabricante era la prevista en el artículo 84. Uno 2º b) de la Ley del IVA , y procedió la inversión del sujeto pasivo.

e) En consecuencia la Inspección procedió a incrementar la base imponible en el importe de la compra de oro de 999,999 milésimas sin admitir como deducibles las cuotas repercutidas en las facturas por los proveedores por tratarse de cuotas indebidamente repercutidas, ya que no tenía la consideración de sujeto pasivo, y no se consideran soportadas por el adquirente al no haberlo sido a través del documento equivalente a la factura que regula el artículo 165 , en relación con el artículo 99, de la Ley 37/1992 .

f) En el periodo de alegaciones la interesada solicitó se iniciase de oficio el procedimiento de devolución de ingresos indebidos respecto de las cuotas indebidamente repercutidas por los proveedores de oro fino, solicitud desestimada por la Inspección.

3º) Por resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 18 de abril de 2007 (R.G.207/2005; 269/2006) se desestimó el recurso de alzada interpuesto por la entidad ALMACEN DE JOYERIA FUENTEFRIA, S.L., contra la Resolución dictada por el TEAR de Galicia el día 24 de junio de 2004 en la reclamación interpuesta por la hoy actora contra acuerdo de liquidación derivado de acta de disconformidad num. 70502425 incoada por el IVA ejercicios 1.997 (3º y 4º trimestre), 1.998 y 1.999 con una cuantía de 310.321,19 euros comprensiva de cuota e intereses de demora.

4º) Dicha resolución fue recurrida ente la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, dando lugar al recurso contencioso-administrativo número 177/07, en el que se dictó sentencia en cuatro de marzo de dos mil nueve , cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal:

«(...)Que debemos ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de ALMACEN DE JOYERIA FUENTEFRIA, S.L., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 18 de abril de 2007 y en consecuencia la anulamos por ser contraria a derecho en cuanto declara la falta de legitimación de la actora para solicitar la devolución de ingresos indebidos. Y ordenamos a la Administración tributaria que proceda a la regularización de la situación tributaria de la recurrente en orden a lo indebidamente ingresado en concepto de IVA y por ella soportado, desestimando las restantes pretensiones».

5º) La reseñada actuación inspectora dio lugar a que la entidad actora solicitase en febrero de 2006 la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas por la sociedad Inversiones Agra 2000 S.L. en los ejercicios 1999 y 2000 como consecuencia de operaciones de compra de oro petición denegada por la Agencia Tributaria mediante acuerdo de 1 de febrero de 2006 argumentando que la entidad Inversiones Agra estaba incursa en diligencias previas nº 54/2002.10 tramitadas por el Juzgado Central de Instrucción nº 1 de la Audiencia Nacional por presunto delito fiscal, lo que motivó la suspensión de las actuaciones de la Unidad Regional de Inspección en vía administrativa, por lo que la Administración no podía verificar el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 14.2.c).2 del Real Decreto 520/2005 .

6º) Esa decisión fue confirmada en vía de reposición por acuerdo de fecha 15 de diciembre de 2006.

7º) Por resolución de 20 de febrero de 2008 dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid que desestimó la reclamación económico administrativa número 28/02626/07 interpuesta contra el acuerdo de 3 de enero de 2007 desestimatorio del recurso de reposición deducido contra la denegación de solicitud de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999 y por resolución de la misma fecha se desestimó la reclamación económico administrativa número 28/02627/07 interpuesta contra el acuerdo de 3 de febrero de 2007 desestimatorio del recurso de reposición deducido contra la denegación de solicitud de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999, por importes respectivos de 44.812,90 euros y de 50.352,32 euros en el ejercicio 2000.

En ambos acuerdos se estimó procedente y ajustada a Derecho la desestimación y paralización del procedimiento para obtener la solicitud de la entidad reclamante hasta en tanto se resolviera la causa penal por delito fiscal contra la entidad Inversiones Agra 2000 SL que presuntamente había repercutido de manera improcedente el IVA por la venta de oro fino para uso industrial de acuerdo con suficiente motivación y sin perjuicio de la posible iniciación de oficio.

8º) Contra dichas resoluciones se interpuso el recurso contencioso-administrativo núm. 590/2008, ante esta misma Sección en el que se dictó la sentencia de fecha 1 de Julio de 2010 , que contiene la siguiente parte dispositiva:

«(...)Que debemos estimar y estimamos en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por el procurador D. Carlos Alberto Sandeo Gracias López, en representación de la entidad ALMACEN DE JOYERÍA FUENTEFRIA, S.L., contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 20 de febrero de 2008, que desestimaron las reclamaciones deducidas contra acuerdos de la Agencia Tributaria que habían denegado las solicitudes de devolución de ingresos indebidos relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 1999 y 2000, anulando las mencionadas resoluciones y los acuerdos de los que trae causa por ser contrarios al ordenamiento jurídico, actos que dejamos sin efecto, condenando a la Administración demandada a resolver las solicitudes de la entidad recurrente de acuerdo con lo expuesto en el quinto fundamento jurídico de esta sentencia; sin costas».

9º) Por resolución de 23 de febrero de 2011 de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.AT se procedió a ejecutar el fallo de la citada sentencia, y según se indicaba en la citada resolución:

«(...)Para poder llevar a cabo dicha ejecución, en fecha 05/10/10 se solicitó informe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.AT., que ha emitido en fecha 17/02/11 el informe solicitado, denominado 'Informe sobre denegación del derecho a la devolución del último eslabón de las tramas de I.V.A., subyudice por delito penal, en el mercado del oro antes del cambio de legislación del año 2000', con misma fecha de entrada en esta Unidad, según el cual, en síntesis, queda constatado que:

1.- INVERSIONES AGRA 2000 S.L. no ingresó las cuotas repercutidas al contribuyente (ALMACÉN DE JOYERÍA FUENFRÍA S.L.).

2.- INVERSIONES AGRA 2000 S.L. en una apariencia formal se dedujo unos créditos derivados de una cadena donde aparecen sociedades que realizan entregas intracomunitarias de bienes, obviando el efectivo cumplimiento de sus obligaciones fiscales, y más concretamente del I.V.A.

3.- INVERSIONES AGRA 2000 S.L. repercutió y no ingresó sus IVAs correspondientes, por lo que si no hubo ingreso efectivo, difícilmente puede nacer el derecho a la devolución».

En consecuencia la citada resolución denegó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999, por importes respectivos de 44.812,90 euros y de 50.352,32 euros en el ejercicio 2000.

10º.- La citada resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid constituye el objeto del presente recurso contencioso- administrativo.

QUINTO.-Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que la única cuestión que plantea el presente recurso consiste en determinar si la AEAT ha dado estricto cumplimiento al fallo de la Sentencia de fecha 1 de Julio de 2010, dictada por esta Sección el recurso contencioso- administrativo núm. 590/2008 .

En dicha sentencia se estimó que la entidad actora tenía derecho a la devolución de ingresos indebidos en su condición de entidad que soportó la repercusión del IVA, admitido el carácter indebido de la repercusión tributaria por la propia actuación de la Inspección, pero declarábamos que no era posible acordar la devolución de las cuotas interesada en el suplico de aquella demanda, pues esa devolución exigía constatar el ingreso de las cuotas indebidamente repercutidas, prueba que no constaba en ese proceso, por lo que la Agencia Tributaria, en cumplimiento de la sentencia, debía realiza tal comprobación con la adopción de todas las medidas conducentes a tal fin, llevando a cabo la devolución más intereses de demora si comprobaba que concurrían los requisitos para devolver las cuotas controvertidas.

Dicha resolución se basaba en el artículo 221 de la Ley 58/2003 , queestablece:

«(...) 1. El procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del interesado, en los siguientes supuestos:

a) Cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.

b) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación.

c) Cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción. En ningún caso se devolverán las cantidades pagadas que hayan servido para obtener la exoneración de responsabilidad en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 180 de esta Ley.

d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria.

Reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220 de esta ley... ».

Y en el artículo 14 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa determina que:

«(...)c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades. No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura o documento sustitutivo cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

2.º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. En los tributos en los que el destinatario de las operaciones que haya soportado la repercusión tenga derecho a la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando quien las repercutió las hubiese consignado debidamente en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado de dicha autoliquidación.

3.º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron o a un tercero.

4.º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiese resultado deducible»

La denegación de la petición del recurrente se fundó en que en fecha 05/10/10 se solicitó informe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.AT., informe que fue emitido en fecha 17/02/11 bajo el título de 'Informe sobre denegación del derecho a la devolución del último eslabón de las tramas de I.V.A., subyudice por delito penal, en el mercado del oro antes del cambio de legislación del año 2000', según el cual, en síntesis, queda constatado que:

1.- INVERSIONES AGRA 2000 S.L. no ingresó las cuotas repercutidas al contribuyente (ALMACÉN DE JOYERÍA FUENFRÍA S.L.).

2.- INVERSIONES AGRA 2000 S.L. en una apariencia formal se dedujo unos créditos derivados de una cadena donde aparecen sociedades que realizan entregas intracomunitarias de bienes, obviando el efectivo cumplimiento de sus obligaciones fiscales, y más concretamente del I.V.A.

3.- INVERSIONES AGRA 2000 S.L. repercutió y no ingresó sus IVAs correspondientes, por lo que si no hubo ingreso efectivo, difícilmente puede nacer el derecho a la devolución».

Dicho informe no consta en el expediente administrativo remitido a las actuaciones, y tampoco consta el apoyo documental en el que se funda, para poder ser valorado por la Sección y contrastadas las conclusiones a las que se llega.

En realidad de la lectura y valoración conjunta del citado Informe, junto con el escrito de calificación del Ministerio Fiscal, que se apoya en otro informe previo de la propia Agencia Tributaria emitido por Doña Eloisa en fecha 27 de octubre de 2008, se deduce sin sombra de duda que Inversiones Agra, S.L. si presentó las correspondientes autoliquidaciones por IVA en los ejercicios 1999 y 2000.

Además se deduce que la presunta dinámica de la empresa era con el juego del IVA soportado de manera aparentemente ficticia que ascendía a 375.914.952 pesetas y el las cuotas repercutidas a sus clientes que ascendían a 572.086.237 pesetas defraudar a la Hacienda Pública la suma de 196.171.285, en el año 1999. Y en el año 2000 el IVA aparentemente soportado de manera ficticia y por tanto no deducible ascendió a 218.889.015 pesetas y el importe cobrado a sus clientes por cuotas repercutidas de IVA ascendió a 245.589.469 euros, por lo que se defraudó presuntamente más de 144.000.000 millones a la Hacienda Pública.

En esta situación la Administración concluye que no hubo ingreso de las cuotas indebidamente repercutidas a Fuentefría, sino defraudación, y por tanto no procede la devolución de ingresos indebidos en su condición de entidad que soportó la repercusión del IVA, una vez admitido el carácter indebido de la repercusión tributaria por la propia actuación de la Inspección.

En ningún momento la Administración ha negado que en la autoliquidación de IVA efectuada por Inversiones Agra, S.L. en el año 1999 y 2000 Almacén de Joyería Fuentefría, S.L. se encontrara entre los clientes a los que Inversiones Agra 2000, S.L. repercutió el IVA., habiendo tenido dos oportunidades para el ello, el anterior proceso y el presente proceso.

Así las cosas debemos tener presenta la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia (CE) Sala 3ª recogida en la Sentencia de fecha 21 de junio de 2012, Asunto nº C-142/2011 y nº C-80/2011 acumulados. En dicha sentencia se indica que:

«(...) 36. Mediante dichas cuestiones, que procede analizar conjuntamente, el órgano jurisdiccional remitente interesa saber, en esencia, si los artículos 167 , 168, letra a ), 178, letra a ), 220, apartado 1 , y 226 de la Directiva 2006/112 deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una práctica nacional en virtud de la cual la autoridad tributaria deniega a un sujeto pasivo el derecho a deducir del importe del IVA del que es deudor el importe del IVA devengado o pagado por los servicios que le han sido prestados, por el motivo de que el emisor de la factura relativa a dichos servicios, o una de las personas que los prestaron, ha cometido irregularidades, sin que dicha autoridad acredite que el sujeto pasivo en cuestión tuviera conocimiento del referido comportamiento irregular o que contribuyera al mismo.

37. Para responder a dichas cuestiones, ha de recordarse en primer lugar que, según reiterada jurisprudencia, el derecho de los sujetos pasivos a deducir del IVA del que son deudores el IVA soportado por los bienes adquiridos y los servicios recibidos constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión (véanse, entre otras, las sentencias de 25 de octubre de 2001 , Comisión/Italia, C 78/00, Rec. p . I 8195, apartado 28; de 10 de julio de 2008, Sosnowska, C 25/07, Rec. p . I 5129, apartado 14 , y de 28 de julio de 2011 , Comisión/Hungría, C 274/10 , Rec. p. I 0000, apartado 42).

38. Como ha subrayado el Tribunal de Justicia en reiteradas ocasiones, el derecho a deducción establecido en los artículos 167 y siguientes de la Directiva 2006/112 forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse. En particular, este derecho se ejercita inmediatamente en lo que respecta a la totalidad de las cuotas soportadas en las operaciones anteriores (véanse, entre otras, las sentencias de 21 de marzo de 2000, Gabalfrisa y otros, C 110/98 a C 147/98, Rec. p . I 1577, apartado 43; de 6 de julio de 2006, Kittel y Recolta Recycling, C 439/04 y C 440/04, Rec. p . I 6161, apartado 47; de 30 de septiembre de 2010 , Uszodaépíto, C 392/09 , Rec. p. I 8791, apartado 34, y Comisión/Hungría, antes citada, apartado 43).

39. El régimen de deducciones tiene por objeto descargar completamente al empresario del peso del IVA devengado o pagado en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA (véanse entre otras las sentencias Gabalfrisa y otros, antes citada, apartado 44; de 21 de febrero de 2006, Halifax y otros, C 255/02 , Rec. p. I 1609, apartado 78; Kittel y Recolta Recycling, antes citada, apartado 48, y de 22 de diciembre de 2010, Dankowski, C 438/09, Rec. p. I 0000, apartado 24).

40. La cuestión de si se ha ingresado o no en el Tesoro Público el IVA devengado por las operaciones de venta anteriores o posteriores de los bienes de que se trata no tiene relevancia alguna por lo que se refiere al derecho del sujeto pasivo a deducir el IVA soportado. En efecto, el IVA se aplica a cada transacción de producción o de distribución, previa deducción del IVA que haya gravado directamente los costes de los diversos elementos constitutivos del precio (véanse el auto de 3 de marzo de 2004, Transport Service, C 395/02, Rec. p. I 1991, apartado 26, así como las sentencias de 12 de enero de 2006, Optigen y otros, C 354/03 , C 355/03 y C 484/03 , Rec. p. I 483, apartado 54, y Kittel y Recolta Recycling, antes citada, apartado 49).

41. En segundo lugar, ha de recordarse que la lucha contra el fraude, la evasión fiscal y los eventuales abusos es un objetivo reconocido y promovido por la Directiva 2006/112 (véanse, entre otras, las sentencias Halifax y otros, antes citada, apartado 71; de 7 de diciembre de 2010, R, C 285/09, Rec. p . I 0000, apartado 36, y de 27 de octubre de 2011, Tanoarch, C 504/10 , Rec. p. I 0000, apartado 50). A este respecto, el Tribunal de Justicia ha declarado en anteriores ocasiones que los justiciables no pueden prevalerse de las normas del Derecho de la Unión de forma abusiva o fraudulenta (véanse, entre otras, las sentencias de 3 de marzo de 2005 , Fini H, C 32/03 , Rec. p. I 1599, apartado 32; Halifax y otros, antes citada, apartado 68, y Kittel y Recolta Recycling, antes citada, apartado 54).

42. Por consiguiente, corresponde a las autoridades y órganos jurisdiccionales nacionales denegar el derecho a deducir cuando resulte acreditado, mediante datos objetivos, que este derecho se invocó de forma fraudulenta o abusiva (véanse en este sentido las sentencias Fini H, antes citada, apartados 33 y 34; Kittel y Recolta Recycling, antes citada, apartado 55, y de 29 de marzo de 2012 , Véleclair, C 414/10 , Rec. p. I 0000, apartado 32).

43. Pues bien, en cuanto atañe al litigio principal, de la resolución de remisión se desprende que es incontrovertido que el demandante en el litigio principal, quien pretende ejercitar el derecho a deducción, es un sujeto pasivo en el sentido del artículo 9, apartado 1, de la Directiva 2006/112 y que las prestaciones de servicios sobre las que desea fundamentar ese derecho fueron utilizadas posteriormente por el demandante para las necesidades de sus propias operaciones gravadas.

44. Asimismo, de la resolución de remisión se deduce que las cuestiones planteadas se basan en las premisas de que, primero, la operación por la que se pretende ejercer el derecho a deducción se ha efectuado tal y como se desprende de la correspondiente factura y, segundo, que dicha factura contiene toda la información exigida por la Directiva 2006/112, de modo que se cumplen los requisitos materiales y formales previstos por dicha Directiva para el nacimiento y el ejercicio del derecho a deducción. En particular, ha de observarse que la resolución de remisión no indica que el demandante en el litigio principal haya procedido él mismo a manipulaciones como la presentación de declaraciones falsas o la expedición de facturas irregulares.

45. Dadas las circunstancias, sólo cabe denegar al sujeto pasivo el derecho a deducción sobre la base de la doctrina jurisprudencial recogida en los apartados 56 a 61 de la sentencia Kittel y Recolta Recycling, antes citada, según la cual debe quedar acreditado, mediante datos objetivos, que el sujeto pasivo a quien se suministraron los bienes o servicios en los que se basa el derecho a deducción sabía o debía haber sabido que dicha operación formaba parte de un fraude cometido por el suministrador u otro operador anterior.

46. En efecto, un sujeto pasivo que sabía o debía haber sabido que, mediante su adquisición, participaba en una operación que formaba parte de un fraude en el IVA , debe ser considerado, a efectos de la Directiva 2006/112, participante en dicho fraude, y esto con independencia de si obtiene o no un beneficio de la reventa de los bienes o de la utilización de los servicios en el marco de operaciones sujetas que realice posteriormente (véase la sentencia Kittel y Recolta Recycling, antes citada, apartado 56).

47. En cambio, no es compatible con el régimen del derecho a deducción establecido en la citada Directiva, tal y como se ha recordado en los apartados 37 a 40 de la presente sentencia, sancionar con la denegación de ese derecho a un sujeto pasivo que no sabía y no podía haber sabido que la operación de que se trata formaba parte de un fraude cometido por el suministrador o que otra operación dentro de la cadena de entregas, anterior o posterior a la realizada por el sujeto pasivo en cuestión, fuera constitutiva de fraude en el IVA (véanse en este sentido las sentencias antes citadas Optigen y otros, apartados 52 y 55, y Kittel y Recolta Recycling, apartados 45, 46 y 60).

48. En efecto, la instauración de un sistema de responsabilidad objetiva iría más allá de lo necesario para preservar los derechos de la Hacienda Pública (véanse, en este sentido, las sentencias de 11 de mayo de 2006, Federation of Technological Industries y otros, C 384/04, Rec. p . I 4191, apartado 32, y de 21 de febrero de 2008 , Netto Supermarkt, C 271/06 , Rec. p. I 771, apartado 23).

49. Dado que, como se ha expuesto en el apartado 45 de la presente sentencia, la denegación del derecho a deducción es una excepción a la aplicación del principio fundamental que constituye ese derecho, corresponde a la autoridad tributaria acreditar de forma suficiente en Derecho los datos objetivos que permitan llegar a la conclusión de que el sujeto pasivo sabía o debía haber sabido que la operación en la que se basa el derecho a deducción formaba parte de un fraude cometido por el suministrador o por otro operador anterior en la cadena de entregas.

50. Habida cuenta de las anteriores consideraciones, procede responder a las cuestiones planteadas en el asunto C 142/11 que los artículos 167 , 168, letra a ), 178, letra a ), 220, apartado 1 , y 226 de la Directiva 2006/112 deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una práctica nacional en virtud de la cual la autoridad tributaria deniega a un sujeto pasivo el derecho a deducir del importe del IVA del que es deudor el importe del IVA devengado o pagado por los servicios que le han sido prestados, por el motivo de que el emisor de la factura relativa a dichos servicios, o una de las personas que los prestaron, ha cometido irregularidades, sin que dicha autoridad acredite, mediante datos objetivos, que el sujeto pasivo en cuestión sabía o debía haber sabido que la operación en la que se basa el derecho a deducción formaba parte de un fraude cometido por dicho emisor o por otro operador anterior en la cadena de prestaciones».

Por todo lo anteriormente expuesto debemos concluir que las cuotas indebidamente repercutidas a RIVO JOYEROS, S.L. fueron ingresadas, en los términos que exige el Reglamento, pues Inversiones Agra 2000, S.L que fue quien las repercutió las consignó en su autoliquidación del tributo, extremo que no ha sido negado expresamente por la Administración, pese a que como se ha indicado se le han dado reiteradas oportunidades para hacerlo. Además la Administración tributaria es la única que tenía a su disposición dicha documentación, que pertenece a un tercero y no a la recurrente, y por tanto si no la ha aportado debe cargar con las consecuencias negativas de su proceder.

La actuación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria que ha denegado a un sujeto pasivo el derecho a la devolución de las cuotas indebidamente deducidas del IVA, por el motivo de que el emisor de la factura relativa a dichos servicios, o una de las personas que los prestaron, había cometido irregularidades, sin que la AEAT haya acreditado, mediante datos objetivos, que el sujeto en cuestión sabía o debía haber sabido que la operación en la que se basa el derecho a deducción o devolución de ingresos formaba parte de un fraude cometido por dicho emisor o por otro operador anterior en la cadena de prestaciones es contrario a los artículos 167 , 168, letra a ), 178, letra a ), 220, apartado 1 , y 226 de la Directiva 2006/112 , por lo que procede la anulación de la resolución recurrida y la estimación del presente recurso contencioso- administrativo

SEXTO.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la LJCA , modificado por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, bajo cuya vigencia se inició el actual proceso, procede imponer las costas a la parte que ha visto rechazadas todas sus pretensiones.

En atención a cuanto se ha expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,

Fallo

1º) Que debemos ESTIMAR Y ESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 1.742/2012, interpuesto por el Procurador D. Carlos Alberto Sandeogracias López, en representación de RIVO JOYEROS S.L. contra la resolución de 23 de febrero de 2011 de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.AT por la que se procedió a ejecutar el fallo de la sentencia nº 1993, recurso 1187/2007 del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y se denegó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999, por importe de 26.537,41€.

2º) Que debemos declarar y declaramos que el recurrente tenía derecho a la solicitud de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999, por importe de 26.537,41€ ordenando la devolución de la mencionada cantidad, más los intereses de demora del artículo 26 en relación con el artículo 32 de la LGT .

3º) Todo ello con imposición de costas a la Administración demandada».

Líbrese y únase certificación literal de esta resolución a las actuaciones con inclusión de la original en el Libro de Sentencias.

Luego que sea firme la presente Sentencia, remítase testimonio de la presente resolución, junto con el expediente administrativo, a su oficina de origen, que deberá de acusar recibo dentro del término de los diez días, conforme previene el artículo 104 de la L.J.C.A ., para que la lleve a puro y debido efecto.

Contra la anterior Sentencia nocabe interponer Recurso de Casaciónde conformidad con lo dispuesto en el artículo 86.2º,b) de la Ley 29/1.998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.