Sentencia Administrativo Nº 938/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1209/2010 de 25 de Octubre de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.33.3-2010/0166072

Procedimiento Ordinario 1209/2010

Demandante:TOTEM CONSULTORES,S.L

PROCURADOR D./Dña. ARMANDO PEDRO GARCIA DE LA CALLE

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 938

RECURSO NÚM.: 1209-2010

PROCURADOR D./DÑA.: ARMANDO GARCIA DE LA CALLE

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

---------------------------------------------------

En la Villa de Madrid a 25 octubre 2013

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1209-2010 interpuesto por TOTEM CONSULTORES S.L. representado por el procurador D. ARMANDO GARCIA DE LA CALLE contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27.10.2010 reclamación nº NUM000 interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 22-10-2013 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr Magistrado D. Álvaro Domínguez Calvo.

Fundamentos

PRIMERO.- Nos corresponde revisar en esta ocasión, la legalidad de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de octubre de 2010, por medio de la cual se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta por la entidad recurrente contra el acuerdo de la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, de liquidación derivada de acta de disconformidad nº NUM001 , correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 2002/03, por importe de 41.964,56 euros.

SEGUNDO .- La regularización practicada deriva de acta suscrita en disconformidad de fecha 28 de septiembre de 2007, en la cual, en síntesis, se hace constar:

-La fecha de inicio de las actuaciones fue el día 15 de junio de 2006 y en el cómputo del plazo de duración no se deben computar 158 días por los siguientes motivos: desde el 22 de diciembre de 2006 hasta el 31 de enero de 2007, por periodo solicitado por el obligado tributario; desde el 1 de marzo de 2007 hasta el 27 de marzo de 2007, por no aportación de documentos solicitados; desde el 14 de junio hasta el 14 de septiembre de 2007, por ser un periodo solicitado por el obligado tributario.

-Las actividad del obligado tributario, clasificada en el epígrafe 842 del IAE, fue servicios financieros y contables. Figura igualmente dado de alta en el epígrafe 843.3 SERVICIOS TÉCNICOS DE PROSPECCIÓN Y GEOLOGÍA, y 965.4 EMPRESAS DE ESPECTÁCULOS.

-En el ejercicio 2003, el obligado tributario registra cinco facturas de la empresa Minera Hermanos Zambrano SL y cuyo concepto en todas ellas es el de 'trabajos de investigación en el permiso de investigación CARMEN'. La documentación aportada ha puesto de manifiesto lo siguiente:

.Con fecha 25 de septiembre de 2002 el ingeniero técnico de minas Don Luis Antonio emite informe que recomienda no continuar con los trabajos de investigación.

.Con fecha 26 de diciembre de 2002 el obligado tributario renuncia al mencionado permiso de investigación.

.Con fecha 12 de febrero de 2003 la Junta de Extremadura resuelve declarar la caducidad del permiso.

-Como quiera que las facturas por los trabajos realizados en el citado permiso de investigación son posteriores a las fechas anteriores, a juicio de la Inspección, el concepto de las mismas no resulta acreditado. En consecuencia, las cuotas no resultan fiscalmente deducibles.

-El obligado tributario ha registrado las facturas que se detallan de la entidad CONSULTING HERSPERIA S.L.

-En diligencia de fecha 5 de diciembre de 2006 se solicitó la acreditación documental de los servicios de asesoramiento prestado y la identificación de los profesionales que los prestaron.

-En comparecencia de 1 de marzo de 2007, el representante del obligado tributario no aporta documentación alguna que acredite la prestación de los citados servicios, manifestando que los profesionales que los prestaron son Juan Alberto y Tania .

-En relación con esta manifestación hay que hacer constar que estas personas son los únicos empleados de la sociedad, que el primero figura durante todo el ejercicio 2002 y 2003 y la segunda desde el 7 de octubre de 2002.

-Es significativo hacer constar que la mayor parte de los ingresos que genera el obligado tributario se producen por la prestación de los servicios de asesoramiento fiscal y contable (epígrafe 842 del IAE), resultando paradójico que éste, a su vez, contrate su propio asesoramiento fiscal a un tercero.

-Tampoco resulta normal en la realización de una actividad profesional que se viene prestando con regularidad, el hecho de que se emitan dos facturas en 2002 (30/09 y 30/12) y una en 2003 (20/12), cuando los servicios deberían ser facturados igualmente de forma regular. El artículo 2.4 del R.D. 2402/1985, de 18 de diciembre , por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, establece como plazo máximo de emisión de las mismas el de un mes.

-Otra de las dudas más que razonables acerca de la veracidad de prestaciones de servicios referidas viene determinada por la evidente vinculación existente entre las partes en la medida en que el cliente principal destinatario de los servicios de asesoramiento fiscal prestados por el obligado tributario es 'BUFETE PÉREZ CORDERO Y PÉREZ MORALES SL', que tiene domicilio fiscal en la calle Almagro 11 de Madrid, que es el mismo que el de CONSULTING HESPERIA S.A. Además, el administrador de la primera es Don Antonio , que a su vez figura como autorizado en las cuentas bancarias de la segunda. El obligado tributario no es ajeno a esta vinculación toda vez que, si se observan las facturas emitidas por CONSULTING HESPERIA S.A. y las emitidas por el obligado tributario a BUFETE PÉREZ CORDERO Y PÉREZ MORALES S.L., resultan prácticamente iguales en cuanto a formato y concepto, hasta el propio anagrama, en todas ellas, es idéntico.

-Por todo ello, la Inspección no considera acreditada la realidad de los servicios recogidos en las facturas recibidas de CONSULTING HESPERIA, procediéndose a reducir las cuotas de IVA soportadas.

-Se formula propuesta de liquidación de la que resulta una cantidad a ingresar de 41.964,56 euros (34.335,65 euros de cuota y 7.628,91 euros de intereses).

2º) Con fecha 15 de noviembre de 2007 la Oficina Técnica de Inspección dictó acuerdo confirmando la propuesta de liquidación, contra el que se interpuso la presente reclamación.

TERCERO .- La entidad actora postula la anulación de la resolución y liquidaciones recurridas alegando, ante todo, la prescripción del derecho de la Administración por incumplimiento del plazo establecido en el art. 150.1 de la Ley General Tributaria . Alega a tal fin que el primer periodo de dilaciones que le imputa la Inspección comprende desde el 22 de diciembre de 2006 hasta el 31 de enero de 2007 como consecuencia de solicitudes de aplazamiento, pero no todo el retraso producido desde el 9 al 31 de enero es imputable, sino sólo desde el día 9 al 12 de enero y desde el 20 al 31 de enero, porque el resto del periodo fue debido a la imposibilidad del actuario, por lo que se deben imputar 11 días menos, con lo que se habría rebasado el plazo máximo de doce meses.

El segundo periodo de dilación se extiende desde el 1 al 27 de marzo de 2007 por no aportación de documentos, pero el requerimiento de documentación era muy impreciso y además en la comparecencia del día 1 de marzo se aportó abundante documentación y la Inspección solicitó nuevos documentos, por lo que la documentación omitida no provocó un retraso en el desarrollo de la inspección, que siguió con normalidad y no se paralizó, siendo desproporcionado imputar una dilación de 26 días, conforme a la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 28 de enero de 2011 .

Una vez acordado el trámite de audiencia y la fecha de las actas, la actora solicitó un aplazamiento para aportar nueva documentación, pero no se puede imputar al contribuyente toda la dilación producida en el mes de agosto de 2007, porque las actuaciones no se reanudaron hasta el día 14 de septiembre al estar de vacaciones el actuario hasta poco antes de esa fecha, debiendo excluirse además del periodo comprendido entre el 14 de julio y el 14 de septiembre de 2007 al menos cinco días por tener derecho a solicitar la ampliación del plazo concedido, a tenor del art. 49 de la Ley 30/1992 .

Por otra parte, la recurrente alega también que la Inspección y el TEAR han hecho un cómputo incorrecto de los días de dilación, que serían en total 155 y no 158 (39, 25 y 91 días en cada periodo), de modo que las actuaciones inspectoras habrían durado, en cualquier caso, 368 días, superando en 3 días el plazo legal.

Con respecto al fondo, la entidad actora considera, en primer término, que las cuotas de IVA soportado de los gastos en investigación minera del año 2003 son deducibles. Alega en apoyo de tal conclusión que el 1 de diciembre de 1998 presentó las solicitudes de permisos de investigación 'Carmen' y 'La Higuera' para localizar masas minerales explotables de granito en Extremadura, permisos que fueron concedidos en fechas 4 y 14 de julio de 2000 por un plazo de tres años, encomendándose los trabajos de investigación a Gabinete Técnico Minero S.L. y siendo designado como Director Facultativo al Ingeniero Técnico de Minas D. Luis Antonio . Y el 29 de enero de 2002 los hermanos D. Roman y D. Roque , a través de su sociedad familiar Minera Hermanos Zambrano S.L., emitieron presupuesto para la apertura de calicatas para estudiar la posible explotación del granito, presupuesto que fue aceptado por la actora, por lo que realizaron trabajos en el permiso 'Carmen' en los meses de marzo, abril y agosto de 2002, tras lo cual el Sr. Luis Antonio emitió el 25 de septiembre de 2002 una valoración negativa sobre la posible explotación, ante lo cual la actora presentó renuncia voluntaria al permiso el 26 de diciemebre de 2002, siendo declarada la caducidad por resolución de 12 de febrero de 2003.

En cuanto al permiso 'La Higuera', los trabajos se desarrrollaron desde enero a julio de 2003, habiéndose emitido informe de evaluación por el Director Facultativo el 28 de julio de 2003, por lo que la recurrente presentó su renuncia al permiso el 1 de agosto de 2003 y la caducidad fue declarada por resolución de 24 de octubre de 2003.

Por la realización de sus trabajos, los hermanos Roque Roman emitieron las correspondientes facturas, inicialmente por la sociedad Granitos Zambrano S.C. y posteriormente por la entidad Minera Hermanos Zambrano S.L., ascendiendo el importe total de las facturas expedidas en el año 2002 por el permiso 'Carmen' a 72.468Ž13 € más IVA, y las facturas referidas al permiso 'La Higuera' -todas del año 2003- a 101.598Ž02 € más IVA, pero en las facturas emitidas a partir de agosto de 2002 se produjo un error al determinar el permiso de investigación, intercambiando los nombres de 'Carmen' y 'La Higuera', de manera que las facturas del año 2003 se corresponden con las calicatas ejecutadas en el permiso 'La Higuera', a pesar de referirse al permiso 'Carmen'. Por ello, las cuotas de IVA soportado de los gastos en investigación minera del año 2003 son deducibles, encontrándose 'Tótem Consultores' en posesión de las facturas que documentan la realidad de la operación, las cuales se encuentran efectivamente contabilizadas en su correspondiente periodo y abonadas, tratándose de cuotas deducibles según el artículo 92 y siguientes de la LIVA , encontrándose además los trabajos realizados ampliamente acreditados en el expediente y en la documentación aportada.

Reclama también la parte demandante la deducción del IVA soportado correspondiente a las facturas emitidas en los años 2002 y 2003 por la entidad Consulting Hesperia S.L. por la prestación de servicios de asesoramiento fiscal. Invoca la prestación real de tales servicios, que se prestaron principalmente por D. Abilio , Consejero de dicha sociedad, abogado en ejercicio desde 1978 y especialista en derecho fiscal, constando en el expediente la documentación acreditativa de tales servicios y acompañando además certificación expedida por el Sr. Abilio , comprobándose que el depósito de cuentas y la legalización de los libros contables de la actora también fueron llevados a cabo por esa sociedad, sin que pueda considerarse desmesurada la cuantía facturada, máxime teniendo en cuenta que la Inspección no tramitó un procedimiento de comprobación de valores y que ha aceptado los ingresos declarados por la propia entidad recurrente por la prestación de esos mismos servicios a terceros, en cuyas facturas quedaban incluidos los servicios de asesoramiento fiscal que en última instancia eran realizados en su mayor parte por Consulting Hesperia en virtud de subcontratación, no existiendo vinculación entre ambas sociedades.

CUARTO .- El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte demandante y solicita la desestimación del recurso alegando, en relación con la duración del procedimiento inspector, que el primer periodo de dilación imputado al sujeto pasivo está plenamente acreditado, no habiendo justificado éste que el retraso entre los días 12 y 31 de enero de 2007 fuese causado por el actuario, debiendo incluirse el 22 de diciembre de 2006 como día perdido ya que al ser el día señalado para continuar las actuaciones, no pudo aprovecharse al ser retrasada la fecha por la actora. En cuanto al segundo periodo, recuerda que el 5 de diciembre de 2006 fue requerido el interesado con textos expresivos que no pidió se aclarasen, habiendo comparecido en fecha 1 de marzo de 2007 sin aportar documentación alguna, por lo que fue requerido nuevamente, entrega que no se efectuó hasta el 27 de marzo de 2007, de modo que el reseñado día 1 de marzo quedó inutilizado como aprovechable y debe ser incluido en el conjunto de días perdidos. Respecto del tercer periodo, alega que el día 20 de junio de 2007 se anuló a petición del recurrente el trámite de audiencia abierto el día 14 del mismo mes con el fin de aportar nueva documentación, quedando fijada la siguiente visita para la entrega de documentos para el día 14 de septiembre de 2007, sin protesta de la actora, que con ello ratifica que ese plazo es el tiempo prudencial que había pedido, por lo que la dilación es enteramente imputable al obligado tributario y el 14 de junio quedó perdido como día utilizable en el procedimiento.

En cuanto a las cuestiones de fondo, el Abogado del Estado destaca que la actora fue requerida en distintas ocasiones para aportar los documentos que fundaran su interés, e incluso dispuso de un trámite de alegaciones prorrogado para aportar la documentación que ella entendía que debía valorar la Inspección, pretendiendo ahora, con la aportación de once nuevos documentos que no entregó antes, convertir a la Sala en órgano gestor y que esta Sala sustituya -en lugar de revisar- la competencia y declaración de voluntad que sólo corresponde al órgano de gestión, lo que no es admisible. Por ello, la documentación aportada con la demanda no puede ser aceptada como medio de prueba.

Por lo demás, al reiterar la demanda los argumentos expuestos ante la Inspección y el TEAR, sin añadir realmente crítica alguna nueva, procede dar por reproducidos los motivos expuestos por la Inspección en las actas, informes y liquidaciones, así como por el TEAR.

QUINTO .- Delimitado en los términos expuestos el ámbito del proceso, en primer lugar debe examinarse el motivo del recurso que plantea la prescripción del derecho de la Administración tributaria para practicar liquidación por haber durado las actuaciones inspectoras más de doce meses.

El art. 66.a) de la Ley 58/2003 establece que prescribe a los cuatro años el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, plazo que comienza a contarse desde el día siguiente a aquel en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación, de acuerdo con el art. 67.1 del mismo texto legal , interrumpiéndose el reseñado plazo por cualquier acción de la Administración, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente a la regularización, comprobación, inspección y liquidación de los elementos de la obligación tributaria, a tenor del art. 68.1.a) de la citada Ley .

De acuerdo con lo dispuesto en el art. 150.1 de la Ley General Tributaria , las actuaciones inspectoras deberán concluir en el plazo de doce meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio de las mismas, finalizando tales actuaciones en la fecha en que se notifique el acto administrativo resultante de las mismas. Y la superación de ese plazo comporta que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de dichas actuaciones, en cuyo caso el plazo de prescripción debe contarse a partir de la fecha en que finaliza el plazo para presentar la pertinente declaración o autoliquidación, produciéndose la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria si media el indicado plazo legal entre esa fecha y aquella en que se notificó la liquidación que puso fin a la inspección.

El art. 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986 y modificado por Real Decreto 136/2000, establece que a efectos del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no se computarán las dilaciones imputables al obligado. Y el art. 31 bis.2 del mismo texto reglamentario considera dilaciones imputables al obligado tributario 'el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales'.

Por tanto, tanto la falta de aportación de documentos como la aportación insuficiente son dilaciones de las actuaciones inspectoras imputables al obligado tributario, al igual que ocurre con el aplazamiento o el retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente.

Como se indicó en el segundo fundamento jurídico, la Inspección imputó al sujeto pasivo tres periodos de dilaciones, debiendo determinarse la procedencia o no de tales imputaciones para establecer la duración exacta del procedimiento de inspección.

A) El primer periodo de dilación comprende desde el 22 de diciembre de 2006 hasta el día 31 de enero de 2007 y es consecuencia de un aplazamiento solicitado por el interesado. Así, en la diligencia extendida el día 5 de diciembre de 2006 se suspendieron las actuaciones hasta el día 22 del mismo mes (folio 49 de 412 del expediente), pero el día 20 de diciembre el representante del sujeto pasivo comunicó al actuario la imposibilidad de acudir a la cita del aludido día 22 de diciembre, por lo que inicialmente quedó fijada la siguiente actuación para el día 9 de enero de 2007 (folio 116), si bien el día 8 de enero dicho representante volvió a comunicar al actuario que no podía acudir a la cita del día siguiente, por lo que de nuevo se retrasó la próxima actuación hasta el 31 de enero de 2007 (folio 117). Por tanto, ese periodo de dilación es imputable íntegramente al obligado tributario, pues no ha aportado prueba alguna de la que pueda inferirse un retraso imputable al actuario entre los días 12 y 31 de enero del año 2007. El periodo de dilación tiene que computarse por días naturales y comprende un total de 40 días, no pudiendo excluirse del cómputo el día 22 de diciembre porque, como destaca el Abogado del Estado, esa fecha quedó inhabilitada para la práctica de actuaciones inspectoras como consecuencia del retraso solicitado por el contribuyente.

B) El segundo periodo de dilación comprende desde el 1 al 27 de marzo de 2007 y es consecuencia de la falta de aportación de documentos solicitados por el actuario al obligado tributario. En relación con este periodo es preciso señalar que en la diligencia de fecha 5 de diciembre de 2006 el actuario solicitó la aportación de diversa documentación referida a los tres ejercicios objeto de comprobación (folios 48 y 49), requerimiento que se formuló en términos suficientemente claros que no precisaron ninguna aclaración y con la advertencia al interesado de que la no aportación o la aportación parcial de la información solicitada se consideraría dilación imputable al contribuyente, pese a lo cual en la siguiente diligencia de fecha 1 de marzo de 2007 no fueron aportados todos los documentos, por lo que tuvo que reiterarse la justificación de los 'gastos de investigación minera' (folio 51), documentos que finalmente fueron aportados el día 27 de marzo de 2007 (folio 80).

La parte actora alega que la documentación omitida en la comparecencia del día 1 de marzo de 2007 no provocó ningún retraso en el desarrollo de las actuaciones inspectoras porque éstas siguieron con normalidad al disponer el actuario de documentación suficiente.

Es necesario destacar, al respecto, que el art. 31 bis 2 del Real Decreto 939/1986 , norma antes transcrita, proclama que 'las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente'. Y el apartado 4 del mismo precepto establece que 'la interrupción del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no impedirá la práctica de las que durante dicha situación pudieran desarrollarse'.

La correcta interpretación de tales normas requiere acudir a la doctrina que sobre esta cuestión ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que en sentencia de 24 de enero de 2011 (recurso nº 485/2007 ) afirma que la dilación exige que al mero transcurso del tiempo se añada un elemento teleológico por ser necesario que la Inspección no pueda continuar con normalidad el desarrollo de su tarea, debiendo huirse de criterios automáticos ya que no todo retraso constituye una dilación imputable al sujeto inspeccionado.

Este mismo criterio es asumido por la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2011 (recurso 5006/2005 ), que declara: '... A juicio de la Sala, no cabe identificar falta de cumplimiento en su totalidad de la documentación exigida con dilación imputable al contribuyente para atribuirle sin más a éste las consecuencias del retraso, en el suministro de la documentación, ya que solo puede tener relevancia en el cómputo del plazo cuando impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora. Por tanto, si esta situación no se da, no se puede apreciar la existencia de dilación por el mero incumplimiento del plazo otorgado, siendo lógico exigir, cuando la Administración entienda que no ha podido actuar por el retraso por parte del obligado tributario en la cumplimentación de documentación válidamente solicitada, que razone que la dilación ha afectado al desarrollo normal del procedimiento'.

Pues bien, la tesis de la parte actora conduciría a negar cualquier dilación imputable al obligado tributario por la aportación incompleta de documentación, por cuanto, siguiendo su criterio, cuando se presenta una parte de los documentos requeridos el actuario siempre podrá continuar las actuaciones. Pero este criterio implica una visión parcial del procedimiento de comprobación y no es compatible con el tenor literal de la norma ni con la finalidad que persigue el legislador, que es, en principio, que los retrasos no dependientes de la conducta dilatoria de la Administración no deben imputarse a ésta, fin que no se cumpliría si la dilación no se imputase a quien, sin motivo razonable, incumple la obligación de aportar los documentos necesarios para realizar la comprobación tributaria.

En este caso, el contribuyente dejó de presentar en plazo, sin justificación alguna, los documentos referidos a los gastos de investigación minera, cuya trascendencia para practicar la liquidación es incuestionable, habiendo solicitado el propio sujeto pasivo el día 20 de junio de 2007 la suspensión del trámite de audiencia previo a la firma de las actas de inspección para aportar más documentación sobre los trabajos de investigación minera. Así, es evidente que la falta de presentación de esos documentos no permitía el normal desarrollo de la inspección.

Además, en la diligencia del día 1 de marzo se señaló nueva comparecencia para el día 20 del mismo mes, pero el día 19 de marzo el representante del sujeto pasivo comunicó la imposibilidad de acudir al día siguiente, por lo que se señaló nueva fecha para el día 27 de marzo de 2007 (v. folio 119).

Por ello, el periodo de dilación comprendido entre el 1 y el 27 de marzo de 2007 debe imputarse en su integridad al obligado tributario, pues, además, entre ambas fechas no se llegó a practicar ninguna actuación y no puede afirmarse que el actuario tuviera a su disposición información suficiente para continuar con normalidad su tarea de investigación. En definitiva, este periodo de dilación comprende 26 días en total al no poder excluirse el día 1 de marzo por ser el primer día en que el obligado tributario incumplió su obligación de aportar una parte fundamental de la documentación requerida.

C) Por último, el tercer periodo de dilación es el comprendido entre el 14 de junio y el 14 de septiembre de 2007, como consecuencia del aplazamiento solicitado por el obligado tributario.

En la diligencia extendida el 14 de junio de 2007 el actuario comunicó al representante del sujeto pasivo la apertura de un plazo de audiencia de diez días para efectuar alegaciones previas a la firma de las actas, para lo que se señaló el día 28 de junio de 2007 (folios 85 y 86). Sin embargo, el día 20 de junio el interesado solicitó la anulación del aludido trámite de audiencia y la concesión de un tiempo prudencial para aportar documentación relacionada con los trabajos de investigación minera, por cuyo motivo se dejó sin efecto ese trámite y la fecha de forma de las actas, haciendo constar el actuario que 'el periodo transcurrido entre la fecha de puesta de manifiesto del expediente que se acaba de anular (14/06/2007) y la que se produzca cuando se aporten los documentos que el obligado tributario se ha comprometido a aportar, serán dilaciones imputables al obligado tributario', fijándose nueva comparecencia para el día 14 de septiembre de 2007 (folio 87). En esta fecha el sujeto pasivo aportó nueva documentación, se procedió a la apertura del trámite de audiencia de diez días y se señaló para la firma de las actas el día 28 de septiembre (folios 89 y 90), firmándose las actas de disconformidad en la aludida fecha.

Los hechos que se acaban de reseñar ponen de relieve que estamos ante una nueva dilación imputable al interesado por traer causa de un aplazamiento solicitado por el mismo, pues aunque éste afirma que una parte de ese periodo coincidió con las vacaciones de verano del actuario, lo cierto es que ante la solicitud de un tiempo prudencial para presentar nueva documentación, se señaló la nueva comparecencia para el día 14 de septiembre, sin oposición por parte del obligado tributario, pese a ser advertido de que todo ese tiempo era una dilación a él imputable, de donde se infiere que el plazo señalado coincide con el 'tiempo prudencial' reclamado por el interesado.

Por otra parte, no puede excluirse del periodo de dilación la invocada ampliación del plazo para formular alegaciones, pues con independencia de que la pretensión no tiene amparo legal, en este caso el interesado no pidió ninguna ampliación, sino que directamente solicitó la anulación del trámite de audiencia, el cual se llevó a cabo posteriormente.

También en este periodo hay que incluir el primer día (14 de junio), pues la anulación, a instancia del obligado tributario, del trámite de audiencia abierto en esa fecha, inutiliza ese día para el inicio de una actuación indispensable, de modo que este último periodo de dilación comprende 92 días.

En consecuencia, para determinar la duración real de las actuaciones de inspección hay que descontar 158 días de dilaciones imputables al sujeto pasivo.

Así las cosas, las actuaciones inspectoras que nos ocupan comenzaron el 15 de junio de 2006 y finalizaron el 19 de noviembre de 2007 con la notificación de las liquidaciones derivadas de las actas de disconformidad, es decir, un total de 523 días, por lo que una vez descontados los indicados 158 días, su duración real ha sido de 365 días, que no supera el plazo máximo de doce meses, de manera que debe rechazarse la prescripción invocada en la demanda.

SEXTO .- Los restantes motivos de impugnación alegados en la demanda hacen referencia a la deducción del IVA soportado de determinadas facturas, cuyo examen requiere, con carácter previo, resolver la objeción procesal planteada por el Abogado del Estado en relación con la aportación de nuevos documentos en este proceso, a cuyo fin afirma que el recurrente pretende convertir a la Sala en órgano gestor.

Pues bien, ya ha declarado esta Sección en numerosas ocasiones que la parte actora está facultada para aportar al proceso los documentos que considere necesarios para justificar sus pretensiones, en este caso para tratar de demostrar el carácter deducible del IVA soportado no admitido por la Administración, derecho que reconoce expresamente el art. 56.3 de la Ley de esta Jurisdicción .

En este mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo, pudiendo citarse la reciente sentencia de fecha 20 de junio de 2012 (recurso de casación nº 3421/2010 ), que afirma:

'... el recurso contencioso administrativo, pese a la denominación que utiliza la Ley, no constituye una nueva instancia de lo resuelto en vía administrativa, sino que se trata de un auténtico proceso, autónomo e independiente de la vía administrativa, en el que resultan aplicables los derechos y garantías constitucionales reconocidos, y en donde pueden invocarse nuevos motivos o fundamentos jurídicos no invocados en vía administrativa, con posibilidad de proponer prueba y aportar documentos que no fueron presentados ante la Administración para acreditar la pretensión originariamente deducida, aún cuando se mantenga la necesidad de la previa existencia de un acto expreso o presunto, salvo que se trate de inactividad material o de vía de hecho de la Administración, y no quepa introducir nuevas cuestiones o pretensiones no hechas valer en la vía administrativa. Así se deduce del propio artículo 56 de la Ley de la Jurisdicción , que tras señalar en su apartado 1 que 'en los escritos de demanda y de contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de Derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración', dispone en el apartado 3 que 'con la demanda y la contestación las partes acompañarán los documentos en que directamente funden su derecho, y si no obraren en su poder, designarán el archivo, oficina, protocolo o persona en cuyo poder se encuentren', y en el apartado 4 que 'después de la demanda y contestación no se admitirán a las partes más documentos que los que se hallen en alguno de los casos previstos para el proceso civil. No obstante, el demandante podrá aportar, además, los documentos que tengan por objeto desvirtuar alegaciones contenidas en las contestaciones a la demanda y que pongan de manifiesto disconformidad en los hechos, antes de la citación de vista o conclusiones. (...).'

Por tanto, ningún obstáculo procesal existe para incorporar al proceso los documentos aportados por la entidad actora, siendo procedente su análisis a la hora de resolver las cuestiones de fondo, ya que, a pesar de lo alegado por el Abogado del Estado, esa aportación documental no pretende convertir a esta Sala en órgano de inspección tributaria, sino que tiene por finalidad justificar los hechos en que se basan los motivos de impugnación invocados frente a las liquidaciones recurridas, lo que tiene perfecto encaje en este proceso.

SÉPTIMO .- En lo que se refiere al fondo del asunto, hemos de tener en cuenta, por la conexión existente en el presente supuesto, que la Sección ha dictado sentencia de fecha 11 de Junio de 2013 (recurso 1208/2010 ), a propósito del recurso interpuesto por la misma entidad recurrente contra la liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2001, 2002 y 2003, en la que se aborda la deducibilidad como gastos de los importes de las facturas cuya deducibilidad de IVA soportado se discute en este procedimiento. Evidentes razones de unidad de doctrina, seguridad jurídica e igualdad en la aplicación de la ley, nos conducen a tener en cuenta las conclusiones expuestas en la citada sentencia.

Dicho lo anterior, hemos de tener en cuenta lo dispuesto en la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas ( artículos 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio ( artículo 97.Uno 1º de la LIVA ).

Este último precepto conduce al Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, regulador del deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (vigente en el ejercicio que nos ocupa), cuyo artículo 8.1 afirma que para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante 'factura completa', la cual debe reunir los requisitos previstos en el artículo 3 del citado Real Decreto , precepto que exige que toda factura esté numerada, que figure en ella el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario, la descripción de la operación y su contraprestación total, así como el lugar y fecha de emisión.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que los bienes o servicios adquiridos se utilizan en el desarrollo de operaciones sujetas al IVA y no exentas. Esta Sección viene declarando al respecto, de manera reiterada (vid.,entre las más recientes, la sentencia de 12 de Junio de 2012, recurso 213/2010 ), que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la Jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de Junio de 2007 al proclamar: '...con arreglo al antiguo artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual artículo 105.1 de la Ley de 2003), cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales,..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

En consecuencia, de las normas y doctrina jurisprudencial expuestas se infiere sin lugar a dudas que para la deducción de una cuota no es suficiente la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el obligado tributario demuestre además la realidad de la adquisición del bien o prestación del servicio que motiva el pago para justificar su afectación directa a la actividad empresarial o profesional sujeta al impuesto. En definitiva, podemos afirmar que la existencia de factura resulta necesaria, pero es insuficiente por sí sola para acreditar los hechos que atribuyen carácter deducible a un concreto gasto.

OCTAVO .- Como hemos explicado anteriormente, hemos de reproducir ahora los fundamentos jurídicos octavo y noveno de nuestra sentencia de 11 de Junio de 2013 , por ser íntegramente aplicables al supuesto presente, ya que es evidente la deducibilidad del IVA soportado si se considera procedente la deducción como gasto de las facturas en el Impuesto de Sociedades. Así, en dicha sentencia expusimos:

'OCTAVO.- La parte actora plantea la improcedencia de realizar ajustes contables en relación con los gastos de investigación minera, alegando en apoyo de su pretensión que los hermanos Roque Roman emitieron las correspondientes facturas, inicialmente por la sociedad Granitos Zambrano S.C. y posteriormente por la entidad Minera Hermanos Zambrano S.L., ascendiendo el importe total de las facturas expedidas en el año 2002 por el permiso 'Carmen' a 72.468Ž13 € más IVA, y las facturas referidas al permiso 'La Higuera', todas del año 2003, a 101.598Ž02 € más IVA, si bien en las facturas emitidas a partir de agosto de 2002 se produjo un error al determinar el permiso de investigación, intercambiando los nombres de 'Carmen' y 'La Higuera', de manera que las facturas del año 2003 se corresponden con las calicatas ejecutadas en el permiso 'La Higuera', a pesar de referirse al permiso 'Carmen'.

Los documentos obrantes en las actuaciones ponen de manifiesto que el permiso de investigación 'Carmen' fue concedido el día 4 de julio de 2000 y se declaró su caducidad en fecha 12 de febrero de 2003, mientras que el permiso 'La Higuera' fue otorgado el 14 de julio de 2000 y su caducidad fue declarada por resolución de fecha 24 de octubre de 2003. Y también está acreditado que los trabajos de investigación en el permiso 'Carmen' se realizaron durante el año 2002 y los del permiso de investigación 'La Higuera' en los meses de enero a julio del año 2003.

Por tanto, las facturas números NUM002 y NUM003 , ambas de fecha 10 de septiembre de 2002, emitidas respectivamente por Granitos Zambrano S.C. y Minera Hermanos Zambrano S.L., corresponden a trabajos realizados en el permiso de investigación 'Carmen', aunque por error conste en las facturas que se refieren al permiso 'La Higuera'.

Y las facturas expedidas en el año 2003 por la entidad Minera Hermanos Zambrano S.L. corresponden a los trabajos del permiso de investigación 'La Higuera', aunque por error figura en las facturas que los trabajos se referían al otro permiso (Carmen), en el que no se realizó ningún trabajo durante el año 2003 porque el Director Facultativo Sr. Luis Antonio había emitido informe con fecha 25 de septiembre de 2002 valorando de forma negativa la posibilidad de explotación y proponiendo el abandono de la investigación en esa zona, lo que determinó que la entidad actora presentase la renuncia voluntaria al indicado permiso el día 26 de diciembre de 2002, caducidad que se declaró, como antes se indicó, mediante resolución de fecha 12 de febrero de 2003.

La conclusión expuesta ha sido ratificada por el representante legal de las sociedades Minera Hermanos Zambrano S.L. y Granitos Zambrano S.C., que ha certificado que todas las facturas giradas en el año 2002 se referían a trabajos realizados en el permiso de investigación 'Carmen' y las del año 2003 a los trabajos realizados en el permiso de investigación 'La Higuera', añadiendo que todas las facturas fueron abonadas por la sociedad actora y que las cantidades percibidas fueron incluidas en sus declaraciones tributarias correspondientes a los ejercicios 2002 y 2003.

Es cierto que las facturas contienen un error al determinar el permiso de investigación al que se refieren los trabajos, pero ya ha declarado esta Sección en anteriores sentencias que no todas las omisiones, errores o defectos formales de las facturas permiten negar validez a las mismas, sino sólo aquellos que impiden justificar adecuadamente la realidad de la operación, las personas que han intervenido o la concurrencia de los requisitos necesarios para aplicar la pertinente norma fiscal. Y en este caso el error material ha quedado demostrado con los documentos aportados, que justifican la realidad de esos trabajos y el permiso de investigación en el que se desarrollaron, de modo que no existen razones para negar eficacia a tales facturas. De lo contrario, no se admitiría la deducción de un gasto justificado y vinculado con la actividad económica de la sociedad demandante.

En este punto, hay que recordar la doctrina que proclama la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencia de 26 de abril de 2012 (recurso de casación para la unificación de doctrina nº 149/2010 ), referida a un supuesto de IVA, que a su vez se remite a la sentencia del mismo Tribunal de fecha 26 de noviembre de 2008 (casación nº 5132/2006 ):

'La exigencia de un documento para poder ejercitar el derecho a deducir es loable, ya que con su cumplimiento se posibilita el poder controlar que, efectivamente, se está deduciendo conforme a la realidad de los hechos, disponiéndose así de un instrumento en la lucha contra el fraude fiscal. En nuestro Derecho el principal documento es la factura original expedida por quien realiza o preste el servicio.

Ahora bien, no cabe extremar esta exigencia hasta llegar a mantener que cuando la factura está incompleta, supone la pérdida de la posibilidad de ejercitar el derecho porque la factura no es un elemento constitutivo del derecho a la deducción, sino un mero y simple requisito para poder ejercerlo. En este sentido en la sentencia del Tribunal de Justicia de Luxemburgo de 5 de diciembre de 1996, AS. C-85/95 , John Reisdorf, ya se reconoció implícitamente que los medios de prueba del IVA soportado no pueden limitarse de forma que se haga imposible o sumamente difícil ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas, estando los Estados miembros legitimados para solicitar del sujeto pasivo, cuando no posea factura, otras pruebas que demuestren que la transacción objeto de la solicitud de deducción se produjo efectivamente.

Acorde con esta orientación, en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, y se modifica el Reglamento del IVA, luego de ponerse de manifiesto la importancia que tiene la factura para la correcta gestión de los distintos tributos, por la información que la misma proporciona a la Administración, se añade que la factura no puede configurarse como un medio de prueba tasada, especificando que si bien la factura completa es, sin duda, el principal medio de prueba a efectos tributarios, ello no puede suponer que las cuotas o gastos deducibles no puedan probarse de otras formas, siempre que las mismas acrediten de modo fehaciente la realidad de los referidos gastos y cuotas.

En suma, si el medio de prueba empleado es el idóneo, no debe existir obstáculo alguno para admitir la deducción, aunque se haya infringido algún requisito formal.

En favor de la flexibilización del rigor formalista se encuentra también la sentencia del TJCE de 1 de abril de 2004, AS Convenio Colectivo de Empresa de F.C.C. MEDIO AMBIENTE, S.A. (CENTRO DE OLIVA)/02 , al otorgar relevancia prioritaria a la deducción de las cuotas de IVA efectivamente soportadas, por ser tal deducción un elemento esencial del funcionamiento del régimen de este Impuesto (FD Cuarto).'

Trasladando la doctrina expuesta al presente caso hay que afirmar, como sostiene la parte actora, que el importe de 62.865Ž60 € fue correctamente contabilizado en el ejercicio fiscal 2002 por aludir a trabajos en el permiso 'Carmen' y no tenía que trasladarse el gasto al ejercicio 2003 y, por otra parte, la cantidad de 101.598Ž02 € era un gasto deducible del ejercicio 2003 por hacer referencia a trabajos realizados ese año en el permiso de investigación 'La Higuera', siendo procedente, por ello, estimar el presente motivo del recurso.

NOVENO.- Reclama a continuación la parte recurrente la deducción de las facturas emitidas en los años 2002 y 2003 por la entidad Consulting Hesperia S.A. por la prestación de servicios de asesoramiento fiscal.

La Administración tributaria niega la realidad de los servicios facturados por no haber aportado la recurrente ningún documento que acredite la prestación de los mismos y por apreciar vinculación entre las sociedades emisora y receptora al ser prácticamente idénticas las facturas que expiden ambas entidades.

Sin embargo, la entidad actora ha incorporado a las actuaciones numerosos documentos que acreditan que esos servicios fueron realmente prestados, en concreto actuaciones de carácter fiscal (informes, asesoramiento, etc.), así como otros trabajos de naturaleza burocrática y administrativa consistentes en depósito de cuentas y legalización de libros oficiales de la actora y de algunos de sus clientes, constando como presentadora la entidad Consulting Hesperia S.A.

Esos trabajos de naturaleza fiscal fueron realizados en su mayor parte, de acuerdo con dicha documentación, por el Letrado D. Abilio , Consejero-Presidente de la entidad Consulting Hesperia S.A.

La Administración también duda de la efectiva prestación de los servicios al tener por objeto ambas sociedades el asesoramiento fiscal, pero olvida que la relación entre ambas deriva de una subcontratación, en virtud de la cual los destinatarios del asesoramiento realizado por Consulting Hesperia eran clientes de la entidad actora, modalidad contractual que se ajusta al ordenamiento jurídico y que se utiliza frecuentemente en la actualidad.

La Inspección estima que los importes de las facturas eran excesivos y que estaban 'inflados' por existir vinculación entre las citadas sociedades, pero aparte de no haber probado tal relación, pudo acudir al procedimiento de comprobación de valores para reducir, en su caso, el importe del gasto deducible. Y en lugar de proceder así, se limitó a negar la realidad de tales servicios a pesar de que las pruebas aportadas por el obligado tributario demostraban lo contrario.

En consecuencia, las cantidades facturadas por Consulting Hesperia S.A. tienen la consideración de gasto deducible para la entidad demandante, por lo que debe ser acogido el presente motivo de impugnación'.

En consecuencia, en virtud de lo expuesto, procede estimar el recurso planteado y anular las resoluciones impugnadas, al resultar deducible el IVA soportado de las facturas controvertidas.

NOVENO.- No apreciándose temeridad procesal ni mala fe en la actuación de ninguna de las partes, no procede hacer imposición de las costas causadas, atendiendo a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de esta Jurisdicción .

Por todo lo expuesto,

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad TOTEM CONSULTORES S.L. contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de octubre de 2010, por lo que anulamos tanto dicha resolución como el acuerdo de liquidación del que deriva al resultar ambos actos contrarios al Ordenamiento Jurídico.

Y todo ello sin realizar especial imposición de las costas procesales devengadas con ocasión del presente recurso contencioso-administrativo.

Contra esta sentencia no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, y definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Publicación.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente D. Álvaro Domínguez Calvo, hallándose celebrando audiencia pública el mismo día de su fecha; certifico.