Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 65/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1140/2019 de 04 de Febrero de 2021

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2019/0017933

Procedimiento Ordinario 1140/2019

Demandante:PROYECTOS E INVERSIONES BINAH SA

PROCURADOR Dña. ISABEL AFONSO RODRIGUEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA Nº 65

RECURSO NÚM.: 1140/2019

PROCURADOR Dña. ISABEL AFONSO RODRIGUEZ

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Ana Rufz Rey

-----------------------------------------------

En la Villa de Madrid, a cuatro de febrero de dos mil veintiuno.

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1140-2019 interpuesto por PROYECTOS E INVERSIONES BINAH SA, representada por la procuradora Dña. ISABEL AFONSO RODRIGUEZ, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 30 de enero de 2019, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número 28/18195/2015, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre el Valor Añadido, ejercicio 2013, contra la resolución del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba, y practicadas las mismas, no habiéndose celebrado vista pública, se señaló para votación y fallo, la audiencia del día 02/02/2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de Peña Elías.

Fundamentos

PRIMERO.-La representación procesal de la entidad recurrente en el recurso contencioso administrativo que resolvemos Proyectos e Inversiones Binah, S.A. impugna la resolución de 30/01/2019, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa 28/18195/2015, deducida contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición, 2015GRC86500024D RGE011034112015, interpuesto la liquidación definitiva derivada del acta de disconformidad A02/72462732, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos impositivos de 2013, por importe de 78.783,49 euros.

En esta resolución se confirma el acuerdo de liquidación recurrido ya que la reclamante compro mediante escritura del edificio situado en la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid, que previa renuncia a la exención por el vendedor, se dedujo la cuota de IVA soportada en dicha adquisición.

Sin embargo esto no era legalmente posible porque se trataba de un edificio de locales y viviendas en alquiler, lo que implicaba la realización de operaciones que originaban derecho a la deducción y otras que no lo originaban, determinando la obligada aplicación de la prorrata con el resultado de un porcentaje de deducción del 79%, que por no alcanzar el 100% impedía la deducción practicada, siendo indiferente a estos efectos que, previo pacto entre las partes y por la fecha de la escritura, las rentas de 2013 las cobrara el vendedor de la finca, que continuó arrendada en 2014.

Tampoco resultaban deducibles la cuota de IVA soportadas antes del inicio de la actividad, pues no concurrían elementos objetivos que confirmaran la intención de iniciar aquella y se aportaron documentos privados que no podían surtir efectos ante terceros conforme al artículo 1227 del Código Civil u otros sin trascendencia.

SEGUNDO.-La mercantil recurrente solicita que se anule el acuerdo recurrido y se reconozca su derecho a deducir todo el IVA soportado en la operación de compra del edificio y antes del inicio de su actividad empresarial en el ejercicio 2013 con devolución del ingreso indebido de 78.783,49 euros, abono de los intereses de demora correspondientes a determinar en ejecución de sentencia e imposición de costas a la Administración y para respaldar esta pretensión alega en síntesis:

Mediante escritura pública de 16/12/2013 compró a la entidad Fundación Universitaria Comillas ICAI el inmueble situado en la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid integrado por dos tiendas, cinco pisos, piso ático y garaje, pactando en la estipulación tercera que la operación se encontraba sujeta y exenta de IVA de conformidad con el artículo 20 uno 22 de la Ley 37/1992, siendo empresarios ambas partes y previa renuncia a la exención, la operación quedó sujeta y como adquirente y sujeto pasivo de la operación según el artículo 84.uno.2 e) de la misma Ley, se dedujo la cuota de IVA correspondiente en su integridad y que ascendía a 375.159,50 euros.

La Inspección sin embargo de manera arbitraria entendía que el inmueble adquirido se encontraba alquilado realizando operaciones con derecho a la deducción sujetas y no exentas de IVA en relación a los locales de negocio y que no generaban dicho derecho por encontrarse sujetas y exentas en el caso de las viviendas y conforme a la regla de la prorrata un coeficiente de deducción del 79% que por no permitir la deducción íntegra de las cuotas soportadas impedía la renuncia a la exención y la deducción del 100% de la cuota soportada, pese a que según el artículo 20.uno.22 de la LIVA se encuentra exenta la segunda o ulterior entrega de edificaciones, no había cobrado renta alguna por los alquileres de 2013 y de manera escalonada fue rescindiendo los arrendamientos para destinar al inmueble a su destino previsible de transmisión, bien previa demolición o previa rehabilitación y de no seguir con la relación arrendaticia; de hecho en el trámite de alegaciones del recurso de reposición había resuelto el arrendamiento de dos de los inquilinos y el de un tercero con efectos del 4/07/2019 y se recoge por el acuerdo recurrido que el arrendamiento del Hotel Wellington estaba en vigor hasta el fin de este mismo año.

La propia norma permite la renuncia a la exención en la redacción dada al artículo 20 siete de la Ley 37/1992 por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, cuando el adquirente sea sujeto pasivo en el ejercicio de sus actividades empresariales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del impuesto soportado al realizar la adquisición o cuando no cumpliéndose lo anterior en función de su destino previsible los bienes adquiridos vayan a ser utilizados total o parcialmente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción

La adquisición del inmueble para su posterior enajenación ya supuso el desarrollo de su actividad inmobiliaria y el inicio de su actividad por lo que también es deducible el IVA soportado y alude a dos resoluciones del TEAC de 9/06/2004 y de 26/01/2017.

TERCERO.-El Abogado del Estado se opone al recurso porque en 2013 la interesada no realizó operaciones con derecho a la deducción y había que atender al destino previsible del bien conforme al artículo 99.dos de la LIVA que era el arrendamiento de locales y viviendas por lo que resultaba de aplicación una prorrata del 79% y no era posible la renuncia a la exención en el IVA de la transmisión ni era posible la deducción del 100% del IVA soportado.

Tampoco era deducible el IVA soportado en el 4T de 2013 antes del inicio de la actividad porque no concurrían elementos objetivos que confirmasen la intención del inicio de aquella conforme al artículo 111 de la citada LIVA.

En el caso de autos la operación de compra del inmueble se encontraba sujeta y exenta de IVA conforme al artículo 20. uno 22 de la LIVA, por tratarse de una segunda o ulterior entrega de edificaciones, pero la renuncia a la exención por el transmitente se supeditaba que la recurrente en el ejercicio de sus actividades empresariales tuviera derecho a la deducción del 100% del IVA soportado y no tenía más que el 79% en virtud de la prorrata, en consideración a que el edificio estaba alquilado para locales comerciales con derecho a la deducción y para viviendas que no generaban este derecho, aunque no los cobrase la actora en 2013 por haberse pactado así con el transmitente sin relevancia a estos efectos, conforme al artículo 17.5 de la LGT.

No ha quedado acreditada la intención de iniciar la actividad confirmada mediante elementos objetivos porque desde la adquisición del inmueble y hasta que no se desalojase a la totalidad de los inquilinos se desconocía si podrían realizarse obras de demolición o de rehabilitación del edificio y el destino previsible sería el alquiler de locales y viviendas que generaban y que no lo hacían el derecho a la deducción del IVA soportado con la obligada aplicación de la regla de la prorrata.

Después de haber transcurrido siete años desde la adquisición del inmueble sigue sin estar en condiciones para iniciar las obras y los documentos privados presentados para acreditar el desalojo de algunos inquilinos no surte efecto frente a la AEAT y el documento público de opción de compra dada la propia naturaleza tampoco y solo existen informe preliminares de medición y levantamiento topográfico por lo que no concurren elementos objetivos como exige la Ley y la jurisprudencia del TJUE.

CUARTO.-El Inspector Coordinador por acuerdo de 9/03/2015 dictó liquidación definitiva, derivada del acta de disconformidad de A02/72462732 de 16/10/2014, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos impositivos trimestrales de 2013, por importe a devolver de 305.044 euros, incluyendo 296.376,01 euros de cuota y 8.667,99 euros de intereses de demora.

En este acuerdo se recoge que la mercantil recurrente se encontraba dada de alta en la actividad del epígrafe 501.1 del IAE de construcción completa de edificaciones y su objeto social estaba constituido por las siguientes actividades:

- La compraventa, promoción, explotación y arrendamiento, incluso con opción de compra o leasing de toda clase de bienes inmuebles, tales como fincas, terrenos rústicos, solares, edificios completos, viviendas, locales, garajes, naves industriales, etc. Así como la captación de capital para realizar dichas promociones.

- La realización de proyectos de arquitectura, decoración, mobiliario e interiorismo, dirección de obras, asesoría técnica a entidades públicas y privadas de la construcción. La consultoría técnica, de arquitectura, ingeniería y de obras.

- La compraventa de participaciones y acciones de sociedades mercantiles de cualquier tipo que desarrollen actividades empresariales o profesionales.

- La información e investigación industrial y comercial de sociedades o actividades de personas físicas y jurídicas, administrando títulos, bienes, empresas y cualquier tipo de derechos, así como su estudio y promoción, realizando servicios de asesoramiento y estudios económicos, fiscales, contables, comerciales y todo tipo de proyectos técnicos.

- La intermediación comercial en nombre de terceros para la realización de cualquier tipo de negocio jurídico.

Frente a las autoliquidaciones del contribuyente se regularizan los siguientes elementos:

1) Se minora el IVA soportado deducible en el 4T de 2013 en la suma de 1.365.000 euros que correspondían a la cuota soportada en la operación de adquisición de un inmueble mediante compraventa en escritura pública de 16/12/2013.

Se trataba del edificio situado en la calle Núñez de Balboa 3 de Madrid que la obligada tributaria compró a Fundación Universitaria Comillas, ICAI por importe de 6.500.000 euros, integrado por locales comerciales y viviendas alquiladas en su mayoría.

La transmitente renunció a la exención en el IVA y la recurrente en su condición de adquirente se dedujo la cuota correspondiente.

Sin embargo para la Inspección se trataba de segunda o ulterior entrega de edificaciones sujeta y exenta de IVA y para la renuncia a la exención era requisito necesario que la adquirente pudiera deducirse el 100% del IVA soportado en la adquisición del bien conforme al artículo 20 uno 22 y dos de la ley 37/1992 y en este caso el destino previsible del bien en el momento de la adquisición exigido por el artículo 99.dos de la misma Ley, era el alquiler de locales y viviendas que generaban el derecho a la deducción y que no generaban este derecho, lo que obligaba a la aplicación de la regla de la prorrata de los artículos 102 y siguientes de la Ley 37/1992, lo que supuso un porcentaje de deducción del 79%, por lo que no cabía la renuncia a la exención ni la deducción de la cuota soportada.

2) Se disminuye el IVA soportado deducido en el 4T de 2013 antes del inicio de la actividad por importe de 375.159,50 euros y se reduce al 79%, al no acreditarse mediante elementos objetivos la intención de comenzar dicha actividad como exigen el artículo 111 de la Ley 37/1992 y la jurisprudencia del TJUE y resultar aplicable la prorrata en dicha proporción.

Según la representación de la obligada tributaria ante la Inspección en diligencia de 16/10/2014 el destino del inmueble era, previa demolición o rehabilitación, la construcción de nuevos locales y viviendas y hacer las gestiones necesarias para desalojar a los inquilinos, pero aun en 2019 quedaban contratos de alquiler sin resolver como ella misma reconoce y la documentación presentada solo se refería a la realizaciones de trámites preliminares de medición de los terrenos.

A resultas de la regularización anterior no había IVA devengado, porque las rentas de los alquileres del edificio, previo pacto se quedaron en poder del transmitente y el IVA soportado deducible quedo fijado en 296.376,01 euros (79% de 375.159,50 euros).

Este acuerdo fue confirmado en reposición mediante resolución del mismo Inspector Coordinador, de 11/06/2015.

QUINTO.-En el recurso que resolvemos, en consideración a la regularización practicada por la Inspección y a las pretensiones de la mercantil recurrente, se trata de determinar en primer lugar si esta tenía derecho a deducir en el 4T de 2013 la cuota de IVA soportada en la adquisición del edificio situado en la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid.

Según la Inspección no era posible la renuncia a la exención porque 1º) el destino previsible del edificio adquirido al tiempo de producirse la transmisión era el alquiler y como se trataba del alquiler de locales y viviendas, como operaciones con derecho a la deducción y sin generar este derecho, correspondía una prorrata del 79% y no era legamente procedente ni la renuncia a la exención ni procedía la deducción de esa cuota soportada y 2º) que además en relación a la misma edificación tampoco concurrían elementos objetivos que confirmaran la intención de iniciar la actividad de demolición o rehabilitación previa resolución de los arrendamientos, ya que solo se habían realizado labores de medición, a lo que el Abogado del Estado añade que pese al transcurso de siete años solo se había resuelto alguno de los arrendamientos, lo cual tenía reflejo en documentos privados carentes de eficacia frente a terceros y solo existía una mera opción de compra en escritura pública fechada a finales de 2019 .

La mercantil recurrente, por su parte, estima: I) que se trataba de una segunda entrega de edificaciones sujeta y exenta al IVA, II) que el transmitente podía y había renunciado a la exención, III) que como adquirente sujeto pasivo en el ejercicio de su actividad empresarial podía deducirse la cuota de IVA soportada en la operación y IV) que el destino previsible del bien adquirido era, previa demolición o rehabilitación y resolución de los alquileres, su venta.

SEXTO.-De la deducción de la cuota soportada en la operación de adquisición del inmueble de la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid.

Pues bien, dentro de las exenciones en operaciones interiores, el artículo 20.uno, 22 A), primer párrafo, establece que estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

22º A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

Y se admite al transmitente del inmueble la renuncia a la exención anterior cuando el adquirente sea sujeto pasivo del impuesto en el ejercicio de su actividad empresarial, siempre que conforme al destino previsible del bien tenga derecho a la deducción integra del IVA soportado, de acuerdo con la regla dos del mismo precepto, que establece:

Dos. Las exenciones relativas a los números 20. º, 21. º y 22. º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.

Por lo que se refiere a los sujetos pasivos del IVA según el artículo 84.2º.e) de la Ley 37/1992, serán sujetos pasivos del impuesto:

2. º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

En este caso se produce una segunda transmisión del inmueble, edificio situado en la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid, constituido por dos tiendas cinco pisos con viviendas a izquierda y derecha, un piso ático y garaje, por su titular Fundación Universitaria Comillas, ICAI, a favor de la entidad recurrente mediante escritura pública de compraventa de 16/12/2013 por un precio de 6.500.000 euros y una cuota de IVA soportada de 1.365.000 euros.

Las oficinas y pisos que integraban el edificio anterior se encontraban alquilados y las rentas de 2013 pactan las partes que serían cobrados por el transmitente.

Además la recurrente justifica no solo las labores de medición del terreno donde se sitúa el edificio a que alude la Inspección sino también a la existencia de una escritura pública de opción de compra del propio edificio de 11/12/2019, de cuyo contenido resulta el compromiso de la resolución de los alquileres que todavía se encontraban pendientes de resolución y del litigio con el Hotel Wellington SA en 2020.

De tal manera que aunque el edificio estuvo alquilado en 2013 y en los años siguientes, los contratos de alquiler se fueron resolviendo para poder finalmente venderlo libre de arrendamientos en 2020 por un precio 21.920.000 euros, incluyendo el precio de la opción, sí esta finalmente se consumaba.

De estos hechos se desprende que el destino previsible del bien no era el alquiler sino la venta del edificio, previa resolución de los arrendamientos, por un precio muy superior al que se satisfizo con anterioridad, en el ejercicio de la actividad empresarial proyectada de la sociedad actora.

La consecuencia es que conforme a los preceptos transcritos por tratarse de una segunda o ulterior entrega de edificaciones, el transmitente sujeto pasivo del IVA podía renunciar a la exención y así lo hizo y el adquirente también sujeto pasivo del impuesto en el ejercicio de su actividad empresarial, en función del destino previsible del bien que adquiría, tenía derecho a la deducción íntegra del IVA soportado sin que pueda considerarse como destino previsible del mismo bien el alquiler de las viviendas y de los locales de negocio, como operaciones que no generaban el derecho a la deducción y que si lo generaban, incluso aunque pasaran varios años alquilados, porque el destino del bien era la venta una vez libre de alquileres.

Por ello la parte actora tiene derecho a deducir la cuota de IVA soportada en la operación de transmisión del inmueble situado en la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid en la escritura pública de 16/12/2013.

SEPTIMO.-De la deducción de las cuotas soportadas antes del inicio de la actividad sin aplicar la regla de la prorrata.

Según la parte recurrente la documentación aportada evidencia que la actividad empresarial proyectada no era el alquiler de las oficinas y viviendas que ocupaban el edificio con aplicación de una prorrata del 79% sino la demolición o la rehabilitación y ,en todo caso, la venta del edificio previo desalojo de los inquilinos.

Y a juicio de la Inspección, tanto el destino como la actividad empresarial previsibles eran el alquiler de viviendas y de oficinas y una vea determinada la prorrata del periodo anterior fijada en el 79% este era porcentaje que cabría deducir, por lo que no sería deducible la suma declarada en la autoliquidación de la obligada tributaria de 375.159,50 euros sino la de 296.376,01 euros, que es el 79% de la primera cantidad.

Pues bien, conforme al artículo 111.uno de la Ley 37/1992, sobre deducciones de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales:

Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

Los requisitos que debe reunir la deducción de las cuotas de IVA soportadas antes del inicio de la actividad han sido definidos por la jurisprudencia.

Por un lado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la sentencia de 21/03/2000, asunto C-110/98 y acumulados, asunto Gabalfrisa que invoca la parte actora, en la parte que interesa, apartados 46 y 47, expresa:

46 El artículo 4 de la Sexta Directiva no impide, sin embargo, que la Administración Tributaria exija que la intención declarada de iniciar actividades económicas que den lugar a operaciones sujetas a impuesto se vea confirmada por elementos objetivos. En este contexto, es importante subrayar que la condición de sujeto pasivo sólo se adquiere definitivamente si la declaración de la intención de iniciar las actividades económicas previstas ha sido hecha de buena fe por el interesado. En las situaciones de abuso o de fraude en las que, por ejemplo, este último ha fingido querer ejercer una actividad económica concreta, pero en realidad ha pretendido incorporar a su patrimonio privado bienes que pueden ser objeto de deducción, la Administración Tributaria puede solicitar, con efecto retroactivo, la devolución de las cantidades deducidas, puesto que tales deducciones se concedieron basándose en declaraciones falsas (sentencias Rompelman, apartado 24, e INZO, apartados 23 y 24, antes citadas).

47 De ello se deduce que quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica en el sentido del artículo 4 de la Sexta Directiva y realiza los primeros gastos de inversión al efecto debe ser considerado sujeto pasivo. Al actuar como tal, tendrá derecho, conforme a los artículos 17 y siguientes de la Sexta Directiva, a deducir de inmediato el IVA devengado o ingresado por los gastos de inversión efectuados para las necesidades de las operaciones que pretende realizar y que conlleven derecho a deducción, sin necesidad de esperar al inicio de la explotación efectiva de su empresa.

El mismo Tribunal en el apartado 40 de la sentencia de 8/05/2008, asunto C-95/2007, Ecotrade, afirma:

40 También conforme a reiterada jurisprudencia este derecho, el de deducir, se ejercita inmediatamente en lo que respecta a la totalidad de las cuotas soportadas en las operaciones anteriores (véanse en especial las sentencias de 21 de septiembre de 1988, Comisión/Francia, 50/87, Rec. p. 4797, apartados 15 a 17; de 15 de enero de 1998, Ghent Coal Terminal, C-37/95 , Rec. p. I-1, apartado 15; Gabalfrisa y otros, antes citada, apartado 43, así como Bockemühl, apartado 38)

En cuanto a la condición de sujeto pasivo, en el apartado 34 de la sentencia de 8/06/2000 C-400/98 se dice lo siguiente:

34 A este respecto, procede recordar que debe reconocerse la condición de sujeto pasivo a quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica en el sentido del artículo 4 de la Sexta Directiva y realiza los primeros gastos de inversión al efecto. Al actuar como tal, tendrá derecho, conforme a los artículos 17 y siguientes de la Sexta Directiva, a deducir de inmediato el IVA devengado o soportado por los gastos de inversión efectuados para las necesidades de las operaciones que pretende realizar y que conlleven derecho a deducción, sin necesidad de esperar al inicio de la explotación efectiva de su empresa ( sentencias de 15 Ene. 1998, Ghent Coal Terminal, C-37/95, Rec. p . I-1, apartado 17, y de 21 Mar. 2000, Gabalfrisa y otros, asuntos acumulados C-110/98 a C-147/98 , apartado 47).

En el apartado 41 se refiere como única causa de exclusión del derecho a deducir la concurrencia de circunstancias fraudulentas o abusivas y admite la deducción incluso aunque la actividad económica o profesional sujeta no llegue a iniciarse y afirma:

Ap 41. De no existir circunstancias fraudulentas o abusivas y sin perjuicio de las regularizaciones que eventualmente procedan con arreglo a los requisitos previstos en el artículo 20 de la Sexta Directiva, el principio de neutralidad del IVA exige, como se indicó en el apartado 36 de esta sentencia, que el derecho a deducir, una vez nacido, subsista aun cuando la Administración Tributaria sepa, desde la primera liquidación del impuesto, que la actividad económica proyectada, que debía dar lugar a operaciones imponibles, no se realizará.

En la sentencia de 30/09/2010, asunto C-392/2009, apartados 34, 35 38 y 39, el TJUE solo admite las formalidades estrictamente necesarias para comprobar la correcta autoliquidación y dice:

34. A este respecto, procede recordar, por una parte, que el derecho a deducir establecido en los artículos 167 y 168 de la Directiva 2006/112 forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse. Este derecho se ejercita inmediatamente en lo que respecta a la totalidad de las cuotas soportadas en las operaciones anteriores ( sentencia de 15 de julio de 2010, Pannon Gép Centrum, C-368/09 ), Rec. p. I-0000, apartado 37, y la jurisprudencia citada).

35. El régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al sujeto pasivo del peso del IVA devengado o ingresado en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA (véanse las sentencias de 22 de febrero de 2001, Abbey National, C-408/98), Rec. p . I-1361, apartado 24; de 21 de abril de 2005, HE, C-25/03 ), Rec. p. I-3123, apartado 70, y de 6 de julio de 2006, Kittel y Recolta Recycling, C-439/04 )y C-440/04 , Rec. p. I-6161, apartado 4

38. De la jurisprudencia se desprende que las formalidades establecidas de este modo por el Estado miembro en cuestión y que el sujeto pasivo ha de respetar para poder ejercer el derecho de deducir el IVA no pueden exceder de lo estrictamente necesario para comprobar si el procedimiento de autoliquidación se ha aplicado correctamente (véase, en este sentido, la sentencia Bockemühl, antes citada, apartado 50).

39. A este respecto, ya se ha declarado que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( sentencia de 8 de mayo de 2008, Ecotrade, C-95/07 ) y C-96/07 , Rec. p. I-34

En la jurisprudencia española la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, por todas la sentencia de 7/03/2014, recurso de casación 61/2012, se remite a la doctrina jurisprudencia del TJUE expuesta más arriba para admitir la deducibilidad del IVA soportado antes del inicio de la actividad empresarial o profesional sujeta y en la reciente sentencia de 19/07/2017, recurso de casación 3017/16, el Alto Tribunal afirma en su fundamento sexto que 'del pronunciamiento del TJUE de 21 de marzo de 2000 en el asunto Gabalfrisa se derivan dos conclusiones relevantes para la resolución del presente recurso. De un lado, los sujetos pasivos tienen derecho a la deducción inmediata de las cuotas soportadas por razón de los actos preparatorios de su actividad, sin necesidad de aguardar a que ésta comience de manera efectiva. De otro lado, tal derecho puede condicionarse a que la intención de comenzar efectivamente una actividad empresarial sujeta al impuesto venga confirmada por elementos objetivos.

La jurisprudencia comunitaria ha señalado expresamente, en concreto en la STJUE de 11 de julio de 1991 (Asunto C- 97/90 )) Lennartz), algunos de los elementos objetivos relevantes o circunstancias que es posible tener en cuenta para analizar la intención del sujeto pasivo. Son las siguientes:

- La naturaleza de los bienes o servicios adquiridos.

- El período transcurrido entre la adquisición de los mismos y su utilización en dichas actividades.

- El cumplimiento de los requisitos administrativos y contables exigidos a los empresarios y profesionales por la normativa reguladora del Impuesto.

De acuerdo con la norma interna, la jurisprudencia del TJUE interpretativa de la Sexta Directiva y la interpretación del Tribunal Supremo expuestas, la deducibilidad de las cuotas soportadas antes del inicio de una actividad económica o empresarial sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, se encuentra supeditada a la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinar los bienes adquiridos a la realización de actividades de tal naturaleza siempre que se realice de buena fe, incluso aunque no llegue a realizarse.

En este caso sin que exista mala fe, la parte actora ha puesto de manifiesto con su actuación que la actividad empresarial proyectada y el destino previsible del edificio, en contra de lo que en principio pudiese parecer, no era el alquiler de los pisos y locales que contenía, sino la venta del mismo, una vez resueltos los arrendamientos y el litigio con el Hotel Wellington SA, en relación a los linderos y superficie del edificio y las dependencias y superficie del hotel, incluso aunque no llegase a ejecutarse la opción de compra y por tanto cabía la deducción del 100% de las cuotas soportadas sin prorrata alguna.

OCTAVO.-Por lo expuesto el recurso debe estimarse con imposición de costas a la Administración a la vista del artículo 139.1 de la LRJCA.

A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en cifra máxima por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA en caso de devengo de este impuesto conforme el artículo 243.2 de la LEC, atendidas la dificultad el alcance de las cuestiones discutidas y sin perjuicio de la costas que se hubieran podido imponer a las partes durante la tramitación del procedimiento.

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña Isabel Alfonso Rodríguez en representación de la entidad Proyectos e Inversiones Binah, S.L., contra la resolución de 30/01/2019, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa 28/18195/2015, deducida contra acuerdo desestimatorio del recurso de reposición, 2015GRC86500024D RGE011034112015, interpuesto la liquidación definitiva derivada del acta de disconformidad A02/72462732, en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos impositivos de 2013, por ser contraria a derecho este resolución y reconocemos el derecho de la entidad actora a la deducción de la cuota de IVA soportada en la adquisición del edificio de la calle Núñez de Balboa número 3 de Madrid en la escritura pública de 16/12/2013 por importe de 1.365.000 euros y el 100% de las cuotas soportadas antes del inicio de la actividad empresarial por importe de 375.159,50 euros, en el 4T de 2013. Se hace expresa imposición a la Administración.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1140-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1140-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.