Acerca de operadores lógicos
Última revisión
29/01/2016
Sentencia Administrativo Nº 9/2016, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 568/2013 de 21 de Diciembre de 2015
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Orden: Administrativo
Fecha: 21 de Diciembre de 2015
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: CASTILLO BADAL, RAMON
Nº de sentencia: 9/2016
Núm. Cendoj: 28079230062015100418
Núm. Ecli: ES:AN:2015:4533
Núm. Roj: SAN 4533:2015
Encabezamiento
Dª. BERTA SANTILLAN PEDROSA
D. SANTIAGO PABLO SOLDEVILA FRAGOSO
D. FRANCISCO DE LA PEÑA ELIAS
Dª. ANA ISABEL RESA GÓMEZ
D. RAMÓN CASTILLO BADAL
Madrid, a veintiuno de diciembre de dos mil quince.
VISTO, en nombre de Su Majestad el Rey, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, el recurso nº 568/13, seguido a instancia de
Antecedentes
Admitido a trámite el recurso y una vez recibido el expediente administrativo, URBANIZADORA COSTA DE VERA SL formalizó demanda con la súplica de que '
La fundamentación jurídica de la demanda, se basó en las siguientes consideraciones:
En primer lugar, que se ha infringido el art. 96.1 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones de Gestión e Inspección, por la indefensión generada ante el hecho de que las alegaciones presentadas en el trámite de audiencia previo a la firma de las actas no fueron tenidas en cuenta por el órgano inspector en el acta. Sostiene que hasta el 17 de diciembre no tuvo conocimiento del informe de la actuaria de 10 de agosto de 2010 y si lo hubiera conocido antes podría haber aportado prueba documental para rebatirlo.
En cuanto al fondo, la actora discrepa del TEAC para afirmar la realidad de las operaciones entre ella y Mar y Casas Mediterráneas SL Las 11 facturas emitidas por ésta última en abril de 2007 tienen como causa que Custom House ya había pagado a la recurrente el 25% del precio acordado. El acuerdo posterior entre la actora y Mar y Casas Mediterráneas establece que el devengo del resto de las comisiones se produciría en el momento de la firma de la escritura y de no haberse cobrado la totalidad del precio por Urbanizadora Costa de Vera SL se produciría en el último trimestre de 2009. La realidad es que del pago de 1.392.000 euros que se reflejan en la escritura de 13 de mayo de 2009 entre Urbanizadora Costa de Vera SL y Principios Hosteleros SL esta solo abona 400.000 euros, pues 492.000 euros se cobran el 26 de abril de 2010 y el resto quedaba pendiente de cobro. Fue a partir de esta fecha cuando Urbanizadora Costa de Vera SL desbloqueó los pagos de las comisiones que tenía congelados a Mar y Casa Mediterráneas por el impago de Principios Hosteleros SL.
En primer lugar, la inadmisión del recurso por falta del documento acreditativo de la voluntad de recurrir las personas jurídicas.
Sobre la falta de consideración de las alegaciones en el trámite de audiencia previo a la suscripción del acta de disconformidad y sobre el desconocimiento de un informe de la actuaria de 11 de agosto de 2010, razona el Abogado del Estado que se concedió a la actora plazo de alegaciones con carácter previo a la suscripción del acta de disconformidad, que las presentó, que no se tuvieron en cuenta en el acta de disconformidad, que se le concedió nuevo plazo de 15 días para presentar alegaciones frente al acta con carácter previo a la liquidación, que presentó alegaciones frente al acta de manera extemporánea y que el acuerdo de liquidación analizó las alegaciones efectuadas al acta. Además, la recurrente dispuso de la vía económico administrativa y jurisdiccional para alegar y presentar prueba de manera que no ha existido indefensión material. A lo sumo, ha habido una irregularidad no invalidante.
En cuanto al fondo del asunto, que según el art. 92.1.1 LIV debe acreditarse que las prestaciones de servicios se han realizado efectivamente, de manera que corresponde a la actora probar que cada una de las facturas corresponde a una efectiva prestación de servicios en la fecha indicada y por el mismo importe que se especifica en la factura lo que no ha hecho ya que las discrepancias detectadas por la Inspección no quedan salvadas por documentos particulares entre dos empresas vinculadas, conforme al art. 17.4 LGT . Afirma que la consideración de caja única de las sociedades vinculadas Urbanizadora Costa de Vera SL y Mar y Casa Mediterráneas SL se refuerza con la solicitud de compensación de IVA que, en representación de la recurrente se realiza por el GRUPO GESTIÓN 111 con el IVA soportado que ahora se discute cuando el IVA repercutido por la venta debía ser ingresado ante la solicitud de aplazamiento denegada por la Administración.
En cuanto a la sanción, la recurrente se limita a citar dos sentencias sin comentario alguno por lo que debe rechazarse también la impugnación en éste punto.
Fundamentos
Con fecha 11 de junio de 2010, la Dependencia Regional de Inspección dependiente de de la Delegación Especial de Murcia, inicia actuaciones de comprobación e inspección de su situación tributaria mediante personación con alcance parcial relativas al IVA limitándose a la comprobación de la solicitud de devolución efectuada por Urbanizadora Costa de Vera SL referida al ejercicio de 2009.
El 10 de agosto de 2010 concluyen las actuaciones de comprobación e investigación con la incoación al sujeto pasivo de un acta de disconformidad y de un informe ampliatorio del que se refleja como relevante lo siguiente:
Examinados los libros registro y contrastados con las imputaciones del modelo 347 se observa que en ellos figuran importantes imputaciones de gastos de empresas domiciliadas en el mismo lugar que la empresa objeto de comprobación, Avda de los Pinos 5, 3º c) de Murcia, solicitándose en diligencia de 23 de junio de 2010, la relación de empresas allí domiciliadas.
De entre todas las empresas domiciliadas destaca MAR Y CASAS MEDITERRÁNEAS S.L. por ser además la sociedad de la que reciben más imputaciones de gastos en el periodo objeto de comprobación. En concreto 2.539.008 euros, facturas 25 a 100 todas ellas con una base imponible de 28.800 euros, cuota de IVA 4.608,00 euros, total 33.408 euros.
Ambas sociedades están participadas al 99% por GRUPO GESTION 111 SL, por lo que dada la vinculación entre ambas sociedades, la Inspección requiere, además de las facturas otros documentos que acrediten la realidad de las operaciones allí consignadas y verificar que no se trata de un medio de gastos e ingresos entre empresas según la situación impositiva de cada una de ellas, al objeto de obtener los máximos beneficios tributarios.
En diligencia de 23 de junio de 2010, la Inspección hace constar que las 75 facturas de números consecutivos del 25 al 100 emitidas en el último trimestre del 1 de octubre de 2009 a 28 de diciembre de 2009 son comisiones por ventas de 75 apartamentos que fueron objeto de venta mediante escritura de 13 de mayo de 2009 por URBANIZADORA COSTA DE VERA S.L. a PRINCIPIOS HOSTELEROS SL.
Se hace constar que en escritura pública de compraventa de 13 de mayo de 2009 URBANIZADORA COSTA DE VERA S.L. vende a PRINICIPIOS HOTELEROS SL 11 plazas de garaje y 87 apartamentos por importe de 13.920.000,00 euros más 2.227.200,00 euros de IVA, por un total de 16.147.200,00 euros, realizándose el cobro de la siguiente manera:
3.055.200 euros mediante transferencia bancaria de fecha 1 de agosto de 2008
3.000.000,00 euros mediante transferencia bancaria de 4 de agosto de 2008.
8.700.000,00 euros mediante la subrogación en el préstamo hipotecario que grava las citadas fincas y que se realizó mediante escritura de subrogación de 13 de marzo de 2009.
1.392.000,00 euros mediante 3 cheques bancarios nominativos de fecha 13 de mayo de 2009.
En el informe de disconformidad que acompaña al acta se identifican los 11 apartamentos que no fueron objeto de facturación por comisión de venta en el año 2009, según se puso de manifiesto en diligencia de 23 de junio de 2010 y que, según una relación de facturas presentada por la empresa las comisiones por venta correspondientes a estos 11 apartamentos fueron facturadas 9, con fecha 1 de enero de 2007 y 2 con fecha 2 de abril de 2007, datos que, destaca la Inspección, se contradicen con el contrato privado de compraventa aportado de fecha 1 de agosto de 2008 firmado por URBANIZADORA COSTA DE VERA SL y PRINCIPIOS HOTELEROS SL., empresa constituida con fecha 17 de octubre de 200 para la compraventa de los 87 apartamentos y las 11 plazas de garaje.
Destaca la Inspección que el obligado tributario factura con fecha 13 de mayo de 2009 por importe del préstamo hipotecario 8.700.000,00 euros más el IVA al 16% por importe de 1.392.000,00 euros que hace un total de 10.092.000,00 euros y declara en el segundo trimestre del año 2009 la base imponible y el IVA repercutido correspondiente al último cobro, resultando en dicho trimestre una cuota a ingresar de 1.055.720,23 euros, cantidad respecto de la que solicita aplazamiento que es denegado y la fecha límite de ingreso en periodo voluntario es el 20 de octubre de 2009. No se ingresa y se notifica el apremio el 1 de noviembre de 2009 con fecha límite de ingreso el apremio el 5 de enero de 2010. No se ingresa y se dicta providencia de embargo el 20 de febrero de 2010.
En la declaración liquidación del último trimestre del ejercicio 2009 presentada el 30 de enero de 2010, se solicita la devolución por URBANIZADORA COSTA DE VERA SL, de 687.241, 22 euros, objeto de las actuaciones inspectoras de comprobación en las que se deduce 350.208,00 euros de IVA soportado de las facturas emitidas por MAR Y CASAS MEDITERRANEA SL por su presunta participación en la venta que se acordó en el año 2008 entre URBANIZADORA COSTA DE VERA S.L. y PRINCIPIOS HOTELEROS SL. Esta venta no ascendió, según la Inspección, a 76 apartamentos sino a 87 apartamentos y 11 plazas de garaje y el dinero efectivo para la empresa se cobró en 2008 porque en marzo de 2009 se produjo la subrogación en el préstamo hipotecario y cobro del IVA correspondiente al importe subrogado.
Con fecha 28 de febrero de 2010, la empresa GRUPO GESTIÓN 111 SL actuando en nombre y representación de URBANIZADORA COSTA DE VERA SL solicita la compensación de la deuda del segundo trimestre del IVA por importe de 1.055.720,23 euros con la devolución del IVA del año 2009 por importe de 687.241,22 euros y con la cesión parcial de la mercantil PRINCIPIOS HOTELEROS SL del crédito a su favor por el IVA generado por la compra de los apartamentos.
Destaca la Inspección que URBANIZADORA COSTA DE VERA aporta un listado del mayor de la cuenta de MAR Y CASAS MEDITERRANEAS SL por un saldo acreedor a 31 de diciembre de 2009 de 2.289.557,12 euros (2.429,12 euros vienen de periodos anteriores) del que solamente se habrían pagado 151.880,00 euros.
La Inspección, en diligencia de 2 de julio de 2010, solicita a la empresa además de los justificantes de pago de esas cantidades, documentación que acredite la realidad de las operaciones.
Aportan un contrato de 1 de julio de 2003 en el que se fija una comisión de venta del 18% pero no el modo de pago de la comisión ni su devengo.
En cuanto a los justificantes de pago aportados, sostiene la Inspección que ninguno corresponde al pago de ninguna factura en concreto siendo todos ellos de diverso importe, no habiéndose aportado justificación documental que acredite la realidad de las operaciones.
La regularización propuesta, afirma la Inspección, supone una minoración del IVA soportado deducible de 350.208 euros con una disminución de la devolución del IVA en la misma cantidad, lo que provoca que la devolución procedente sea de 337.0333,22 euros en lugar de los 687.241,22 euros solicitados por el obligado tributario. Esta minoración de las cuotas de IVA soportado en 350.208,00 euros se produce al considerar la Inspección que no ha quedado acreditada la realidad de las 76 facturas recibidas de la empresa vinculada MAR Y CASAS MEDITERRÁNEAS SL de números consecutivos del 25 al 100, emitidas en el último trimestre de del 1 de octubre de 2009 a 28 de diciembre de 2009 y pendientes de pago, en concepto de comisiones por ventas de 76 apartamentos que fueron objeto de venta por URBANIZADORA COSTA DE VERA SL. mediante escritura pública de 13 de mayo de 2009 a PRINCIPIOS HOTELEROS SL.
Explica la Inspección que según la documentación que obra en el expediente, las facturas se realizan antes de la formalización de la compraventa o mucho después de firmado el contrato de compraventa y de su cobro, como en el 2009 donde las facturas tienen una numeración consecutiva pero con distintas fechas, que no se pagan y se declaran cuando la empresa vinculada tiene dificultades para pagar la autoliquidación de IVA generada por la venta a PRINCIIOS HOTELEROS SL.
Entiende la Inspección que lo que se ha hecho es instrumentalizar una operación simulada de manera artificiosa en unas facturas emitidas por la entidad MAR Y CASAS MEDITERRÁNEAS SL que carecen absolutamente de causa.
Concluye la Inspección que el hecho de facturar a una empresa comisiones para la venta de determinadas fincas o inmuebles cuando no se ofrecen datos concretos sobre las intermediaciones realizadas ni se correlacionan las facturas emitidas con la fecha de las operaciones de venta ni queda acreditado el pago unido a la vinculación entre las entidades que intervienen, revela que la finalidad de dichas facturas lejos de suponer la efectiva prestación de un servicio, no es otra que la de conseguir una ventaja fiscal, la deducibilidad de un gasto o una cuota de IVA al margen de cualquier otro efecto económico. Concluye la Inspección que las operaciones consignadas en las facturas citadas no responden a un negocio real entre URBANIZADORA COSTA DE VERA SL y MAR Y CASAS MEDITERRÁNEAS SL.
El 14 de diciembre de 2010, la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT de Murcia dicta acuerdo de liquidación confirmando la propuesta de regularización contenida en el acta en los siguientes términos:
Cuota tributaria - 337.033,22 euros
Intereses de demora - 1.154,22 euros
Deuda tributaria - 338.187,44 euros
Se impone, además una sanción de 52.531,20 euros por infracción del art. 194.1 LGT , por solicitar indebidamente una devolución sin que la devolución se haya obtenido. Considera la Inspección que el obligado tributario empleó facturas cuya realidad no ha acreditado para solicitar una mayor devolución deduciéndose indebidamente la cantidad de 350.208,00 euros.
La recurrente interpone el 14 de enero de 2011 sendas reclamaciones que se acumulan el 17 de febrero de 2012, contra el acuerdo de liquidación y el acuerdo de imposición de sanción. Presenta la actora alegaciones el 18 de junio de 2012 aportando diversa documentación.
Se presentaron asimismo alegaciones al acta con fecha 10 de agosto de 2010 que no fueron tenidas en cuenta.
Interpuestas sendas reclamaciones económico administrativas contra los acuerdos de liquidación e imposición de sanción, el TEAC las desestima, siendo éste acuerdo de 18 de julio de 2013 el que aquí se recurre.
El citado documento existe, pues, con fecha 27 de diciembre de 2013, se presenta certificación expedida por el Administrador único de URBANIZADORA COSTA DE VERA SL de 18 de noviembre, en la que se hace constar que el 13 de noviembre de 2013, en Junta General Extraordinaria la citada entidad acordó interponer recurso contencioso administrativo contra el Acuerdo del TEAC de 18 de julio de 2013 facultando al Procurador y Letrado aquí intervinientes para interponer el recurso quedando cumplido así el citado requisito.
El art. 96. 1 del Real Decreto 1065/2007 dispone que:
1. Durante el trámite de audiencia se pondrá de manifiesto al obligado tributario el expediente, que incluirá las actuaciones realizadas, todos los elementos de prueba que obren en poder de la Administración y los informes emitidos por otros órganos. Asimismo, se incorporarán las alegaciones y los documentos que los obligados tributarios tienen derecho a presentar en cualquier momento anterior al trámite de audiencia, que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolución o de liquidación.
En dicho trámite, el obligado tributario podrá obtener copia de los documentos del expediente, aportar nuevos documentos y justificantes, y efectuar las alegaciones que estime oportunas.
En los procedimientos en los que se prescinda del trámite de audiencia por estar previsto un trámite de alegaciones posterior a la propuesta de resolución o de liquidación, la Administración tributaria notificará al obligado dicha propuesta para que efectúe las alegaciones que considere oportunas y en dicho trámite será de aplicación lo dispuesto en los párrafos anteriores.
2. Si antes del vencimiento del plazo de audiencia o, en su caso, de alegaciones, el obligado tributario manifestase su decisión de no efectuar alegaciones ni aportar nuevos documentos ni justificantes, se tendrá por realizado el trámite y se dejará constancia en el expediente de dicha circunstancia.
3. Se podrá prescindir del trámite de audiencia o, en su caso, del plazo para formular alegaciones, cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la resolución otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las presentadas por el interesado.
Cuando de acuerdo con lo previsto en el párrafo anterior se prescinda del plazo para formular alegaciones, se prescindirá, asimismo, de la notificación al obligado tributario de la propuesta de resolución o de liquidación.
4. Una vez realizado el trámite de audiencia o, en su caso, el de alegaciones no se podrá incorporar al expediente más documentación acreditativa de los hechos, salvo que se demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalización de dicho trámite, siempre que se aporten antes de dictar la resolución.
5. Concluido el trámite de audiencia o, en su caso, el de alegaciones, el órgano competente para la tramitación elevará al órgano competente para resolver, previa valoración de las alegaciones que, en su caso, se hayan efectuado, la propuesta de resolución o de liquidación.
En el presente caso, es cierto que no se tuvieron en cuenta las alegaciones de la actora antes de la formalización del acta, pues las alegaciones se presentaron el 3 de agosto de 2010 y fueron recibidas el mismo día de la firma de aquella, el 10 de agosto, pero después, se le concedió el plazo de quince días al que se refiere el art. 157.3 de la Ley General Tributaria y 188 del Reglamento General de las actuaciones y de los procedimientos de Gestión e Inspección y, la actora hizo uso del mismo presentando alegaciones el 26 de noviembre a la propuesta de regularización. En ese escrito, la actora, tras destacar que las alegaciones que hizo el 3 de agosto van acompañadas de documentación, afirma que 'la documentación aportada completa la solicitada por la actuaria en diligencia'.
Las alegaciones de 26 de noviembre que permitieron la aportación de documentación y el reconocimiento de que se había aportado toda la necesaria excluyen la existencia de indefensión material constituyendo la no toma en consideración de las alegaciones iniciales al acta una irregularidad no invalidante en los términos del art. 63.2 de la Ley 30/1992 .
En la demanda, se explica que Mar y Casa es la empresa que comercializa la venta de todas las promociones de apartamentos que lleva a cabo Urbanizadora Costa de Vera SL al carecer ésta del personal necesario.
Relata la demanda que Urbanizadora Costa de Vera firmó el contrato inicial con Custom House Capital para la venta de un edificio de 87 apartamentos, el 31 de enero de 2006 en Dublín, a través de la intermediación en exclusiva de Mar y Casas Mediterráneas y con los servicios de White Coast Investment&Partners SL. El importe total de la compra fue de 13.920.000 euros. El precio de la venta pagado por Custom House Capital Ltd fue de 6.055.200 euros en diversas fechas hasta marzo de 2008.
En el ejercicio económico de 2007, Mar y Casas Mediterráneas había emitido a la promotora parte de sus honorarios de comisiones de 87 viviendas, así como había pagado al Subagente White CoastT Investment dos facturas, el 3 de mayo de 2007 y el 30 de octubre de 2007, por los servicios prestados de las comisiones devengadas.
El 1 de agosto de 2008 se resuelve el contrato de venta entre Urbanizadora Costa de Vera y Custom House Capital ante las dificultades de ésta de obtener financiación devolviéndose las cantidades pagadas en dos trasferencias de 3.055.200 y 3.000.000 euros reflejadas en la contabilidad y libros del IVA.
Ese mismo día se formaliza un nuevo contrato de compraventa entre Urbanizadora Costa de Vera y Principios Hosteleros SL. La compra es en las mismas condiciones que había suscrito inicialmente Custom House LTD abonando en el mismo momento de la firma del contrato privado de compraventa 6.055.200 euros acordándose el resto del pago en la firma de la escritura.
Explica la recurrente que los pactos entre Urbanizadora Costa de Vera y Mar y Casas Mediterráneas alcanzan tanto al mantenimiento de las comisiones facturadas en 2007, derivadas de la intermediación con Custom House sobre 11 apartamentos, aplicándose a la nueva venta a Principios Hosteleros SL como al devengo de los porcentajes de las comisiones de la comercializadora. En aplicación de tales pactos, por no estar pagada la totalidad del precio al momento del otorgamiento de la escritura pública de compraventa a favor de la nueva adquirente, el devengo se produjo en el último trimestre de 2009 y así tiene su reflejo en la contabilidad.
Al 31 de diciembre de 2008 la empresa subagente White Coast Investment Partners había emitido y cobrado a Mar y Casas Mediterráneas SL el importe de todas las facturas de su colaboración en la intermediación inmobiliaria.
Con fecha 31 de mayo de 2009 se otorgó escritura pública de compraventa entre Urbanizadora Costa de Vera y Principios Hoteleros SLU subrogándose ésta en el préstamo hipotecario por 8.700.000 euros y haciendo entrega ésta para pago de 1.392.000 euros de:
Cheque bancario 300.000 euros
Cheque no bancario 492.000 euros
Cheque no bancario 500.000 euros
El pago del cheque de 492.000 euros se realizó el 26 de abril de 2010.
Estos datos, pretende la actora avalarlos con el informe pericial aportado en las actuaciones elaborado por D. Imanol , Economista - Auditor que ha examinado la contabilidad de Urbanizadora Costa de Vera SL y Mar y Casas Mediterráneas SL.
El citado informe destaca que la relación entre Urbanizadora Costa de Vera SL y Mar y Casas Mediterráneas SL es real, responde a la actividad de comercialización y venta que la segunda realizaba para la primera. El informe del perito destaca que Mar y Casas Mediterráneas SL ha comercializado una serie de promociones para Urbanizadora Costa de Vera y otras, desarrollando ese trabajo de comercialización y ventas mediante inversiones en infraestructura con sucursales en España y Londres, gastos de publicidad, propaganda y representación y mediante pagos a Agentes y Subagentes normalmente anglosajones, como refleja la cuenta de Pérdidas y Ganancias.
Explica que el importe de las 76 facturas emitidas en 2009 por Mar y Casas Mediterráneas SL asciende a 2.1188.800 euros de base imponible y 305.208 ,00 euros de IVA, importe total de 2.539,08 euros. Afirma que las facturas están contabilizadas en sus registros contables declaradas en el IVA e ingresado el IVA correspondiente. Que la facturación global de Mar y Casas Mediterráneas SL en estos años 2.005 a 2009 ha sido de 19.845.000 de euros, de los que 9.438.478 euros ha sido a Urbanizadora Costa de Vera SL lo que demuestra su solvencia. Que el número de facturas emitidas por Mar y Casas Mediterránea SL ha sido de 45 facturas en el año 2005, 126 facturas en el año 2006, 122 facturas en el año 2007, 26 facturas en el año 2008 y 76 facturas en 2009.
Explica que, en el 2007 cuando el primer comprador había satisfecho alrededor del 25% del precio total del inmueble, Mar y Casas Mediterráneas SL emitió las facturas individualizadas correspondientes al 12,5% aproximado acordado entre ambas compañías. Aunque hubo cancelación de ese primer contrato de compraventa se mantuvieron los acuerdos entre promotora y comercializadora para el segundo comprador (Principios Hosteleros SL). En el cuarto trimestre del 2009 se emitieron el resto de las facturas individualizadas que no fueron satisfechas en el 2009 por no haber cobrado Urbanizadora Costa de Vera el importe total de su venta y conforme ésta cobraba el saldo pendiente se efectuaban pagos a cuenta a Mar y Casas Mediterráneas SL hasta la satisfacción del saldo pendiente.
A partir de dicha fecha en que se produce tal pago a Urbanizadora Costa de Vera SL fue posible el pago de las facturas pendientes emitidas por Mar y Casas Mediterráneas SL, tal como se recoge en la contabilidad.
Artículo 92. Cuotas tributarias deducibles.
Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa, o satisfecho por las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
[...]
Dos. El derecho a la deducción, establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esta Ley».
Artículo 93. Requisitos subjetivos de la deducción.
Uno. Podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley [....]».
Artículo 94. Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
[...]
c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2.º de este apartado.
[...]».
Artículo 97. Requisitos formales de la deducción.
Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
Se considerarán justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio».
Sobre la factura, el
Tribunal Supremo en sentencia de 8 de noviembre de 2004 rec. 6295
Ahora bien, el requisito formal de la factura debe confirmarse con el material, es decir, que las prestaciones de servicios a las que aquella se refiere, efectivamente se han realizado de tal manera que cada una de las facturas corresponde a una efectiva prestación de servicios en la fecha indicada y por el mismo importe que se especifica en la factura.
Esto es lo que aquí no sucede pues, con independencia de la realidad de la actividad de comercialización y venta de Mar y Casas mediterráneas Para Urbanizadora Costa de Vera SL, las 75 facturas emitidas por aquella se dice corresponden con la venta efectuada en escritura pública de 13 de mayo de 2009, sin embargo, allí figuran 87 apartamentos y 11 plazas de garaje comprobando la Inspección que de los 11, ocho fueron facturados el 1 de enero de 2007 y dos el 1 de abril de 2007, a pesar de que el documento privado de 1 de agosto de 2008 se refiere a 87 apartamentos y 11 plazas de garaje que vende la actora a Principios Hoteleros SL..
Para justificar esta discrepancia, Urbanizadora Costa de Vera SL alude al anexo novatorio modificativo del acuerdo marco suscrito entre Urbanizadora Costa de Vera y Mar y Casas Mediterráneas SL de 16 de enero de 2006 en el que se pacta que:
Mar y Casas Mediterráneas SL devengará un porcentaje equivalente al 18% del precio de cada apartamento turístico, IVA excluido de la siguiente forma:
Tras la firma del contrato entre Urbanizadora Costa de Vera SL y Principios Hosteleros SL se añade un segundo anexo novatorio modificativo del acuerdo marco suscrito entre Urbanizadora Costa de Vera SL y Mar y Casas Mediterráneas SL de 1 de agosto de 2008, en el que se acuerda:
a)
b)
Ahora bien, estos dos documentos privados no alteran la no deducibilidad de las facturas, en primer lugar, porque
La prueba practicada a instancia de la actora no desvirtúa estos datos y confirma el criterio de la Inspección de entender que la vinculación de ambas sociedades dentro de Grupo Gestión 111 y la mecánica empleada entre ellas, una, comercializadora de las promociones de la actora permite, a través de las facturas realizar traspasos de fondos de una a otra para satisfacer necesidades puntuales.
En realidad, la valoración conjunta de la prueba practicada permite apreciar que la práctica descrita pretendía compensar la deuda de la actora del segundo trimestre del IVA por importe de 1.055.720,23 euros, providenciada de embargo desde el 20 de febrero de 2010, con una solicitud de devolución de 687.241,22 euros y de la que 350.000 euros responden a facturas .que no corresponden a ventas efectuadas en el año 2009 porque el metálico de la operación se cobró el 1 y el 4 de agosto de 2008 ya que el resto de la operación fue una subrogación hipotecaria, y la cantidad que restaba fue abonada por Principios Hoteleros SL a partir del 26 de abril de 2010. Debemos concluir, por ello, que el acuerdo del TEAC en cuanto confirma el acuerdo liquidatorio es conforme a derecho.
El art. 194.1 LGT dispone que '1. Constituye infracción tributaria solicitar indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo mediante la omisión de datos relevantes o la inclusión de datos falsos en autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes, sin que las devoluciones se hayan obtenido.
La existencia de culpabilidad debe aparecer debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora, de tal forma que, desde la perspectiva de los artículos 24.2 y 25.1 de la Constitución española , lo que debe analizarse es si la resolución administrativa sancionadora contenía una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor. Ni los Tribunales Económico-Administrativos ni los Tribunales contencioso-administrativos pueden subsanar la falta de motivación de la culpabilidad en el acuerdo sancionador, porque es al órgano competente para sancionar a quien corresponde motivar la imposición de la sanción. Pueden verse, en éste sentido, las SSTS de 20 de diciembre de 2013 (RC 1537/2010, FJ 4 º) y 10 de diciembre de 2012 (RC 563/2010, FJ 3º, y 4320/2011 , FJ 4º).
En éste caso, el acuerdo de imposición de sanción explica que la conducta del obligado tributario es subsumible en el mencionado tipo toda vez que el obligado tributario utilizó facturas cuya realidad no ha acreditado para solicitar una mayor devolución, deduciéndose indebidamente la cantidad de 350.208,00 euros.
Efectivamente, la Sala concluye que las facturas discutidas no responden a servicios efectivamente prestados en las fechas que se dicen y han sido emitidas con la única finalidad de obtener mayores deducciones, lo que provoca que la devolución procedente sea de 337.033,22 euros en lugar de los 687.241,22 solicitados por el obligado tributario y no se invoca por su parte una interpretación razonable de la norma que pudiera amparar su conducta pues, ha de insistirse, se trata de facturas que no responden a operaciones, comisiones de venta, realizadas en los periodos a los que los supuestos servicios prestados se refieren, conducta realizada con pleno conocimiento y voluntad, que integra la culpabilidad requerida para apreciar la responsabilidad de la recurrente.
VISTOS los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación
Fallo
Que debemos
Con expresa imposición de costas a la parte actora.
Así por esta nuestra Sentencia, que se notificará en la forma prevenida por el
art. 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y contra la que no
En Madrid a 7 de enero de 2016, doy fe.