Sentencia Administrativo Nº 743/2014, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 154/2014 de 22 de Julio de 2014

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO EN SEVILLA.

SECCION TERCERA.

S E N T E N C I A

Ilustrísimos Sres.

D. Victoriano Valpuesta Bermúdez. Presidente.

D. Pablo Vargas Cabrera.

D. Juan María Jiménez Jiménez

En Sevilla, a 22 de julio de dos mil catorce.

La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo con sede en Sevilla del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, formada por los magistrados que al margen se expresan, ha visto en el nombre del Rey el recurso de apelación número 154/2014, dimanante del procedimiento ordinario 141/2013 seguido ante el Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº 3 de Córdoba, interviniendo en esta instancia las siguientes partes: como apelante, la administración demandada, el Ayuntamiento de Lucena y como apelada, la recurrente Inteluc S.A.

Ha sido ponente D. Juan María Jiménez Jiménez.

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 21 de enero de 2014 se dicta sentencia por el Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº 3 de Córdoba mediante la que se estima el recurso contencioso interpuesto por la parte recurrente, Inteluc S.A., contra resolución de 24 de enero de 2013 del Ayuntamiento de Lucena mediante la que se desestima el recurso de reposición formulado contra resolución de 25 de julio de 2012 que deniega la devolución de la liquidación del ICIO correspondiente a la licencia de obra (expediente 97/07).

SEGUNDO.- Por la parte demandada se interpuso recurso de apelación contra la indicada sentencia, del cual se dio traslado a la recurrente que formuló escrito de oposición.

TERCERO.- Formado el rollo de apelación, se remitieron las actuaciones a este Tribunal, competente para conocer del mismo.

CUARTO.- La votación y fallo del recurso lugar el día señalado al efecto, habiéndose observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- La sentencia resuelve el recurso, desestimándolo como hemos dicho, interpuesto contra resolución 00803/2012 de 20 de junio de 2012 del Ayuntamiento de Bormujos mediante la que se deniega la devolución de la parte proporcional de la liquidación de la licencia de obra relativa al expediente de disciplina urbanística 028/2004.

La pretensión de la recurrente consistía en que se estimase su solicitud de devolución del ICIO de las obras que no habían sido finalmente llevadas a cabo, para las que se le concedió licencia y por la que liquidó provisionalmente el importe correspondiente.

La sentencia, parte que es con el comienzo de las obras cuando se produce el hecho imponible y por tanto el devengo del tributo, entiende que sí cabe acceder a las pretensiones de devolución de ingresos indebidos en los supuestos que la obra, esto es el hecho imponible, no llega a realizarse.

Seguidamente analiza la prescripción de la acción para solicitar la devolución de los ingresos en el caso particular de este impuesto local, concluyendo que en el caso de autos, en el que se pide la devolución menos de tres años después de la finalización del plazo concedido en la licencia para la ejecución de las obras, no hay prescripción de la acción. Entiende que desde que finaliza el plazo para ejecutar las obras, ya no cabe la realización del hecho imponible, por caducidad de la licencia. Y es desde este momento cuando se inicia el plazo de prescripción sin necesidad de declaración formal alguna de caducidad.

SEGUNDO.- El recurso de apelación de la administración demandada combate la sentencia rechazando el cómputo de la prescripción que se hace en la misma. Insiste que el dies a quo para solicitar la devolución de los ingresos y con ello el inicio del plazo de prescripción debe situarse con la misma liquidación de los ingresos indebidos. De modo que tan pronto se ingresan las cantidades derivadas de la liquidación provisional, comienza prescribir la acción para solicitar la devolución.

TERCERO.- La solución al caso de autos debemos admitir que ha generado una importante discusión en la doctrina de las órganos judiciales, motivada principalmente por la ausencia de una regulación específica para el ICIO del dies a quo de la devolución del mismo, así como de la especial naturaleza del mismo, concretamente la forma de devengo.

Básicamente debe advertirse que la problemática surge por cuanto que el devengo se produce en un momento inicial, normalmente con el comienzo de las obras, aún cuando no necesariamente, mientras que el hecho imponible, sin ser un tributo periódico, no es instantáneo, por cuanto que consiste en la realización y finalización de obras, construcciones o instalaciones. Por lo que se prevé una liquidación provisional, sin perjuicio de una liquidación final al término de las obras.

Debemos asimismo tener en cuanta que el procedimiento de devolución de ingresos se inicia a instancia de parte ( artículo 31 de la Ley General Tributaria ). De modo que el dies a quo debe situarse en el momento en que por el contribuyente se tenga conciencia de que la liquidación realizada, de forma provisional, resulta indebida, por considerar que no va a tener lugar ya el hecho imponible. Por tanto, no puede situarse el dies a quo con la liquidación provisional, cuando en ese momento puede que aún no se haya comenzado la obra, sino en aquel en que de forma certera se sepa que ya no se va realizar la construcción u obra. Y en este caso juega un factor relevante el hecho que la licencia concedida, y con la que se hace coincidir la liquidación provisional del impuesto, concede un plazo para llevar a cabo la construcción, instalación u obra, o lo que es lo mismo, para culminar la realización del hecho imponible.

En el caso de autos, debemos coincidir con el juez a quo que acertadamente sitúa el inicio de la prescripción, desde aquel momento en el que se sabe que ya no se puede realizar la construcción de las obras gravadas con el ICIO. Y este momento en el caso de autos es efectivamente con la caducidad de la licencia, aún sin necesidad de solicitud por el particular o declaración formal de la administración local.

En este mismo sentido se están pronunciando los Tribunales Superiores de Justicia de forma reciente, pudiendo citar sentencia de 30 de enero de 2014 de la Sala de Valencia (sección 2ª, recurso nº 42/2013 ) que fija el dies a quo con la renuncia del contribuyente a la licencia concedida y comunicada a la administración local (Fundamento Cuarto); sentencia de 21 de enero de 2014 de la Sala de Madrid (sección 2ª, recurso nº 154/12 ), que hace coincidir el dies a quo con la denegación definitiva por la administración al contribuyente de la licencia solicitada, en un caso en el que la liquidación provisional se había efectuado aún sin contar con licencia (Fundamentos Cuarto a Séptimo); y sentencia de la Sala de Castilla y León de 18 de octubre de 2013 (sede de Burgos, sección 2ª, recurso 48/2013 ) cuyo Fundamento Segundo trascribimos en su totalidad: Planteado de este modo el recurso de apelación esta Sala estima que debe reconsiderar su anterior criterio contenido en la Sentencia de 31 de octubre de 2005 , al tiempo que estima que no es aplicable al presente litigio la doctrina contenida en la misma ya que, en este caso, al contrario de lo que ocurría en el analizado por la sentencia de 31 de octubre de 2005 , la petición de devolución de la cantidad ingresada en virtud de la liquidación provisional del ICIO se ha realizado tras la declaración de caducidad de la licencia de obras que en su día fue concedida, mientras que en el supuesto resuelto en el año 2005 la devolución fue solicitada antes de haberse declarado la caducidad de la licencia.

La cuestión a dilucidar consiste en determinar si el ingreso realizado en concepto de ICIO por el apelante es un ingreso debido o indebido y derivado de ello el momento en el que debe fijarse el día de inicio del computo del plazo para solicitar la devolución del citado ingreso.

Como resulta sabido, la mecánica de este tributo es singular en tanto en cuanto aunque el hecho imponible queda configurado como la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija obtención de la correspondiente licencia de obras o urbanística ( art. 100.1 del Real Decreto Legislativo 2/2004 , que aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales -TRLHL-), su devengo se produce en el momento de iniciarse la construcción, instalación u obra, aun cuando no se haya obtenido la correspondiente licencia (art. 102.4 del TRLHL). Es decir, la ley ha configurado un devengo que, en puridad, se anticipa a la culminación del hecho imponible. Además, por lo que a este caso interesa, el régimen de la gestión del impuesto prevé que se practicará una liquidación provisional a cuenta cuando se conceda la licencia preceptiva o se presente la declaración responsable o la comunicación previa o cuando, no habiéndose solicitado, concedido o denegado aún aquella o presentado éstas, se inicie la construcción, instalación u obra. Posteriormente, una vez finalizada la construcción, instalación u obra, y teniendo en cuenta su coste real y efectivo, el ayuntamiento, mediante la oportuna comprobación administrativa, en caso de que se detecten variaciones del coste respecto del presupuesto conforme al que se practicó la liquidación provisional , modificará la base imponible a que se refiere el apartado anterior practicando la correspondiente liquidación definitiva, y exigiendo del sujeto pasivo o reintegrándole, en su caso, la cantidad que corresponda. De este modo a la fecha de inicio de las obras ha quedado devengado el impuesto y resulta posible ya la determinación de la base imponible propia de su liquidación provisional, de obligada realización desde ese momento, atendiendo bien al presupuesto presentado por los interesados bien a los índices o módulos que establezca la Ordenanza Fiscal, según el caso, pero ello no impide que, finalizada la construcción, instalación u obra, cuando el coste real y efectivo de la misma sea diferente al tomado como referencia para determinar la base imponible de aquella liquidación provisional, sea practicada por el Ayuntamiento la correspondiente liquidación definitiva, previa la oportuna comprobación administrativa, modificándose así la base imponible con arreglo a la cual se practicó la liquidación provisional.

Por lo tanto, como declara la Sentencia del TS de 14 de septiembre de 2005 , dictada en recurso de casación en interés de ley, en el ICIO el hecho imponible es la realización de determinadas obras, aquéllas para cuya ejecución se necesite licencia municipal, pero el hecho imponible se produce independientemente de que la licencia se haya o no solicitado. Ni la solicitud de licencia implica iniciación en la realización del hecho imponible ni la concesión de aquélla significa la culminación de éste. El hecho imponible comienza a realizarse al iniciarse la ejecución de la obra y termina con su completa ejecución, momento en que la Administración, tras comprobar cuál ha sido su coste efectivo, puede girar la liquidación definitiva que proceda ( art. 104. 2 LHL ), aunque el art. 103.4 LHL fije el devengo no en este momento final sino en el inicial de la fecha del comienzo de la construcción, instalación u obra.

Desde la perspectiva del devengo, continua diciendo la citada sentencia, lo verdaderamente importante, como ha puesto de relieve la doctrina, es la realización del elemento objetivo. En efecto, para considerar realizado el hecho imponible en un impuesto que grava un resultado real, como es el ICIO , tendremos que determinar cuándo cobra realidad ese elemento material, y este es el único momento que condiciona el nacimiento de la obligación tributaria. No importa la extensión temporal del elemento material realizado, ya que en todas ellas tendremos que acudir a la realidad para indagar en qué momento se realizó ese sustrato material del hecho imponible y en función del mismo considerarlo realizado jurídicamente y, consecuentemente, también situar el devengo en ese instante.

Por lo tanto, y por lo que interesa al presente supuesto, la mecánica del impuesto, hace inferir que el ingreso realizado en concepto de liquidación provisional no es sino un ingreso debido, puesto que la ley establece expresamente la obligación de practicar la misma desde el momento de inicio de las obras o de concesión de la licencia.

Así las cosas, dado que cuando la entidad apelante solicitó la licencia quedó obligada al pago del ICIO , debemos convenir con lo razonado por él que la satisfacción de la cuota de este tributo era debida, y que por consiguiente, el ingreso realizado tenía el carácter de debido, con lo que a los efectos del cómputo del plazo de prescripción del derecho a solicitar su devolución debe estarse a lo previsto en el art. 67.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria (LGT), para las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, y no a la regla establecida para la solicitud de devoluciones de ingresos indebidos. En particular, preceptúa este artículo que el dies a quo del cómputo del plazo de cuatro años que establece el precepto inmediatamente anterior debe situarse en el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse y esto es cuando se ha declarado la caducidad de la licencia. Por otro lado y a mayor abundamiento podemos añadir que es cuando se declara la caducidad de la licencia, expresión de que la obra amparada por ella no va a realizarse, cuando el pago del tributo puede considerarse indebido, pues el hecho imponible no va a realizarse, por lo que, si lo tratamos como devolución de pago indebido el inicio del cómputo del plazo para solicitar su devolución habría también de estimarse desde dicha declaración de caducidad pues solo a partir de ese momento lo ingresado en concepto por el concepto de ICIO puede estimarse indebido. Este es el criterio seguido por las ultimas Sentencias de los TSJ dictadas en supuestos iguales al presente como la Sentencia del País Vasco de 21 de septiembre de 2012 , las del TSJ de Andalucía de 11 de febrero de 2013 y 19 de diciembre de 2011 , y la Sentencia del TSJ de Asturias de 27 de mayo de 2013 .

En el presente supuesto la declaración de caducidad de la licencia tuvo lugar el 29 de octubre de 2010 por lo que el 9-4-2012, cuando se solicita la devolución de lo, ahora sí, indebidamente ingresado por ICIO , no había transcurrido el plazo de 4 años previsto a estos efectos, por lo que, no habiéndose producido el hecho imponible procedía acceder a dicha devolución , sin que a ello sea obstáculo un posible inicio de las obras ya que, como se ha dicho, el inicio es lo que justifica el pago adelantado del impuesto pero sin que ello suponga la realización del hecho imponible.

Por lo expuesto procede estimar el recurso de apelación, y con revocación de la sentencia de instancia, dictar otra en virtud de la cual se estima el recurso contencioso administrativo presentado contra la Resolución de fecha 2-05-2012 del Ayuntamiento de Riaza por la que no se accede a la devolución de ingresos indebidos por ICIO , al concurrir prescripción , declarando la nulidad de la misma y la procedencia de devolución de lo ingresado.'

CUARTO.- Conforme al artículo 139.2 de la ley jurisdiccional , y dado que existen en el caso de autos pronunciamientos contradictorios de los Tribunales, no procede condena en costas.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de apelación formulado por la administración demandada contra la sentencia que se dice en el antecedente primero de esta sentencia, la cual debemos confirmar; sin imposición de costas.

A su tiempo, devuélvase el expediente con certificación de esta sentencia para su cumplimiento.

Quede el original de esta sentencia en el legajo correspondiente y únase testimonio íntegro a los autos de su razón.

Así, por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgado, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.