Sentencia Administrativo Nº 876/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1229/2014 de 22 de Julio de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2014/0025178

Procedimiento Ordinario 1229/2014

Demandante:D./Dña. Aureliano

PROCURADOR D./Dña. ENRIQUE SASTRE BOTELLA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN DESDOBLADA DE LA SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA NÚM. 876

RECURSO NÚM.: 1229-2014

Ilmos. Sres.:

Presidente

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Magistrados

D. Francisco Javier Canabal Conejos

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 22 de Julio de 2016

Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 1229/2014, interpuesto por D. Aureliano , representado por el Procurador D. Enrique Sastre Botella, contra la resolución desestimatoria del TEAR de Madrid, de fecha 30 de septiembre de 2014, dictada en la reclamación económico administrativa NUM000 y, de forma acumulada, contra la resolución, también desestimatoria del TEAR, de 27 de octubre de 2014, en la reclamación NUM001 . Ha sido parte la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.

SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día 20 de julio de 2016 para votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO. - En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre por la parte actora la resolución desestimatoria del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 30 de septiembre de 2014, dictada en la reclamación económico administrativa NUM000 y, de forma acumulada, contra la resolución, también desestimatoria del mismo Tribunal, de 27 de octubre de 2014 , en la reclamación NUM001 , relativas, respectivamente, a la resolución desestimatoria de recurso de reposición, planteado contra denegación de rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2009 y del mismo tributo del ejercicio 2010, siendo la cuantía solicitada de devolución, en base a la rectificación pretendida, de 23.434 € en 2009 y 59.306,94 e en 2010.

Las resoluciones del TEAR desestimaron ambas reclamaciones económico administrativas no admitiendo la exención de las cantidades percibidas por el hoy recurrente que ha sido desplazado temporalmente a varios países por su empleadora, MOTOROLA ESPAÑA, ya que de la certificación de los trabajos realizados en el extranjero no podía deducirse que la entidad beneficiada fuese un radicada en el Reino Unido, por lo que no procedía la aplicación de la exención solicitada.

La parte actora alega en la demanda que los rendimientos percibidos cumplen todos los requisitos para que le sea de aplicación la exención prevista en el artículo 7.p) LIRPF en la medida que ostentaba el cargo de Director y Vicepresidente de Ventas para el sur de Europa de Motorola España, entidad absorbente de Symbol Tecnologies SL, según certificaciones que ha aportado, debiendo desplazarse al extranjero durante 66 días, en cada uno de los dos ejercicios objeto del recurso, para prestar servicios en beneficio de entidades no residentes en España y que formaban parte del Grupo MOTOROLA, al ser filiales del mismo. Destaca que la finalidad del art. 7 p) de la Ley 35/2006 es favorecer la competitividad de las empresas españolas y que los servicios prestados fueron necesarios en la medida en al que las compañías extranjeras hubieran tenido que contratar a un tercero para realizar los trabajos que prestó para ellas, sin que se beneficiase de los mismos la compañía española, ya que suponían un valor económico a las filiales que los recibían y se trataban de funciones de planificación, coordinación o dirección estratégica, lo cual en definitiva supondría la prestación de servicios por los que la entidad que los recibe estaría dispuesta a pagar a un tercero. Solicita por ello que se acuerde la rectificación pretendida y la devolución solicitada en ambos ejercicios.

La defensa de la Administración del Estado al contestar a la demanda señala que los certificados aportados por la actora y que describen las funciones desarrolladas por la recurrente describen las propias de un director de ventas de un grupo de empresas y por ello no sería procedente la aplicación de la exención pretendida. Solicita por ello la confirmación de la resolución del TEAR.

SEGUNDO.- Se centra este recurso en determinar si procedía aplicar a los rendimientos del trabajo por cuenta ajena del recurrente, obtenidos en los ejercicios 2009 y 2010, la exención prevista en el art. 7 p) LIRPF .

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina entre las rentas exentas los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

'1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...'

El art. 16. 5 LIS aprobada por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo determina:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

Por último, el art. 6 del Reglamento del IRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece:

'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para cumplir el primer requisito -único que se cuestiona en este caso- es preciso, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Resulta evidente que cuando se pretende un beneficio fiscal, tal como es la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo, por aplicación de las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT .

Por otro lado, para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España. Al mismo tiempo, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En todo caso, en este recurso no se discuten tales cuestiones, ni tan siquiera los días acreditados de desplazamiento efectivo al extranjero que la actora afirma en la demanda que fueron 66, tanto en 2009, como en 2010, según certificaciones y justificaciones de desplazamientos que aporta con la demanda.

Para determinar cuándo un trabajo se ha prestado para una empresa no residente, debe partirse de que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso en concreto para determinar si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre las empresas vinculadas, no se entendería que se trata de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

La cuestión controvertida se centra así en determinar si los trabajos prestados en esos desplazamientos lo fueron dentro de sus labores directivas, como pretende la administración para considerar no aplicable la exención o bien supusieron un valor añadido para el grupo empresarial como pretende la actora.

TERCERO.- Constan en los Anexos II y III, aportados con la demanda, tres certificaciones de 19 de mayo de 2015, de D. Javier Pérez Pérez, en nombre y representación de la mercantil Motorola Solutions S.A., en la que se hace constar que el actor como Director y Vicepresidente de Ventas para el sur de Europa, durante los ejercicios 2009 y 2010 realizó las siguientes funciones: '...de manera efectiva, en cada una de las empresas afiliadas al grupo MOTOROLA, localizadas en Austria, Estados Unidos, Francia, Grecia, Italia, Portugal, Hungría, Singapur, Alemania y Reino Unido, generando valor en cada una de las filiales:

1) Como responsable del equipo de ventas locales, D. Aureliano mantenía repetidas reuniones internas en cada país relativas a;

a. Planificación de la estrategia comercial, definición de los objetivos de ventas, tanto globales de los países, como individuales de cada persona.

b. Seguimiento de los planes de venta con respecto a los objetivos definidos.

c. Reclutamiento de los nuevos miembros del equipo.

2) Reuniones con todo el canal de venta con los siguientes objetivos:

Definición de la estrategia conjunta.

b. Planificación de las acciones de marketing.

c. Acciones comerciales conjuntas.

d. Seguimiento del negocio respecto a los objetivos definidos.

3) Reuniones con clientes finales con el objeto de:

a. Detectar nuevas oportunidades de venta.

Participar en el cierre de operaciones comerciales.

. Ayudar al, equipo local en el desarrollo de las relaciones mediante reuniones a nivel ejecutivo.

Las compañías anteriormente citadas han sido las beneficiarias de los servicios prestados por el empleado, generando los mismos un valor añadido en dichas empresas.

Motorola Solutions S,A,, siguiendo las políticas contables y el manual de procedimiento de la compañía, procedió a refacturar la totalidad de los gastos salariales de D. Aureliano :

En el ejercicio 2009: Más un margen, a la afiliada del Grupo Motorola en el Reino Unido (UK), que actuaba como canal de distribución y repercusión de los señalados costes a las diversas compañías anteriormente citadas, ya que eran ellas las beneficiarias del interés económico y comercial que habían supuesto los servicios prestados por el mencionado trabajador,

En el ejercicio 2010: La compañía tuvo que adaptarse a las políticas de Motorola, de tal manera que la refacturación se producía directamente mediante facturas emitidas por España a las distintas compañías beneficiadas, ya que eran ellas las beneficiarias del interés económico y comercial que habían supuesto los servicios prestados por el mencionado trabajador. Así, en 2009, la refacturación no se centralizaba, como en el ejercicio 2009, a través de UK.

En este sentido, al ser las compañías extranjeras las que soportan el coste total, queda probado que son las mismas las beneficiarias de los servicios del empleado, no siendo por tanto la beneficiaria la compañía española.'

A la vista de que la única cuestión controvertida en este recurso es si el recurrente prestó sus servicios para un establecimiento permanente en el extranjero, en el ejercicio controvertido, las certificaciones aportadas deben entenderse como suficientes para esta Sala para acreditar que, durante el ejercicios cuestionados, las funciones que el actora realizó en el extranjero respondían al contenido propio de su cargo como Vicepresidente y Director de Ventas para el sur de Europa de MOTOROLA SOLUTIONS SA ya que en las certificaciones más arriba referidas se describen sus funciones y del contenido de las mismas se puede deducir, que, dado el cargo de alta dirección que ostentaba era lógico que se desplazase a los países respecto de los que lo ejercía para definir la estrategia y planificación comercial del grupo, seguir los planes de venta, reclutar nuevos miembros o reunirse con clientes para participar en el cierre de operaciones comerciales.

Este mismo criterio de considerar implícitos los servicios prestados al grupo empresarial en las funciones propias del cargo que ostentaba el interesado, sin que supusiesen un Valor Añadido, ya se ha seguido por esta Sala en diferentes recursos como el 883/11, 1438/12, 1756/12 y 357/2013, éste último de esta misma ponente en Sentencia dictada el 13 de mayo de 2015 , sin que por ello pueda ser tenida en cuenta la Sentencia dictada por esta misma Sala, el 7 de febrero de 2013, en el recurso 847/2010 , en la que se hace constar que, precisamente, al no ponerse en cuestión por parte de la administración el cumplimiento de los requisitos exigidos por el art. 7 p) se estima el recurso, sin tan siquiera entrar a analizar el tipo de trabajo desarrollado por el actor.

Debe convenirse por ello con el Abogado del Estado en que los trabajos prestados en diferentes países europeos para las filiales del grupo no suponían un Valor Añadido para la empresa sino que formaban parte de las funciones de un Director y Vicepresidente de Ventas del grupo empresarial MOTOROLA, para el que trabajaba el actor y que, por ello, no puede beneficiarse de la exención contemplada en el art. 7 p) LIRPF , tal como se resuelve por el TEAR, en consonancia con los acuerdos de la AEAT impugnados.

Todo ello implica que deba ser desestimado íntegramente el recurso y confirmarse la resolución del TEAR por ser conforme a derecho.

CUARTO.-Las costas procesales causadas deben ser impuestas a la parte actora, según lo previsto en el art. 139 LJ .

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Aureliano , representado por el Procurador D. Enrique Sastre Botella, contra la resolución desestimatoria del TEAR de Madrid, de fecha 30 de septiembre de 2014, dictada en la reclamación económico administrativa NUM000 y, de forma acumulada, contra la resolución, también desestimatoria del TEAR, de 27 de octubre de 2014, en la reclamación NUM001 , que confirmamos por hallarse ajustada a Derecho, imponiendo a la parte actora el abono de las costas procesales

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los art. 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.