Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 90/2021, Juzgado de lo Contencioso Administrativo - Santander, Sección 1, Rec 48/2021 de 09 de Abril de 2021

Encabezamiento

S E N T E N C I A nº 000090/2021

En Santander, a 9 de abril de 2021.

Vistos por D. Juan Varea Orbea, Juez del Juzgado de lo contencioso administrativo nº 1 de Santander los autos del procedimiento abreviado 48/2021 sobre tributos, en el que actúan como demandante la entidad BANCO SANTANDER, S.A. representada por el Procurador Sr. Vesga Arrieta y defendida por la Letrada Sra. Algaba Dueñas siendo parte demandada el Ayuntamiento de Polanco, representado por la Procuradora Sra. Álvarez Murias y defendido por el Letrado Sr. García Calle, dicto la presente resolución con base en los siguientes:

Antecedentes

PRIMERO.-El Procurador Sr. Vesga Arrieta presentó, en el nombre y representación indicados, demanda de recurso contencioso administrativo contra la Resolución del ayuntamiento de Polanco que desestima por silencio la solicitud de revisión de oficio por nulidad radical y devolución de ingresos indebidos por el pago efectuado el 18-12-2014 del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Solicitó la tramitación por escrito del procedimiento, sin vista.

SEGUNDO.-Admitida a trámite se dio traslado al demandado, que presentó la contestación en tiempo y forma. Fijada la cuantía en 3048,52 euros y se declararon los autos conclusos para sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.-El actor transmitió el 24-1-2014, por compraventa, el inmueble finca registral 10995 del Registro de la Propiedad nº 3 de Torrelavega por 120 mil euros. Antes, se había adquirido el 17-4-2013 por 153492 euros. El ayuntamiento emitió liquidación de plusvalía por importe de 3048,52 euros que el actor pagó el 18-12-2014. El 12-12-2018 solicitó la revisión de oficio pro acto nulo al amparo del art. 217. 1 c) y e) LGT y la devolución de esos ingresos por indebidos al entender que procedía anular ambas liquidaciones al no existir hecho imponible alguno, pues entre el momento de la adquisición y el de la posterior venta, las escrituras acreditan una minusvalía. Todo ello conforme la doctrina sentada a partir de la STC de 16-2-2017, STS 9-7-2018, 27-3-2019 y posteriores que las han seguido. En la demanda, insiste en la nulidad radical por las letras a) y c), al vulnerar el derecho de defensa del art. 24 ce, la igualdad del art. 14Ce en la aplicación de la ley y tener contenido imposible.

Frente a dicha pretensión el Ayuntamiento alega que la liquidación es firme y consentida y nos e da ninguno de los supuestos para la revisión de oficio por acto nulo, como ya ha señalado el Consejo de Estado, Consejos consultivos autonómicos y el TS.

SEGUNDO.-Por esto, el objeto de pleito no es un recurso contra la liquidación de la plusvalía sino contra una desestimación de una solicitud de revisión de oficio a tenor del art. 217LGT de un acto, el liquidatorio, ya firme y consentido.

Sin embrago, tal resolución, materialmente, es otra cosa, una inadmisión a trámite, pues a tal solicitud no se le ha dado la preceptiva tramitación que para esa revisión exige la ley. Es decir, la resolución no ha entrado en el fondo tras darle al preceptiva tramitación normativa, lo que equivale a una inadmisión a trámite.

Lo que sucede es que el actor no recurrió en su momento la liquidación por lo que acude a la acción de revisión de oficio de actos nulos de pleno derecho del art. 216 y 217LGT, paralelos al art. 106 LRJAP 39/2015 que tiene su precedente en el art. 102 Ley 30/1992. Esto ya plantea el problema de la pretensión del suplico, donde no solo se pretende la nulidad de ese acto atacado sino de las mismas liquidaciones que se reputan nulas y el reintegro de lo pagado. Y ello por cuanto aquí, no se ha desestimado la nulidad pretendida tras la tramitación que imponen esos preceptos ni se ha recabado Dictamen del Consejo de Estado exigido en el art. 217.4LGT.

Como se ha dicho en otras sentencias, en pleitos similares, la jurisprudencia dice que esta acción de nulidad consiste en una petición a la Administración autora del acto para que ponga en marcha sus facultades revocatorias, lo cual, sucede normalmente, cuando el interesado no puede recurrir cuando se le han pasado los más reducidos plazos para hacerlo en reposición o alzada. El solicitante tiene el derecho al trámite si su petición está fundada y suficientemente razonada. En caso de rechazo por silencio o simple denegación del trámite, la jurisprudencia admite el recurso contencioso administrativo pero se afirma que en él no se puede anular el acto originario sino solo condenar a la Administración a seguir el procedimiento revocatorio, que en definitiva consiste en pedir el informe preceptivo y vinculante del Consejo de Estado u organismo equivalente y ello por las facultades que concede el art. 106 LRJAP (STSJ de Castilla León de 22-4- 2010TS, Sala 3ª, sec. 3ª, de fecha 21-5-2009, dictada en el rec. 5283/2006 (Pte: Espín Templado, Eduardo), reiterado con el mismo tenor en la STS, Sala 3ª, sec. 3ª de fecha 30.6.2009, dictada en el recurso de casación núm. 511/207 (Pte: Bandrés Sánchez-Cruzat José-Manuel).

Por tanto, el objeto del procedimiento será el que se acaba de exponer de modo que no cabe convertir el proceso en lo que debió ser el recurso contra la liquidación, acreditar si se dan o no las concretas causas de nulidad sino comprobar si se daban o no las condiciones para la admisión y trámite. Por tanto, lo que debe analizarse es si existía o no una pretensión razonable de revisión a la vista de la causa de nulidad invocada. El art. 217.3LGT (en paralelo al actual art. 106 Ley 39/2015, anterior art. 102 LRJAP) permite la inadmisión en cuatro casos: si el acto aún no es firme; la petición no se funda en alguno de los casos del art. 217.1LGT; cuando sea manifiestamente infundada; cuando se hubieran desestimado en el fondo otras peticiones sustancialmente iguales.

Así, la resolución basada en ser la petición manifiestamente infundada será ajustada si concurre alguno de estos supuestos.

El actor alega los motivos de las letras c), y d), y en vía administrativa la a). Además, hace una exposición de la jurisprudencia emanada del TC y TS para explicar que ha habido una minusvalía y por ello, no se realizó el hecho imponible. Sin embrago, todo este motivo alegado para la devolución, la nulidad derivada de la sentencia del TC, no es un motivo que afecte a la eficacia de la resolución aquí debatida, la devolución por ingresos indebidos, sino a otro, en su caso, un acto de liquidación, que de existir, sería inatacable por esta vía, al ser consentido y firme. Si no se trata de una autoliquidación del sujeto pasivo sino de un acto administrativo de liquidación, su nulidad solo podría hacerse valer vía recurso, administrativo primero y judicial después, o por vía de revisión de los arts. 106 y ss Ley 39/2015, pero no utilizando el recurso contra otro acto distinto, en procedimiento tributario distinto (desviación procesal), el de devolución.

TERCERO.-Para resolver esta pretensión, hay que analizar el régimen normativo sobre el procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

Pues bien, el art. 221LGT dispone que ' 1. El procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del interesado, en los siguientes supuestos:

a) Cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.

b) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación.

c) Cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción. En ningún caso se devolverán las cantidades satisfechas en la regularización voluntaria establecida en el artículo 252 de esta Ley.

d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria.

Reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220 de esta Ley.

2. Cuando el derecho a la devolución se hubiera reconocido mediante el procedimiento previsto en el apartado 1 de este artículo o en virtud de un acto administrativo o una resolución económico-administrativa o judicial, se procederá a la ejecución de la devolución en los términos que reglamentariamente se establezcan.

3. Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del art. 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el art. 244 de esta ley.

4. Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del art. 120 de esta ley.

5. En la devolución de ingresos indebidos se liquidarán intereses de demora de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del art. 32 de esta ley.

6. Las resoluciones que se dicten en este procedimiento serán susceptibles de recurso de reposición y de reclamación económico-administrativa.'

El apartado 3 se refiere a los procedimientos de revisión de actos nulos, revocación y rectificación de errores y al recurso extraordinario de revisión.

En el caso de rectificación de autoliquidaciones, el art. 120.3LGT dispone que '3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.

Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del art. 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.

Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del art. 32 de esta ley.'

Esta materia se desarrolla en los arts. 14 a 20 RD 520/2005 y 126 a 130 RD 1065/2007.

CUARTO.-Pues bien, de la regulación anterior resulta que el procedimiento general para la devolución de ingresos indebidos consta de dos fases, una primera que tiene por objeto la declaración de que el ingreso es indebido y otra posterior de devolución. A su vez, se regula un procedimiento de devolución en caso de actos firmes y otro, para el caso de actuaciones tributarias del sujeto pasivo, como autoliquidaciones, retenciones y repercusiones.

En el presente caso, no estamos ante ninguno de los supuestos del apartado 1 del art. 221. Tampoco es el caso del apartado 2, pues no hay un acto administrativo o judicial de anulación de la liquidación que declare la improcedencia del ingreso. El supuesto del apartado 3, exige primero la revisión del acto, por 'procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del art. 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el art. 244 de esta ley'. Estos preceptos se refieren a los procedimientos de revisión de actos nulos de pleno derecho, lesividad y rectificación de errores (que son paralelos a los de la Ley 39/2015) y extraordinario de revisión.

Es decir, frente a una liquidación ya firme es preciso obtener su previa ineficacia.

Se insiste, el actor nunca recurrió en plazo y no puede hacerlo directamente frente a una liquidación firme y consentida.

La vía podría ser la revisión de actos nulos, previo informe del Consejo de Estado, sin la cual, no puede pretender la devolución de ningún ingreso por indebido. Esta vía, debe articularse previamente ante la administración (carácter revisor de la jurisdicción contenciosa) y no cabe pretender plantearla directamente, ni acudir al procedimiento de devolución, prescindiendo de ella.

En el caso de autoliquidación también es preceptivo el procedimiento de los arts. 126 a 130 RD 1065/2007, conforme al art. 120.3LGT. En ellos, se establece que presentada la solicitud, debe resolverse si cumple los requisitos para estimar esa rectificación (arts. 126.2 y 127). En este procedimiento hay un primer pronunciamiento, sobre la rectificación y, si se hubiera acumulado (lo que es posible), sobre la devolución.

QUINTO.-En este caso, del EA y las alegaciones mismas del actor resulta que no hay una autoliquidación. Ésta, supone un acto del particular, contribuyente que pude rectificar y no de la administración y no es esto lo sucedido aquí, donde claramente se trata de dos actos administrativos de liquidación, efectuados por la administración, notificados después al interesado, con plazo de pago y régimen de recursos.

El art. 120LGT dispone que '1. Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.'.

En este caso, lo que consta es una actuación del ayuntamiento y no del contribuyente. Es decir, se paga porque se hace un acto de declaración de derecho de cobro por un tributo, esto es, una liquidación conforme al art. 101.1LGT que dispone que 'La liquidación tributaria es el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria.'.

SEXTO.-Y siendo un acto, ya firme, la devolución que se pretende exige, primero o a la vez, iniciar la vía revisoria. Esta solución ha sido consagrada por la jurisprudencia del TS. Así, la STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 11-6-2015, rec. 1801/2012 o la STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 27-10-2010 o la STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 27-3-2002, rec. 4013/1996 , o la STSJ de Castilla-La Mancha Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 2ª, S 14-5-2002, nº 328/2002, rec. 1665/1988 , Esta solución es congruente con otra vía reclamatoria, la de extensión de efectos del fallo firme, pues operaría la excepción del art. 110.5 c) LJ para quien tiene en su contra un acto consentido y firme.

SÉPTIMO.-Dicho esto, es evidente que la STC alegada no anula en su fallo ninguna liquidación concreta, sino unos preceptos legales.

Y respecto a los efectos de esa inconstitucionalidad frente a actos administrativos previos liquidatarios, es decir, de aplicación, el TS ya se ha pronunciado. La STS (Contencioso), sec. 2ª, S 18-05-2020, nº 435/2020, rec. 1665/2019 , por ejemplo, señala que ' La doctrina jurisprudencial sobre la revisión de liquidaciones tributarias firmes.

En relación con la revisión de los actos tributarios firmes y las potestades del órgano judicial para acordarla, a tenor de la decisión que haya sido adoptada al respecto por la Administración, hemos sentado una doctrina reiterada que puede resumirse en los siguientes términos:

1. El procedimiento de revisión de actos nulos de pleno Derecho constituye un cauce extraordinario para, en determinados y tasados supuestos (los expresados, en relación con los actos tributarios , en el apartado 1 del artículo 217 de la Ley General Tributaria(EDL 2003/149899)), expulsar del ordenamiento jurídico aquellas decisiones que, no obstante su firmeza, incurren en las más groseras infracciones del ordenamiento jurídico ( sentencia del Tribunal Supremo de 19 de febrero de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 122/2016 ).

2. Tal procedimiento sacrifica la seguridad jurídica en beneficio de la legalidad cuando ésta es vulnerada de manera radical, lo que obliga a analizar la concurrencia de aquellos motivos tasados 'con talante restrictivo' ( sentencia del Tribunal Supremo de 13 de mayo de 2013, dictada en el recurso de casación núm. 6165/2011 ).

3. La acción de nulidad no está concebida para canalizar cualquier infracción del ordenamiento jurídico que pueda imputarse a un acto tributario firme , sino solo aquellas que constituyan un supuesto tasado de nulidad plena, previsto en el artículo 217 de la Ley General Tributaria(EDL 2003/149899), de manera que -dada la previa inacción del interesado, que no utilizó en su momento el cauce adecuado para atacar aquel acto con cuantos motivos de invalidez hubiera tenido por conveniente- 'la revisión de oficio no es remedio para pretender la invalidez de actos anulables, sino solo para revisar actos nulos de pleno derecho' ( sentencia de 14 de abril de 2010, dictada en el recurso de casación núm. 3533/2007 ).

Cabe solicitar la devolución de ingresos indebidos derivados de liquidaciones firmes instando la revisión de actos nulos de pleno derecho, pero no concurre -en el caso del tributo que nos ocupa y tras la sentencia del Tribunal Constitucional núm. 59/2017 (EDJ 2017/61456) - el supuesto de nulidad previsto en el artículo 217.1.a) de la Ley General Tributaria (EDL 2003/149899) .

1. La sentencia del Tribunal núm. 59/2017 , como es sabido, declaró la inconstitucionalidad y nulidad parcial de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL 'en la medida en que (pueden) someter a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica', de suerte que -en la interpretación que ha efectuado esta Sala Tercera desde nuestra sentencia de 9 de julio de 2018, pronunciada en el recurso de casación núm. 6226/2017 - tales preceptos

' (...) son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos), no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1CE (EDL 1978/3879)'.

2. A tenor de esa misma sentencia del Tribunal Constitucional, y -también- en los términos en los que esta Sala ha interpretado su contenido, el artículo 110.4 del TRLHL (EDL 2004/2992), sin embargo, es inconstitucional y nulo en todo caso, por cuanto dicho precepto:

'(...) no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene, o, dicho de otro modo, porque 'impide a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica'.

3. En la repetida sentencia del Tribunal Constitucional núm. 59/2017 (EDJ 2017/61456) se guarda silencio sobre el alcance de los efectos de su declaración de inconstitucionalidad.

Este silencio contrasta con lo declarado por el propio Tribunal Constitucional en la posterior sentencia de 31 de octubre de 2019 (cuestión de inconstitucionalidad núm. 1020/2019 ), referida también al impuesto que nos ocupa aunque desde otra perspectiva: la de la eventual inconstitucionalidad del artículo 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (EDL 2004/2992) cuando la aplicación de la regla de cálculo que tal precepto contiene (que parte del porcentaje anual aplicable al valor catastral del terreno al momento del devengo) determine un incremento de valor superior al efectivamente obtenido por el sujeto pasivo.

En esta segunda sentencia, declara el Tribunal Constitucional en su fundamento jurídico cuarto que, en supuestos como el descrito:

'(...) La cuota tributaria resultante, en la parte que excede del beneficio realmente obtenido, se corresponde con el gravamen ilícito de una renta inexistente en contra del principio de capacidad económica y de la prohibición de confiscatoriedad que deben operar, en todo caso, respectivamente, como instrumento legitimador del gravamen y como límite del mismo ( art. 31.1CE (EDL 1978/3879))'

Y eso le permite concluir que el artículo 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto 17 Legislativo 2/2004, de 5 de marzo resulta inconstitucional:

'(...) Únicamente en aquellos casos en los que la cuota a satisfacer es superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.

Eso sí, la inconstitucionalidad así apreciada no puede extenderse, sin embargo, como pretende el órgano judicial, al art. 108.1 TRLHL (tipo de gravamen), pues el vicio declarado se halla exclusivamente en la forma de determinar la base imponible y no en la de calcular la cuota tributaria '.

La sentencia del Tribunal Constitucional de 31 de octubre de 2019 limita, además, los efectos de su declaración de inconstitucionalidad parcial del artículo 107.4 de la Ley de Haciendas Locales (EDL 2004/2992 ), al declarar que:

'Por exigencia del principio de seguridad jurídica ( art. 9.3CE(EDL 1978/3879)), y al igual que hemos hecho en otras ocasiones (...), únicamente han de considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en esta sentencia aquellas que, a la fecha de publicación de la misma, no hayan adquirido firmeza por haber sido impugnadas en tiempo y forma, y no haber recaído todavía en ellas una resolución administrativa o judicial firme'.

4. Como decíamos más arriba, esta limitación de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad no se efectuó en la sentencia del mismo Tribunal Constitucional núm. 59/2017 .

Y si ello es así, esto es, si el Tribunal Constitucional -pudiendo hacerlo- no ha establecido límites a la declaración de inconstitucionalidad contenida en esa sentencia, corresponde a este Tribunal Supremo -en aplicación de la legalidad ordinaria- determinar en qué medida esa declaración puede tener efectos para el contribuyente a quien le fueron giradas liquidaciones aplicando los preceptos considerados parcialmente inconstitucionales cuando tales liquidaciones ganaron firmezapor no haber sido recurridas en tiempo y forma.

5. Tratándose de liquidaciones firmes -como ahora sucede- el precepto que resulta de aplicación cuando el contribuyente pretende obtener la devolución de lo que ingresó en aplicación de aquéllas es el artículo 221.3 de la Ley General Tributaria(EDL 2003/149899), a cuyo tenor:

'Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza,únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a ), c ) y d) del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta ley '.

El precepto nos permite una primera aproximación a la primera cuestión que nos señala el auto de admisión, aunque sea de carácter negativo: no es posible una devolución directa, automática del gravamen abonado en aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL (declarados parcialmente inconstitucionales), sino que tal devolución debe solicitarse necesariamente a través de alguno de aquellos procedimientos, en el bien entendido de que no cabe, en el caso, acudir al recurso extraordinario de revisión pues, entre los motivos tasados previstos en el artículo 244 de la Ley General Tributaria(EDL 2003/149899), no se encuentra la declaración de inconstitucionalidad del precepto legal en que se amparó el acto de liquidación.

6. Para llegar a esta conclusión (que -prima facie- permitiría instar la devolución a través del procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho o del de revocación) no constituye obstáculo alguno la doctrina de este Tribunal Supremo que arranca de la sentencia de 16 de diciembre de 2010 (casación núm. 6163/2007 ) sobre el gravamen complementario de la tasa fiscal sobre el juego...

No son necesarios especiales esfuerzos hermenéuticos para convenir que solo procederá la devolución cuando el acto (firme) de aplicación del tributo en virtud del cual se haya efectuado el ingreso indebido (i) sea nulo de pleno derecho o (ii) se revoque en los términos del artículo 219 de la Ley General Tributaria(EDL 2003/149899), en ambos casos -obvio es decirlo- siempre que se cumplan estrictamente las exigencias previstas en esos dos preceptos.

9. Llegados a este punto solo queda por dilucidar una cuestión:la de si concurre en el caso el supuesto de nulidad previsto en el artículo 217.1.a) de la Ley General Tributaria (EDL 2003/149899) pues este motivo -como ya adelantamos más arriba- es el único que resulta relevante para resolver el litigio y el único -por tanto- que podemos resolver en esta casación.

10. Y en relación con dicha cuestión, resulta forzoso afirmar que la vulneración del principio de capacidad económica -como recoge el jueza quo en la sentencia recurrida- no tiene encaje en el artículo 217.1.a) de la Ley General Tributaria(EDL 2003/149899), pues tal principio -reconocido en el artículo 31.1 de la Constitución (EDL 1978/3879)- no constituye un derecho 'susceptible de amparo constitucional', como tal precepto establece, al no estar reconocido en los artículos 14 a 29 de la Constitución (v. artículos 53.2 de la Constitución y 41.1 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional ) (EDL 1979/3888)... Contenido interpretativo de esta sentencia.

Teniendo en cuenta los razonamientos expuestos, estamos en condiciones de dar respuesta a las cuestiones jurídicas que suscita el presente recurso, en el bien entendido que debemos hacerlo -forzosamente- a tenor de las circunstancias fácticas y jurídicas de este proceso, teniendo en cuenta las pretensiones en él deducidas y alterando en lo que sea menester el auto de admisión del recurso de casación que nos ocupa.

Y el contenido interpretativo de esta sentencia, reformulando, como se ha dicho, las cuestiones de interés casacional que el auto de admisión nos plantea, es el siguiente:

a) En el ámbito del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, la solicitud de devolución de ingresos indebidos derivados de liquidaciones firmes como consecuencia de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional núm. 59/2017, de 11 de mayo (EDJ 2017/61456), debe efectuarse por los cauces establecidos en el Capítulo II del Título V de la Ley General Tributaria (EDL 2003/149899).

b) La declaración de inconstitucionalidad de los artículos 107.1 y 107.2 a) del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales 'en la medida en que (pueden) someter a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica' no determina que las liquidaciones firmes del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana giradas con anterioridad y que hayan ganado firmeza en vía administrativa incurran en el supuesto de nulidad de pleno derecho previsto en el artículo 217.1.a) de la vigente Ley General Tributaria(EDL 2003/149899), pues aquellos actos tributarios no han lesionado derechos fundamentales susceptibles de amparo constitucional, toda vez que el artículo 31.1 de la Constitución (EDL 1978/3879) (capacidad económica) -único que ha sido tenido en cuenta por el jueza quopara estimar el recurso y que ha provocado el debate procesal en esta casación- no es un derecho fundamental de esa naturaleza.

(i) no han lesionado derechos fundamentales susceptibles de amparo constitucional, toda vez que el artículo 31.1 de la Constitución (capacidad económica) -único que ha sido tenido en cuenta por el jueza quopara estimar el recurso y que ha provocado el debate procesal en esta casación- no es un derecho fundamental de esa naturaleza;

(ii) no han prescindido por completo del procedimiento legalmente establecido;

(iii) no han provocado que el solicitante adquiera facultades o derechos careciendo de los requisitos esenciales para esa adquisición y

(iv) no cabe identificar una norma con rango de ley que así establezca dicha nulidad radical y, desde luego, ésta no puede ser la aducida por la parte recurrente en su demanda (el artículo 47.2 de la Ley 39/2015 (EDL 2015/166690 ), referida a disposiciones generales y no a actos administrativos, como la liquidación firme que nos ocupa).'.'.

OCTAVO.-Este juzgado ya ha resuelto numerosos recursos frente a resolución que inadmiten de plano una petición de revisión de oficio fundada en el régimen legal ya expuesto (que el actor no cita ni invoca aquí) de liquidaciones que se entienden nulas señalando que el art. 217.3LGT (en paralelo al actual art. 106 Ley 39/2015, anterior art. 102 LRJAP) permite la inadmisión en cuatro casos: si el acto aún no es firme; la petición no se funda en alguno de los casos del art. 217.1LGT; cuando sea manifiestamente infundada; cuando se hubieran desestimado en el fondo otras peticiones sustancialmente iguales.

Para ello es preciso que el interesado inste ese procedimiento de revisión sobre la base de alguna de las causas del art. 217LGT.

Ya ha decirse que la petición de revisión por nulidad exige el vicio de nulidad radical de los previstos en la ley, no de mera anulabilidad. Es decir, no puede alegarse cualquier infracción de normas o basada en interpretaciones de normas sobre el tributo. Sencillamente, si alguien discrepa de la liquidación, debe recurrirla en tiempo y forma. Después, solo cabe su revisión si incurre en nulidad radical pero no por cualquier supuesta ilegalidad.

Y en otros pleitos como mucho se ha condenado a la administración a tramitar ese procedimiento de revisión, pues si no hay el preceptivo informe del Consejo de Estado, también ha señalado la jurisprudencia del TS que el juzgador no puede anular directamente la liquidación firme sino ordenar el trámite.

Sin embargo, con el estado de la doctrina y jurisprudencia, a estas alturas, es posible ya dar una respuesta.

Las liquidaciones firmes, en casos como el de la actora no vulneran derechos susceptibles de amparo, en cuanto a la capacidad económica. Y tampoco cabe hablar de indefensión por vulneración del art. 24 CE. La STC que declara la inconstitucionalidad de los artículos citados es parcial y el TS entiende que es posible la discusión y liquidación una vez anulado el art. 110.4 TRLHL. Y la STC que declara inconstitucional en parte el art. 110.4 TRLHL lo hace por su conexión con la cuestión planteada por infracción del principio de capacidad económica del art. 31 CE, no por infracción del art. 24 CE. Y así lo deja claro la STC 16-2-2017 al razonar, respecto de la posible vulneración del art. 24 CE por la norma foral equivalente al art. 110.4CE que ' f) Aun pudiendo ser parámetro de la constitucionalidad de los preceptos impugnados el art. 24CE, según acabamos de constatar, lo cierto es que el órgano judicial basa su duda en la atribución por la normativa, en todo caso, y en virtud de las reglas legales que contempla, de un incremento de valor en el terreno, sin impedir el gravamen de minusvalías reales, al imposibilitar su acreditación, lo que conduce -señala- al gravamen de inexistentes incrementos de valor y, por tanto, al gravamen de capacidades económicas irreales, en contra de la previsión del art. 31.1CE. Pues bien, dado que la imposibilidad de probar la inexistencia de un incremento de valor, en algunos supuestos, es algo consustancial, inherente, a la propia naturaleza de la ficción jurídica que la norma contempla, la vulneración denunciada, de existir, lo sería exclusivamente desde el punto de vista del deber de contribuir ( art. 31.1CE), al someter a tributación inexistentes manifestaciones de riqueza en contra de la exigencia constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos 'de acuerdo con su capacidad económica', que no desde la óptica del derecho a la prueba como un medio instrumental para la defensa de las pretensiones articuladas en un proceso judicial. En suma, la duda planteada debe circunscribirse a la vulneración de este mandato constitucional y no, cual pretende el órgano judicial, a la perspectiva también del derecho de defensa en el proceso contencioso-administrativo ( art. 24CE).'.O dicho de otro modo, la liquidación que se pretende revisar, en su caso, lo que infringe es el principio de capacidad económica del art. 31CE pero no el derecho accesorio a usar medios de prueba para acreditar esa infracción. Lo cierto es que la mera liquidación, cuya revisión se pide en ningún momento impidió a la actora ni recurrir en reposición ni hacerlo ante los tribunales, como en otros centenares de caso que han motivado esta doctrina. Y desde luego, no se entiende que el acto tenga contenido imposible, porque no solos e ha dictado, sino que, la actora lo ha cumplido pagando, sin ningún problema.

Finalmente, la genérica mención a la igualdad no pude prosperar. Efectivamente, sobre la base normativa de la LGT antes expuesta, las ordenanzas pueden gestionar el tributo mediante actos administrativos o mediante autoliquidaciones. Son actuaciones diversas, no comparables que no sirven como parámetro comparativo. Evidentemente, lo que entiende la actora es que la gestión de un tributo mediante actos de liquidación es lo que genera la desigualdad, lo que no tiene sentido alguno. Frente al acto, existe el recurso, que no se da con la autoliquidación que es un simple acto del particular. Es más, si este corrige la autoliquidación, nada impide a la administración proceder a liquidar si estima que hay hecho imponible aplicando recargos e intereses, porque el administrado, al dejar sin efecto o variar su autoliquidación no lo habrá hecho. Y de nuevo, surgirá la necesidad de recurrir. Cada actuación tiene su propia naturaleza y régimen de revisión, sin que esto genere desigualdad. Sencillamente lo que sucede es que la actora, pudiendo, no recurrió. No obstante, es evidente que no recurrió porque cuando s ele liquidó el tributo la norma era constitucional y ni siquiera se generaban las dudas que después han desembocado en al notable polémica sobre este tributo.

NOVENO.-De conformidad con el art. 139 LJ, en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho.

En los supuestos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, las imponga a una de ellas por haber sostenido su acción o interpuesto el recurso con mala fe o temeridad.

No obstante, dado el silencio en la reposición recurrida, no se impondrán costas.

Fallo

SE DESESTIMA ÍNTEGRAMENTEla demanda presentada por el Procurador Sr. Vesga Arrieta, en nombre y representación de la entidad BANCO SANTANDER, S.A. contra la Resolución del ayuntamiento de Polanco que desestima por silencio la solicitud de revisión de oficio por nulidad radical y devolución de ingresos indebidos por el pago efectuado el 18-12-2014 del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese la presente resolución a las partes haciendo constar que la misma es firme y no cabe recurso alguno contra la misma, dado que al ser una sentencia desestimatoria, no es susceptible de extensión de efectos ni por ello, de recurso de casación.

Así por esta mi sentencia, de la que se expedirá testimonio para su unión a los autos, lo pronuncio, mando y firmo.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrado-Juez que la suscribe, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha.

De conformidad con lo dispuesto por la Ley Orgánica 3/2018, de 5 de diciembre, de Protección de Datos Personales y garantía de los derechos digitales y la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, los datos contenidos en la presente resolución solamente podrán ser tratados con la finalidad de su notificación y ejecución, así como de tramitación del procedimiento en que se ha dictado. El órgano judicial es el responsable del tratamiento y el Consejo General del Poder Judicial la autoridad de control en materia de protección de datos de naturaleza personal contenidos en ficheros jurisdiccionales.