Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
NIG:28.079.00.3-2020/0000392
Procedimiento Ordinario 59/2020
Demandante:D. Borja
PROCURADOR Dña. GLORIA MESSA TEICHMAN
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 672/21
RECURSO NÚM.: 59/2020
PROCURADOR Dña. GLORIA MESSA TEICHMAN
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En la villa de Madrid, a quince de diciembre de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 59-2020, interpuesto por D. Borja, representado por la Procuradora Dña. GLORIA MESSA TEICHMAN, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de octubre de 2019, por la que se resuelve la reclamación económico-administrativa número NUM000, interpuesta por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, contra el acuerdo de liquidación provisional, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y practicadas las mismas, no habiéndose celebrado vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo el día 14/12/2021, en cuya fecha ha tenido lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. Ana Rufz Rey.
Fundamentos
PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 28 de octubre de 2019 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta contra el acuerdo (confirmado en reposición) de la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Fermín Caballero de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante el que se practica, al aquí recurrente, liquidación provisional del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2014, de la que resulta una cantidad a devolver de 630,46 euros.
La cuantía del pleito se fijó en 21.230,55 euros mediante decreto, no recurrido, de fecha 19 de octubre de 2020.
De la regularización practicada por la Administración en el seno del correspondiente procedimiento de comprobación limitada, únicamente se cuestiona la procedencia de aplicar la exención legalmente prevista en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, Ley del IRPF), que es denegada por la Oficina de Gestión en los siguientes términos:
' - Las funciones que usted desarrolla dentro de la empresa pagadora están encuadradas dentro de las actividades de dirección, en concreto usted es el Director de Ferrocarriles y Túneles de la Sociedad ACCIONA Infrestructuras S.A.
Las labores directivas, inherentes a la estrategia del grupo, persiguen el logro de los objetivos de la empresa, siendo la traducción operativa del proyecto empresarial y resultando por tanto, la mayor de las veces, materia reservada.
Estas actividades de dirección forman parte de la estrategia propia de la empresa como grupo y, por su propio carácter directivo, no son actividades externalizables ni, por lo tanto, son actividades por las que se esté dispuesto a pagar a una empresa independiente del grupo, por lo que no puede entenderse que estemos en presencia de un servicio intragrupo en el sentido señalado en el primer párrafo del apartado 5 del artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Todas las filiales de la empresa en el extranjero disponen de una estructura directiva propia que ya ejerce las funciones de dirección, se trata de servicios no externalizables que no contrataría a terceros, y en este sentido el viaje de usted como directivo de la matriz en España no sería susceptible de la exención contemplada en el artículo 7p de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .
En su caso concreto, el beneficiario directo ha sido su empleador.'
Por su parte, el acuerdo por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación incluye las siguientes consideraciones:
' SEGUNDO. De acuerdo con:
- Lo establecido en el artículo 7.p) 1º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del I.R.P.F. (..)
- Lo establecido en el artículo 6 del Reglamento del I.R.P.F., aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo: (..)
- Lo establecido en el apartado 5 del Art. 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadesaprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:
'5.La deducción de los gastos en concepto de servicios de apoyo a la gestión prestados entre entidades vinculadas estará condicionada a que su importe se establezca en base a un contrato escrito, celebrado con carácter previo, a través del cual se fijen los criterios de distribución de los gastos incurridos a tal efecto por la entidad que los presta. Dicho pacto o contrato deberá reunir los siguientes requisitos:
a) Especificará la naturaleza de los servicios a prestar.
b) Establecerá los métodos de distribución de los gastos atendiendo a criterios de continuidad y racionalidad.'
CONSIDERANDO: Que con la documentación aportada sí como lo establecido en la normativa legal; y dada la presunción de veracidad ( Art. 108.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ) de la declaración presentada por el pagador mediante la presentación del modelo 190, coincidente con el certificado de retenciones aportado por el contribuyente, que considera sujetas al impuesto la totalidad de las retribuciones satisfechas; no han quedado acreditadas las pretensiones manifestadas, no pudiendo determinar que se cumplan todos y cada uno de los requisitos legales establecidos para la aplicación de la exención.'
SEGUNDO.-La resolución del TEARM confirma la actuación administrativa en los siguientes términos:
'CUARTO.- En el expediente consta documentación aportada por el reclamante, entre la que destaca:
- Certificado expedido por DGA Relaciones laborales, PCMA y Sostenibilidad y representante de la entidad ACCIONA INFRAESTRUCTURAS, S.A. en el que se pone de manifiesto que el reclamante es Director de Ferrocarriles y Túneles y que durante 2014 realizó los siguientes viajes: se indican fechas de salida y regreso de los viajes, días de estancia, país de destino, Empresa del grupo y CIF y objeto social de cada una de las empresas del grupo. Se realiza una descripción de lostrabajos realzados en cada desplazamiento: inspección de obras, desarrollo de logística, formación del personal, peritajes, negociación y contratación directa con entidades financieras para financiación de proyectos, optimización de recursos, etc.
- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados.
Es preciso recordar que estamos ante la aplicación de una exención, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 105 de la LGT: 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', es al reclamante a quien corresponde acreditar que los trabajos realizados suponen una ventaja para la entidad no residente. La remisión del artículo 7p) al cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 16.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades implica que la prueba a aportar ha de ser más rigurosa en estos supuestos, debiendo acreditarse los beneficios producidos.
Ante todo hay que destacar que para entender cumplido el requisito cuestionado no basta con hacer constar en el certificado que los trabajos se han realizado para una entidad filial no residente, pues corresponde a este Tribunal analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por este órgano para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada, dado que la entidad pagadora declaró los rendimientos sujetos a tributación y no exentos.
El reclamante manifiesta que, en el caso que nos ocupa, su labor como Director de Ferrocarriles y Túneles es para proyectos concretos que requieren algunas filiales de su empresa al no contar éstas con los medios necesarios para su desarrollo y que en otras ocasiones, por operatividad, incluso, llegan a encargar a empresas independientes por lo que claramente si están dispuestas a contratar con terceros y de una forma u otra generan una utilidad o ventaja económica como ha quedado acreditado.
Con lo manifestado en el certificado, este Tribunal entiende que no queda suficientemente acreditado el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención solicitada, ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado ni en el certificado ni por el reclamante, en el sentido de que los servicios prestados benefician a las entidades no residentes y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre la matriz y las filiales, facturación de la matriz a las filiales por los servicios prestados, solicitud de los servicios por partede la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, etc.
En consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.'
TERCERO.-En lo que hace a la normativa aplicable, el artículo 7.p) de la Ley del IRPF estipula que serán rentas exentas:
' Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.ºQue dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.ºQue en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
En análogos términos, el artículo 6.1.1° del Reglamento del IRPF, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo establece:
'1° Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquélla en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.'
Por tanto, cuando la prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el último inciso del número 1° del artículo 7 p) de la Ley del IRPF. Así, por referencia, el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
'5. La deducción de los gastos, en concepto de servicios, entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'
Nos encontramos, pues, con la aplicación de una exención tributaria, por lo que es obligado traer a colación el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), según el cual 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.'
También es conveniente recordar que, tratándose de una exención, queda prohibida la analogía por el artículo 14 de la LGT, de modo que no se admite para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible. En este sentido, en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, la jurisprudencia ha declarado que no sólo no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse 'con carácter restrictivo'.
Al respecto de la exención regulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF, la STS de 20 de octubre de 2016 (Recurso de Casación núm. 4786/2011), señala:
'(...) lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios'.
De otro lado, la STS 428/19, de 28 de marzo (Recurso de Casación número 3774/2017) y la STS 429/19, de 28 de marzo (Recurso de Casación número 3772/2017), de la Sala Tercera, establecen que 'el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero).
Lo cierto es que el precepto legal solo habla de 'días de estancia en el extranjero', sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el 'cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero' ( artículo 6, apartado 2, del Real Decreto 439/2007 ), también sin especificar límite mínimo alguno de días.'
También se precisa lo siguiente:
'Y el artículo 7, letra p), LIRPF, únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. La norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo. Como hemos dicho, este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores.
La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.'
Y se concluye: 'En definitiva, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscita el auto de admisión, la exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRPF, se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último.'
CUARTO.-Sentado lo anterior, el recurrente pretende la aplicación de la exención estipulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF en relación con la retribución salarial percibida, como empleado de Acciona Infraestructuras S.A., filial de la multinacional española Acciona, por los desplazamientos realizados al extranjero para prestar servicios en distintos proyectos de construcción desarrollados por entidades no residentes del grupo Acciona pertenecientes a la división de Infraestructuras del grupo. Ello en el ejercicio de sus funciones como Director de la Unidad de Negocio de Ferrocarriles y Túneles perteneciente a la División de Infraestructuras del grupo multinacional.
En concreto, el contribuyente se desplazó a Brasil (14 días de desplazamiento distribuidos en 3 viajes), Ecuador e Islas Galápagos (7 días de desplazamiento en 2 viajes), Australia (19 días de desplazamiento distribuidos en 2 viajes), Chile (3 días) y a Portugal (4 días). Todos estos países tienen suscrito con España un Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal, por lo que en dichos territorios se aplica un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF y no se trata de países o territorios considerados como paraíso fiscal.
A los efectos de prueba que aquí interesan, se ha presentado la siguiente documentación:
- Certificado del DGA Relaciones Laborales, PCMA y Sostenibilidad, en nombre y representación de Acciona Infraestructuras, S.A., de fecha 6 de mayo de 2015, indicando los desplazamientos al extranjero realizados por el recurrente en el año 2014, en su condición de Director de Ferrocarriles y Túneles, en el que se precisa tanto el objeto social de cada una de las empresas del grupo no residentes en España (Acciona Infraestructuras Brasil, S.A., Acciona Infraestructuras Ecuador, Acciona Infraestructuras Australia Pty Ltd, Acciona Infraestructuras, S.A., Agencia en Chile) como las funciones desarrolladas por el interesado: asesoramiento técnico y de construcción al proyecto B3822 UTE METRO DE FORTALEZA y al proyecto B4130/B4131 UTE LINEA 2 METRO SAO PAULO (Brasil); asesoramiento técnico y de construcción al proyecto B2818 ESTACIONES METRO QUITO (Ecuador); asesoramiento técnico y de construcción al proyecto Sidney Rail (Australia) y asesoramiento técnico y de construcción al proyecto B4056-UTE TÚNELES METRO SANTIAGO DE CHILE (Chile).
- Segundo certificado del DGA Relaciones Laborales, PCMA y Sostenibilidad, en nombre y representación de Acciona Infraestructuras, S.A., de fecha 4 de abril de 2016, indicando los desplazamientos al extranjero realizados por el recurrente en el año 2014, en su condición de Director de Ferrocarriles y Túneles, en el que se amplía la información proporcionada en el anterior, especificando con más detalle tanto el objeto social de cada una de las empresas del grupo no residentes en España (Acciona Infraestructuras Brasil, S.A., Acciona Infraestructuras Ecuador, Acciona Infraestructuras Australia Pty Ltd, Acciona Infraestructuras, S.A., Agencia en Chile) como, especialmente, las funciones desarrolladas por el interesado, tales como: en Brasil, el asesoramiento como especialista en túneles con tuneladora (inspección de obras, desarrollo detallado de la logística de medios para la implantación de los medios auxiliares y fabricaciones en túnel de ataque así como formación al personal a cargo de esos trabajos de la obra de la Línea 2 de metro de Sao Paulo; en Ecuador, asesoramiento como especialista en cimentaciones (peritaje, valoración y subsanación técnica de ruptura de continuidad en pilotes, autorización interna de compras y contrataciones, proyecto estaciones de Quito para el cliente Metro de Quito, proyecto Estación del Labrador de Quito); en Australia, asesoramiento como especialista en cimentaciones (optimización de recursos en el área metropolitana de Sidney, proyecto Sidney Rail, análisis de las desviaciones producidas en el proyecto del tranvía de Sidney para tomar las decisiones de corrección para adecuación del presupuesto); en Chile, asesoramiento como especialista en túneles convencionales (formación al personal en sostenimiento en túneles convencionales para el proyecto Metro de Santiago) y en Portugal, asesoramiento como especialista en túneles con tuneladora (puesta en común de diversos expertos sobre la viabilidad técnica y económica del proyecto metro de Fortaleza).
En primer lugar, es menester señalar que el hecho de que la empresa pagadora no declarase rentas exentas en el modelo 190 no significa que el interesado no pueda aplicar la exención si cumple los requisitos legalmente exigidos al respecto. Es evidente que la procedencia de la exención debatida no puede ampararse, única y exclusivamente, en la circunstancia de que la empresa haya practicado o no retenciones a cuenta del IRPF, sino que deberá analizarse, en cada caso concreto, si concurren los requisitos necesarios para ello con independencia de lo que considerase la empresa al abonar sus retribuciones al trabajador.
De otro lado, para acreditar los servicios prestados a las filiales del grupo Acciona residentes en el extranjero no es necesario aportar contratos ni las consiguientes facturas. El artículo 16.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, aplicable ratione temporis, no tiene la dicción literal reseñada por la Administración en la desestimación del recurso de reposición, sino la siguiente:
'5.La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.
Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'
Es decir, tal como se ha expuesto en fundamentos anteriores, lo único que exige la normativa aplicable es que los servicios prestados a las entidades vinculadas no residentes en España le reporten un beneficio a éstas, habiendo precisado la jurisprudencia que no constituye óbice alguno el hecho de que, al mismo tiempo, le resulten ventajosos para la empresa empleadora ubicada en España. Ello por cuanto el incentivo fiscal aquí cuestionado no está pensado en beneficio de las empresas, sino de los trabajadores.
Así las cosas, se ha acreditado que el recurrente se ha desplazado al extranjero en los términos ya reseñados (dato no cuestionado por la Administración), para realizar diferentes trabajos, ampliamente detallados, de asesoramiento y asistencia técnica para las filiales del grupo Acciona no residentes en España que están vinculadas con la empresa para la que presta sus servicios el contribuyente. En algunos casos la duración de los viajes no es excesiva pero no permite concluir, por sí sola, que los servicios no se prestan efectivamente en el extranjero por tratarse de desplazamientos puntuales a las empresas habida cuenta que la jurisprudencia ha declarado que no es necesario que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales.
A lo que cabe añadir que la normativa no precisa la naturaleza de los trabajos a realizar ni prohíbe que se realicen labores de supervisión o coordinación.
La valoración conjunta de todo el acervo probatorio nos conduce a estimar que, a juicio de la Sala, los servicios que el interesado presta a las filiales sitas en el extranjero no forman parte de las funciones inherentes a su puesto de técnico de Director de Ferrocarriles y Túneles en la entidad residente en territorio español, Acciona Infraestructuras, S.A., por lo que desempeña en el extranjero una actividad profesional que proporciona un beneficio o utilidad añadida para las sociedades precitadas en los términos indicados. Por consiguiente, se cumplen los requisitos legalmente previstos para que el caso de autos pueda subsumirse en el supuesto contemplado en la exención fiscal controvertida.
Como se ha avanzado, España tiene suscritos Convenios para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y prevenir el fraude y la evasión fiscal con todos los países a los que se ha desplazado el interesado, por lo que se entiende cumplido el requisito de que en ambos territorios se aplique un impuesto de análoga naturaleza que el IRPF español.
Por último, en la Sentencia 274/2021, de 25 de febrero (ponente: Excmo. Sr. Magistrado D. Isaac Merino Jara, recurso de casación 1990/2019), la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo establece que la exención también comprende los rendimientos correspondientes a los días de desplazamiento al país de destino y de regreso a España.
En definitiva, las alegaciones de la parte actora han de ser estimadas, lo que conlleva la anulación de la resolución impugnada y de los actos administrativos de los que trae causa en el limitado extremo aquí cuestionado, esto es, la aplicación de la exención estipulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF, reconociendo el derecho del recurrente a beneficiarse de la misma en los términos indicados en su autoliquidación del IRFP, ejercicio 2014.
QUINTO.-El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: 'En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'.
En el presente caso se imponen a la Administración demandada las costas causadas en la presente instancia, en atención a la desestimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 2.000 euros como importe máximo en atención a la naturaleza y complejidad del asunto, la cuantía del presente recurso y la actuación profesional desarrollada.
Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución
Fallo
PRIMERO.- ESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo número 59/2020 interpuesto contra la resolución del TEARM objeto de la presente litis y los actos administrativos de los que trae causa, QUE SE ANULAN POR NO SER CONFORMES A DERECHO en los términos indicados en nuestro Fundamento Cuarto.
SEGUNDO.- IMPONEMOSa la Administración demandada las costas procesales devengadas en la presente instancia, con el límite cuantitativo expresado en el último de los fundamentos jurídicos.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0059-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0059-20 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
