Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 93/2022, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 716/2020 de 07 de Febrero de 2022

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)

OVIEDO

SENTENCIA: 00093/2022

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS

Sala de lo Contencioso-Administrativo

N.I.G: 33044 33 3 2020 0000670

RECURSO: P.O.: 716/2020

RECURRENTE: WEDOCTOR GLOBAL CARE S.L.

PROCURADORA: Dª Begoña Buelga García

RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS (T.E.A.R.A.)

REPRESENTANTE: Sr. Abogado del Estado

SENTENCIA

Ilmos. Sres.:

Presidente:

Dña. María José Margareto García

Magistrados:

D. Jorge Germán Rubiera Álvarez

D. Luis Alberto Gómez García

D. José Ramón Chaves García

En Oviedo, a siete de febrero de dos mil veintidós.

La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo número 716/2020, interpuesto por WEDOCTOR GLOBAL CARE S.L., representada por la Procuradora Dª Begoña Buelga García, actuando bajo la dirección Letrada de D. Javier Rodríguez Mozas, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ASTURIAS,representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Luis Alberto Gómez García.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.

SEGUNDO.-Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.

TERCERO.-Por Auto de 14 de abril de 2021, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.

CUARTO.-No habiéndose solicitado por las partes la celebración de vista pública, ni la formulación de conclusiones, se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 26 de enero pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.-RESOLUCIÓN IMPUGNADA Y POSICIONES DE LAS PARTES.

1.1 Por la Procuradora Sra. Buelga García, en nombre y representación, de WEDOCTOR GLOBAL CARE, S.L. (en adelante WEDOCTOR), se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución dictada el día 12 de Agosto de 2.020 por la Sala 2ª del Tribunal Económico- administrativo Regional del Principado de Asturias, en el Procedimiento nº 52-00391-2018 que resolvía sobre la reclamación interpuesta por la aquí recurrente, frente al Acuerdo dictado por la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) de Gijón, mediante el que se desestima el recurso de reposición frente a la liquidación provisional por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), ejercicio 2.017, períodos 1T, 2 T, 3T y 4T.

1.2 La cuestión nuclear que se suscita en el presente procedimiento se concreta en determinar si a actividad desarrollada por WEDOCTOR, como plataforma telemática que permite la relación entre profesionales que ejercen la actividad médica, y los pacientes, está sujeta y exenta del IVA, como sostiene la Administración Tributaria; o, por el contrario, se trata de una actividad sujeta y no exenta, como afirma la recurrente, con la trascendencia tributaria que ello conlleva en orden a la deducción del IVA soportado en las distintas operaciones facturadas en 2017.

Como antecedentes fácticos no controvertidos cabe señalar, con la actora, los siguientes: 1º Por la AEA, Delegación de Gijón, se inicia un procedimiento de comprobación limitada respecto de la recurrente, relativo al IVA de los períodos 1T, 2T, 3T y 4T de 2.017, en el transcurso del cual se le requiere la aportación de documentación relativa a Libros Registro de Facturas Expedidas, de Facturas recibidas. Facturas recibidas y expedidas, justificación de las operaciones a las que se corresponde la cuantía declarada en concepto de ' IVA deducible por cuotas soportadas en operaciones inferiores corrientes' y en concepto de 'IVA deducible por cuotas soportadas en operaciones interiores con bienes de inversión'y justificación de su situación censal y de las actividades que efectivamente desarrolla. 2º Aportada la documentación requerida, se emite propuesta de liquidación provisional y trámite de alegaciones en el que proponía regularizar la situación tributaria de WEDOCTOR, al considerar que la actividad desarrollada por esta mercantil está sujeta y exenta, y que, en consecuencia, no genera derecho a deducción, conforme al art. 94LIVA. 3º La aquí actora, formuló alegaciones en las que ponía de manifiesto que la única actividad que ha venido desarrollando es la de explotación electrónica por terceros, habiendo finalizado el desarrollo de la plataforma a través de la que actúa, como un mero intermediario entre terceros en la prestación de servicios de telemedicina, siendo sus clientes los profesionales que utilizan la plataforma para prestar sus servicios. Y aporta documentación tendente a acreditar este extremo. 4º Estas alegaciones son rechazadas por el acuerdo de resolución con liquidación provisional referido al IVA ejercicio 2.017, que confirma la propuesta de liquidación, concluyendo en que estamos ante un servicio accesorio al principal de asistencia sanitaria, servicio sujeto y exento en el IVA. 5º WEDOCTOR interpuso recurso de reposición, que fue desestimado por la Oficina Gestora el en acuerdo de fecha de 9 de noviembre de 2.018, frente al que se planteó la reclamación económico-administrativa ante el TEARAP, que fue desestimada por la Resolución ahora impugnada.

1.3 La actora insiste en escrito de demanda en los argumentos que ya plateó en vía Administrativa. Así, afirma que no puede estar sujeta y exenta dentro del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el valor añadido, y ello en tanto cuanto, no ha realizado en ningún momento actividades sujetas y exentas del impuesto. En concreto, en el 2017, la única actividad de la empresa es la ' explotación electrónica por terceros' con la que se terminó de desarrollar la plataforma que constituye el valor de dicha mercantil. De esta forma, continua razonando, este debería de ser el único extremo a valorar por parte de la Administración Tributaria a la hora de efectuar la comprobación, lo contrario sería dar lugar a una extralimitación o, incluso un abuso de derecho, en sus funciones, al referirse a un alta de la actividad de otros servicios sanitarios que no se realizó hasta el 17 de mayo de 2.018. Por ende, la única actividad existente al momento de la liquidación que constituye el objeto de controversia (desde el 1 de noviembre de 2.015) es por tanto, la explotación electrónica por terceros- Epígrafe 845 del Impuesto de Actividades Económicas (I.A.E). Fue a partir del 17 de mayo de 2.018, cuando WEDOCTOR desarrolla contenidos para medios electrónicos y presta servicios de consultoría y asistencia. No obstante, explica, para prestar servicios de telemedicina actúa como mero intermediario entre terceros a través de la plataforma Online que desarrolló durante el ejercicio 2.017. Y todos los servicios que factura la empresa a los profesionales médicos por su desarrollo y paquetes tienen el correspondiente IVA aplicando el tipo del 21%. No obstante, en el ejercicio correspondiente al año 2.017 no existe facturación en ese sentido al no existir todavía operaciones reales, en tanto en cuanto que en ese período de liquidación, se limitó a desarrollar la plataforma online de la que iba a ser su actividad.

Destaca, como elemento esencial, que sus clientes son los profesionales médicos que utilizan la plataforma para prestar sus servicios, de forma que, de admitirse la conclusión de la AEAT, significaría por ejemplo que, en el supuesto de que un arrendador alquilara a un profesional un local para consultorio médico, debería hacerlo también sin IVA, ya que en el mismo se iban a desarrollar actividades médicas. Además, conforme a la documentación que aporta, se deriva que puede observarse como la política de precios y de facturación es la decidida por el profesional que utiliza la página no interviniendo WEDOCTOR en la fijación de los mismos. Sostiene que WEDOCTOR notifica a sus clientes que sus servicios tienen un IVA del 21%, y no realiza ningún tipo de servicios médicos, facturándose por los profesionales a los pacientes. Invoca como elemento fundamental para entender el desarrollo de la actividad que desarrolla, el documento de condiciones generales de contratación que figura en su página Web/plataforma y que aporta como documento adjunto nº 7 a la demanda.

Argumenta, por otro lado, que la consulta vinculante V4590-16 que invoca la Administración no tiene en absoluto similitud con la plataforma de WEDOCTOR, y ello por: 1º El desarrollo de la plataforma de WEDOCTOR tiene un 90% de operatividad para cualquier sector, de hecho ya se está plantando el lanzamiento de 'legal doctor' para profesionales del Derecho. 2º Un 30% de los profesionales que ofertan sus servicios en la plataforma de WEDOCTOR son psicólogos 'no clínicos', profesionales que por tanto han de facturar el IVA a sus clientes. 3º En todas las condiciones generales y contratos se hace expresa referencia a la actividad de WEDOCTOR como proveedor de la plataforma y a su ámbito de actuación mero intermediario entre terceros. 4º La Plataforma de WEDOCTOR no factura a los particulares, son los doctores, como usuarios de la misma los que facturarán sin IVA al cliente.

Y en cuanto a la aplicación del artículo 94 de la Ley General Tributaria, insiste en que la única actividad de la empresa durante el ejercicio 2.017 fue la creación y mantenimiento de la plataforma digital, actividad que en ningún caso puede ser considerada accesoria al servicio de asistencia sanitaria.

Finalmente, en el apartado de Fundamentos de Derecho, alega como preceptos a interpretar, el artículo 11 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre del Impuesto sobre el valor añadido, referido al concepto de prestación de servicios; en relación con el artículo 20, sobre exenciones en operaciones interiores, cuya aplicación rechaza; e invoca el principio de confianza legítima, para concluir en la nulidad, o subsidiariamente, anulabilidad, de la Resolución del TEARAP que impugna.

1.4 Por el Abogado del Estado, de forma sucinta, se defiende la legalidad de aquella, a cuyos fundamentos se remite.

SEGUNDO.- MARCO NORMATIVO. APLICACIÓN AL PRESENTE SUPUESTO.

Como quiera que lo que pretende la actora no es otra cosa que la deducción del IVA soportado en las diferentes operaciones realizadas en el ejercicio al que se refiere la liquidación, deben tomarse como referencia los arts. 93 y 94 de la LIVA. Así, el art. 93 establece: ' Uno. Podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales podrán deducirse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 111 , 112 y 113 de esta Ley ', y el art. 94: 'Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido'.

Por su parte, el art. 20 del mismo Texto Legal regula: ' Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:... 3º La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.

A efectos de este impuesto tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos, diplomados en centros oficiales o reconocidos por la Administración.

La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas'.

Y el art. 11.Dos 15º: ' Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:... 15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios'.

En la aplicación de estos preceptos al supuesto que nos ocupa, la Administración parte de considerar la actividad desarrollada por la recurrente como un servicio accesorio y necesario para la prestación del servicio principal de asistencia, diagnóstico y tratamiento del profesional médico a los pacientes que utilizan la plataforma, para lo que deben darse de alta en esta a través de la configuración de una cuenta, por lo que debe asumir el mismo tratamiento fiscal, como no exento de la actividad que se recoge en el art. 20.3 de la LIVA. Y en tal sentido se invoca la Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V4590-2016, y se cita por el TEARAP la Resolución del TEAC de 22 de mayo de 2014 (R.G. 5489/2011).

La Consulta vinculante V4590-2016, analiza un supuesto en el que la Consultante comercializa una plataforma tecnológica de telemedicina, donde médicos oftalmólogos pueden acceder y ofrecer sus servicios, y donde el cliente, mayoritariamente ópticas, solicita la opinión del médico. La operativa de la que parte la DGT es la siguiente: ' la óptica elabora una serie de pruebas a su cliente, quien aparentemente muestra síntomas de una patología, e introduce los datos resultantes en la plataforma tecnológica (software) de la consultante. Estos datos son procesados para que posteriormente el médico oftalmológico pueda tratarlos y diagnosticar la existencia o no de una patología. Finalmente el médico, a través de la plataforma de la consultante, emite su informe médico al centro de óptica'. Y en cuanto al sistema de facturación, se señala: 'La consultante es quién realiza la facturación y el cobro de los informes médicos elaborados y emitidos por los oftalmólogos a los centros de óptica. El médico oftalmólogo factura mensualmente a la consultante todos los informes elaborados y emitidos durante el mes.

En términos generales, quién contrata el servicio es el centro de óptica con la consultante'.

Partiendo de estos parámetros, la DGT, del contenido del art. 20.3 de la LIVA, que supone la transposición el artículo 132, apartado uno, letra c) de la Directiva 2006/112/CE, y de los antecedentes jurisprudenciales del TJUE que cita, concluye que siguiendo el criterio reiterado de ese Centro Directivo ' derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96 , de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94 , y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y Convenio Colectivo de Empresa de ORGANISMO AUTÓNOMO DE FIESTAS, TURISMO Y ACTIVIDADES RECREATIVAS/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto 41/04 que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.

El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.

De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.

En base a lo anterior, parece que en el supuesto considerado se dan las circunstancias necesarias para determinar que el eventual servicio prestado por vía electrónica que pudiera facilitar a sus clientes la consultante por el uso y mantenimiento de la plataforma digital, debe considerarse accesorio al servicio principal de asistencia sanitaria.

En efecto, la consultante presta servicios de asistencia sanitaria a través de una plataforma web pero que no tienen la naturaleza de servicios prestados por vía electrónica ni son independientes de los anteriores'.

En esta línea, cita la Resolución del TEARAP la dictada por el TEAC 22 de mayo de 2014 (R.G. 5489/2011), a la que cabe añadir, la Resolución del mismo TEAC de 22 de julio de 2020 (7027/2016) que resuelve una reclamación Económico- administrativa interpuesta por una mercantil cuya actividad se concreta en un servicio de tele-radiología consistente en la elaboración y entrega de informes diagnósticos de enfermedades humanas, a partir de pruebas de imagen que le son enviadas desde centros médicos ubicados en España y el resto de países de la Unión Europea. La emisión de los informes de los especialistas y de las distintas pruebas (resonancia magnética nuclear, rayos X, ultrasonidos, isótopos radioactivos, escáner y radiografías entre otras) le son enviados a la mercantil recurrente por centros hospitalarios, se realiza mediante transmisión telemática. Esta mercantil media, a través de una plataforma entre los centros remisores de las pruebas y los especialistas informantes de las mismas. Se planteaba la misma cuestión sobe la aplicación del art. 20.3 de la LIVA. EL TEAC, tras hacer una exposición de la doctrina del TJUE sobre la aplicación del art. 132 de la Directiva, en especial en cuanto a la exención de las prestaciones de carácter sanitario, concluye lo siguiente: 'los servicios prestados se enmarcan dentro de un proceso de elaboración de diagnósticos de enfermedades humanas, llevado a cabo por profesionales de la Medicina.

Como se ha señalado en el Fundamento de Derecho anterior, la interpretación de la exención, que ahora se cuestiona, debe ajustarse a los objetivos que la misma persigue, como son garantizar que el beneficio de la asistencia médica y hospitalaria no se haga inaccesible a causa del aumento de los costes de dichos servicios que se produciría si éstos, o las prestaciones relacionadas directamente con ellos, fueran sometidos al IVA.

Teniendo presente lo anterior y recordando que, tal y como ha reiterado la jurisprudencia del TJUE, los conceptos de 'asistencia sanitaria', y de 'asistencia a personas físicas' abarcan las prestaciones que tienen por objeto diagnosticar, tratar y, en la medida de lo posible, curar enfermedades o problemas de salud, resulta evidente a juicio de este Tribunal que la actividad de XZ, S.L. se enmarca dentro del proceso de diagnóstico de enfermedades humanas y, por tanto, la misma se encuentra exenta en virtud del artículo 20.Uno.3º de la Ley de IVA .

Al igual que se señala en la sentencia del TJUE de 18 de noviembre de 2010, asunto C-156/09 , Verigen Transplantion Service Internacional, los servicios específicos de XZ, S.L. constituyen una parte de todo el proceso de 'asistencia sanitaria'. Sin embargo, tales servicios son una parte esencial, inherente e inseparable de dicho proceso, ya que en ausencia de la interpretación y diagnóstico llevado a cabo por la entidad, el proceso en sí mismo perdería su finalidad y objetivo esencial. El hecho de que el servicio se preste por medio de la comunicación telemática con el cliente carece, por sí mismo, de relevancia a estos efectos, como así indica la sentencia del mismo TJUE de 5 de marzo de 2020, asunto C-48/19 , X.

Este mismo criterio ha sido aplicado por este Tribunal en resoluciones anteriores, de fecha 19 de junio de 2018, relativas a esta misma entidad (R.G. 5502/2016 y 4873/2015)'.

Ahora bien, esta Resolución del TEAC fue objeto de recurso Contencioso-administrativo, que ha sido resuelto por la reciente Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, Sección 5ª, de 6 de octubre de 2021 (recurso 688/2020). Esta Sentencia estima el recurso, declarando la nulidad de la Resolución del TEAC, bajo los siguientes argumentos: 'Como pone de manifiesto la demandante, la misma cuestión de la no aplicación de la exención del artículo 20.Uno,3° de la Ley del IVA a las actividades que realiza la empresa, ha sido examinada y estimada por sentencias de la Sección Sexta de esta misma Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional dictadas el 2 de marzo de 2020 (recurso 394/2016 ) y 19 de octubre de 2020 (recurso 659/2018 ), referidas a los ejercicios 2010 a 2014.

En la primera de dichas sentencias -la segunda se remitió a lo ya resuelto- se explicó que había que proceder al examen del objeto social y actividad de la empresa, para determinar si la actividad de la empresa tiene encaje en la exención que comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas, ciñéndose el debate a una cuestión esencialmente probatoria.

La valoración de las pruebas documental, testifical y pericial propuestas en ese asunto se razonó por la sentencia de 2 de marzo de 2020 del siguiente modo:

«En una valoración conjunta, pero sobre todo del resultado de la pericial a la Sala, le ha quedado probado que ETC lleva a cabo su actividad en un edificio de oficinas en el que la gran mayoría de sus, aproximadamente, 40 trabajadores es personal informático y matemáticos; y consiste en el desarrollo de un software de suministro de imágenes radiológicas en todas sus variantes a hospitales y personal sanitario, lo que le permite a sus destinatarios realizar los informes, valoraciones y prescripciones oportunas. Su función principal a través de este sistema informático es la recepción, remisión y custodia de las imágenes, disponiendo de un data center que funciona las 24 horas del día. En definitiva, suministra la información de relevancia radiológica a hospitales y profesionales sanitarios. Es cierto que entre su personal hay tres radiólogos cuya labor es velar por la calidad de la imagen con la que trabaja el software, de manera que permita su correcto uso y la finalidad con la que ha sido emitida o recibida.

Como vemos y en contra de lo que dice la Administración, la entidad no realiza directamente asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, análisis clínicos o exploraciones radiológicas. El manejo que hace de las imágenes radiológicas es la de un mero intermediario y canalizador. Actúa como receptora y suministradora de información vía telemática al personal médico y sanitario, que son quienes de manera efectiva prestan la asistencia a través de los informes o diagnósticos que lleven a cabo.

Poniendo un ejemplo un tanto burdo pero muy ejemplificativo, si diéramos por bueno el criterio de la Administración para considerar aplicable la exención, equivaldría a considerar la asistencia sanitaria a la empresa de mensajería o logística que lleva material clínico de un laboratorio a un hospital. La única particularidad de este caso es que el cauce del suministro de la información o de los datos es telemática, lo que requiere una concreta herramienta informática, además de que la actora vele por la calidad de la imagen con la que opera esa herramienta.

Lo que no ha acreditado la Administración, razón fundamental por la que podría considerarse que esta actividad está sujeta y exenta, es que además de mandar y recibir imágenes radiológicas realizase informes o diagnósticos médicos con ellas. Este extremo no consta, como decimos, y la prueba practicada se aleja de esa realidad. Lo que consideramos probado en este recurso nos permite confirmar que la actividad ETC está sujeta y no exenta, lo que no supone que entremos en contradicción con otros criterios que hayamos podido mantener, ni con lo dicho por consultas de la Dirección General de Tributos que partían de situaciones fácticas diferentes.»

A la hora de resolver el presente recurso, no solo se aporta la grabación de la prueba pericial practicada y valorada en el citado recurso 394/2016, sino que consta la firmeza de ambas sentencias al no haber sido recurridas por la Abogacía del Estado, e incluso la ejecución de la primera de las sentencias por la AEAT en resolución de 4 de febrero de 2021 anulando las liquidaciones y procediendo a devolver los ingresos correspondientes, con intereses de demora'.

Pues bien, en el caso que nos ocupa, siguiendo la línea de la trascrita Sentencia de la AN, cabe destacar, en primer término, que conforme a la documentación aportada (Condiciones generales de los contratos con los usuarios; y condiciones de facturación con los profesionales), el objeto de la prestación del servicio se concreta en el ' alojamiento de su historial médico, así como para prestar un servicio de reserva de cita médica con los profesionales sanitarios adscritos a la plataforma'. La plataforma, a través del alta del usuario, tras cumplir los trámites que se especifican en esas condiciones generales, posibilita al usuario realizar una solicitud de consulta y ponerse en contacto con el profesional médico que será quien realice la consulta, haga el diagnóstico, prescriba el tratamiento, y determine la facturación procedente al paciente. Por ende se trata, como en el caso analizado por la Sentencia de la AN, de un mero intermediario o canalizador entre el médico y el paciente, sin que intervenga de forma directa en la prestación del servicio médico, ni pueda considerarse que presta en nombre propio dicho servicio. Son los médicos adscritos a la plataforma quien realiza ese servicio exento, y determinan las condiciones de la facturación del mismo, por lo que no puede acogerse la prestación del servicio telemático participe de la naturaleza de prestaciónde asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades. Como señala la actora, esa plataforma puede ser utilizada para otras finalidades y prestación de servicios muy dispares. Por ello, si se siguiera el razonamiento de la Administración, las empresas de telefonía, o los titulares de las aplicaciones de telefonía inteligente, o mensajería instantánea que proporcionan, en un determinado momento, una conexión directa entre un médico y un paciente (véase, entre otras, WhatsApp) deberían considerase exentas del IVA cuando posibilitan estos servicios, en cuento se convierten en servicios accesorios y herramienta necesaria para la prestación del servicio asistencial médico (como ha acontecido, con cierta habitualidad, en la etapa de pandemia por el COVID 19). Como en el caso analizado por la Sentencia citada de la AN, nos encontramos ante una herramienta informática que tiene por objeto servir de para el suministro de la información y de datos del paciente al médico, pero no se acredita aquí que la titular de la plataforma realice, a través de su personal, los diagnósticos, ni prescriban los tratamientos, dado que los profesionales que proporcionan dicho servicio son ajenos a la recurrente, limitándose a contratar con ella el uso de la herramienta informática.

En definitiva, no considera la Sala que nos encontramos en un supuesto de los previstos en el art. 20.3 de la LIVA, ni que la actividad se encuadre en las definidas en los supuestos que analizan las SSTJUE que se invocan por la Administración. En este sentido, la STJUE de 18 de noviembre de 2010 (Asunto C-156/09) Verigen Transplantion Service Internacional AG, VTSI, hace mención a un supuesto en el que se realiza una actividad intervencionista destinada al tratamiento del paciente, como complementaria y necesaria para ello, como era la obtención de células para su tratamiento en laboratorio y posterior implantación en el paciente con finalidad terapéutica. Lo que señala el TJUE es que en este caso, al margen de la titulación de los técnicos del laboratorio hay una actuación directa que se incardina en la prestación del servicio sanitario exento.

La STJUE 8 de junio de 2006, (Asunto C-106/05) hace referencia a la inocuidad de la forma jurídica sobre la que gire la actividad de un laboratorio de análisis clínicos. Esa actividad es puramente médica, y directamente relacionada con el diagnóstico de enfermedades.

La STJUE de 11 de enero de 2001 (Asunto C-76/99) hace referencia a las prestaciones facilitadas en las Residencias de la tercera edad. Y concluye, por un lado, que concepto de «organismos a los que el Estado miembro de que se trate reconozca su carácter social» recogido en el artículo 13, parte A, apartado 1, letras g) y h), de la Sexta Directiva no excluye a las entidades privadas con ánimo de lucro. Por otro, que corresponde al órgano jurisdiccional nacional determinar, a la vista, en particular, de los principios de igualdad de trato y de neutralidad fiscal, y teniendo en cuenta el contenido de las prestaciones de servicios de que se trata, así como sus condiciones de ejercicio, si el reconocimiento como organismo de carácter social a efectos de las exenciones previstas en el artículo 13, parte A, apartado 1, letras g) y h), de la Sexta Directiva, de una entidad privada con ánimo de lucro y que, en consecuencia, no posee la condición de «charity» con arreglo al Derecho interno, va más allá de la facultad de apreciación atribuida por estas disposiciones a los Estados miembros a efectos de tal reconocimiento.

La STJUE de 5 de marzo de 2020 (Asunto C-48/19) el Tribunal analiza la actividad prestada por una Sociedad Limitada de derecho alemán, que prestó servicios por cuenta de los seguros médicos obligatorios, consistentes en consultas telefónicas sobre diferentes temas relativos a la salud y llevó a cabo programas de acompañamiento, por teléfono, de pacientes aquejados de enfermedades crónicas o de larga duración. Estas prestaciones las realizaban enfermeros y auxiliares médicos, la mayoría de los cuales contaban también con formación denominada de «coach sanitario». Los casos atendidos se sometían de forma aleatoria al responsable médico, que verificaba, en particular, la coherencia, desde el punto de vista médico, de los datos comprobados. Afirma el TJUE que de una interpretación literal del artículo 132, apartado 1, letra c), de dicha Directiva resulta que una prestación debe estar exenta si cumple dos requisitos, a saber, por un lado, constituir una asistencia a personas físicas y, por otro, realizarse en el ejercicio de profesiones médicas y sanitarias definidas como tales por el Estado miembro de que se trate ( sentencia de 27 de junio de 2019, Belgisch Syndicaat van Chiropraxie y otros, C597/17 , EU:C:2019:544, apartado 19 y jurisprudencia citada). Lo esencial es la prestación, no el lugar o forma en la que se preste, y así, señala ' Por lo tanto, de lo anterior resulta que, en relación con la aplicación del artículo 132, apartado 1, letra c), de la misma Directiva, una prestación que cumpla los requisitos establecidos en esta disposición puede estar comprendida en la exención prevista en dicha disposición cualquiera que sea el lugar en que se realice'. Y concluye: 'El artículo 132, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, debe interpretarse en el sentido de que las prestaciones efectuadas por teléfono, consistentes en asesorar sobre la salud y las enfermedades, pueden estar comprendidas en la exención establecida en dicha disposición, siempre que persigan una finalidad terapéutica, extremo que corresponde comprobar al órgano jurisdiccional remitente'.

Ahora bien, todos los supuestos citados hacen referencia a la facturación de prestaciones sanitarias por quienes realizan esa actividad de consulta, diagnóstico y tratamiento. Pero lo que aquí se plantea no es la facturación de los profesionales de la medicina que realizan su actividad exenta (sin duda) a través de la plataforma, sino la facturación de la mercantil que proporciona la plataforma informática. Y en este servicio no aparecen las características exigidas por el TJUE, pudiéndose prestar la asistencia sanitario de otras formas distintas, por lo que no constituye un elemento esencial.

Pero es más, según reconoce la propia Administración Tributaria en el Acuerdo de Resolución del recurso de reposición, todas las cuotas deducibles soportadas, anotadas en el libro registro de facturas recibidas, y deducidas, se corresponden con el desarrollo de la plataforma que va a sustentar la realización de sus actividades, respecto del ejercicio analizado (2017). Así pues, toda la actividad desarrollada por la actora en ese ejercicio era puramente técnica, destinada a completar el desarrollo de la plataforma, ni si quiera a realizar a través de ella concretos actos de asistencia médica, por lo que difícilmente pude pretenderse otorgar al servicio facturado, por su destino futuro la naturaleza del art. 20.3 de la LIVA.

TERCERO.- SOBRE EL PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA.

Aun cuando lo anterior conduce a la estimación del recurso, dado que se invoca el principio de confianza legítima, no se alcanza a vislumbrar el argumento que pueda sostener su concurrencia. Efectivamente, no se hace referencia a una actuación previa de la Administración que hubiera generado en la actora la confianza, o creencia racional de que la actividad desarrollada estaba considerada por aquella como 'no exenta', por lo que no concurre este motivo de impugnación. Y ello, al margen de que en esta materia, cuando de un cambio de criterio de la Administración Tributaria se tratase, no cabe necesariamente apreciar la infracción de dicho principio, puesto que la modificación de los criterios interpretativos y aplicativos de las normas obedece a una dinámica jurídica que se basa en una razonable y permanente evolución, por lo que ese cambio de criterio no vulnera la doctrina de los actos propios ni los principios de buena fe y de confianza legítima, toda vez que la Administración Tributaria no queda vinculada de manera indefinida por sus precedentes. Sólo cabría rechazar esa variación de criterio cuando incurre en arbitrariedad, circunstancia que no se da en este caso por cuanto la liquidación impugnada está correctamente motivada y se basa en hechos que amparan su resultado, y doctrina que viene a ser confirmada por nuestro Tribunal Supremo.

CUARTO.- COSTAS.

En materia de costas, aun cuando se estima el recurso, no puede pasarse por alta la existencia de una duda jurídica racional, que por aplicación del art. 139 de la LJCA debe llevar a su no imposición.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias ha decidido: Estimar el recurso interpuesto por la Procuradora Sra. Buelga García, en nombre y representación, de WEDOCTOR GLOBAL CARE, S.L. (en adelante WEDOCTOR), frente a la resolución dictada el día 12 de Agosto de 2.020 por la Sala 2ª del Tribunal Económico-administrativo Regional del Principado de Asturias, en el Procedimiento nº 52- 00391-2018 que resolvía sobre la reclamación interpuesta por la aquí recurrente, frente al Acuerdo dictado por la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) de Gijón, mediante el que se desestima el recurso de reposición frente a la liquidación provisional por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), ejercicio 2.017, períodos 1T, 2 T, 3T y 4T.

Por ende, se declara la nulidad de dicha resolución, y la liquidación a la que hace referencia.

No procede imponer las costas a ninguna de las partes.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACIÓN en el término de TREINTA DÍAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máximo y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.