Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009750
NIG:28.079.00.3-2020/0004783
Procedimiento Ordinario 225/2020
Demandante:D. Ignacio
PROCURADOR Dña. BLANCA RUIZ MINGUITO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 666/21
RECURSO NÚM.: 225/2020
PROCURADOR Dña. BLANCA RUIZ MINGUITO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En la villa de Madrid, a quince de diciembre de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 225-2020, interpuesto por D. Ignacio, representado por la Procuradora Dña. BLANCA RUIZ MINGUITO, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 18 de diciembre de 2019, por la que se resuelve la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, contra el acuerdo de liquidación provisional, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba, ni habiéndose celebrado vista pública, se señaló para votación y fallo el día 14/12/2021, en cuya fecha ha tenido lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
Fundamentos
PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 18 de diciembre de 2019, en la que acuerda desestimar la reclamación económico- administrativa número NUM000, interpuesta contra la resolución desestimatoria de solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM001), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 0A/2014, siendo el importe reclamado de 12.101,03 euros.
SEGUNDO:El recurrente solicita en su demanda que se anule la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 18 de Diciembre de 2019, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta contra el acuerdo desestimatorio de la AEAT de Arganda sobre su solicitud de rectificación de autoliquidación del IRPF ejercicio 2014, por ser contraria a Derecho; y, tras los trámites procedimentales oportunos, reconozca el derecho a la rectificación de la autoliquidación de IRPF ejercicio 2014, en la que aplique la exención establecida en el artículo 7 p) de la LIRPF sobre los rendimientos de trabajo percibidos por los servicios prestados durante 26 días en el extranjero, siendo trabajador de la empresa ACCIONA INGENIERIA, S.A.; y a la devolución del ingreso indebido de 12.101,03 euros, más los intereses de demora que le pudieran corresponder desde la fecha efectiva de ingreso.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que durante el ejercicio 2014, fue trabajador contratado por la empresa ACCIONA INGENIERIA, S.A., en el desempeño habitual de cuyas funciones, realizó desplazamientos al extranjero, permaneciendo un total de 26 días en Méjico, Qatar y Sudáfrica. Mediante escrito de fecha 23 de mayo de 2016 solicitó la rectificación de la autoliquidación correspondiente al IRPF ejercicio 2014, considerando exenta la proporción equivalente a 26/365 de la totalidad de los ingresos brutos anuales abonados por la empresa pagadora, 333.512,32 euros, resultando un importe exento de 23.757,04 euros, solicitando a su vez, la devolución de lo indebidamente ingresado cuantificado en un importe de 12.101,03 euros. Aportó, además de la certificación emitida por la empresa en la que se acreditan los servicios prestados, una abundante prueba documental consistente en facturas de alojamiento, manutención o tarjetas de embarque que justifican los desplazamientos físicos al extranjero. Consta asimismo en el expediente, certificado de retribuciones anuales percibidas por el trabajador de la empresa ACCIONA INGENIRIA, S.A., durante el ejercicio 2014, en la que se observa que no existe ninguna cuantía conceptuada como dietas o complementos por traslado, exentos de tributación.
En cuanto a la insuficiencia del certificado emitido por la empresa pagadora por sí solo, que debe complementase con documentación adicional que avale lo manifestado en el mismo, considera que el TEARM exige una prueba de la prueba. Una documentación complementaria (contratos de apoyo a la gestión, facturación de la matriz a la filial...) sobre el contenido del certificado aportado al expediente que en ninguna instancia requirió la Administración tributaria al interesado, ni tampoco al empleador, pudiendo haberlo hecho en ambos casos. Se trata de un elemento nuevo y de una prueba, que además es de imposible cumplimiento para el recurrente. En su función revisora, el TEARM puede decidir sobre cuantas cuestiones puedan derivarse del expediente, aunque no hayan sido planteadas en el mismo. Pero tan amplias facultades llevan aparejadas las garantías necesarias para preservar la seguridad jurídica y la defensa en plenitud de los derechos de los contribuyentes.
Manifiesta que la resolución de la AEAT centra el debate en una suposición construida en base a una apreciación sobre la duración de los viajes al extranjero del recurrente, que no está prevista ni en la LIRPF ni en su Reglamento. Suposición que le conduce a concluir que, a pesar de lo que expresa el certificado aportado, los servicios prestados por el interesado en realidad constituyen tareas de supervisión, lo que no deja de ser una opinión, pero a su juicio lo excluye del concepto de trabajo efectivo en el extranjero en los términos del artículo 7 p) LIRPF. No se apoya en la descripción de las tareas certificadas por la empresa. Ambas cuestiones han sido superadas por la doctrina del Tribunal Supremo en sus recientes sentencias de 28 de marzo de 2019, casación 3774/2017; de 9 de Abril de 2019, casación 3765/2017 y de 24 de mayo de 2019, casación 3766/2017. En la fecha en la que el TEARM dictó la resolución, 18 de diciembre de 2019, se conocía el criterio del TS, por lo que se podría concluir que el Tribunal se ha extralimitado en su resolución, supliendo las deficiencias observadas en las resoluciones de la AEAT. El TEARM no analiza los motivos alegados por la AEAT y, por ello, no alude a la duración de los viajes, ni al concepto de labores o reuniones de supervisión, sino que desvía el enfoque y reorienta el argumento.
En relación a la declaración por parte de la entidad pagadora, que califica los rendimientos abonados al trabajador como no exentos, tampoco se discute en sede de la AEAT la prevalencia de los documentos aportados sobre lo declarado por la empresa. Sin embargo, el TEARM lo menciona como argumento adicional de oposición. Cita la sentencia de este Tribunal dictada en el recurso nº 362/2020, de 10 de Junio, Rec. 73/2019 y entiende que con independencia de lo declarado por la compañía y de haber sometido a retención la totalidad de los rendimientos abonados al trabajador, si se acredita el cumplimiento de los requisitos exigidos por el Art. 7. p) de la LIRPF, procede la aplicación de la exención prevista en la norma.
La naturaleza de dichos servicios se detalla en la exposición de las funciones realizadas en los distintos planeamientos de inversión, tanto en ejecución como en fase de desarrollo, actividades que indudablemente habrían sido contratadas con un tercero independiente, dado el perfil técnico y de cualificación exigida para su desempeño. Y así se describen en el mencionado certificado. Efectivamente, como se deduce del texto certificado, todas las tareas mencionadas contribuyen a mejorar la posición de la participada, filial o entidad extranjera destinataria, lo que supera los límites de lo que se considera mera supervisión. Muy al contrario, se trata de trabajos profesionales altamente cualificados sobre conducciones hidráulicas y obras de generación de energía encuadrados en una prestación de servicios intragrupo, dirigidos a incrementar la capacidad de negocio de la no residente y su exclusiva expansión al referirse a 'las capacidades de nuestra sociedad local', 'futuros concursos de nuevas centrales', 'mayor presencia y cifra de negocio de la empresa no residente'. No se trata de reuniones de supervisión, como alega la Administración de Arganda, sino de trabajos profesionales cualificados intragrupo entre la matriz y sus filiales, caracterizados por el objetivo de incrementar la capacidad de negocio de la participada. Se cumple por ello, uno de los requisitos exigidos para la aplicación de la exención, como es que las actividades desarrolladas redunden en interés o beneficio de la entidad no residente, aunque no impide la aplicación de la exención, cuando la entidad residente también sea beneficiaria de los mismos. La refacturación de los costes originados por el desplazamiento de los trabajadores es un indicio claro de la prestación de un servicio intragrupo a la entidad no residente, que es quien finalmente asume dicho coste.
Las funciones ejercidas por el trabajador en su condición de Ingeniero en las siguientes compañías:
i. En Qatar, para la empresa ACCIONA ENGINEERING LLC QATAR, en el proyecto Al Misnad&Rifaat, durante 3 días;
ii. En México, para la empresa ACCIONA INGENIERIA INDUSTRIAL, S.A. DE C.V., varios proyectos en la Central Baja California II en Tijuana; Central Hidráulica de San Rafael; Central Hidráulica de Puebla; Central Hidráulica de Chicoasen, durante 18 días;
iii. En Sudáfrica, para la empresa BOOKPORT EPC CONSORTIUM (PTY) LTD, proyecto de construcción de la Central Termosolar de Bookport y Redstone, durante 5 días.
Los destinatarios de los trabajos han sido empresas no residentes en España, las mencionadas Bookport EPC Consortium LTD, Acciona Ingeniería Industrial, SA. De C.V. y Acciona Engineering LLC Qatar, para las que el recurrente prestó sus servicios durante 26 días del ejercicio 2014.
TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que este caso, la cuestión controvertida es el cumplimiento del requisito que exige que los servicios retribuidos se presten para una empresa o entidad no residente en España o similar. Cita el artículo 7 p) de la Ley del IRPF, el art. 6.1.1º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo y el art. 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo y entiende que no se incluyen dentro del ámbito de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio o en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente. Cita la STS de 20 de octubre de 2016 (Recurso de Casación núm. 4786/2011) y las sentencias de la Sala III del Tribunal Supremo de fecha 28 de marzo de 2019 (Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017).
Manifiesta que como se ha reiterado por el Tribunal Supremo (véase, por todas, la sentencia de 15 de enero de 2019, Recurso contencioso-administrativo núm. 223/2017) para entender cumplidos los requisitos expresados no basta con hacer constar en el certificado emitido por la empresa prestadora del servicio que el interesado cumple todas las condiciones del art. 7.p) de la Ley del IRPF , pues corresponde a la Sala analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por el órgano jurisdiccional para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada. Nos encontramos ante una exención y, por lo tanto, la carga de la prueba recae sobre el actor, de acuerdo con lo establecido en el artículo 105LGT. No se presentan con la demanda otros documentos distintos a los que obran en el expediente por lo que entendemos que con el simple certificado aportado no se superan las exigencias en materia probatoria, ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en el certificado, en el sentido de probar los servicios prestados en el extranjero y que estos benefician a las entidades no residentes y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación. Falta por tanto el requisito de la efectividad y por ello el recurso contencioso administrativo ha de ser desestimado.
CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio es necesario partir de que en el acuerdo de fecha 19 de enero de 2017, desestimatorio de la solicitud de rectificación de la autoliquidación, se argumenta lo siguiente:
'SEGUNDO. De acuerdo con:
El artículo 7 p) de la LIRPFestablece que estarán exentos:
p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe.
El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención..
Por su parte, el artículo 6 del Reglamento del Impuesto , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF , dispone lo siguiente:
1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7. p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadespueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.
Por otro lado, la aplicación de la mencionada exención requiere que los trabajos se realicen EFECTIVAMENTE en el extranjero. El cumplimiento de este requisito exige, no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España. Con la documentación aportada por el contribuyente, no justifica la realización del trabajo en el extranjero, ya que los viajes son por períodos relativamente cortos que inducen a pensar que se trata más bien de reuniones y labores de supervisión que no suponen un efectivo trabajo en el extranjero.
Se notifica la Propuesta de Resolución de Rectificación el 20/10/2016, a la cual el interesado manifiesta su disconformidad el 10/11/2016, pero no aportada documentación que justifique que los desplazamientos realizados no se trate de reuniones o labores de supervisión, que estas no suponen trabajo efectivo en el extranjero regulado en el artículo 7p.
Por lo dicho anteriormente procede DESESTIMAR la solicitud presentada.'
Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR, en resumen, se razona:
'CUARTO.- En el expediente consta documentación aportada por el reclamante, entre la que destaca:
- Certificado expedido por el DGA Relaciones laborales, PCMA y sostenibilidad en nombre y representación de la entidad ACCIONA INGENIERÍA, S.A. en el que se pone de manifiesto que el reclamante es trabajador de la empresa Acciona Ingeniería, S.A. como '99999999 de ' y realizó durante 2014 los viajes que se indican a continuación. Se adjunta un cuadro con las fechas de ida y vuelta de los desplazamientos, duración de los mismos, país de destino (3 desplazamientos a México, uno a Qatar y uno a Sudáfrica), empresa destinataria (Acciona Ingeniería Industrial S.A. de C.V., Acciona Engineering LLC Qatar y Bokpoort EPC Consortium (Pyt) Ltd.) y objeto social de la empresa destinataria. Que todas las empresas listadas anteriormente son entidades no residentes, pertenecen al Grupo Acciona y están legalmente constituidas en sus respectivos países. Se adjunta otro cuadro en el que se detallan los trabajos realizados por el reclamante en cada desplazamiento (reuniones diversas, coordinación de obras, asistencia a la puesta de la primera piedra de la construcción de la Central de Baja California...).
- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados.
Es preciso recordar que estamos ante la aplicación de una exención, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 105 de la LGT: 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', es al reclamante a quien corresponde acreditar que los trabajos realizados suponen una ventaja para la entidad no residente. La remisión del artículo 7 p) al cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 16.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades implica que la prueba a aportar ha de ser más rigurosa en estos supuestos, debiendo acreditarse los beneficios producidos.
Ante todo hay que destacar que para entender cumplido el requisito cuestionado no basta con hacer constar en el certificado que los trabajos realizados han beneficiado a la entidad filial no residente, pues corresponde a este Tribunal analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por este órgano para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada, dado que la entidad pagadora declaró los rendimientos sujetos a tributación y no exentos.
Con lo manifestado en el certificado, este Tribunal entiende que no queda suficientemente acreditado el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en el certificado, en el sentido de probar los servicios prestados en el extranjero y que estos benefician a las entidades no residentes y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre la matriz y las filiales, facturación de la matriz a las filiales por los servicios prestados, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, etc.
En consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención solicitada, al no aportar pruebas que corroboren lo manifestado en el certificado.'
QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, hay que señalar que la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en su art. 7 que regula las Rentas exentas, en su apartado (p), en la redacción vigente en el ejercicio objeto del recurso, establecía lo siguiente:
'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
El Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, n su art. 6, que regula la 'Exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero', determina lo siguiente:
'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadespueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
Por su parte, el art. 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que 'La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'.
La Administración, en la denegación de la solicitud de rectificación de autoliquidación, considera no justificado el cumplimiento de los referidos requisitos con la documentación presentada ante la Administración.
De acuerdo con lo dispuesto en el art. 105.1 de la Ley General Tributarias correspondía al contribuyente probar que se cumplen los requisitos del precepto citado.
De debe tener en cuenta la doctrina fijada en la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019 (Nº de Recurso: 3774/2017), dictada en un recurso de casación en relación con una sentencia de esta Sección y Sala del TSJ de Madrid, doctrina aquella que esta Sala ya ha aplicado en otros recursos, expresándose en dicha sentencia del Tribunal Supremo que '2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones.'.
Pues bien, como reconocen ambas partes, la controversia se centra en una cuestión de prueba.
Es necesario tener en cuenta que no se cuestionan los días de desplazamiento. De acuerdo con la doctrina fijada por el Tribunal Supremo no puede considerarse como requisito que sean un número de días o que no se trate de periodos de desplazamiento breves. Debiendo señalarse que no puede exigirse al empleado que aporte los contratos entre ambas empresas, porque excede de su capacidad de aportar pruebas, al tratarse de documentos que no están a su disposición y que las empresas no tienen obligación de entregar a sus empleados desplazados.
En el expediente administrativo consta certificado de la empleadora, emitido por:
En dicho certificado, en resumen, se expresa:
Por tanto, del examen de la transcrita certificación, junto con el resto de los documentos aportados por el demandante, debe considerarse acreditado por el recurrente el cumplimiento de los requisitos del precepto citado para la exención pretendida respecto de los desplazamientos a Méjico, Qatar y Sudáfrica a los que tales documentos aluden, teniendo en cuenta, además, que en el indicado certificado se indica que los costes y servicios prestados en los desplazamientos se han refacturado a las correspondientes filiales, por lo que procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del TEAR, anulándola y dejándola sin efecto, así como la resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de la autoliquidación de la que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la rectificación de su autoliquidación y a la devolución de la cantidad resultante de la misma de misma, si bien la estimación ha de ser parcial, pues no procede determinar en esta sentencia el importe concreto de la devolución resultante, ya que no consta a esta Sala si la devolución indicada por la parte actora es efectivamente la que ha de percibir, por lo que debe estimarse parcialmente el recurso, pues es la Administración la que debe practicar la oportuna liquidación aplicando la referida exención y devolver el importe resultante con los intereses de demora correspondientes.
SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, al estimarse parcialmente el recurso, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.
Fallo
Estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Ignacio, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 18 de diciembre de 2019, sobre solicitud de rectificación de autoliquidación en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida del TEAR, anulándola y dejándola sin efecto, así como la resolución sobre la solicitud de rectificación de autoliquidación de las que trae causa, declarando el derecho del recurrente a la rectificación de su autoliquidación y que por la AEAT efectúe la liquidación correspondiente teniendo en cuenta que la cantidad exenta de tributación en el ejercicio 2014 por el referido concepto, con devolución al contribuyente del importe resultante de la mencionada liquidación, con los intereses de demora correspondientes. Cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0225-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0225-20 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
