Sentencia Administrativo Nº 873/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 464/2011 de 18 de Marzo de 2014

Encabezamiento

RECURSO Nº 464-11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a dieciocho de marzode dos mil catorce.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Luís Manglano Sada.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Manuel José Baeza Díaz Portales

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 873/14

En el recurso contencioso administrativo num. 464-11,interpuesto por D. Felicisimo , representado por el/la Procurador/a D. Jorge Castello Navarro,contra la resolución del TEAR de fecha 30-9-2010 desestimatoria de la reclamación nº NUM000 formulada por el actor en concepto de liquidación IRPF y acuerdo sancionador.

Habiendo sido parte en autos como Administración demandada ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO representada y defendida por la ABOGACÍA DEL ESTADO, y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustadas a derecho las resoluciones recurridas.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas. La cuantía del procedimiento se determino en 12.056,70 euros.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 12 de marzo de dos mil catorce.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandante D. Felicisimo ,interpone recurso contencioso administrativocontra la resolución del TEAR de fecha 30-9-2010 desestimatoria de la reclamación nº NUM000 formulada por el actor en concepto de liquidación IRPF 2004 y acuerdo sancionador.

SEGUNDO.-Postula en el suplico de la demanda la parte actora se dicte sentencia por la que estimando el presente recurso anule y deje sin efecto la resolución dictada pro el TEAR y por ende el Acuerdo de la oficina técnica de la delegación especial de Valencia AEAT, relativo al acta nº de referencia NUM001 , incoada en concepto de IRPF 2004 y del acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria grave en relación al Acta nº de referencia NUM002 , con causa en la liquidación antes mencionada y por el mismo impuesto y ejercicio y todo ello con expresa condena en costas a cargo de la demandada. Como sustento de dicho postulado la parte actora alega

Motivos impugnatorios del acerado de liquidación:

1.- Disconformidad respecto la calificación de rendimientos de capital mobiliario efectuada por la Inspección, con relación a la disposición de 126.000 euros detraída por la mercantil Muñoz Espinosa SL en fecha 17 de diciembre de 2004, de la cuenta bancaria de su titularidad, que consta ingresada y contabilizada en los libros de la sociedad como ingresado en caja y declarada en el Impuesto sobre Sociedades.

2.- Inexistencia del hecho imponible. Infracción de la carga de la prueba, pues se exige a la actora una prueba diabólica. Consta en el procedimiento que la disposición efectuada por la mercantil se encuentra ingresada y contabilizada en la cuenta de Caja de la empresa y que esta justificó el pago de 30.198,87 euros en concepto de pagas extra de navidad y el resto 95.395,59 en el pago de dietas y desplazamientos a sus trabajadores, habiendo aportado los contratos de ejecución de obra que acreditan la prestación de servicios fuera de la localidad donde tiene su centro de trabajo, obedeciendo la falta de contabilidad del pago de esos conceptos a una falta de diligencia por la mercantil en la llevanza de sus libros contables. Por lo que la actora ha demostrado tales cuestiones dentro de los límites de su posibilidad probatoria al tener que acreditar un hecho negativo.

3.-Presunciones. Obligación de probar el hecho productivo de la obligación tributaria. La Administración no está exonerada de probar el hecho productivo de la obligación tributaria. Se produce indefensión a la actora cuando por falta de diligencia en la llevanza de la contabilidad por parte de la empresa, se pretende que el reintegro efectuado por ésta en fecha 17 de diciembre de 2004, que está ingresado y contabilizado en caja, que existe en la citada cuenta a la fecha de cierre de ese ejercicio y está declarado en el Impuesto sobre Sociedades, haya sido dispuesto por la sociedad para el reparto de dividendos entre sus socios , imputándoselo a estos como rendimientos de capital mobiliario en el IRPF 2004, pues ello no responde a la realidad

Motivos impugnatorios del acuerdo sancionador:

1.-Infracción de los principios del procedimiento. De la motivación administrativa efectuado se demuestra que no concurren los elementos necesarios que determinen la culpabilidad del recurrente en los hechos que se le imputan. La recurrente no podía tener conciencia de estar infringiendo norma alguna de unos hechos que traen causa en una actuación que no aconteció, por lo que no concurre el elemento subjetivo de la infracción al no existir intencionalidad o animo de defraudar, ni ocultación, presupuestos necesarios para la imposición de sanción.

2.- Inexistencia de ocultación. Inadecuada calificación de la infracción. Ha quedado acreditado que la recurrente no conocía la existencia del hecho imponible que se le imputa por no obedecer éste al destino del reintegro que efectuó el 17 de diciembre de 2004, por no haber repartido entre sus socios rendimiento alguno proveniente de la sociedad, por lo que su creencia al no efectuar el ingreso de las cuotas correspondientes a las retenciones de capital mobiliario de sus socios, que sirve como objeto de la infracción, era consecuente y acorde a la finalidad que tenia de servir de pago a sus trabajadores de las pagas extras, dietas y desplazamientos.

El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que la cuestión que se plantea en el presente recurso versa sobre la calificación que deben merecer los 95.395,59 euros que la recurrente entiende que son dietas y la inspección califica como rendimientos de capital mobiliario, lo que determina que se imputen tales rendimientos a los socios en sus declaraciones de IRPF.

Señala que todas las regularizaciones practicadas se basan en una cuestión probatoria que es la verdadera naturaleza de tal montante, y en el presente caso, donde la actora pretende que tales cantidades sean calificadas de dietas, le corresponde a ella acreditar tales extremos, lo que no ha hecho, mientras que la Administración tributaria ha probado suficientemente los hechos que han dado lugar a la imputación de los rendimientos de capital mobiliario, resultando probado que de los 126.000 euros, 30.604,41 euros fueron destinados a las pagas extra de los trabajadores y 95.395,59 euros a retribuir al capital social de la entidad, constituyendo por lo tanto rendimientos de capital mobiliario.

A tenor de lo expuesto hay que señalar que en el caso de autos concurre un precedente jurisdiccional, pues esta Sala y Sección ha dictado en el recurso 462/11 , la Sentencia nº 1649/13 de fecha diecinueve de noviembre de dos mil trece , resolviendo el recurso contencioso administrativo, interpuesto por MUÑOZ ESPINOSA SL, sentencia que a su vez se remite a la sentencia de 12 de noviembre de 2013 , que establece:

'Pues bien, partiendo del contenido del acuerdo de liquidación impugnado y atendiendo a las alegaciones de la actora, debe señalarse que las mismas han sido ya resueltas por esta Sala y Sección mediante sentencia de fecha 12 de noviembre de 2013, recurso 460/11 , interpuesto por la misma actora contra la resolución del TEAR desestimatoria de la reclamación interpuesta contra el acuerdo de liquidación dictado por el concepto Retenciones/Ingresos a cuenta rendimientos trabajo/profesional período 4T/2004, donde hemos desestimado el motivo de impugnación citado, en base a los siguientes argumentos, que al ser de plena aplicación al presente recurso pasamos a reproducir:

['Pues bien, a la vista de los elementos probatorios obrantes en el expediente administrativo, esta Sala deberá asumir íntegramente la motivación contenida en el acuerdo de liquidación, así como en la resolución del TEAR recurrida.

No debe olvidarse que en materia probatoria debe acudirse a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria , en relación a las previsiones para el proceso del art. 217, apartados 2 y 3 de la LEC , que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba:

' 1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, etc).

Así la STS de 5 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 2739/2002 ) establece:

«En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ).

En el presente caso se pretendió por la recurrente que se apreciase la deducibilidad de un gasto, para así minorar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. En consecuencia, es al recurrente, que pretende hacer valer su derecho a la deducción, a quien incumbe la carga de acreditar que reúne los requisitos legales, frente a lo que discute la Administración y quién, por lo tanto, debe afrontar las consecuencias perjudiciales de la ausencia de prueba, en el caso de que ésta no sea suficiente en orden a la justificación del hecho del que derivan legalmente las deducciones cuya validez y procedencia propugna»(FD 3).

La STS de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 691/2003 ) explica:

«Para resolver este motivo de casación, conviene comenzar recordando que esta Sala ha señalado que el citado art. 114 de la L.G.T . es un «precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración», de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar «los hechos en que descansa la liquidación impugnada», «sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos», «convirtiendo aquella en una probatio diabólica referida a hechos negativos» [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que «[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas». Tratándose -hemos dicho- «de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.» [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art. 114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]»(FD 5).

Igual criterio mantiene la STS de 17 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 4545/2004 ), que dice:

«No puede existir una vulneración de las normas de la carga de la prueba por parte de la sentencia impugnada porque, de acuerdo con lo establecido a este respecto tanto por el art. 114 de la Ley General Tributaria vigente a la sazón como por el antiguo art. 1214 del Código Civil y art. 217.2 de la vigente Ley de Enjuiciamiento Civil , así como por aplicación de las normas de la Ley del Impuesto de Sociedades sobre deducción de gastos, es el interesado el que tiene la carga de acreditar no sólo la veracidad del gasto, sino su necesariedad, esto es, su vinculación con la obtención de ingresos.

Y no habiéndose acreditado este extremo por el recurrente, ni en vía administrativa, ni en vía contencioso-administrativa, debe el mismo sufrir las consecuencias negativas de la falta de acreditación de este extremo, determinantes de la imposibilidad de su deducción fiscal.

Lo anteriormente expuesto procedería en cualquier caso aun cuando el gasto de que se tratara se hubiera producido en relaciones mantenidas con terceros extraños al grupo de la recurrente; pero es que, además, en el caso que nos ocupa, nos encontramos ante gastos en los que se ha incurrido en el seno de relaciones intragrupo; y por lo tanto, ante gastos que debemos examinar con mayor rigor aún si cabe a los efectos de su posible deducción fiscal, habida cuenta de las normas especiales que en nuestra legislación fiscal existen para la valoración, objetiva y no subjetiva, de las operaciones entre sociedades vinculadas»(FD 12).

En el presente litigio, existe una adecuada actividad probatoria de respaldo de la actuación de la Inspección y de sus conclusiones jurídicas:

-La parte recurrente retiró el 17/12/2004 la cantidad de 126.000,00 € en efectivo de la cuenta bancaria de su titularidad (nº NUM003 de la sucursal nº 0639 de Bankinter).

-Requerida para que acreditara el destino de dichos fondos, únicamente ha probado que la cantidad de 30.604,41 € fueron destinados al pago de nóminas. Por lo que no acredita el destino dado al resto de fondos retirados, esto es, la suma de 95.395,59 €., limitándose a alegar que fue destinado al pago de gastos de gasolina y recibos de comida, dadas las obras que estaba ejecutando fuera de la localidad de su sede, pagos que, según afirma, no constan contabilizados.

En base a dicha actividad probatoria se concluye que la indicada suma de 95.395,59 € fue destinada a retribuir al capital social de la entidad. En efecto, si de la cuenta de la Sociedad se ha retirado, en lo que ahora interesa, la suma de 95.395,59 € sin que se acredite el destino dado a dichos fondos, cabe inferir que dicha cantidad ha sido puesta a disposición de los socios de la mercantil. La actuación inspectora parte de un hecho determinante, cual es la retirada de fondos de la cuenta de la sociedad por importe de 95.395,59 €. Consta que se requirió al obligado tributario que aportara justificación del destino dado a dicha cantidad, sin que se acreditara dicho destino en el expediente de inspección, manifestando el hoy recurrente que con dicha suma se sufragaron gastos (derivados del desplazamiento de sus trabajadores a las obras que se estaban ejecutando fuera de la sede social de la actora, por los conceptos de gasolina y comidas) que no fueron contabilizados.

Por lo que al tratarse de una utilidad derivada de la condición de socio o accionista, debe considerarse como un rendimiento de capital mobiliario por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, debiéndose en consecuencia haber practicado retención. En este sentido, de conformidad con lo dispuesto por el art. 23 del TRLIRPF: 'Tendrán la consideración de rendimientos de capital mobiliario: 1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad: a) Quedan incluidos en esta categoría los siguientes rendimientos dinerarios o en especie: (...) 4º Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio,, accionista, asociado o partícipe. En consecuencia, la mercantil recurrente puso a disposición de sus socios la suma de 95.395,59 €, por su condición de tales, lo que constituye un rendimiento de capital mobiliario en la medida en que constituye una utilidad derivada de la condición de socio.

Sin que la parte hoy recurrente haya desvirtuado la valoración probatoria efectuada por la Inspección.

Así, consta en las actuaciones que, en respuesta al inicial requerimiento practicado por la Administración a fin de que acreditara el destino de la suma de 126.000 € retirada de la cuenta de Bankinter, manifestó la actora en diligencia de 10/07/2008 que:

'(...) el apunte citado corresponde a un reintegro de fondos para hacer frente a los pagos cotidianos de la empresa.

(...) Requerida la aclaración concreta de los pagos materialmente realizados en efectivo con el importe retirado del banco, el compareciente manifiesta que debido al sistema informático utilizado por la empresa, no resulta posible en este momento'.

Y en la posterior diligencia de 04/11/2008 manifestó al respecto:

'(...) Que se efectuó el reintegro para afrontar diversos gastos de la empresa, entre los cuales se encuentra la paga extra de navidad de los trabajadores, por importe de 30.198,87 € tal como consta en el extracto aportado'.

Ya en el procedimiento de Inspección, en la diligencia nº 1 de fecha 14/01/2009,se manifiesta por la actora:

'(...) Que la disposición de efectivo de 126.000 € realizada en la sucursal 0639 de Bankinter el día 17/12/2004 se ingresó en caja y se destinó al pago de la extra de navidad del personal y a otros pagos pendientes, tal y como se manifestó en su día ante el requerimiento de información efectuado por la Inspección.

Que desconoce el motivo del elevado saldo de caja, no obstante cree que son dietas de trabajadores pagadas y no contabilizadas; ya que existían obras realizadas por la empresa en diferentes localidades sobre las que no se han contabilizado dietas en cantidad suficiente'

En dicha diligencia se señala que La Inspección requiere al compareciente para que aporte justificación de los pagos efectuados con la cantidad dispuesta el día 17/12/2004 incluyendo las pagas extras del mes de diciembre de 2004 y cualesquiera otros pagos de los que se disponga justificación.

Y en la siguiente diligencia, en respuesta al precitado requerimiento, queda constancia de lo siguiente:

'1) El compareciente aporta la siguiente documentación:

-Copia de las nóminas de los trabajadores correspondientes a la paga extra de navidad del año 2004.

-Copia de los contratos de obra suscritos por el obligado tributario en localidades distintas a la sede de la actividad, en relación a la alegación efectuada en el punto 2c de la diligencia nº 1 de 14/1/2004.

-Justificantes de dietas pagadas en el año 2004, no contabilizadas'.

Ante el expreso reconocimiento de la falta de contabilización de dichos gastos (gastos de gasolina y recibos de comida, dadas las obras que estaba ejecutando fuera de la localidad de su sede) resultaba necesaria la completa acreditación documental de la justificación de tales gastos, así como la realidad del desplazamiento, el día, lugar y causa laboral concreto en relación a cada uno de los gastos alegados, no valiendo para ello la documentación genérica aportada en vía administrativa por la sociedad actora (limitándose a aportar al respecto relación nominal de trabajadores -modelo TC2 de la TGSS-; contratos de ejecución de obras suscritos en el año 2004 en localidades de Orihuela, Lorca, Elche, Finestrat y Torrevieja). Y sin hacer tampoco esfuerzo probatorio alguno en este proceso para desvirtuar las conclusiones alcanzadas en el acuerdo de Inspección, esto es, para acreditar el destino de la suma controvertida de 95.395,59 €.

Procediendo, por todo lo expuesto, la desestimación del presente recurso.']

Por lo expuesto procede desestimar la impugnación del acuerdo de liquidación.

En cuanto a la impugnación del acuerdo sancionador procede señalar que sobre cuestión idéntica a la suscitada en el caso de autos, planteada por otra socia de la mercantil, ha sido dictada la sentencia nº 84/14 de fecha 20 de enero de 2014 recaída en el recurso nº 465-11, cuyos fundamentos respecto a la sanción impugnada se reiteran por ser de integra aplicación:

'CUARTO.- Contra la sanción alega la ausencia de culpabilidad. Y la improcedencia de la agravante de ocultación.

El argumento de la demandante de ausencia de culpabilidad debe rechazarse.

Es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril .

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

En la resolución sancionadora se valora la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción tributaria, la conducta del sujeto pasivo al decir que 'la obligada tributaria conocía su obligación de presentar una declaración veraz y completa y conocía los ingresos obtenidos de su condición de socia de la sociedad 'Muñoz Espinosa S.L., como resulta de las declaraciones presentadas y de su participación en la sociedad'.

QUINTO.- También alega contra la sanción, la inexistencia de ocultación.

Este motivo debe estimarse.

La nueva Ley General Tributaria configura como eje central de las infracciones que generan perjuicio económico el elemento subjetivo concurrente en cada caso, concretado básicamente en la ocultación y en los medios fraudulentos. Para la aplicación del nuevo régimen se establece como regla fundamental la calificación unitaria de la infracción, de modo que, tal y como resulta del art. 184 de la ley , cuando en una determinada regularización se aprecie simultáneamente la concurrencia de ocultación, medios fraudulentos o cualquier otra circunstancia determinante de la calificación de la infracción, se analizará la incidencia que cada una de estas circunstancias tiene sobre la base de la sanción a efectos de determinar la calificación de la infracción como leve, grave o muy grave. Una vez calificada, la infracción se considerará única y el porcentaje de sanción que corresponda se aplicará sobre toda la base de la sanción. Se puede concluir que la ocultación ha pasado de ser una criterio agravante de la sanción a ser un criterio delimitador de las infracciones graves ( Sentencia de esta Sala, Sección 3ª, nº 219/2009 de 6 de marzo ).

En el caso de autos, aparte de la imputación a la demandante de los 31.719,03 euros destinados a retribuir el capital social de la entidad, y su falta de declaración, no se le atribuye otra conducta determinante de ocultación.

TERCERO.-En méritos a lo expuesto, procederá la desestimación recurso interpuesto contra la liquidación, y su estimación parcial en cuanto califica como grave la sanción; sin que se aprecien motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, a efectos de lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

Fallo

1º)ESTIMAMOS parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Felicisimo ,interpone recurso contencioso administrativocontra la resolución del TEAR de fecha 30-9-2010 desestimatoria de la reclamación nº NUM000 formulada por el actor en concepto de liquidación IRPF 2004 y acuerdo sancionador.

2º)ANULAMOS la Resolución del TEAR impugnada en el único extremo en que confirma el acuerdo sancionador, y el acuerdo sancionador impugnado por ser contrarias a derecho en el extremo referido a la apreciación de ocultación.

3º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.