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09/04/2014
Sentencia Administrativo Nº 674/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 422/2011 de 10 de Julio de 2013
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Orden: Administrativo
Fecha: 10 de Julio de 2013
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: ORNOSA FERNANDEZ, MARIA ROSARIO
Nº de sentencia: 674/2013
Núm. Cendoj: 28079330052013100655
Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.33.3-2011/0175407
Procedimiento Ordinario 422/2011
Demandante:GARAJE MADRID SA
PROCURADOR D./Dña. MARIANO DE LA CUESTA HERNANDEZ
Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 674
RECURSO NÚM.: 422-2011
PROCURADOR D./MARIANO DE LA CUESTA FERNANDEZ
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
D. Álvaro Domínguez Calvo
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En la Villa de Madrid a 10 de Julio de 2013
VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 422/2011, interpuesto por GARAJE MADRID SA, representado por el Procurador D. Mariano de la Cuesta Hernández, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 28 de marzo de 2011, en la reclamación 28/08189/08, en la que ha sido parte la Administración General del Estado representada por el Abogado del Estado.
Antecedentes
PRIMERO.- Por el Procurador D. MARIANO DE LA CUESTA FERNANDEZ actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.
SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.
TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO.- Se recurre por la parte actora la presunta desestimación por parte del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 28 de marzo de 2011, en la reclamación 28/08189/08 correspondiente a la liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004, 2005 y 2006 por importe de 168.046,35 €.
La parte actora alegra la demanda que tiene como actividad la de arrendamientos inmuebles y que procedió el 13 de octubre de 2003 a la venta de un garaje que tenía contabilizado como inmovilizado material. Añade que con fecha de 4 de junio de 2004 la sociedad adquirió en escritura pública un local comercial en la Plaza de la Salesas número ocho de Madrid, que también contabilizó como inmovilizado material. De ahí que la sociedad al haber reinvertido el beneficio extraordinario obtenido por la venta del garaje procedió aplicar los Impuestos sobre Sociedades de los ejercicios 2004 2005 y 2006 la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, prevista en el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades . El 6 de octubre de 2005 la entidad actora formalizó contrato de arrendamiento del local, presentado en la Comunidad de Madrid, Departamento de finanzas, con fecha 24 de febrero de 2006, a efectos del depósito obligatorio de dos meses de alquiler. La entrada en vigor del contrato de arrendamiento fue pactada el 1 de febrero de 2006 y la duración del mismo era de 15 años, siendo de cuenta del arrendatario todos los permisos licencias y autorizaciones que se precisaran para el funcionamiento de la actividad a desarrollar en el local arrendado. El 15 de junio de 2006 la propietaria de una de las viviendas situadas en la plaza de la Salesas número ocho interpuso una demanda contra la actora y contra la comunidad de propietarios del edificio al entender que se estaban efectuando obras que infringían los estatutos de la comunidad, siendo desestimada dicha demanda en Sentencia del Juzgado de Primera Instancia, de 21 de noviembre de 2007 , la cual fue confirmada en Sentencia dictada por la Audiencia Provincial de Madrid, el 12 de mayo de 2009 . Como consecuencia de ello las partes firmaron una cláusula resolutoria del contrato de arrendamiento de fecha 29 de enero de 2007. Alega que con todo ello queda acreditado que hubo entre las partes un acuerdo para el arrendamiento del local y para la percepción de la rentas del alquiler pactado, con lo que dicho local formaría parte del inmovilizado de la empresa, ya que entiende que desde el momento en que se efectuó el contrato de arrendamiento se devengó la renta y por lo tanto ya habría una obligación fiscal de en relación al Impuesto sobre Sociedades respecto de la misma.
La defensa de la Administración General del Estado, al contestar la demanda, alega, en primer lugar, la inadmisibilidad del presente recurso al no haberse acreditado el acuerdo del órgano societario para la interposición del mismo y con carácter subsidiario, respecto del fondo, señala que no procede la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios pretendida por la entidad actora por cuanto no se ha acreditado, según las reglas de la carga de la prueba, tal como le correspondía, que el local de negocio hubiese sido arrendado puesto que no se materializó efectivamente el arrendamiento y de ahí que no pueda considerarse a los efectos pretendidos como inmovilizado de la empresa.
SEGUNDO.- Se centra así este recurso contencioso administrativo en determinar si era procedente la aplicación en los ejercicios 2004, 2005 y 2006 por parte de la entidad actora la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, prevista en el art. 42 de Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aplicable a este supuesto:
'Artículo 42. Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 12 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales establecidos en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
Esta deducción será del 7 por ciento, del 2 por ciento o del 17 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 35 por ciento, respectivamente.
Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.
No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta Ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.
2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
a) Los que hayan pertenecido al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.
La
Sentencia del Tribunal Supremo de 17 octubre del 2011 se refiere a la interpretación que debe darse a lo previsto en el
art. 36 ter de la
Por su parte, el artículo 184. 2 de la Ley de Sociedades Anónimas dispone que: 'El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'. Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su 'afectación'a la 'actividad social'con vocación duradera, es esencial para catalogar dichos elementos patrimoniales en el 'inmovilizado material'.De forma que, ni el tiempo de tenencia de dichos elementos cambia la naturaleza del bien o lo transforma en inmovilizado, ni propicia su conversión en dichos elementos. Por otra parte, la expresión legal no debe sólo centrarse en la palabra 'duradera', por virtud de la cual la mera permanencia o mantenimiento del bien favorecería su inclusión en la categoría de inmovilizado, sino también en los términos 'servir'y 'en la actividad de la sociedad', los cuales remiten a la idea de que el inmovilizado se integra con los bienes que se dedican a la satisfacción de los fines empresariales, a través de la actividad que en cada caso le sea propia.
En la evolución normativa de la cuestión que nos ocupa, tanto cuando constituía una exención por reinversión, como en el sistema de diferimiento o en el actual de deducción en cuota, que sería el aplicable en este caso, lo que se exige es que, se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.
Conforme a lo expuesto, la inclusión de un elemento en el activo fijo o circulante de la contabilidad de la empresa depende del destino del bien en la empresa que, además, puede ser objeto de modificación en el periodo de su permanencia en la empresa. De esta forma, los inmuebles destinados a ubicar los servicios de la empresa a través de los cuales desarrolla su actividad son bienes del inmovilizado material, por tanto, idóneos para acogerse a los beneficios fiscales controvertidos, mientras que los destinados a la venta, tanto construidos como adquiridos por la empresa, son circulante, en concepto de existencias y, por tanto, no pueden dar lugar a tales beneficios fiscales.
En tal sentido, la Orden de 28 de diciembre de 1994, que aprueba las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, señala de forma expresiva que:
'...Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'.
La Consulta vinculante V0967/2007 ha examinado un caso similar al que nos ocupa:
'Descripción sucinta de los hechos:
La entidad consultante realiza la actividad de arrendamiento de inmuebles y, ocasionalmente, la compraventa de terrenos y solares. La entidad dispone de una organización empresarial, con medios materiales y humanos suficientes para su gestión.
En el año 2004, la consultante adquirió dos locales colindantes con el objeto de destinarlos al arrendamiento. Asimismo, también existía un local adquirido en 2002 pendiente de alquilar. Durante los ejercicios 2004, 2005 y 2006 se han realizado las gestiones correspondientes al objeto de poder arrendar los citados locales, contratando despachos dedicados al tema inmobiliario, a través de anuncios de prensa, anuncios en los propios locales y gestiones directas, no lográndose el objetivo a lo largo de todo el período. En el año 2006, se enajenaron los locales y el importe obtenido se reinvirtió en la adquisición de participaciones en entidades mercantiles con actividad económica.
Cuestión planteada:
Si se considera que los citados locales tienen la calificación de inmovilizado material, a pesar de las gestiones infructuosas de arrendarlos. Si procede la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
Contestación:
El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), según redacción vigente en el período impositivo correspondiente al ejercicio 2006 en el que se generó la renta, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, estableciendo en su apartado 1 que «se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley , a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo».
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción, son, de acuerdo con el apartado 2 de este artículo 42 del TRLIS, los siguientes:
«a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.
b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre su capital social, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.
No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social.
A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo».
Por tanto, la aplicación de la deducción por reinversión a las rentas obtenidas en la transmisión de determinados elementos patrimoniales requiere, en este supuesto concreto, que los locales transmitidos tengan la consideración de inmovilizado. El TRLIS no define qué se entiende por inmovilizado, por lo que se ha de acudir a las definiciones contenidas en la normativa mercantil en base a lo establecido en el artículo 7.º 2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ).
En cuanto a la adscripción de un elemento patrimonial al activo inmovilizado o al circulante, el artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, dispone que se determinará en función de la afectación de dichos elementos. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad.
El Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el
En este supuesto, existen varios locales que no han sido objeto de arrendamiento a pesar de los intentos realizados por la consultante. En este sentido, la mera intención o voluntad de destinar los locales al arrendamiento no supone su afectación a dicha actividad, si dicho arrendamiento no llega a realizarse, en la medida en que no han sido objeto de explotación en sede de la entidad.
De lo que se desprende que, aún cuando figuren contabilizados dentro del inmovilizado, los locales que no han sido objeto de explotación por parte de la consultante se recalificarán como existencias, y, por tanto, no se considerarán como elementos patrimoniales aptos a los efectos de generar rentas que determinen la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 42 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .'
Se entendió así que no podía considerarse que los locales sirviesen de forma duradera a la actividad de la sociedad por cuanto no habían sido objeto de explotación.
Por su parte ,la STS de 8 de febrero de 2005 (RJ 2005 2194 ), pone de manifiesto la dificultad del problema cuando se trata de empresas inmobiliarias, en las cuales los terrenos y solares que en otro tipo de empresas configuran indiscutiblemente el activo material fijo, en este tipo de empresas constituyen el objeto de su actividad, por lo que se integran en la masa patrimonial calificada como 'existencias'.
Para el Tribunal Supremo, la solución a este dilema la han de proporcionar no tanto las normas legales aplicables sino el objeto social de la empresa de ahí que se señale en la citada Sentencia que: ' Este criterio, el del objeto social de la empresa, sin embargo, no resuelve el problema discutido en este litigio pues el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha en que las actas se levantaron, por: «la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios». De este modo, y dado su objeto social, los terrenos controvertidos podían ser tanto Activo Material Fijo como Existencias, pues los bienes inmuebles litigiosos podían ser destinados a la venta, en cu yo caso serían Existencias, o, contrariamente, podían permanecer indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían Activo Material Fijo'.
Por ello se concluye en la Sentencia que: 'En estas circunstancias entendemos que el problema ha de ser resuelto no desde una perspectiva abstracta y general, sino desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos'.
TERCERO.- Es decir, hemos de estar a cada supuesto concreto para examinar si el inmueble, en este caso un local de negocio, formaba parte del inmovilizado de la empresa o debía de considerarse como existencias, lo cual constituye, en la mayoría de casos, una cuestión de prueba que, evidentemente, incumbe a la parte que pretende el beneficio fiscal, conforme a las reglas de la carga de la prueba, establecidas en el art. 105 LGT .
En tal sentido, consta acreditado en el expediente administrativo y con los documentos aportados por la entidad actora con la demanda que la entidad actora el 13 de octubre de 2003 procedió a la venta de un garaje que tenía contabilizado como inmovilizado material. El 4 de junio de 2004 la sociedad adquirió en escritura pública un local comercial en la Plaza de la Salesas número ocho de Madrid, que también contabilizó como inmovilizado material y procedió a aplicar los Impuestos sobre Sociedades de los ejercicios 2004 2005 y 2006 la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, prevista en el artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .
El 6 de octubre de 2005 la entidad actora formalizó contrato de arrendamiento del local de negocio que fue presentado en la Comunidad de Madrid, Departamento de finanzas, con fecha 24 de febrero de 2006, a efectos del depósito obligatorio de dos meses de alquiler. En el citado contrato de arrendamiento se pactó la entrada en vigor del mismo para el 1 de febrero de 2006, siendo su duración de 15 años y por cuenta del arrendatario todos los permisos licencias y autorizaciones que se precisaran para el funcionamiento de la actividad a desarrollar en el local arrendado.
El 15 de junio de 2006 la propietaria de una de las viviendas situadas en la plaza de la Salesas número ocho interpuso una demanda contra la actora y contra la comunidad de propietarios del edificio al entender que se estaban efectuando obras que infringían los estatutos de la comunidad, siendo desestimada dicha demanda en Sentencia del Juzgado de Primera Instancia nº 82 de Madrid, de 21 de noviembre de 2007 , la cual fue confirmada en Sentencia dictada por la Sección nº 25 de la Audiencia Provincial de Madrid, el 12 de mayo de 2009 .
Las partes firmaron una cláusula resolutoria del contrato de arrendamiento de fecha 29 de enero de 2007.
Todo lo anterior pone de reflejo que el local de negocio nunca llegó a ser explotado, porque si bien se celebró el contrato privado de arrendamiento del mismo, el 6 de octubre de 2005, su entrada en vigor era el 1 de febrero de 2006 y no consta que desde esa fecha se pagara una sola de las mensualidades de renta pactadas entre las partes, máxime cuando la demanda civil no se interpuso por una de las arrendadoras del inmueble donde se encontraba el local hasta el 15 de junio de 2006. Así se reconoció, además, por el representante de la entidad actora en la diligencia de constancia de hechos de 28 de junio de 2007.
La arrendataria del local de negocio estaba obligada a pagar la renta del mismo, con independencia incluso de la interposición de tal demanda y no consta que ni antes ni después se pagase ninguna renta por el arrendamiento, rentas que, además, no fueron declaradas fiscalmente por la entidad actora, lo que no puede implicar más que el local, finalmente, no llegó a ser explotado, lo que implica, a los efectos que nos ocupan, y de acuerdo con los preceptos y doctrina citados más arriba, que el local de negocio no pueda ser considerado como inmovilizado material y que, en consecuencia, no proceda la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios aplicada por la entidad actora en las tres declaraciones controvertidas del Impuesto sobre Sociedades.
De ahí que por mucho que se intente en la demanda teorizar con que las rentas se devengaron desde la formalización del contrato de arrendamiento, lo cierto es que lo determinante a los efectos que nos ocupan es la acreditación de la explotación del local y a juicio de esta Sala, ésta, finalmente, no llegó a producirse. Por ello el local de negocio no podía ser considerado como inmovilizado material a efectos de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios pretendida.
Debe así de desestimarse el recurso y de confirmarse la resolución del TEAR recurrida.
CUARTO.- No se aprecian temeridad o mala fe a efectos de la imposición de las costas procesales causadas, según lo previsto en el art. 139 LJ .
Fallo
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por GARAJE MADRID SA, representado por el Procurador D. Mariano de la Cuesta Hernández, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 28 de marzo de 2011, en la reclamación 28/08189/08, la cual confirmamos, sin pronunciamiento en costas.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.