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Última revisión
06/05/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 93/2021, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15715/2019 de 22 de Febrero de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 22 de Febrero de 2021
Tribunal: TSJ Galicia
Ponente: RIVERA FRADE, MARIA DOLORES
Nº de sentencia: 93/2021
Núm. Cendoj: 15030330042021100097
Núm. Ecli: ES:TSJGAL:2021:1211
Núm. Roj: STSJ GAL 1211:2021
Encabezamiento
Modelo: N11600
PLAZA GALICIA S/N
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
PROCURADOR D./Dª.
La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado la
A Coruña, veintidós de febrero de dos mil veintiuno.
En el recurso contencioso-administrativo que, con el número 15715/2019, pende de resolución ante esta Sala, interpuesto por FUNERARIA NICOLO S.L., representada por el procurador D.JOSE ANTONIO CASTRO BUGALLO, dirigido por la letrada Dña. PURIFICACION MARTINEZ-CARDOS RUIZ, contra DESESTIMACION SILENCIO ADMINISTRATIVO IMPUESTO SOCIEDADES 2013 SANCION EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO 36/1778/17 Y ACUMULADO. Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECO
Es ponente la Ilma. Sra. Dª MARIA DOLORES RIVERA FRADE
Antecedentes
Fundamentos
La entidad 'Funeraria Nicolo, S.L.' int erpone recurso contencioso-administrativo contra la desestimación presunta por silencio administrativo las reclamaciones económico-administrativas números 36/01778/2017 y 36/1825/2017, acumuladas, presentadas ante el Tribunal Económico-administrativo Regional de Galicia, contra el Acta de disconformidad suscrita el 17 de marzo de 2017 y levantada por la Dependencia Regional de Inspección en relación con el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2013, girando un importe de 18.093,49 €; y contra el acuerdo sancionador de 25 de agosto de 2017, de la Jefa de la Oficina Técnica de la misma Dependencia, por el que se impone una sanción por importe de 12.042,91 €; ampliado a la resolución expresa dictada por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Galicia en fecha 13 de febrero de 2020, que estima parcialmente las reclamaciones presentadas, anulando la sanción correspondiente a la compensación de las bases imponibles negativas del ejercicio 2012.
En apoyo de la pretensión anulatoria ejercitada por la parte actora en su escrito de demanda, alega en primer lugar la invalidez del Acta de 17 de marzo de 2017 y por tanto de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio fiscal de 2013 al entender que se basa en un acto nulo de pleno derecho por concurrir la causa prevista en el artículo 217.1 letra e) LGT, esto es, por haberse dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, pues el informe complementario o ampliatorio del acta de disconformidad se emitió con anterioridad a que se suscribiese este Acta.
Con estas alegaciones la entidad actora no se está refiriendo al Acta de 17 de marzo de 2017, sino al informe de fecha 31 de julio de 2015, ampliatorio del acta de disconformidad de 3 de septiembre de 2015 con la que finalizó el procedimiento de inspección iniciado por la Administración tributaria en comprobación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012; acta en la que se recoge la improcedencia de compensar indebidamente unas bases negativas resultantes de la liquidación del impuesto de ese ejercicio.
Alega la actora en su escrito de demanda que el acta de 3 de septiembre de 2015 está pendiente de revisión de oficio por parte del Ministerio de Hacienda. Sin embargo no aporta ninguna prueba demostrativa de este extremo, con lo cual hemos de coincidir con el Abogado del Estado en que, no constando impugnada la liquidación con la que finalizó el procedimiento de inspección en comprobación del Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2012, no puede aprovechar la actora la impugnación de la liquidación del ejercicio siguiente para cuestionar la conformidad a derecho la liquidación anterior, aunque traiga causa de un acta que considere nula, pues su posible nulidad tendría que hacerla valer a través de la impugnación de la liquidación correspondiente a ese ejercicio.
Sobre este extremo la actora no hace ninguna alegación en su escrito de conclusiones.
Los siguientes motivos de impugnación que alega la parte actora en el escrito de demanda se dirigen frente al acuerdo sancionador, y coinciden sustancialmente con los esgrimidos en el procedimiento ordinario 15709/12019, en el que impugnó la liquidación correspondiente al ejercicio 2012, y en el cual recayó sentencia en fecha 22 de octubre de 2020, por lo que, en unidad de doctrina y salvaguardando el principio de seguridad jurídica, hemos de traer a esta resolución los razonamientos que se contienen en la citada sentencia, desembocando en la desestimación del recurso.
Bajo el apartado octavo del escrito de demanda la recurrente alega la infracción del artículo 48 de la ley 39/2015, en relación con el artículo 218 LGT, pues mientras que el instructor del procedimiento sancionador formuló en su día una propuesta de resolución proponiendo dos sanciones de 16.057,22 € y 15.888,75 €, sin embargo la Jefa de la Oficina Técnica acordó modificarla, elevándolas a 20.071,51 € -reducida 12.042,91 €- y 24.085,82 € -reducida 16.057,22 €-, respectivamente; y haciéndolo, a juicio de la parte recurrente, infringiendo las citadas normas tributarias pues: la modificación comportó una agravación del montante de la sanción lo que supuso una vulneración de la regla de la interdicción de la
1.- Sobre la no vulneración del principio del
Alega el actor en los antecedentes de hecho segundo y tercero de su demanda, que el instructor del procedimiento elaboró una propuesta de resolución en el sentido de considerar que los hechos por los que se había levantado acta eran constitutivos de las infracciones previstas en el artículo 191.1 y 4 -muy graves- de la ley General tributaria, proponiendo dos sanciones de 16.057,22 € y 15.888,75 €, y que fue posteriormente la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia de Inspección de la Delegación Especial de Galicia la que rectificó dicha propuesta, lo cual comportó que el montante de la sanciones propuestas pasara a ser de 20.071,51 € -reducida 12.042,91 €- y 24.085,82 Euros-, respectivamente.
Pero nada de esto se desprende de lo actuado en el expediente administrativo, pues en la propuesta de sanción elaborada por el instructor - documento (A5178039106).PDF del expediente administrativo-, se propone una sanción a ingresar de 16.057,22 €, que fue rebajada en el acuerdo sancionador a la suma de 12.042,91 €, al entender la Jefa de la Oficina Técnica que el instructor del procedimiento había aplicado incorrectamente como criterio de graduación, la comisión repetida de infracciones tributarias incrementando la sanción en 25 puntos porcentuales por este concepto. Sin embargo la Jefa de la Oficina Técnica entendió que no se daban los requisitos que para su aplicación establece el artículo 187 LGT.
Si examinamos ahora la resolución del TEAR de 13 de febrero de 2020, en su encabezamiento se identifican los acuerdos de naturaleza tributaria objeto de reclamación económico-administrativa, identificándose como tales, por una parte, la liquidación dictada el 25 de agosto de 2017 en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2013, y por otra, la imposición de sanción por infracción tributaria de la misma fecha. Añadiendo 'por cuantías de 18.093,43 € y 12.042,91 €, respectivamente', lo cual no deja lugar a dudas de que la sanción finalmente impuesta lo ha sido por este último importe, y únicamente por él.
En definitiva, no se aprecia ninguna
Y en respuesta a la alegación que se refiere a la competencia de la Jefa de la Oficina Técnica para imponer la sanción, sobre este extremo, diremos que, en efecto, la propuesta de resolución fue modificada (sin incurrir en
Ahora bien, de acuerdo con lo establecido en el apartado cinco de la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la AEAT, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, según la redacción dada por la Resolución de 12 de diciembre de 2007 de la AEAT, tienen la consideración de Inspector- Jefe, entre otros, el Inspector Coordinador, el Jefe y los Inspectores Jefes Adjuntos de la Oficina Nacional de Investigación del Fraude y el Jefe de la Dependencia Regional de Inspección, los Inspectores Regionales Adjuntos, los Inspectores Coordinadores y el Jefe de la Oficina Técnica, en cuanto a dicha Dependencia.
Alega la parte actora en el escrito de conclusiones que, conforme a lo dispuesto en el artículo 8.1 de la ley 40/2015, de 1 de octubre, de régimen jurídico del sector público, la competencia es irrenunciable y se ejercerá por los órganos administrativos que la tengan atribuida como propia, salvo los casos de delegación una vocación, cuando se efectúen los términos previstos en esta u otras leyes.
Alega asimismo que un simple acto administrativo no puede alterar el régimen jurídico general establecido en una disposición general. Y que la competencia no se puede amparar en un acto que no atribuye la competencia por delegación, única figura por la que podría hacerse, limitándose la Resolución de la Presidencia de la AEAT de 24 de marzo de 1992, a decir que el Jefe la Oficina Técnica tiene la consideración de Inspector jefe.
Estos argumentos no sirven, a juicio de esta Sala, para negar a la Jefa de la Oficina Técnica una competencia que sí se le atribuye como propia, y que se hace a través de una disposición administrativa dictada por un órgano habilitado legalmente para ello.
La Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria dictó la Resolución de 24 de marzo de 1992, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria.
El dictado de esta resolución obedece a la creación de nuevas Unidades de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, lo que tuvo por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de diciembre de 1991. Pero también obedece a la constitución efectiva de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, creada por el artículo 103 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre.
A la Resolución de 24 de marzo de 1992 le precedió la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 26 de mayo de 1986 de desarrollo del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, estableciendo la competencia y funciones de las Unidades orgánicas con atribuciones propias de la inspección de los Tributos, en el ámbito de la competencia de la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria.
En el apartado Cinco (Los Inspectores-Jefes), señala que:
Pese a modificaciones posteriores, como por ejemplo la que tuvo lugar por Resolución de 13 de marzo de 2013, dicha consideración se mantiene, y su validez no puede ser cuestionada desde el momento en que responde al ejercicio de potestades de organización que comprenden la potestad de estructuración de unidades, organización territorial de las mismas y la concreta atribución de competencias. Para el ejercicio estas potestades, el Presidente de la Agencia tributaria quedó expresamente habilitado en la Orden de 27 de diciembre de 1991 que a su vez autorizaba al Ministro de Economía y Hacienda a habilitar el Presidente de la Agencia tributaria para ejecutar tales funciones organizativas. Así se prevé en la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991, después de que el artículo 103 fuese modificado por la Disposición Adicional 17ª de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La validez de la competencia que tienen atribuidos los Jefes/as de la Oficina Técnica para resolver procedimientos sancionadores, o ejercer otras competencias de los Inspectores-Jefes, en cuando merecen la misma consideración que estos, ha sido avalada por esta Sala en sentencias como la de 1 de febrero de 2019 (Recurso: 15615/2017), o la anterior de 13 de diciembre de 2018 (Recurso: 15049/2018). Y también por el Tribunal Supremo en la sentencia de 3 de marzo de 2014 (Recurso: 4183/2011). Aunque lo cuestionado en esta sentencia era la competencia para practicar liquidaciones, la solución a la que se llega en ella, y los argumentos en los que se asienta, es perfectamente trasladable a la competencia para adoptar los demás acuerdos que pongan fin al procedimiento de inspección y al procedimiento de comprobación limitada, y por tanto, a la competencia para dictar acuerdos sancionadores y modificar las propuestas de sanción.
Bajo este apartado alega la actora que toda sanción debe ir precedida de una actividad probatoria real, efectiva, y de cargo, necesaria para destruir la presunción de inocencia, y que en el presente caso la actividad probatoria de la Agencia tributaria ha consistido en incorporar al expediente administrativo las circunstancias, datos y pruebas obrantes en el expediente del que el procedimiento de inspección trae su causa, lo cual, según expone la recurrente, evidencia una falta de motivación de la resolución impugnada, empleando una fórmula vacía de contenido y estereotipada, habiéndose causado indefensión por no informarle de los concretos datos, pruebas y documentos incorporados al expediente. Añade que la resolución sancionadora se basa en hechos que no son ciertos jurídicamente, pues los consignados en las actas y diligencias solo se presumen ciertos si han sido aceptados por el interesado.
Sin embargo no se aprecia la falta de motivación alegada. El acuerdo sancionador contiene motivación específica, y así lo es, además, en cuanto incorpora las circunstancias, datos y pruebas que resultan de las actuaciones de comprobación e investigación de las que trae causa el procedimiento sancionador. Esta forma de proceder está permitida en el artículo 210.2 LGT; circunstancias, datos y pruebas que, por lo demás, no ha cuestionado la actora en esta vía judicial, cuando ha tenido oportunidad de hacerlo, como también la ha tenido en la vía administrativa durante la tramitación del procedimiento sancionador desde el momento en que tales circunstancias y datos ya se reflejaban en el acuerdo de inicio del procedimiento.
Respecto de este motivo de impugnación el TEAR estimó parcialmente la reclamación económico-administrativa dirigida frente al acuerdo sancionador, al no apreciar culpabilidad en la compensación de las bases negativas del ejercicio 2012, pues la liquidación en la que se declara la improcedencia de las mismas se notificó con posterioridad al vencimiento del plazo de presentación de la autoliquidación del ejercicio 2013. Tampoco consideró debidamente justificada la presencia de un comportamiento culpable en la improcedente aplicación de tipo reducido.
Pero sí mantiene la sanción impuesta a la actora por la falta de declaración de ingresos, apreciando la concurrencia de culpabilidad, y estimó correcta la calificación de la infracción, muy grave, por apreciarse la utilización de medios fraudulentos a través de la llevanza incorrecta de los libros contables con ocasión de la comisión de las operaciones realizadas.
Sobre esta conducta, no se aprecia la falta de sustento de juicio de la culpabilidad alega por la actora.
La conducta antijurídica cometida, se tipifica como infracción tributaria en el artículo 191.1 y 4 de la Ley 58/2003, al haber dejado de ingresar el obligado tributario la cantidad detallada como consecuencia de no haber declarado la totalidad de los ingresos correspondientes a su actividad económica, habiendo utilizado medios fraudulentos.
El fundamento de derecho quinto del acuerdo sancionador se destina a explicar las razones por las que concurre la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor.
Y es que, en efecto, no se puede omitir un dato relevante a la hora de valorar la culpabilidad en la conducta investigada: la utilización de medios fraudulentos en la comisión de la conducta constitutiva de infracción tributaria, por ocultación de elementos esenciales para la determinación de la obligación tributaria.
En el presente caso, la actora no declaró la totalidad de los ingresos correspondientes a su actividad económica, habiendo utilizado medios fraudulentos consistentes en la llevanza incorrecta de los libros de contabilidad o de los libros o registros establecidos por la normativa tributaria, mediante la omisión de operaciones realizadas (ingresos no declarados y no contabilizados), siendo su incidencia del 61,65% del importe de la base de sanción.
En el acuerdo sancionador ya se destaca este dato, y por tanto, no se puede negar el carácter voluntario y culpable de la conducta de la actora, merecedora de un reproche sancionador.
En consecuencia, el recurso ha de ser desestimado.
Dispone el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 11 de octubre, que, en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. A tal efecto, es de tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 394.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, aplicable supletoriamente al presente proceso por imperativo de lo dispuesto en la Disposición Final Primera de la Ley Reguladora conforme al cual para apreciar, a efectos de condena en costas, que el caso era jurídicamente dudoso se tendrá en cuenta la jurisprudencia recaída en casos similares.
No concurriendo las circunstancias mencionadas en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede la imposición de costas a la parte recurrente, en la cuantía máxima de mil quinientos euros (apartado 4 del artículo citado), comprensiva de derechos de los honorarios de defensa de la Administración.
Fallo
Que debemos
Con imposición a la parte recurrente de las costas procesales en la cuantía máxima de mil quinientos euros, comprensiva de los honorarios de defensa de la Administración demandada.
Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).
Así lo acordamos y firmamos.