Sentencia Administrativo Nº 983/2013, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 660/2011 de 07 de Noviembre de 2013

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.33.3-2011/0179070

Procedimiento Ordinario 660/2011

Demandante:CONSTRUCCIONES LHAB,S.A

PROCURADOR D./Dña. ROSA MARTINEZ SERRANO

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 983

RECURSO NÚM.: 660-2011

PROCURADOR D./DÑA.: ROSA MARTINEZ SERRANO

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. Maria Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

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En la Villa de Madrid a 7 de Noviembre de 2013

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 660-2011 interpuesto por CONSTRUCCIONES LHAB, S.A representado por la procuradora DÑA. ROSA MARTINEZ SERRANO contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 25.4.2011 reclamación nº NUM000 , 9474/2009 interpuesta por el concepto de Sociedades habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 5-11-2013 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DÑA. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación de la entidad Construcciones Lhab, S.A., parte recurrente, impugna la resolución de 25 de abril de 2011, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que estimó en parte las reclamaciones económico administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 que respectivamente interpuso contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM002 en concepto de Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 a 2006, por importe de 92.196,12 euros y contra el acuerdo sancionador derivado de la liquidación anterior por importe de 96.238,15 euros.

En esta resolución se anulan la liquidación y la sanción como consecuencia de haber prescrito la acción para liquidar el ejercicio 2003 por superación del plazo máximo de duración de doce meses, dado que no pueden estimarse que se iniciaron las actuaciones el 28 de noviembre de 2007, que es la fecha que considera la Inspección sino el 31 de octubre de 2007, habiendo podido subsanar el error material del impuesto comprobado en la primera diligencia sin necesidad de un nuevo acto de comunicación de inicio e incluso la propia Inspección se refiere a ampliación de actuaciones; en cuanto al fondo y para el resto de los ejercicios comprobados, procede confirmar la liquidación, porque no se acredita la realidad de los servicios facturados por el subcontratista emisor de las facturas Don Luciano , ya que este señor no se le ha localizado en su domicilio fiscal pero los vecinos no le conocen, su actividad es la del epígrafe 501.3, pero también factura trabajos de fontanería, transporte y suministro de materiales, es autónomo y carece de empelados, los importes imputados a sus clientes son de 458.587,74 euros, 429.980,92 euros y 217.386,55 euros en 2004, 2005 y 2006, no constan trabajadores a su cargo ni ingresos ni retenciones ni declaraciones de empleados, en las obras Albares de la Rivera, Jorge Juan 93, Delicias 27, Palomares 29 y Ferrer del Rio 6, las cifras facturadas por el sujeto pasivo reclamante a su cliente es inferior al coste para el según las facturas emitidas por su proveedor Don Luciano y en cuanto a los medios de pago, en las cuentas de Don Luciano no consta el ingreso del importe de las facturas emitidas por él y se han pagado mediante pagares y talones a través del Banco de Santander, trece talones se desconoce quién los cobro otro se ingresa en el BBVA donde el Sr Luciano no tiene cuenta, y trece talones se han endosado a Cofisa y otro a Fideco, que son sociedades financieras que trabajan solo con el BBVA, hechos de lo que cabe inferir de acuerdo con los artículos 105 y 108 de la LGT que los servicios facturados no se prestaron por el Sr. Luciano sin que tampoco haya contratos hojas de encargo u otra documentación adicional que pruebe que efectivamente se prestaron y en cuanto a la sanción concurren todos los elementos incluido el de la culpa del infractor y el uso de medios fraudulentos mediante facturas falsas.

SEGUNDOLa parte recurrente solicita de la Sala que se anule el acuerdo recurrido y la liquidación y sanción ya que los servicios del subcotratista Don Luciano se prestaron realmente y le fueron pagados y ella los facturo a sus clientes que los recibieron, de manera que existen facturas que se contabilizaron se prestaron los servicios y estos guardan relación con su actividad e ingresos para poderlos deducir como gastos en el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios no prescritos; la Inspección de un modo arbitrario admite una parte de las facturas emitidas por el mismo proveedor y frente a lo aducido de que no existe documentación adicional, si existe y obra en el extenso expediente junto a las pruebas practicadas, incluida la testifical y las actas notariales de manifestaciones, de las que cabe deducir sin ninguna duda que los servicios, entre otros de fontanería, se prestaron, fueron recibidos por sus clientes, que los pagaron y se pagaron también al Sr. Luciano y si este ha cometido alguna irregularidad no se le puede imputar.

TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso porque del conjunto de la prueba que obra en el expediente administrativo no se ha probado la realidad de los servicios facturados por el Sr. Luciano por importes de 87.279 euros de base en 2004, 10.459,52 euros en 2005 y 44.724 en 2006 ya que se encuentra ilocalizable y no se le conoce en el domicilio fiscal que declaró, no tiene empleados ni medios materiales conocidos, esta dado de alta en el epígrafe de construcción pero la mayoría de los servicios facturados son de fontanería, los trabajos de reforma descritos son genéricos, facturas NUM003 , NUM004 y NUM005 de 2003, no hubo cobros favor del Sr. Luciano de los servicios supuestamente prestados, las facturas se han pagado con pagares y cheques del Banco de Santander pero no existe constancia de que los cobros los hubiera hecho este señor y concurre negligencia inexcusable a los efectos de la sanción impuesta sin indefensión alguna.

CUARTOLa entidad actora Construcciones Lhab, S.A., cuestiona la legalidad de la resolución de 25 de abril de 2011, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que estimó en parte las reclamaciones económico administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 que respectivamente interpuso contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM002 en concepto de Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 a 2006, por importe de 92.196,12 euros y contra el acuerdo sancionador derivado de la liquidación anterior por importe de 96.238,15 euros. Según esta misma parte los servicios fueron facturados por Don Luciano , se contabilizaron, se pagaron a este señor mediante talones o cheques a su nombre en una gran mayoría y son reales como ha acreditado con la documentación adicional que ya aportó a la Inspección, que reseña en sus escritos, con las actas notariales que recogen las manifestaciones del prestador de los servicios y con las pruebas documental y testifical practicadas y por tanto se trata de gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, sin que por otra parte se le pueda responsabilizar de las posibles irregularidades de terceros y la Inspección se basa exclusivamente en meras conjeturas.

Por su parte la Inspección de los Tributos procedió a regularizar la situación tributaria de la entidad actora con un alcance parcial, limitado a la comprobación de los servicios facturados por el subcontratista Don Luciano NIF NUM006 , en relación al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 a 2006, mediante el acta de disconformidad de referencia de 11 de noviembre de 2008, en la que frente a las declaraciones del sujeto pasivo dado de alta en la actividad de construcción completa, reparación y conservación del epígrafe 501.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas, se incrementaron las bases imponibles como consecuencia de no estimar acreditados los servicios prestados por dicho señor, ya que no ha sido localizado, su actividad principal clasificada en el epígrafe 501.3 fue la de albañilería y pequeños trabajos de construcción, el domicilio fiscal que figura en las facturas Urbanización Nido del Aguila 99 de Galapagar 28260 Madrid es coincidente con el que figura en la Base de Datos de Hacienda como su domicilio, pero los vecinos no le conocen y manifiestan que no vive allí, en cuanto a la organización empresarial carece de locales, maquinaria y medios de transporte, es autónomo y sin ningún empleado con un volumen de facturación a sus clientes en 2003 de 680.974,58 euros, en 2004 de 458.587,74 euros, en 2005 de 429.980,92 euros y en 2006 de 217.386,55 euros y los servicios facturados no solo son de albañilería sino también de fontanería, transporte y suministro de materiales y en la Seguridad Social no consta trabajadores a su cargo ni tampoco ha efectuado retenciones ni ingresos a cuenta por trabajadores, en las obras de Delicias 27, Ferrer del Rio 6, Albares de la Rivera, Jorge Juan 93 y Palomares 29 el contribuyente ha facturado al cliente por importes inferiores a los facturados por el subcontratista y en cuanto a los medios de pago, no consta en las cuentas corrientes bancarias del Sr Luciano ingresos por las facturas emitidas al obligado tributario, las facturas se han pagado mediante pagarés y talones a través del Banco de Santander 13 de talones emitidos se desconoce quién los ha cobrado y otro se ha ingresado en una cuenta del BBVA donde el Sr. Luciano no tiene cuenta, trece talones se han endosado a Corfisa y un talón a Fideco, sociedades financieras que solo trabajan con el BBVA, como consecuencia de la no admisión de tales gastos se formuló una propuesta de regularización por importe total de 92.196,12 euros de los que 14.018,27 euros eran intereses de demora. Después de los preceptivos tramites de informe ampliatorio y alegaciones, la propuesta de liquidación fue aprobada por el acto de liquidación correspondiente de 23 de diciembre de 2008 dictado por la Jefa de la Oficina Técnica de la Inspección, notificado el 14 de enero de 2009, que fue impugnado en la reclamación económico administrativa estimada en parte por el acuerdo recurrido que declaro prescrito el ejercicio 2003 en el Impuesto sobre Sociedades. Al propio tiempo se siguió expediente sancionador que concluyó por acuerdo sancionador por importe de 96.238,15 euros, este acuerdo fue impugnado en vía económico administrativa en la correspondiente reclamación, que fue acumulada a la relativa a la liquidación de la que derivaba y fue anulado por la resolución recurrida que resolvió ambas reclamaciones contra liquidación y sanción.

QUINTOEn primer lugar debe tenerse en cuenta que el acuerdo recurrido anulo la liquidación por haber prescrito la acción para liquidar el ejercicio 2003, pero no en relación a los siguientes ejercicios, pese a lo que la actora afirma en su escrito de conclusiones en relación a los trimestres del ejercicio 2004 y con independencia de lo que haya sucedido con el IVA, no han prescrito los demás ejercicios ni el 2004 tampoco, puesto que la notificación de la liquidación, primer y único acto con fuerza interruptiva de la prescripción, tuvo lugar el 14 de enero de 2009 y en esta fecha desde el vencimiento del periodo voluntario de los distintos ejercicios regularizados solo había prescrito el ejercicio 2003, circunstancia que determinó que se estimara en parte la reclamación contra la liquidación y esta se anulara, pero se mantuvo la regularización de los ejercicios siguientes a tener en cuenta en la nueva liquidación que, en su caso, se dictara y en relación al acuerdo sancionador este fue anulado en su totalidad por lo que no cabe pronunciamiento alguno sobre él, habiendo desaparecido el acto administrativo cuya legalidad había que revisar.

SEXTOCeñida pues la cuestión litigiosa al examen de la procedencia o no de los gastos en el Impuesto sobre Sociedades de los servicios facturados por su subcontratista Don Luciano en los ejercicios 2004 a 2006 que fueron rechazados por la Inspección, debe partirse de la correspondiente regulación de los mismos.

Así en el régimen de estimación directa en el Impuesto sobre sociedades, la base imponible, según el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, ' se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.Además, el art. 14.1.e) del mismo texto legal , después de hacer referencia a las liberalidades, señala que serán deducibles todos aquellos gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.

Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir el carácter deducible de cualquier gasto hay que cumplir el requisito de 'inscripción contable'que proclama el art. 19.3, 'No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente'.

Por otro lado, el art. 139.1 de la indicada Ley, relativo a las obligaciones contables, dispone: 'Los sujetos pasivos de este Impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen'.

En cuanto a las facturas, primero con carecter general el artículo 106.4 de la Ley General Tributaria , dispone ' 4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria' y según el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (vigente en el ejercicio 2004), para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias, los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse mediante 'factura completa',la cual debe reunir los requisitos previstos en el art. 3 del citado Real Decreto , precepto que exige que toda factura esté numerada, que figure en ella el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario, la descripción de la operación y su contraprestación total, así como el lugar y fecha de emisión.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que el gasto ha sido necesario para la obtención del ingreso, es decir, para que exista correlación entre ingresos y gastos.

Además, esta Sala y Sección ha declarado de manera reiterada que recae sobre el sujeto pasivo la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: '...con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto no es suficiente la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el obligado tributario demuestre la realidad del servicio que motiva el pago para evidenciar la correlación entre el gasto y los ingresos.

Pues bien, en el caso de autos la Inspección no ha admitido como susceptibles de deducción los gastos descritos derivados de la facturación emitida por el subcontratista Don Luciano por falta de acreditación de la prestación de los servicios que contienen las facturas por este señor ni que los posibles pagos efectuados estén relacionados con la actividad y esta conclusión es compartida por esta sala sin que se trate de meras conjeturas sino de verdaderos hechos que se desprenden de las actuaciones practicadas con reflejo en el expediente administrativo valorados en su conjunto a los efectos de los artículos 105 y 108 de la Ley General Tributaria , pues en efecto, el prestador de los servicios no pudo ser localizado en su domicilio fiscal que coincide con el que aparece en la Base de Datos de Hacienda como su domicilio y los vecinos manifiestan que no vive allí; se encuentra dado de alta en el epígrafe 501.3 del Impuesto sobre Actividades Económicas pero no solo factura trabajos de albañilería y pequeños trabajos de construcción sino también otros como de fontanería, carece de cualquier tipo de organización empresarial, local, medios materiales y de trabajadores a su cargo conforme a los datos de la Seguridad Social sin retenciones ni declaración de empleados pese al volumen de facturación que maneja, las imputaciones por adquisición de materiales son escasas en relación a volumen facturado por ese concepto, en cinco de las obras a que se refieren las facturas cuya deducibilidad es rechazada, las cantidades facturadas a los clientes de la actora son inferiores a las facturadas a ella por el Sr. Luciano y en cuanto a los pagos se han efectuado mediante pagarés y talones a través del Banco de Santander, 13 talones se desconoce quien los ha cobrado, 1 talón se ingresa en el BBVA pero el emisor de las facturas no tiene cuenta y 14 talones se endosan a financieras que solo trabajan para el BBVA y tampoco se ha aportado el anverso de los documentos para saber quien los cobró. Es decir, no es posible la prestación de los servicios descritos en las facturas emitidas al contribuyente por la limitación de los medios humanos y materiales para su ejecución, la desproporción entre los materiales adquiridos y los facturados, las irregularidades y la obscuridad en los pagos y el coste de los servicios a los clientes de la actora que resulta inferior al que a ella le fue facturado por el Sr. Luciano razones por las que rechaza todas las facturas.

La actora dice que en determinados folios del expediente que reseña existen pruebas adicionales que demuestran la realidad de los servicios facturados y de ellos resulta la intervención del Sr. Luciano en las obras mediante la ejecución de obras de fontanería como también reconocen los testigos que declararon ante esta ponencia, pero no sirven para desvirtuar las conclusiones anteriores pues no se precisan los trabajos que este señor iba a efectuar, nada se acredita en relación a la obra para el Centro Nacional de Inteligencia y tampoco se sabe la vinculación del Sr. Luciano con el Canal de Isabel II en relación a las obras afectadas por las facturas no admitidas, tampoco desvirtúan las conclusiones de la Inspección el acta notarial de manifestaciones del Sr. Luciano , en las que fedatario solo da fe de lo manifestado y no de su veracidad y que pese a ser citado como testigo no compareció a presencia judicial; en cuanto a los pagos debe tenerse en cuenta lo ya expuesto, sin que, por otra parte, se aprecie que se cause indefensión a la parte recurrente aunque no se acumulase el recurso sobre IVA y no se tuviera en cuenta el expediente de aquel, pues es independiente y la acumulación de ambos recursos si hubiera entrañado dificultades para la Sala por razón de su tramitación y resolución conjunta dado su volumen.

SEPTIMOEn virtud de lo expuesto el recurso debe desestimarse sin imposición de costas al no apreciarse los motivos que establece el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso interpuesto por la procuradora Doña Rosa Martínez Serrano, en representación de la entidad Construcciones Lhab, S.A., contra la resolución de 25 de abril de 2011, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que estimó en parte las reclamaciones económico administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 que respectivamente interpuso contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM002 en concepto de Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2003 a 2006, por importe de 92.196,12 euros y contra el acuerdo sancionador derivado de la liquidación anterior por importe de 96.238,15 euros, por ser ajustada a Derecho la resolución recurrida. No se hace expresa imposición de costas. Notifíquese esta sentencia a las partes en legal forma, haciendo indicación que no cabe recurso a los efectos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.