Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 862/2022, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 586/2021 de 04 de Noviembre de 2022

Encabezamiento

SENTENCIA: 00862/2022

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-administrativo

Sección Segunda

N.I.G:33044 33 3 2021 0000560

RECURSO P.O. nº 586/2021

RECURRENTE Doña Camila

PROCURADOR/A Don Celso Rodríguez de Vera

LETRADO Don Carlos Cañas Miralles

RECURRIDO Tribunal Económico Administrativo Central

REPRESENTANTE Abogado del Estado

CODEMANDADO Servicios Tributarios del Principado

REPRESENTANTE Servicio Jurídico del Principado de Asturias

SENTENCIA

Ilmos. Señores Magistrados:

Doña María José Margareto García, presidente

Don Jorge Germán Rubiera Álvarez

Don Luis Alberto Gómez García

Don José Ramón Chaves García

En Oviedo, a cuatro de noviembre de dos mil veintidós.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentenciaen el recurso contencioso administrativo número 586/2021, interpuesto por doña Camila, representada por el procurador don Celso Rodríguez de Vera y asistido por el letrado don Carlos Cañas Miralles, contra el Tribunal Económico Administrativo Central, representado por el Abogado del Estado. Siendo codemandado los Servicios Tributarios del Principado de Asturias representados por el Servicio Jurídico del Principado de Asturias, en materia de Tributario.

Ha sido ponente el Ilmo. Sr. Magistrado don Luis Alberto Gómez García

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-Conferido traslado a la parte codemandada para que contestase a la demanda lo hizo en tiempo y forma, solicitando se dicte sentencia con desestimación del recurso, confirmando la resolución recurrida, con imposición de costas al actor.

CUARTO.-Por Auto de 10/03/2022, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

QUINTO.-No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.

SEXTO.-Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día veintiséis de octubre pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.-ACTUACIÓN RECURRIDA Y POSICIÓN DE LA RECURRENTE.

1.1 Por el procurador Sr. Rodríguez De Vera, en nombre y representación de Dña. Camila, se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de junio de 2021, por la que se desestima el recurso de alzada presentado contra resolución del TEAR del Principado de Asturias, en el expediente NUM000 y acumulado, emitida con fecha 22 de febrero de 2019, desestimatoria, a su vez, de las reclamaciones económico-administrativas presentadas por la aquí actora frente a acuerdo de liquidación de fecha 29 de septiembre de 2017, y acuerdo sancionador de fecha 16 de abril de 2018.

1.2 En el escrito de demanda, tras hacer una breve referencia al devenir del procedimiento administrativo, se centra el debate, en primer término, en la naturaleza de la ganancialidad de los depósitos en una entidad bancaria del Principado de Andorra, Mora Banc SAU, desde la que se realizó la transferencia de 809.749,46 €, por parte del esposo de la recurrente a su favor, que conlleva la ausencia de una donación; y, por otro lado, en la falta de elemento culpabilístico para la imposición de sanción.

1.3 Argumenta la recurrente:

1º Como consecuencia de la Declaración Tributaria Especial ( Disposición Adicional Primera del Real Decreto Ley 12/2012) presentada en el ejercicio 2012 por parte del matrimonio, afloró un patrimonio consistente en determinados activos en el extranjero, depositados en la entidad bancaria Mora Banc SAU con domicilio en Andorra, con un determinado saldo a 31 de diciembre de 2010. Aun cuando en la correspondiente autoliquidación (modelo 750) solamente se hizo constar a uno de los cónyuges, Federico, lo fue al amparo de lo permitido por la normativa vigente y de acuerdo con el criterio establecido por la AEAT a través de sus correspondientes instrucciones. Y añade que el saldo de los bienes en el extranjero era titularidad de ambos cónyuges, Federico y Camila, circunstancia no discutida por la inspección en el procedimiento administrativo, siquiera tras revisar toda la documentación remitida por la entidad financiera, que acreditaba este extremo, habiéndose generado ese saldo constante la sociedad de gananciales.

2º La liquidación de la sociedad de gananciales por ambos cónyuges es realizada en abril de 2010, hecho que se produce con anterioridad a la regularización realizada en 2012, pero que es de especial trascendencia porque tanto el saldo de 2009 regularizado, como el saldo a 31 de diciembre de 2010 pertenece a cada cónyuge en un porcentaje del 50%. De esto concluye: a) El saldo regularizado en noviembre de 2012, es titularidad de ambos cónyuges en común. De forma que desde abril de 2010, cada uno posee a efectos del IP la parte que le corresponde de dicho saldo, y legalmente debe atribuirse a cada uno dicha parte, como así se hizo tanto en 2011 como en 2012; b) En las declaraciones presentadas con posterioridad, en su caso, no sólo debe tenerse en cuenta el saldo correspondiente a cada cónyuge en función de su porcentaje de participación, sino también los consumos por ellos realizados desde abril de 2010 que, como no puede ser de otra forma, deben ser imputados a aquel que los haya realizado; y, c) en ningún momento fue cuestionado por la actuaria, todos los consumos realizados desde abril de 2010 hasta final de 2012, corresponden a Federico, respecto de la parte que era de su titularidad. Por ello, los traspasos a las cuentas de titularidad exclusiva de los cónyuges se realizaron cuando legalmente pudo hacerse, esto es, tras la presentación de la DTE, con independencia que desde el año 2011 e incluso 2010 (mes de abril) a cada cónyuge ya le correspondiera su parte del saldo regularizado.

3º Niega la recurrente que la cláusula establecida en la escritura de capitulaciones matrimoniales que, a juicio del TEAC, manteniendo el criterio del TEARA, pueda servir de base para manifestar que el saldo de la cuenta regularizado debe considerarse de titularidad exclusiva de Federico, puesto que esas manifestaciones constituyen, a efectos civiles, un acuerdo privado entre las partes intervinientes que puede ser revocado por los mismos en cualquier momento, incluso por medio de actos que realicen los cónyuges tendentes a considerar que cualquier bien que pudiera aparecer debe presumirse ganancial. Cita, a estos efectos, los artículos 1347, 1361, y 1392 del C.C. y se remite a la doctrina jurisprudencial que cita.

4º En cuanto a la sanción impuesta razona que no ha quedado acreditada la concurrencia del elemento subjetivo de los tipos infractores; y afirma la ausencia de autoliquidación por ISD concepto donaciones ha sido practicada en base a una interpretación razonable de la norma.

SEGUNDO.- POSICIÓN DE LAS DEMANDADAS.

2.1 El Abogado del Estado sostiene la conformidad a Derecho de las resoluciones recurridas, puesto que tanto la liquidación como la posterior imposición de la sanción obedecen a una correcta aplicación de las normas, explicada de forma clara y detallada por el TEAC en su resolución, a cuyos razonamientos se remite. No obstante, incide en que el saldo de la cuenta en Andorra no apareció inventariado y adjudicado como ganancial en la escritura de liquidación de la sociedad de gananciales, por lo que en aplicación de la Cláusula contenida en la página 40, debe considerarse privativo, teniendo en cuenta la eficacia de la escritura como documento público frente a terceros, y no como mero acuerdo privado entre las partes como pretende la recurrente. Destaca que la verdadera naturaleza de la transferencia de fondos efectuada corresponde a una donación por la concurrencia de los elementos de gratuidad, liberalidad y aceptación por la destinataria, que se ve enriquecida en la misma proporción en que su cónyuge se ve empobrecido. Finalmente defiende la idoneidad de la sanción impuesta por concurrir los elementos del tipo, incluido el de naturaleza subjetiva, y cita la STS de 1 de abril de 2011.

2.2 La Letrada de los Servicios Jurídicos del Principado de Asturias se opone a las pretensiones de la actora, y en cuanto a la naturaleza ganancial del saldo de la cuenta de andorra, se remite a lo afirmado por la Sentencia de esta misma Sala de fecha 7 de julio de 2020, que ya se pronuncia expresamente sobre el carácter privativo del citado depósito en Andorra. Invoca el efecto de cosa Juzgada.

Por lo que se refiere a la sanción, afirma que no cabe duda de la concurrencia del elemento subjetivo de la culpabilidad y que la demandante no puede ampararse en una interpretación razonable de la norma, tal y como razona el TEARA en su Resolución de 22 de febrero de 2019.

TERCERO.- SOBRE LA CONCURRENCIA DE COSA JUZGADA.

Como bien destaca la recurrente en el apartado VII del escrito de demanda 'FONDO DEL ASUNTO', la primera cuestión controvertida, que centra el objeto del debate se refiere a la naturaleza ganancial o privativa del saldo de la cuenta en la entidad bancaria Mora Banc SAU con domicilio en Andorra, cuando se produce la transferencia realizada a su favor por parte de su esposo.

Pues bien, no puede obviarse que sobre esta misma cuestión ya se pronunció la citada Sentencia de esta misma Sala de 7 de julio de 2020, dictada en el P.O. 388/2019, que resolvía el recurso interpuesto por la aquí demandante y su esposo, frente a la resolución del TEARA, de fecha 22 de febrero de 2019, en relación a la liquidaciones practicadas en concepto de impuesto de patrimonio de ambos cónyuges de los años 2011 y 2012, y a las sanciones impuestas al Sr. Federico tipificadas en el art. 191 de la Ley General Tributaria. Y en esta Sentencia una de las cuestiones que se suscitaba era precisamente la misma que aquí hemos señalado como objeto de controversia, es decir, la naturaleza ganancial o privativa del depósito de Andorra. Pues bien, razona la citada Sentencia en su Fundamento TERCERO: ' TERCERO.-Como hemos dicho en nuestra sentencia de 16 de julio de 2018 dictada en el P.O. 137/17 . Como ha señalado esta Sala en las recientes sentencias dictadas el 27 de febrero de 2017, en el P .O. 752/2015 ; el 27 de febrero de 2017, en el P .O. 855/15 y el 2 de marzo de 2017, en el P .O. 767/15 , 'La prueba de presunción se recoge en nuestra Ley de Enjuiciamiento Civil como un mecanismo para acreditación de hechos fundados en la deducción de una determinada circunstancia fáctica, desde la consideración de la certeza de la existencia de otros datos fácticos de los que se deducen o inducen aquellos hechos presuntos. Así pues, y como se señala el art. 368 de la LEC en relación a las denominadas presunciones judiciales, a partir de un hecho admitido o probado, los órganos judiciales podrán presumir la certeza de la existencia de otros hechos, el presunto o los presuntos, siempre y cuando entre el hecho base y el deducido exista un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. La Ley de Enjuiciamiento Civil obliga al órgano judicial a plasmar y explicitar ese razonamiento en virtud del cual se realiza esa presunción, en la resolución en la que se alcance tal conclusión presuntiva.

La regulación de la presunción judicial, que como hemos dicho, se contiene en el art. 386 de la LEC , se inserta en la sección novena del capítulo VI que lleva por rúbrica 'de los medios de prueba y las presunciones' y permite a los órganos judiciales tener por ciertos determinados hechos en el seno del proceso judicial, lo que nos sitúa en la necesidad de que se acrediten los elementos fácticos que guardan relación con la tutela judicial que se pretende obtener en el seno de aquél, tal y como prevé el art. 281 del mismo texto legal .

Por tanto es necesario, para poder tener por cierto el hecho presunto, que se acrediten los hechos base, lo que exige también su plasmación en la resolución judicial, que ha de extenderse también a los hechos deducidos. Junto a ello, y de manera necesaria, es preciso que se realice una explicitación del proceso intelectivo que justifica la deducción, de forma tal que el razonamiento permita obtener un conocimiento de la razón de la presunción concluida.

No cabe duda que las características y naturaleza jurídica de esta vía probatoria, exige un cierto plus de trasparencia y exteriorización de los requisitos y elementos que se exigen y articulan para su válida consideración como fundamento en el ejercicio de la función de juzgar. Debe despejarse cualquier tipo de dudas en relación con los hechos base y los presuntos, así como en el juicio lógico de deducción, siendo así que la motivación de la resolución que los contenga debe reunir la descripción y el relato de todos estos elementos, y ello como condición de validez y efectiva tutela judicial, neutralizando de esa manera cualquier afección a la indefensión que se derivaría de la consideración como ciertos, de hechos presuntos de forma no solo irrazonable, sino deficientemente razonados.

Esta doctrina es avalada por la doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo, por todas en su sentencia de fecha 24 de febrero de 2016, recurso 4134/2014 , en cuyo fundamento jurídico sexto se dice que 'Las presunciones judiciales son medios idóneos para obtener el convencimiento del Tribunal sobre hechos relevantes para el fallo. Y son especialmente idóneas en la calificación de los negocios jurídicos como simulados relativos. En el presente caso se cumplen los requisitos legales, para la validez de las presunciones judiciales. Las presunciones, cuando son legales dispensan de la prueba del hecho presunto a la parte a la que este hecho favorezca ( artículo 385 LEC ). Y constituyen un válido medio de prueba indirecto cuando se trata de presunciones judiciales, mediante las que a partir de un hecho probado, el Tribunal puede presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano ( artículo 386.1 LEC ). En este caso, la sentencia debe incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción ( artículo 386.2 LEC ).

En definitiva, como advierte nuestra jurisprudencia, para la válida utilización de la prueba de presunciones judiciales, es necesario que concurran los siguientes requisitos: que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; que exista una relación lógica precisa entre tales hechos y la consecuencia extraída; y que esté presente, aunque sea de manera implícita, el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica. O, en otros términos, como señala tanto la jurisprudencia de esta Sala como la doctrina del Tribunal Constitucional, en la prueba de presunciones hay un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base en cuanto que éste ha de estar suficientemente acreditado. De él parte la inferencia, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Se habla, en este sentido, de rechazo de la incoherencia, de la irrazonabilidad, de la arbitrariedad y del capricho subjetivo, como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba.'.

Y en atención a ello, en cuanto a esa naturaleza del depósito afirma en el Fundamento CUARTO: ' Por lo que respecta a los depósitos en Andorra efectivamente el mismo se constituyó constante la sociedad de gananciales entre el Sr. Jesús y la Sra. Ramona, sociedad disuelta por capitulación matrimonial elevada a escritura pública el 5 de abril de 2010, escritura que contiene una cláusula que afirma el carácter privativo de todos los bienes que no estuvieren en el inventario de esa capitulación. Asimismo y con posterioridad a esa disolución del régimen de gananciales el recurrente presento una declaración tributaria especial para regularizar ese activo en el extranjero, en concreto en noviembre de 2012, lo que realizó firmándose solo por el recurrente pero en nombre de ambos.

Considera esta Sala, que no existe certeza alguna, que se presente con el carácter indubitado necesario, para concluir que las cuentas en Andorra eran gananciales.

Las capitulaciones matrimoniales son un documento público con plena eficacia frente a terceros, incluida la Hacienda pública, y suponen un negocio jurídico en el que marido y mujer declaran deliberadamente su voluntad de establecer un determinado régimen económico para su matrimonio y en este caso existía un inventario de bienes donde no se contemplaba este depósito, y una clausula residual que reconocía privativo cualquier bien no contenido en el inventario. Por tanto ante esta manifestación elevada a escritura pública esta Sala no puede más que reputar como privativo ese saldo. Ni la declaración tributaria especial ni su condición de ganancial antes de las capitulaciones nos permiten concluir con la certeza necesaria en la manera pretendida por el recurrente.

Por tanto procede desestimar también este motivo impugnatorio'.

Pues bien, esto nos conduce a la doctrina sobre los efectos de la cosa Juzgada. Deben distinguirse dos efectos perfectamente diferenciados al aplicar el instituto de la cosa Juzgada recogidos en el art. 222 de la LEC: '1. La cosa juzgada de las sentencias firmes, sean estimatorias o desestimatorias, excluirá, conforme a la ley, un ulterior proceso cuyo objeto sea idéntico al del proceso en que aquélla se produjo.

2. La cosa juzgada alcanza a las pretensiones de la demanda y de la reconvención, así como a los puntos a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 408 de esta Ley.

Se considerarán hechos nuevos y distintos, en relación con el fundamento de las referidas pretensiones, los posteriores a la completa preclusión de los actos de alegación en el proceso en que aquéllas se formularen.

...

4. Lo resuelto con fuerza de cosa juzgada en la sentencia firme que haya puesto fin a un proceso vinculará al tribunal de un proceso posterior cuando en éste aparezca como antecedente lógico de lo que sea su objeto, siempre que los litigantes de ambos procesos sean los mismos o la cosa juzgada se extienda a ellos por disposición legal'.

Este precepto recoge esos dos aspectos de la cosa juzgada. Por un lado, el negativo, o excluyente, que impide al órgano judicial entrar a analizar de nuevo el objeto de la Litis, estando obligado a declarar la inadmisibilidad del proceso cuando advierte que el objeto de este coincide o es jurídicamente idéntico al resuelto en sentencia firme. Por otro lado, concurre un aspecto positivo o prejudicial, por el que, si el segundo proceso es solo parcialmente idéntico a lo decidido en el primero, la decisión de aquel no podrá, sin embargo, contradecir lo definitivamente resuelto en este.

La STS de 30 de junio de 2.003, precisa y define perfectamente el instituto procesal de la cosa juzgada, cuando señala: ' El principio o eficacia de cosa juzgada material -que es de la que se trata- se produce cuando la cuestión o asunto suscitado en un proceso ha sido definitivamente enjuiciado y resuelto en otro anterior por la resolución judicial en él recaída. Tal manifestación de la cosa juzgada, que consagraba el artículo 1252 del CC y ahora el artículo 222 de la LEC 2000 , atiende de manera especial a la seguridad jurídica, evitando que la discusión jurídica se prolongue indefinidamente mediante la iniciación de nuevos procesos sobre lo que ha sido ya definido o determinado por la Jurisdicción, y, al mismo tiempo, que se produzcan resoluciones o sentencias contradictorias.

La cosa juzgada material produce una doble vinculación: de una parte, negativa o excluyente, obligando al órgano judicial a declarar inadmisible el proceso cuando advierte que el objeto de éste coincide o es jurídicamente idéntico a lo resuelto en sentencia firme en un proceso anterior; y, de otra, positiva o prejudicial, por la que, si el segundo proceso es sólo parcialmente idéntico a lo decidido en el primero, la decisión de aquél no podrá, sin embargo, contradecir lo definitivamente resuelto en éste. Dicho en otros términos, el órgano judicial del proceso posterior, en el caso de que formen parte de su 'thema decidendi' cuestiones ya decididas en sentencia firme anterior deberá atenerse al contenido de dicha sentencia, sin contradecir lo dispuesto en ella, sino tomándola como punto de partida'.

Y la STS de 18 de diciembre de 2017 (RC 4/2017 ) en la que se argumenta: ' Por su parte la sentencia de 10 de febrero de 2016 (rec. 197/2015 ), reproduciendo la de 18 de julio de 2012, recursos de casación nº 985 y 1106/2009 , señala que: «... esta misma Sala del Tribunal Supremo ha declarado, entre otras, en sus Sentencias de fechas 10 de junio de 2000 (recurso de casación 919/1996 , fundamento jurídico quinto), 29 de junio de 2002 (recurso de casación 1635/1998 , fundamento jurídico segundo), 2 de diciembre de 2003 (recursos de casación 7365/1999, fundamento jurídico segundo y 8074/1999, fundamento jurídico segundo ), y 17 de mayo de 2006 (recurso de casación 1530/2003 , fundamento jurídico tercero), que los principios de igualdad jurídica y de legalidad en materia procesal impiden desconocer o reabrir el análisis de lo ya resuello por sentencia firme, efecto que no sólo se produciría con el desconocimiento por un órgano judicial de lo resuelto por otro en supuestos en que concurran las identidades de la cosa juzgada, sino también cuando se elude lo resuelto por sentencia firme en el marco de procesos que examinan cuestiones que guardan una estrecha dependencia, aunque no sea posible apreciar el efecto de la cosa juzgada ( Sentencias del Tribunal Constitucional 182/1994 , 171/1991 , 207/1989 ó 58/1988 ). No se trata, decíamos en aquellas sentencias, de una cuestión que afecte a la libertad interpretativa de los órganos jurisdiccionales, sino de salvaguardar la eficacia de una resolución judicial que, habiendo ganado firmeza, ha conformado la realidad jurídica de una forma cualificada que no puede desconocerse por otros órganos juzgadores ni reducir a la nada la propia eficacia de aquella. La intangibilidad de lo decidido en una resolución judicial firme, fuera de los casos legalmente establecidos, es, pues, un efecto íntimamente conectado con la efectividad de la tutela judicial, tal como se consagra en el artículo 24.1 de la Constitución , de suerte que éste es también desconocido cuando aquella lo es, siempre y cuando el órgano jurisdiccional conociese la existencia de la resolución judicial firme que tan profundamente afecta a lo que haya de ser resuelto. No estamos, por tanto, ante una controversia pasada en autoridad de cosa juzgada sino frente a un conflicto al que la jurisdicción ha dado una respuesta, que no cabe desconocer ahora, de modo que todas las razones y argumentos, ya expresados para solucionarlo, han de ser reproducidos en cuanto guarden relación con los esgrimidos en este recurso de casación».

También la doctrina del Tribunal Constitucional hace referencia a la vinculación positiva entre un pronunciamiento judicial previo, y otro posterior cuando se produzca esa relación de dependencia material, y ello incluso referido a pronunciamientos de distintas jurisdicciones. Así, en la Sentencia nº 190 de 25 de Octubre de 1.999, con relación a la contradicción de sentencias del orden social y contencioso-administrativo, establece que si bien la libertad de interpretación de la norma ha de ser respetada, como parte integrante de la propia función jurisdiccional, los principios de igualdad jurídica y de legalidad en materia procesal ( arts. 9.3 y 117.3 de la Constitución Española) vedan a los Jueces y Tribunales, fuera de los casos previstos por la Ley, revisar el juicio efectuado en un caso concreto si entendieran con posterioridad que la decisión no se ajusta a la legalidad, puesto que la protección judicial carecería de efectividad si se permitiera reabrir el análisis de lo ya resuelto por sentencia firme en cualquier circunstancia ( Sentencias del Tribunal Constitucional 77/1.983, 67/1.984 y 189/1.990, entre otras), y este efecto no sólo puede producirse con el desconocimiento por un órgano judicial de lo resuelto por otro órgano en supuestos en que concurran las identidades propias de la cosa juzgada ( art. 1252 del Código Civil, actualmente derogado por la Ley de Enjuiciamiento Civil de 7 de Enero de 2.000), sino que también se produce cuando se desconoce lo resuelto por sentencia firme, en el marco de procesos que examinan cuestiones que guardan con aquélla una relación de estricta dependencia, aunque no sea posible apreciar el efecto mencionado en el referido precepto civil ( Sentencias del Tribunal Constitucional 171/1.981, 58/1.988, 207/1.989); no se trata sólo de una cuestión que afecte a la libertad interpretativa de los órganos jurisdiccionales, sino de salvaguardar la eficacia de una resolución judicial que, habiendo adquirido firmeza, ha conformado la realidad jurídica de una forma cualificada que no puede desconocerse por otros órganos juzgadores sin reducir a la nada la propia eficacia de aquélla; así, la intangibilidad de lo decidido en resolución judicial firme, fuera de los casos legalmente establecidos, es, pues, un efecto íntimamente conectado con la efectividad de la tutela judicial ( art. 24.1 de la Constitución), de tal suerte que éste es también desconocido cuando aquélla lo es, siempre y cuando el órgano jurisdiccional conociese la existencia de la resolución firme que tan profundamente afecta a lo que haya de ser resuelto.

En definitiva, por el propio efecto positivo del instituto de la cosa juzgada, debe tomarse como referencia el pronunciamiento que nuestra sentencia de 7 de julio de 2020 (P.O. 388/2019) hacía sobre la naturaleza privativa de la cantidad transferida el 17 de diciembre de 2012 por parte de D. Federico, a favor de la aquí recurrente, Dña. Camila, pues lo mismo hechos no pueden ser distintos ni tener diferente valoración en uno y otro procedimiento, máxime cuando nos encontramos ante la misma Jurisdicción, Tribunal, y Sala.

Y ello amén de que, como señala la Abogacía del Estado, por remisión a la Resolución del TEARA y del TEAC, concurren en esta caso elementos fácticos determinantes de aquél pronunciamiento de la Sala, como es el hecho de la escritura pública de disolución y liquidación de la Sociedad de gananciales no recoja en el inventario de los bienes de tal naturaleza dicho depósito, cuando se establece una clausula en la que se excluye de tal naturaleza al resto de bienes, derechos y obligaciones no inventariados y adjudicados, afirmando que ello es así aun cuando presuntivamente pudieran aparecer como gananciales. Y en tal sentido, hay que tener presente lo que establece el art. 106 de la LGT, en relación con los artículos 1216, 1218 y 1227 del C.C.; que la Declaración Tributaria Especial se presentase únicamente por el esposo; que la certificación de la entidad Andorrana señale a este como beneficiario efectivo de la cuenta; o, que el esposo sea el único que realizó, como el reconoce, disposiciones en dicha cuenta entre 2009 y 2012. En tal sentido, el art. 108 de la LGT, en la línea que apuntaba la Sentencia de referencia de esta misma Sala, señala: ' 1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'.

Siendo ello así, resultan de aplicación los preceptos que cita la Resolución impugnada. Efectivamente, el art. 618 del C.C. establece: ' La donación es un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra, que la acepta'. De la regulación que sobre la donación contiene el C.C: se derivan tras requisitos para su concurrencia: 1) el empobrecimiento del donante, 2) el enriquecimiento del donatario y 3) el ánimo de hacer una liberalidad de quien voluntariamente se desprende de una parte o de todo su patrimonio a favor de otro a quien enriquece, también denominado, «animus donandi».

Pues bien, el art. 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones regula el hecho imponible de la siguiente manera: '1. Constituye el hecho imponible:... b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos»'. Y en su art. 4 establece una presunción iuris tantum al señala: '1. Se presumirá la existencia de una transmisión lucrativa cuando de los registros fiscales o de los datos que obren en la Administración resultare la disminución del patrimonio de una persona y simultáneamente o con posterioridad, pero siempre dentro del plazo de prescripción del artículo 25, el incremento patrimonial correspondiente en el cónyuge, descendientes, herederos o legatarios', y en el mismo sentido el art. 15 del Reglamento del ISD. Mientras.

En el presente supuesto, descartada la ganacialidad del saldo, ha concurrido una transmisión por mera liberalidad del esposo a la recurrente, con detrimento de su patrimonio y enriquecimiento a favor de esta, lo que constituye hecho imponible del impuesto conforme a lo fijado en los preceptos trascritos, no habiéndose destruido la presunción legal del art. 4.

CUARTO.- SOBRE LA SANCIÓN.

Establecido lo que antecede, y centrado el debate en la concurrencia del elemento subjetivo o intencional, procede citar lo que establece el art. 183.1 de la LGT: ' 1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley'. Ello determina, en la doctrina que viene recogiendo el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril, y 164/2005, de 20 de junio, que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente.

Señala la STSJ de Galicia de 3 de marzo de 2010, en su Fundamento de Derecho Cuarto, en relación con la concurrencia de los elementos de la infracción tributaria, y específicamente, el elementos subjetivo: ' la indicación del artículo 77.1 LGT en relación a que las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia no autoriza a concluir que el menoscabo de la norma se derive directamente de la omisión del mínimo deber de cuidado exigible, sino que precisa una mínima fundamentación en correspondencia con lo alegado por el contribuyente que permita sentar la concurrencia de aquella negligencia y, en consecuencia, la procedencia de la sanción. El razonamiento que, entre los hechos y su consecuencia jurídica, efectúa la Administración es, en este contexto, esencial y, añadidamente, consecuencia del criterio mantenido en la STC 76/1990, de 26 de abril , en orden a desvincular la mera negligencia de la responsabilidad objetiva. En definitiva, pues, el principio de culpabilidad está también presente en materia tributaria; pero su infracción no puede seguirse de la propia afirmación de la concurrencia de negligencia, lo que convierte en conclusión lo que es presupuesto de la sanción. De ahí que, también como exigencia del artículo 24.1 CE , sea preciso fundamentar adecuadamente la existencia de la infracción y la procedencia de la sanción, con expresa referencia a los motivos alegados por el contribuyente, cuando una y otra se discuten como manifestación, también en este punto, de la aplicación al procedimiento sancionador en materia tributaria, en general, de los principios propios del Derecho Penal, en cuanto manifestaciones ambas de la potestad punitiva del Estado'.

En la Sentencia de esta misma Sala, de 23 de julio de 2020 (Recurso 485/2019), analizando una sanción tributaria, y la necesaria motivación y valoración de la culpabilidad, en forma de dolo o culpa, se recordaba la reiterada jurisprudencia que excluye la posibilidad de sustentar una infracción tributaria en la mera referencia a la falta de ingreso, al resultar de la regularización que practique una Administración tributaria, o en la simple constatación de una falta de ingreso de una deuda tributaria. Y citaba la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de noviembre de 2002 : ' no es posible sancionar la mera referencia al resultado sin motivar específicamente, de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto el Tribunal Constitucional en su sentencia 164/2005, de 20 de junio , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y ánimo defraudatorio.'

Y continuaba la Sentencia de la Sala: 'También la sentencia del Tribunal Supremo, de 11 de junio de 2012, recurso de casación nº 588/2009 , insiste en la necesidad de motivación del acuerdo sancionador que debe referirse a los concretos incumplimientos en los que se actuó de forma culpable por parte del supuesto infractor. Insiste esta sentencia en que la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración Tributaria o la simple constatación de la falta de ingreso de la deuda, sin motivar específicamente la existencia de comportamientos culpables, supone una sanción por el resultado, es decir, por la falta de ingreso, lo que no es viable desde la perspectiva del ' ius puniendi' en un Estado de Derecho. En el mismo sentido la sentencia, también del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2009, recurso de casación nº 2422/03 .

En cuanto a la concurrencia o no del elemento subjetivo, culpabilidad que exige, de ' lege data' el art. 183 de la Ley General Tributaria ,y la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal Supremo redundan en la idea de que no existe conducta infractora sin que concurra en su autoría algún tipo de culpabilidad, sentencias del Tribunal Supremo de fecha 10 de febrero de 2010, recurso de casación 2437/2004 y 18 de julio de 2007, rec. 127/2002 ,correspondiendo a la Administración la acreditación de las circunstancias que determinan la culpabilidad. Así la STS de 4 de febrero de 2010 afirma: ' el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

Igualmente, nuestro TS ha expresado, por todas, en su sentencia de 6 de julio de 2012, (recurso de casación para la unificación de doctrina 6455/2011): ' La culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. En efecto, como señala la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. casación para la unificación de doctrina núm. 306/2002), 'en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad', de manera que 'no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones de las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable' (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el artículo 77.4.d) LGT '.

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2016, dictada en el recurso para la unificación de doctrina 348/2016 , ha señalado en el fundamento jurídico séptimo que: ' Y, a este respecto, ha de constatarse que el Tribunal de instancia incorpora a su sentencia un planteamiento teórico inobjetable cuando alude, en los fundamentos jurídicos octavo y noveno, al principio de culpabilidad como exigencia derivada del artículo 183.1 de la LGT , lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, como ha señalado el Tribunal Constitucional en las sentencias 76/1990, de 26 de abril y 164/2005 de 20 de junio , la exigencia de motivación se proyecta sobre los actos administrativos sancionadores con independencia de que el sancionado sea una persona física o una persona jurídica, y del concreto tributo a que se refiera el comportamiento contemplado. No existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que, para que proceda la sanción, es necesario que concurra en la conducta sancionada dolo o culpa, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia'. Y señala esta misma STS de 22 de diciembre de 2016, (recurso de casación 370/16), como la de 22 de diciembre del mismo año, (recurso de casación para unificación de doctrina 348/2016) que la intencionalidad de la conducta y aun la culpabilidad a título de negligencia, no cabe deducirlas de la conformidad prestada en las actas inspectoras, dado que la conformidad se presta únicamente respecto de los hechos, y la cuestión de la culpabilidad comporta la valoración de la conducta; además de que no puede descartarse que existan supuestos en los que el obligado tributario acepte el criterio manifestado por la Administración con la única finalidad de evitar litigios ineficaces.

En definitiva, se concluye que la actuación administrativa sancionadora debe plasmarse en una resolución en la que se contraste adecuadamente la efectiva concurrencia de los hechos imputados, de su tipicidad y de la existencia del requerimiento elemento culpabilístico. Esa motivación, circunstanciada y referida a los concretos hechos y elementos concurrentes en cada supuesto, debe partir del principio de presunción de inocencia con el que la Constitución presume la buena fe de los contribuyentes en sus relaciones tributarias, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de las circunstancias que determinen la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Nos encontramos en un ámbito de derecho sancionador, y por ello es exigible una motivación que refleje los elementos que justifican el ejercicio de ' ius puniendi', y ello con las garantías propias de todo procedimiento sancionador. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 de 20 de junio del Tribunal Constitucional , al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere'

Asimismo, la falta de concurrencia de causas de exoneración de la culpabilidad no es suficiente para cumplir con el requisito de motivación del elemento subjetivo de la infracción que derivan, no sólo de la Ley Tributaria ( arts. 103.3, 210.4 y 211.3 de la Ley 58/2003 ), sino también de las garantías constitucionales, entre las que hay que destacar el principio de presunción de inocencia reconocido en el art. 24.2 CE , sentencia ya citada de 6 de junio de 2008 . Se argumenta en esta sentencia que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 no permite que la Administración Tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.3 LGT , entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.3.d) LGT de 1963 establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular', uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente'. Se reitera esta doctrina en las sentencias de 29 de septiembre de 2008 , recurso de casación núm. 264/2004, de 15 de enero de 2009 , recurso de casación núms. 4744/2004, de 9 de julio de 2009 , recurso de casación núm. 1790/2006 ,y de 27 de mayo de 2010 recurso de casación núm. 294/2005 .

Esta Sala, también se ha pronunciado en Sentencias como la de 12 de febrero de 2018 (recurso nº 929/2016): 'Así las cosas, considera esta Sala que la mera imputación de hechos sobre la base de las presunciones contenidas en la legislación del impuesto de sucesiones sin la existencia de motivación con respecto a esta circunstancia no puede justificar la imposición de la sanción recurrida. Debemos añadir que tal y como esta Sala ha señalado en distintas ocasiones por todas en su sentencia de 3 de julio de 2017 dictada en el P.O.487/2016 , ' la culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia. El simple relato o remisión a los hechos que dieron lugar a una regularización tributaria, como es el caso aquí decidido, no supone necesariamente ni la concurrencia de culpabilidad ni motivación adecuada para el ejercicio de la potestad sancionadora. Es necesario que la resolución añada un plus de certeza en relación a la conexión entre los hechos imputados y la falta de diligencia o concurrencia de duelo en el supuesto infractor. No se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. Existe la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'. Idéntica doctrina se contiene en las sentencias de esta Sala las dictadas en los PO 712/16, con fecha 27 de junio de 2017 , 464/2016 de 15 de mayo y 591/16 , con fecha 5 de junio de 2017 .

En definitiva, cabe afirmar que la culpabilidad debe ser apreciada en las infracciones administrativas en función de la voluntariedad del sujeto infractor en la acción u omisión antijurídica. Pero no cabe olvidar que el Tribunal Supremo ha establecido el criterio ( SSTS, entre otras, de 28 de febrero de 1996 y 6 de julio de 1995 ) de estimar que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que lo declara, aunque sea incorrectamente, en razón a algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia de criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error, que no puede ser sancionable. Por ello el principio de culpabilidad constituye un elemento básico a la hora de calificar la conducta de una persona como sancionable, es decir, es un elemento esencial en todo ilícito administrativo, lo que supone analizar las razones expuestas por la recurrente como justificadoras del incumplimiento de sus obligaciones tributarias para descartar las que sean meros pretextos o se basen en criterio de interpretación absolutamente insostenibles' - TS sec. 2ª, S 18-07-2013, rec. 6498/2010 -. En este sentido el artículo 179.2 de la LGT exime de responsabilidad infractora cuando, entre otros casos, el sujeto haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma, pues presupone que, en tal caso, lo ha hecho de forma diligente.

Pues bien, en el caso de autos, en la Sentencia de 7 de julio de 2020, ya decíamos en relación con la sanción impuesta al esposo de la recurrente por el Impuesto de Patrimonio que en: ' relación a los depósitos en Andorra esta Sala considera que aunque no proceda alterar la liquidación impugnada, sí que existe una falta de elemento culpabilístico y por tanto de reproche, ya que aunque hemos considerado los depósitos litigiosos como bienes privativos el recurrente no actuó de manera intencionada con su declaración al considerarla de manera razonable como bien ganancial'. Por ende, manteniendo un criterio de unidad de interpretación, debe mantenerse la misma solución en el presente supuesto, considerando que no concurre el elemento culpabilístico, cabiendo la duda de una interpretación sobre la naturaleza del traslado patrimonial, lo que excluye el elemento subjetivo del tipo.

QUINTO.- COSTAS.

Como consecuencia de cuanto antecede es menester que se dicte una sentencia estimatoria parcial de las pretensiones instadas por la parte recurrente, sin que se impongan las costas devengadas en este proceso a ninguna de las partes litigantes, al no concurrir las circunstancias al efecto previstas en el artículo 139 de la vigente LJCA .

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido:

En atención a todo lo expuesto, procede la estimación parcial del recurso interpuesto por el procurador Sr. Rodríguez De Vera, en nombre y representación de Dña. Camila, frente a la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de junio de 2021, por la que se desestima el recurso de alzada presentado contra resolución del TEAR del Principado de Asturias, en el expediente NUM000 y acumulado, emitida con fecha 22 de febrero de 2019, desestimatoria, a su vez, de las reclamaciones económico-administrativas presentadas por la aquí actora frente a acuerdo de liquidación de fecha 29 de septiembre de 2017, y acuerdo sancionador de fecha 16 de abril de 2018.

En su virtud se declara la nulidad de la Resolución impugnada únicamente en cuanto a la sanción impuesta que se deja sin efecto.

Sin imposición en costas.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala recurso de casación en el término de treinta días, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.