Sentencia Administrativo Nº S/S, Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 6129/1998 de 16 de Diciembre de 2003

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a dieciséis de Diciembre de dos mil tres.

Visto el presente recurso de casación interpuesto por HÉRCULES HISPANO S.A. de Seguros y Reaseguros (en la actualidad, BBVASEGUROS S.A. de Seguros y Reaseguros), representada por el Procurador Don Enrique Hernández Tabernilla y asistida de Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 21 de mayo de 1998, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 248/1995 promovido contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, TEAC, de 22 de marzo de 1995 por el que se había desestimado el recurso de alzada deducido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, TEARM, de 30 de noviembre de 1992, a su vez desestimatoria de la reclamación de tal naturaleza formulada contra la denegación por silencio administrativo de la solicitud de abono del interés de demora de la cantidad objeto de devolución en concepto de exceso de retenciones en el Impuesto sobre Sociedades, IS, del ejercicio de 1986, por el lapso temporal comprendido entre el 15 de enero y el 6 de mayo de 1998 y por el importe de 6.222.533 pesetas; recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y dirigida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- En la indicada fecha de 21 de mayo de 1998, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 248/1995, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de HÉRCULES HISPANO S.A. DE SEGUROS Y REASEGUROS contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 22 de marzo de 1995, a que estas actuaciones se contraen, que se confirma por ser ajustada a Derecho. Sin expresa imposición de costas".

SEGUNDO.- Contra la citada sentencia, la representación procesal de HÉRCULES HISPANO S.A. de Seguros y Reaseguros (en la actualidad, BBVASEGUROS S.A. de Seguros y reaseguros) preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el ABOGADO DEL ESTADO su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 9 de diciembre de 2003, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Fundamentos

PRIMERO.- Los hechos básicos determinantes de las presentes actuaciones son , en esencia, los siguientes:

A) El 14 de julio de 1987, la entidad mercantil ahora recurrente presentó declaración- autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, IS, del ejercicio de 1986, con una cuota resultante, negativa, de 227.349.015 pesetas, solicitando, al mismo tiempo, la devolución correspondiente (es decir, la devolución de dicha cantidad, ingresada con exceso por retenciones a cuenta).

B) La Administración procedió a devolver tal cantidad con fecha 6 de mayo de 1988.

C) La citada entidad mercantil, el 17 de mayo de 1988, presentó escrito ante la Delegación de Hacienda de Madrid pidiendo el abono de "intereses de demora" (por el montante de 6.222.533 pesetas) sobre la citada cantidad objeto de devolución, por el lapso temporal comprendido entre el 15 de enero y el 6 de mayo de 1988 (111 días).

D) Transcurridos tres meses, y mediante escrito de 7 de octubre de 1988, la interesada denunció la mora, y, entendiendo denegada por silencio su petición, interpuso, el 19 de enero de 1989, reclamación económico administrativa, aduciendo que, de acuerdo con el artículo 24.5 de la Ley del IS, 61/1978 (en su redacción anterior a la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 1987), la devolución debería haberse realizado en el plazo de seis meses a partir de la declaración- autoliquidación, que expiraba el 14 de enero de 1988, y, no habiendo sido así, procede el abono de los intereses de demora devengados entre esa fecha y la de devolución (dictándose, por el TEARM. resolución desestimatoria de fecha 30 de noviembre de 1992).

E) Deducido recurso de alzada ante el TEAC, éste lo desestimó, por acuerdo de 22 de marzo de 1995, en razón a que, a tenor de los artículos 268.1, 3 y 6 del Reglamento del IS aprobado por el Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, y 45 de la Ley General Presupuestaria, LGP, y habiéndose producido la devolución del exceso de retención del Impuesto el 6 de mayo de 1988 y solicitado el abono de los intereses de demora el 17 de mayo de 1988, la entidad interesada carece del derecho a dicho abono de intereses porque la solicitud de los mismos ha sido posterior a la propia devolución efectuada por la Administración.

F) Interpuesto recurso contencioso administrativo contra el anterior acuerdo del TEAC, fué desestimado por la sentencia de 21 de mayo de 1998, basada, en resumen, en que:

a.- No se está aquí ante una devolución de ingresos indebidos, ya que las retenciones del IS fueron practicadas en su momento con arreglo a la normativa entonces vigente contenida en el artículo 32 de la Ley 61/1978 y el importe de tales retenciones, que excede de la cuota del Impuesto del ejercicio, sólo se conoce una vez terminado el mismo.

b.- Por lo expuesto, no procede la aplicación del artículo 155 de la Ley General Tributaria, LGT, ni de los artículos 7 y 8 del Real Decreto 1163/1990 (regulador del procedimiento de devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria).

c.- El precepto aplicable es el artículo 268 del Reglamento del IS (RD 2631/1982), que fija el plazo de seis meses a partir de solicitada la devolución provisional de la cantidad retenida a devolver, y, a continuación, señala otro plazo de un mes para que el Delegado de Hacienda acuerde la devolución, y, transcurrido dicho mes sin hacerlo, puntualiza el apartado 6 del citado artículo 268 que "transcurridos (otros) tres meses desde el vencimiento del plazo de un mes a que se refiere al apartado 3 de este artículo sin que se haya producido la devolución, el sujeto pasivo tendrá derecho al reconocimiento de intereses de demora, en los términos establecidos en las Leyes".

d.- Dicha frase "en los términos establecidos en las Leyes" remite al artículo 45 de la LGP.

e.- En el caso de autos, ni tan siquiera procede la aplicación de las previsiones del indicado artículo 45 de la LGP, porque la entidad interesada pidió el abono de los intereses de demora después de haberse practicado la devolución".

SEGUNDO.- El primer motivo casacional se formula, al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, "por infracción de lo dispuesto en el artículo 155 de la Ley General Tributaria, en relación con lo dispuesto en los artículos 9 y 106 de la Constitución".

La línea argumental seguida por la entidad recurrente se puede sintetizar del modo siguiente:

1º.- Desde el día 14 de Julio de 1987 (fecha de presentación de la declaración-autoliquidación del ejercicio 1986), la Hacienda Pública dispuso en su favor de una cantidad que no le correspondía y que en la fecha de 6 de Mayo de 1988 le fue devuelta; ello produjo en la Hacienda Pública un enriquecimiento injusto, y en HERCULES HISPANO, S.A. un quebranto financiero que se le abonó, pero sin los intereses resarcitorios correspondientes. 2º.- Que la Ley 10/1985, de 26 de Abril, redactó el art. 155 de la Ley General Tributaria, con el siguiente texto: "los sujetos pasivos o responsables y sus herederos o causahabientes tendrán derecho a la devolución de los ingresos que indebidamente hubieran realizado en el Tesoro, con ocasión del pago de las deudas tributarias, aplicándose el interés legal. 3º.- Que la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, conceptuó como indebidos aquéllos que comportan un exceso del tributo retenido sobre el tributo debido. 4º. Que de igual modo el artículo 139 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de la Administración Pública y del Procedimiento Administrativo Común, obliga a indemnizar de toda lesión que sufran los particulares por el mal funcionamiento de los servicios públicos. 5º.- Que invocó a su favor determinadas sentencias relativas a devolución de ingresos indebidos. Concluyendo que debía casarse la sentencia de instancia, debiendo satisfacer los intereses de demora desde el 15 de Enero de 1988 por importe de 28.388.016 ptas.

La Sala anticipa que no comparte este primer motivo casacional por las razones que a continuación aduce.

"Primera". La Sala afirma apodícticamente, dada su doctrina reiteradísima y completamente consolidada, que es obligado distinguir a efectos dialécticos entre "devolución de ingresos indebidos" y "devolución de ingresos debidos que, posteriormente por razón de la técnica impositiva, resultan improcedentes", que por eso se llaman "devoluciones de oficio".

La devolución de los ingresos indebidos se produce por alguno de los siguientes motivos: 1º. Error material o de hecho en la liquidación practicada por la Administración o en las declaraciones liquidaciones o autoliquidaciones. 2º. Error material o de hecho en el pago (duplicidad de pago, o pago excesivo, o pago que no se corresponde con su liquidación), en el entendimiento de que la liquidación es ajustada a Derecho. 3º. Error iuris en que ha incurrido la Administración al liquidar o el contribuyente al presentar su declaración-liquidación o autoliquidación.

El devengo de intereses de estas devoluciones se regía en la fecha de autos por el Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de Diciembre (artículo 36), el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de Agosto (artículo 115, apartado 4) y artículo 155, de la Ley General Tributaria, según la redacción dada por la Ley 10/1985, de 23 de Abril.

El Real Decreto 1163/1990, de 21 de Septiembre, por el que se reguló el Procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, no es aplicable "ratione temporis" al caso de autos.

De acuerdo con estas normas, toda devolución de ingresos indebidos devengaba intereses de demora desde la fecha del ingreso reputado indebido.

Las devoluciones de oficio se producen por retenciones que superan la cuota líquida del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades, o por diversas razones en el Impuesto sobre el Valor Añadido. La idea clave es que se trata de pagos realizados "ab initio" conforme a Derecho, pero que posteriormente han de ser devueltos total o parcialmente por razones derivadas de la técnica fiscal utilizada.

En las devoluciones de oficio, el devengo de intereses a favor de los contribuyentes no se rige por las normas propias de las devoluciones de ingresos indebidos, sino por las propias de estas devoluciones de oficio, referidas, que figuran en la normativa reguladora de los Impuestos en que se dan tales devoluciones de oficio, como son el I.R.P.F., el Impuesto sobre Sociedades, el I.V.A. (sobre el que se han dictado Sentencias, antes de la última Ley de 1992, en las que se han seguido criterios peculiares, no idénticos pero sí similares a los del caso de autos -con base en los artículos 48 Ley 1985 y 84.2 del Reglamento de 1985-), Impuestos Especiales, etc.

La Sala discrepa frontalmente de la tesis mantenida por la recurrente en el primer motivo casacional, en cuanto a la normativa aplicable y, por tanto, respecto del régimen jurídico de estas devoluciones de oficio y más concretamente sobre el devengo de intereses de demora.

"Segunda".- Es menester aclarar que en el procedimiento de las devoluciones de oficio, existen tres fases diferenciadas que son: 1ª.- Declaración autoliquidación en la que el contribuyente cifra la cantidad que, a su juicio, debe devolvérsele o en el caso del Impuesto sobre Sociedades compensársele, si opta por esta vía. Prescindimos de esta alternativa, porque la entidad recurrente no hizo uso de ella. 2ª.- Reconocimiento y cuantificación de la devolución de oficio mediante una liquidación provisional practicada por la Administración Tributaria, pues obviamente la declaración- autoliquidación no es un título que permita sin más cobrar la devolución pretendida. En esta fase, lo esencial es el plazo para dictar la citada liquidación provisional, que el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades fijó en seis meses desde la presentación de la declaración-autoliquidación, plazo aumentado a doce meses por el artículo 98 de la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, no aplicable éste último al caso, y, por tanto, es trascendental regular los efectos del incumplimiento o no por la Administración Tributaria de dicho plazo, incumplimiento que en el I.R.P.F., (art. 36.3 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre) llevaba consigo "ex lege" la existencia de un reconocimiento y determinación "presuntos" de la cuantía de la devolución, igual a la resultante de la autoliquidación del contribuyente. En cambio, la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, no contenía plazo alguno, por lo que las disposiciones reglamentarias provisionales que regularon esta cuestión se limitaron a reproducir las normas reglamentarias del I.R.P.F. El Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de Octubre, reiteró el plazo de seis meses contados desde la presentación de la respectiva declaración-autoliquidación. En cuanto al incumplimiento por la Administración Tributaria del plazo de seis meses (posteriormente doce meses) para dictar la liquidación provisional y reconocer y determinar la cuantía de la devolución, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, a diferencia del I.R.P.F. no estableció el efecto positivo derivado del silencio de la Administración, sino que obligó (artículo 268 del Rglto) a las sociedades "a solicitar del Delegado de Hacienda la devolución provisional correspondiente", reconociendo el derecho a tal devolución, que debía acordarla en el plazo de un mes y, si no lo hacía, el apartado 6 del artículo 268 citado disponía: "Transcurridos tres meses desde el vencimiento del plazo de un mes a que se refiere el apartado 3 de este artículo, sin que se haya producido la devolución, el sujeto pasivo tendrá derecho al reconocimiento de intereses de demora en los términos establecidos por las Leyes". Se observa que no existe reconocimiento y determinación del derecho a la devolución "presuntos". 3ª.- Pago de la devolución. En el I.R.P.F., mucho más técnico que el Impuesto sobre Sociedades, existía una tercera fase que era la del pago, en el plazo de un mes, de la devolución reconocida y determinada expresa o presuntamente, en tanto que en el Impuesto sobre Sociedades, la fase concreta de pago, queda subsumida, sin distinción, en los plazos de reconocimiento y determinación de la devolución.

"Tercera".- Tiene extraordinaria relevancia el apartado 6, del artículo 268 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, que hemos reproducido, porque recuerda indudablemente el artículo 45 del Texto refundido de la Ley General Presupuestaria, aprobado por Real Decreto Legislativo 1091/1988, de 23 de Septiembre, que dispone: "Si la Administración no pagara al acreedor de la Hacienda Pública dentro de los tres meses siguientes al día de notificación de la resolución judicial o del reconocimiento de la obligación, habrá de abonarle el interés señalado en el artículo 36, párrafo 2, de esta Ley, sobre la cantidad debida, desde que el acreedor reclame por escrito el cumplimiento de la obligación".

Esta norma presupuestaria parte de la existencia cierta y previa del reconocimiento por la Administración de la obligación de pago de que se trate (retribuciones de funcionarios, precio de contratos públicos, adquisición de bienes, etc), y lo que contempla es el retraso en el pago; de ahí, que establezca un "plazo de carencia", dada la tramitación de las obligaciones públicas (consignación del crédito, fiscalización por la Intervención de Hacienda, etc) que se cifra en tres meses, a partir de los cuales, si no se produce el pago a favor de los acreedores, la Administración Pública entra en "mora solvendi", y, por tanto, se devengan intereses moratorios, si bien como trasunto del Derecho Civil (art. 1100) el acreedor debe reclamar o mejor intimar por escrito a la Administración el pago de su crédito.

Pues bien, el apartado 6, del artículo 268 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, al no distinguir entre la fase del "reconocimiento" y la del "pago", se refiere en su conjunto a "la devolución" estableciendo dos plazos de incumplimiento, uno de un mes, trasunto del plazo de "pago" de las devoluciones del I.R.P.F., y otro de tres meses, trasunto del artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, sin que expresamente mencione, para el devengo de intereses, el requisito de "la intimación" del acreedor, exigido por el artículo 45 citado, si bien se remite a "los términos establecidos por las Leyes", en lo que obviamente está incluída dicha intimación.

La Sala debe resaltar que en el caso de autos, la solicitud de pago de intereses se presentó al Delegado de Hacienda el día 17 de Mayo de 1988 después de verificada la devolución, que tuvo lugar el día 6 de Mayo de 1988, de modo que la Administración Tributaria no incidió en "mora solvendi", por no cumplirse los requisitos legales y reglamentarios, al haber presentado la declaración-autoliquidación el 14 de Julio 1987, "dies a quo" de dicho plazo; luego, ha de rechazarse este primer motivo casacional.

"Cuarta".- Esta Sala Tercera ha dictado sentencia de fecha 5 de diciembre de 2002 (recurso de casación número 4301/1997) que, por respeto al principio de "unidad de criterio", debe de ser reproducida, en especial por el análisis histórico y crítico que hace de las disposiciones que regularon las devoluciones de las retenciones en el IRPF y, sobre todo, en el IS. Y dijimos en dicha sentencia:

A) Es sabido que, en un principio, se elaboró en 1963 un único Anteproyecto de Ley que comprendía la Ley General Tributaria y la Reforma sustancial del Sistema Tributario de la época. Por razones muy diversas se desglosó en dos proyectos de Ley, que dieron lugar a la Ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria, y a la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario.

Pues bien, el artículo 155 de la Ley General Tributaria contempló los denominados "ingresos indebidos", en los que se incluyen, de una parte, los derivados de la duplicidad de pago o pagos excesivos, supuestos en los que el acto de liquidación es correcto, pero, en su ejecución recaudatoria, el contribuyente ingresa más de lo debido, y los derivados de errores aritméticos o materiales, y, de otra parte, aquéllos en los que el acto de liquidación dictado por la Administración Tributaria infringe el Ordenamiento jurídico y tal infracción es declarada por acto de la propia Administración gestora, por resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos o por Sentencias de los Tribunales de Justicia, pero lo que no contempló fue el hecho de que las "retenciones" soportadas por los contribuyentes (personas físicas o jurídicas) pudieran ser superiores a las cuotas de los respectivos Impuestos sobre la Renta, por la sencilla razón de que los Impuestos reales o de producto, en los que se practicaban las retenciones o los ingresos a cuenta, fueron calificados por la Ley 41/1964, como "ingresos a cuenta", pero "mínimos", es decir, que el posible exceso no se devolvía.

El artículo 155 de la Ley General Tributaria tampoco comprendió las devoluciones o desgravaciones de los impuestos indirectos, como consecuencia de la exportación de bienes, productos y mercancías, gravados por ellos, porque tales impuestos se habían percibido inicialmente de conformidad con el Ordenamiento jurídico tributario.

B) La reforma más importante de las Leyes 44/1978, de 8 de Septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, fue suprimir la dualidad de la imposición directa sobre la renta, consistente en una imposición real o de producto, que era "a cuenta" de la imposición personal (Impuestos sobre la Renta), suprimiendo la primera, que, en parte, pasó a la Hacienda Local (Contribución Rústica, Contribución Urbana y Licencia Fiscal) y el resto se convirtió en simples "retenciones" de los nuevos Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre Sociedades, por los rendimientos de trabajo personal y de capital que se percibieran como ingresos.

Esta honda transformación obligó a suprimir la consideración que tales impuestos reales o de producto, "a cuenta", tenían de imposición "mínima", no susceptible de devolución, aunque superasen el respectivo Impuesto general y principal sobre la Renta, y así, a diferencia de lo dispuesto en la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma Tributaria, el artículo 36, apartado 3, de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dispuso:"3. Cuando la suma de las cantidades retenidas en la fuente y las ingresadas a cuenta supere el importe de la cuota resultante de la liquidación provisional, la Administración procederá a devolver de oficio, en el plazo de treinta días, el exceso ingresado sobre la cuota que corresponda. Cuando la liquidación provisional no se hubiere practicado en el plazo de seis meses, contados a partir del término para presentación de la declaración, la Administración procederá a devolver de oficio en el plazo de treinta días siguientes, el exceso ingresado sobre la cuota resultante de la declaración"; y el artículo 24, apartado 5, de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dispuso: "De la cuota resultante por aplicación del artículo anterior se deducirán las siguientes cantidades: (...) 5. El importe de las retenciones por este Impuesto que se hubieren practicado sobre los ingresos del sujeto pasivo. Cuando dichas retenciones superen la cantidad resultante de practicar en la cuota del Impuesto las deducciones a que se refieren los apartados anteriores, la Administración procederá a devolver de oficio el exceso o a compensarlo conforme a lo dispuesto en el artículo sesenta y ocho de la Ley General Tributaria. En todo caso, el sujeto pasivo podrá deducir el exceso todavía no devuelto en los sucesivos pagos a realizar por este Impuesto".

En ambos preceptos se dice que la devolución del exceso de retenciones se hará de oficio por la Administración, pero difieren, porque el artículo 24.5 de la Ley 61/1978 no contiene el plazo de seis meses para dictar la liquidación provisional y para determinar por la Administración la cantidad a devolver, ni el plazo de treinta días para hacer efectiva la devolución, pero, por el contrario, el artículo 24.5, citado, a diferencia del 36.3 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, permite como fórmulas alternativas de la devolución, la compensación con otras obligaciones tributarias o la deducción en la cuota del Impuesto sobre Sociedades de ejercicios siguientes. Estas diferencias tienen una extraordinaria transcendencia como explicaremos posteriormente.

El Gobierno de la Nación aprobó el Real Decreto 351/1980, de 11 de Enero, sobre devoluciones de ingresos a cuenta por retenciones y pagos fraccionados en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, desarrollando las normas contenidas en el artículo 36, apartado 3, de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, en cuya Exposición de Motivos se dijo que: "Los términos establecidos para aquella devolución en la Ley del Impuesto ponen de manifiesto la imposibilidad de acudir al procedimiento general de devolución de ingresos indebidos que se contiene en el artículo 118 del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico Administrativas de 29 de Julio de 1924. Por el contrario, la letra y el espíritu de la Ley exigen el establecimiento de un procedimiento muy ágil que, sin merma alguna de las garantías del Tesoro, permita cumplir su mandato".

El procedimiento establecido, que sería reproducido más tarde, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, consistía en las siguientes fases:

1º.- Presentación de la correspondiente declaración autoliquidación, acompañando, si la cuota era negativa, y se deseaba la devolución correspondiente, los justificantes de las retenciones soportadas y fraccionamientos realizados en el ejercicio económico, manifestando el medio elegido para cobrar la devolución (talón cruzado del Banco de España o transferencia bancaria) .

2º.- Práctica de la liquidación provisional por la Administración Tributaria para determinar la cantidad a devolver y declarar el derecho a la devolución, en el plazo de seis meses, contados a partir del día siguiente al de terminación del plazo de presentación de las declaraciones. Caso de que la Administración Tributaria no practicase en dicho plazo la liquidación provisional referida, la cantidad a devolver sería la expresada en la declaración-autoliquidación, a modo de una liquidación provisional tácita.

3º.- Practicada la liquidación provisional o transcurrido el plazo de seis meses sin practicarla, la Administración debía efectuar el pago (acuerdo del Delegado de Hacienda, fiscalización de la Intervención, expedición del mandamiento de pago, y abono del mismo por el medio elegido) en el plazo de treinta días.

4º.- Intimación del artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, recordada por el artículo 3º, apartado 3, de dicho Real Decreto, en los siguientes términos: "Transcurrido el plazo legal (treinta días) para efectuar la devolución sin haber tenido lugar ésta, el sujeto pasivo podrá solicitar por escrito que le sean abonados los intereses de demora en la forma dispuesta en el artículo 45 de la Ley General Presupuestaria de 4 de Enero de 1977", que tenía la siguiente redacción:

"Si la Administración no pagara al acreedor de la Hacienda Pública dentro de los tres meses siguientes al día de la notificación de la resolución judicial o del reconocimiento de la obligación, habrá de abonarle el interés señalado en el artículo 36, párrafo 2, de esta Ley, sobre la cantidad debida, desde que el acreedor reclame por escrito el cumplimiento de la obligación".

La intimación (reclamación por escrito) exigida por el artículo 45 de la Ley General Presupuestaria para devengar intereses de demora, era trasunto del artículo 1100 del Código Civil que dispone: "Incurren en mora los obligados a entregar o hacer alguna cosa desde que el acreedor les exija judicial o extrajudicialmente el cumplimiento de su obligación".

No obstante lo anterior, la intimación para el devengo de intereses en la devolución de retenciones no dejó de ser un privilegio más de la Hacienda Pública, dado que la obligación de devolver el exceso ingresado por retenciones, sobre la cuota del Impuesto sobre la Renta, era "ex lege", y su cumplimiento debía hacerse "ex officio", pues previamente había sido solicitado su pago, con aportación de los justificantes oportunos al presentar la declaración autoliquidación; de ahí que, con toda lógica jurídica, la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, haya establecido al fin en su artículo 11, "Devoluciones de oficio", que: "(...) Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración Tributaria, el contribuyente tendrá derecho al abono del interés de demora regulado en el artículo 58.2.c), de la Ley General Tributaria, sin necesidad de efectuar requerimiento a tal efecto. A estos efectos, dicho interés se devengará desde la finalización del plazo que dispone la Administración tributaria para practicar liquidación provisional hasta la fecha que se ordene el pago de la correspondiente devolución".

Es claro, por el contrario, que el artículo 36, apartado 3, de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no excepcionó expresamente la aplicación del artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, de 4 de Enero de 1977; por ello regía, dado su carácter general, pero sí es evidente que sustituyó el plazo de tres meses para efectuar el pago, que esta Sala ha definido en varias sentencias como un período de carencia de intereses por razones propias de la gestión presupuestaria, por el plazo especial de treinta días, en razón a que el pago a los sujetos pasivos de la devolución del principal se haría no como gasto público, que es mas complicado, sino como minoración de la recaudación del propio Impuesto.

En el Impuesto sobre Sociedades, la reglamentación de esta materia fue tardía y deficiente. Es cierto que la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, reguladora del nuevo Impuesto sobre Sociedades, no contenía, inexplicablemente, un precepto similar al del artículo 36, apartado 3, de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de modo que no existían normas legales que habilitaran expresamente para establecer un procedimiento de devolución del exceso de las retenciones sobre la cuota del Impuesto sobre Sociedades, vacio legal que no fue llenado, también inexplicablemente, hasta la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 1988, cuyo artículo 98 añadió al artículo 31 de la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, el apartado 3, que estableció normas similares a las del artículo 36.3 de la Ley 44/1978, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con la única diferencia de que el plazo para practicar la liquidación provisional a efectos de la devolución de retenciones e ingresos a cuenta sería de 12 meses, en lugar de seis meses. Tal parece que se promulgó este precepto más que para llenar un vacío legal, para ampliar el plazo de 6 meses que se había generalizado por vía reglamentaria y que había establecido el artículo 36, apartado 3, de la Ley 44/1978.

El Real Decreto 860/1980, de 28 de Marzo, dictó normas para el cumplimiento de determinadas obligaciones en el Impuesto sobre Sociedades, en especial la presentación de las declaraciones- autoliquidaciones y el ingreso a cuenta correspondiente, pero silenció totalmente la posibilidad de declaraciones negativas con derecho a devolución.

No obstante, como no podía ser de otro modo, los modelos de declaración, aprobados por la Orden de 29 de Marzo de 1980 para el ejercicio 1979, y Resoluciones de 7 de Marzo de 1981 para el ejercicio 1980, y de 23 de Marzo de 1982, para el ejercicio 1981, incluyeron todos ellos en la Hoja de Liquidación las casillas correspondientes a las cuotas a devolver, y así la Orden de 25 de Abril de 1986, para el ejercicio 1985, pero en especial la Resolución de la Secretaría General de Hacienda de 9 de Junio de 1986, aprobó los Modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades para los Grupos de Sociedades, en Régimen de Declaración Consolidada, en cuya Hoja de Liquidación existía la correspondiente casilla, (nº 40), para señalar el importe de la devolución, si se optaba por esta modalidad, y la nº 51, si se optaba por la compensación en ejercicios posteriores, y en la Hoja para el ingreso, o, en su caso, para la devolución, se indicaba la opción elegida y, si ésta fuera la devolución, la elección por el pago mediante Talón del Banco de España o por la Transferencia bancaria, con indicación del nº de la cuenta a abonar.

Pues bien, con notorio retraso, se aprobó el Real Decreto 2731/1981, de 19 de Octubre, por el que se reguló con carácter provisional el régimen de devoluciones de ingresos a cuenta por retenciones en el Impuesto sobre Sociedades. En su Exposición de Motivos, al igual que en la del Real Decreto 351/1980, de 11 de Enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se dice que se habilita un procedimiento para las devoluciones de oficio, que "(...) pueda eludir, para mayor agilidad, el procedimiento general de devolución de ingresos indebidos que se contiene en el artículo 118 del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas de 29 de Julio de 1924. Tal es el fin que persigue el presente Real Decreto que, siguiendo los criterios del Real Decreto 350/1980, de 11 de Enero, señala los plazos para la práctica de la liquidación provisional y para la devolución de oficio y reconoce el derecho de las entidades -sujetos pasivos- para que, transcurrido determinado plazo sin haber obtenido la devolución, puedan instarlo junto con los correspondientes intereses de demora o bien compensar su importe (...)".

El Real Decreto 2731/1981, de 19 de Octubre, estableció el plazo de seis meses para practicar la liquidación provisional y el plazo de 30 días, para efectuar el pago, reproduciendo el procedimiento establecido para el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, salvo dos diferencias, una expresa y otra cuasi-subrepticia. La primera es que excepcionó (artículo 1º, apartado uno) del derecho a la devolución a las entidades exentas, por una interpretación absurda del artículo 5, apartado 3, de la Ley 61/1978, que dispuso: "Las exenciones a que se refieren los dos números anteriores no alcanzarán en ningún caso a los rendimientos sometidos a retención por este Impuesto". Esta excepción fue mantenida por la Administración Tributaria como tesis interpretativa antes de la promulgación del Real Decreto 2731/1981, y fue la que motivó que la Administración Tributaria negara a las Fundaciones el derecho a la devolución en los ejercicios 1979, 1980 y 1981.

Esta tesis interpretativa fue mantenida "a punta de lanza" por la Administración Tributaria, recogiéndola en el artículo 350 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de Octubre, y, consciente la Administración Tributaria de la falta de apoyo legal, aprovechó el Real Decreto-Ley 24/1982, de 29 de Diciembre, de Medidas urgentes en materia presupuestaria, financiera y tributaria, convertido luego en la Ley 5/1983 de 29 de Junio, que lo reprodujo, para incluir en el artículo 17, el apartado 3, que dispuso: "Los rendimientos sometidos a retención obtenidos por Entidades exentas del Impuesto sobre Sociedades seguirán limitando su tributación en cuanto a ellos al importe de dichas retenciones (...)", legalizando así su errónea tesis interpretativa y los preceptos reglamentarios referidos.

Esta Sala Tercera del Tribunal Supremo anuló, en su sentencia de fecha 22 de Febrero de 1985, el artículo 1º, apartado 1, del Real Decreto 2731/1981, de 19 de Octubre en el inciso que decía "... no incluidas (se refiere a la devolución de retenciones e ingresos a cuenta) en la exención prevista en el artículo 5º de dicha Ley" (la 61/1978, de 27 de Diciembre).

La segunda diferencia, que hemos considerado como "cuasi-subrepticia", consiste en que en el Real Decreto 351/1980, de 11 de Enero, de devolución de las retenciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la remisión al artículo 45 de la Ley General Presupuestaria se hizo, en el artículo 3º, apartado 3, con la siguiente redacción: "Transcurrido el plazo legal para efectuar la devolución sin haber tenido lugar ésta, el sujeto pasivo podrá solicitar por escrito que le sean abonados los intereses de demora en la forma dispuesta en el artículo 45 de la Ley General Presupuestaria de 4 de Enero de 1997", redacción que permite a la Sala mantener que el plazo general de carencia de intereses de tres meses de dicho artículo 45, fue sustituido por el de 30 días, establecido en la norma especial del artículo 36.3 de la Ley 44/1978. En cambio, el artículo tercero, apartado tres, del Real Decreto 2731/1981, de 19 de Octubre, de devolución de retenciones en el Impuesto sobre Sociedades, añade, al remitirse al artículo 45, referido: "(...) que le sean abonados los intereses de demora en la forma y plazo dispuestos en el artículo 45 de la Ley General Presupuestaria (...)", dando a entender que en la devolución de retenciones e ingresos a cuenta en el Impuesto sobre Sociedades, el plazo para efectuar la intimación, a efectos del devengo de intereses de demora debía ser de tres meses, en lugar de 30 días. Posteriormente, el artículo 268 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 15 de Octubre de 1982, explicitó esta idea latente, disponiendo que la intimación y por tanto el devengo de intereses debía realizarse transcurridos tres meses, mas un mes (los 30 días referidos).

La Sala entiende que existe una contradicción entre este artículo 3º, apartado 3, y el artículo 1º, apartado dos, del mismo Real Decreto 2731/1981, que estableció el plazo de treinta días para efectuar el pago de la devolución de retenciones e ingresos a cuenta, pues es incuestionable que el incumplimiento de su pago se produce porque así lo dispone el artículo 1º, apartado 2, al transcurrir el plazo de 30 días, y no por el transcurso de tres meses, como dispone el artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, y dado que la Exposición de Motivos del Real Decreto 2731/1981 manifiesta que reproduce el Real Decreto 351/1980, de 11 de Enero, de devoluciones de oficio en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y que la Ley 61/1978, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades no contiene normas que hayan establecido plazos para la devolución de retenciones en este Impuesto, la Sala entiende que debe prevalecer también en el Impuesto sobre Sociedades la interpretación mencionada.

La primera conclusión que sienta la Sala en relación al Real Decreto 2731/1981 aplicable a la devolución de retenciones e ingresos a cuenta en el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1979, 1980 y 1981 es que el plazo para practicar la liquidación provisional, si la sociedad de que se trata ha aportado los justificantes precisos de las retenciones e ingresos a cuenta soportados, es de 6 meses desde la presentación de la declaración-autoliquidación y de la aportación de dichos justificantes, y el plazo de pago es de 30 días desde la práctica de la liquidación provisional, y, caso de que ésta no se hubiere practicado en plazo, se entiende por ministerio de la Ley que procede la devolución que se deduce de la propia autoliquidación en el plazo de 30 días contados a partir del día siguiente a los seis meses referidos, debiendo resaltar, como razonamos después, que, para devengar intereses de demora, era preciso que, transcurrido el plazo de 30 días, sin que se produjera el pago, y no el de tres meses del artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, intimar el cumplimiento de la obligación de pago de la devolución correspondiente.

La Sala debe aclarar que el Real Decreto 2731/1981, de 19 de Octubre, modificó el inicio del plazo de los seis meses, fijándolo en el día siguiente al de presentación de las declaraciones- autoliquidaciones, en tanto que el artículo 36.3 de la Ley 44/1978 y el Real Decreto 351/1980 lo fijaron en el día siguiente al del plazo reglamentario de presentación de las declaraciones.

C) Y así llegamos al Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de Octubre, aplicable al caso de autos, que dedica, de manera confusa, los artículos 263 a 268 a regular las devoluciones.

Conviene sintetizar esta regulación, precisamente para clarificarla.

El artículo 263 proclama que la Administración devolverá "ex officio" el exceso de las retenciones y de los ingresos a cuenta sobre la cuota líquida del Impuesto sobre Sociedades, o su compensación en ejercicios posteriores.

El sujeto pasivo deberá en el momento de presentar la declaración-autoliquidación ejercer la opción por el procedimiento de compensación (art. 264) o por el devolución (art. 265); en esta segunda hipótesis, al igual que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, acompañará los certificados de las retenciones, pero en el Impuesto sobre Sociedades se exige también una comunicación del sujeto pasivo al Delegado de Hacienda manifestándole que ha optado por la devolución, con indicación del importe de la misma y el ejercicio a que se refiere, comunicación que debe insertarse en el mismo sobre de la declaración autoliquidación. Esta es una norma expresiva de la "obsesión" de los redactores del Reglamento por los escritos de petición, instancias, solicitudes, casi todas ellas inútiles, etc, pues, en este caso concreto, todos los datos de la comunicación figuran en las hojas correspondientes de la declaración (Anexos I y II) de la Resolución de la Secretaría General de Hacienda de 9 de Junio de 1986, y la circunstancia de la devolución, en el propio sobre en el que se inserta la declaración-autoliquidación.

A continuación, el artículo 266 menciona la posibilidad de comprobación por la Inspección de Hacienda de la declaración presentada a los efectos de acordar la devolución, que debe efectuarse en el plazo de seis meses contados desde su presentación, y el artículo 267 ratifica que el reconocimiento del derecho a la devolución debe hacerse mediante la correspondiente liquidación provisional, previa las comprobaciones que la Administración considere oportunas, en el plazo de seis meses. Dictado el acuerdo de reconocimiento de la devolución dentro del plazo de seis meses, ésta deberá hacerse efectiva, según opina en Derecho esta Sala, en el plazo de un mes, aunque esta circunstancia y el plazo referido no aparezcan expresamente regulados en el Reglamento.

La hipótesis frecuente, consistente en que la Administración gestora no dicte la resolución de reconocimiento de la devolución en el plazo de seis meses, aparece contemplada en el artículo 268 del Reglamento, y, a diferencia del automatismo con que se reguló en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre Sociedades, dicho artículo 268 exige una solicitud dirigida al Delegado de Hacienda para que se reconozca la devolución provisional de la cantidad liquidada "a devolver" consignada por el sujeto pasivo en su propia declaración. En este caso, la Administración Gestora deberá proceder en el plazo máximo de un mes desde la recepción de tal solicitud a proponer al Delegado de Hacienda el reconocimiento de la devolución, siguiendo los trámites indicados en el artículo anterior.

La Sala debe resaltar cómo el artículo 268 del Reglamento "retuerce" (valga la expresión) las normas esenciales del procedimiento de devolución, mediante una redacción confusa y profusa. En efecto, esta segunda solicitud, a presentar cuando la Administración no ha cumplido el plazo de los seis meses para practicar la liquidación provisional y reconocer la devolución, es ilegal porque pugna con la norma fundamental (art. 24 de la Ley 61/1978. de 27 de Diciembre, Reguladora del Impuesto sobre Sociedades) que establece que las devoluciones se acordarán "ex officio", y también es contraria al artículo 263 del propio Reglamento. Es también inútil, porque la Administración conoce mejor que nadie que ha incumplido el plazo de seis meses; es pues un ejemplo más de la que hemos denominado "obsesión" por las solicitudes, comunicaciones, instancias, etc., que en el fondo lo que pretenden es la pleitesía de los sujetos pasivos o, lo que es peor, establecer reglamentariamente condiciones formales cuyo incumplimiento puede servir a la Administración para justificar la denegación, en este caso de la devolución, y, en otros, de los beneficios fiscales, exenciones, bonificaciones, etc.

Sería demencial que el incumplimiento de esta segunda solicitud, que es mas bien un "recordatorio" que el sujeto pasivo debe hacer a la Administración de que ésta no ha cumplido el plazo para devolver, hecho que conoce perfectamente, pudiera llevar consigo la pérdida de tal derecho.

La Sala declara que, respecto del ejercicio 1986, según la interpretación conforme a Derecho del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 15 de Octubre de 1982: 1º.- La Administración Gestora estaba obligada en 1987 a practicar liquidación provisional por Impuesto sobre Sociedades, salvo culpa del sujeto pasivo, y a reconocer la devolución correspondiente en el plazo de seis meses, y hacerla efectiva en el plazo de un mes, contado desde dicha liquidación provisional. 2º.- Caso de que la Administración Gestora incumpliera su obligación de practicar la liquidación provisional en el plazo de los seis meses, por culpa suya, debía en el plazo de un mes, contado desde la terminación de los seis meses, proceder al pago de la devolución consignada por el sujeto pasivo en su declaración-autoliquidación, siempre claro está que éste hubiera aportado los justificantes de las retenciones e ingresos a cuenta soportados. Este pago sería obviamente provisional.

Llegamos así al apartado 6 del artículo 268 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que dispone: "6. Transcurridos tres meses desde el vencimiento del plazo de un mes a que se refiere el apartado 3 de este artículo sin que se haya producido la devolución, el sujeto pasivo tendrá derecho al reconocimiento de intereses de demora en los términos establecidos por las Leyes".

Esta Sala Tercera del Tribunal Supremo ha mantenido en las Sentencias de fecha 22 de Diciembre de 2001 y 19 de Julio de 2003 la opinión en Derecho, que ahora reiteramos, consistente en que el plazo de tres meses que el artículo 45 de la Ley 11/1977, de 4 de Enero, General Presupuestaria, concede a la Administración para proceder al pago de las obligaciones de la Hacienda Pública ha sido expresamente sustituido por el de un mes, por las razones expuestas, de modo que, transcurrido este plazo sin que la Administración Tributaria Gestora proceda a hacer efectiva la devolución, para que tal incumplimiento devengue intereses moratorios a favor del sujeto pasivo, éste debe intimar por escrito a dicha Administración el pago de la devolución, y desde esa fecha tendrá derecho a percibir intereses, y si no intimare, no se devengarán a su favor tales intereses.

Pues bien, en el caso de autos, la entidad mercantil ahora recurrente presentó declaración- autoliquidación, del ejercicio 1986, el día 14 de Julio de 1987, consignando una cifra negativa de 227.349.015 ptas, optando y pidiendo la devolución correspondiente.

La Administración Tributaria Gestora debió practicar la correspondiente liquidación provisional de reconocimiento de tal devolución, en el plazo de seis meses, que terminó el 14 de Enero de 1988. A partir de esta fecha, sin nueva solicitud, como ha razonado la Sala, la Administración Tributaria Gestora debió hacer efectiva la devolución en el plazo de 30 días que han de entenderse naturales, y transcurridos sin hacerlo, como así ocurrió, la interesada debió, si deseaba se le reconocieran los correspondientes intereses moratorios, intimar o requerir por escrito a la Administración Tributaria Gestora (Delegado de Hacienda) el cumplimiento de tal obligación, pero no lo hizo y la Administración procedió a pagarle el 6 de Mayo de 1988, de manera que no se produjo el devengo de interés alguno, y, obviamente, la solicitud de pago de intereses, formulada el 17 de mayo de 1988, carecía de toda virtualidad y eficacia.

La Sala rechaza que haya existido infracción alguna del artículo 155 de la Ley General Tributaria, por no ser aplicable al caso, sin que tampoco haya existido devengo de los intereses reclamados, de conformidad con las normas reguladoras de las devoluciones de oficio de retenciones e ingresos a cuenta, en el Impuesto sobre Sociedades.

"Quinta". No existe infracción del artículo 9º de la Constitución Española, que proclama el principio de seguridad jurídica, porque la Administración Tributaria Gestora, aunque haya actuado con cierto retraso, ha procedido a devolver la cantidad solicitada, y, si lo ha hecho sin pagar intereses de demora, ha sido por estricto y riguroso cumplimiento del artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, al que, sin duda alguna, se remite el apartado 6, del artículo 268, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de Octubre (con la interpretación que se ha apuntado antes).

"Sexta". Tampoco existe infracción del artículo 106 de la Constitución Española, que regula la responsabilidad patrimonial de la Administración Pública, porque no se da ninguno de las requisitos consagrados por la doctrina de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo para reconocer tal responsabilidad.

En efecto, no se cumple el requisito fundamental de que el reclamante no tenga el deber jurídico de soportar el daño por su propia conducta. Es cierto que ha existido un perjuicio financiero, porque la hora recurrente ha anticipado, en exceso, el pago del Impuesto sobre Sociedades, pero no hay duda alguna de que, como todos los sujetos pasivos, estaba obligado a efectuar las retenciones e ingresos a cuenta, exigibles por Ley y por sus normas reglamentarias dictadas en uso de las correspondientes habilitaciones legales; luego, sí tenía el deber jurídico de soportar tal perjuicio.

La Sala rechaza este primer motivo casacional.

TERCERO.- El segundo motivo casacional se formula al amparo del artículo 95, apartado 1, ordinal 4º, de la Ley Jurisdiccional, "por infracción de lo dispuesto en el artículo 14 de la Constitución".

La entidad mercantil recurrente invoca la Sentencia del Tribunal Constitucional 23/1997, de 11 de Febrero, y la Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de Febrero de 1996, que "denotan la diferencia de trato derivada de lo expuesto en el apartado anterior, si la compara con lo que supone el retraso de un solo día en el pago al Fisco, en la doctrina del Tribunal Constitucional sobre los intereses de demora. Pero una cosa es que el interés de demora sea diferente cuando la Hacienda Pública lo percibe que cuando lo abona, y cuestión distinta es que pueda legitimarse la disposición de dinero ajeno, reteniendo a su favor los rendimientos financieros que de esta disposición derivan".

La Sala anticipa que no comparte este segundo motivo casacional por las razones que a continuación aduce:

"Primera". El supuesto que contempló la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 23/1997, de 11 de Febrero, es completamente distinto al de autos, porque en aquella se trataba de "ingresos indebidos", concretamente, retenciones soportadas por el I.G.T.E. por prestaciones de servicios sanitarios a beneficiarios de la Seguridad Social, que la sentencia de instancia declaró exentas y ordenó su devolución, pero erróneamente la condicionó al cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley General Presupuestaria, precepto éste no aplicable, en absoluto, a las devoluciones de los "ingresos tributarios indebidos", según dispone el artículo 36 del Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de Diciembre, por el que se articuló la Ley 39/1980, de 5 de Julio, de Bases sobre el Procedimiento Económico Administrativo.

En cambio, en el caso de autos, se trata de devoluciones de retenciones "debidas" que al final del ejercicio resultaron superiores a la cuota líquida del Impuesto sobre Sociedades, que como hemos explicado es un caso completamente distinto al de ingresos indebidos.

Esta distinción ha sido definitivamente proclamada por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, que ha diferenciado en su artículo 10 las "Devoluciones de ingresos indebidos", y en su artículo 11 las "Devoluciones de oficio" (exceso de retenciones y de I.V.A.).

"Segunda". En cuanto a la Sentencia de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 19 de Febrero de 1996, invocada por la recurrente y de la cual copia el siguiente fundamento de derecho: " Como ya tiene reiteradamente declarado este Tribunal, así sentencia de revisión de 18 de Enero de 1990, el cómputo de intereses de demora desde el punto de vista temporal ha de estar inspirado en el principio de igualdad, y, por ello, el momento inicial ha de situarse en el día siguiente al del vencimiento de la obligación, como establecía el artículo 36 de la Ley General Presupuestaria vigente en el momento para las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública. El artículo 45 no modifica tal criterio para el cálculo en el supuesto inverso de las deudas a cargo de la Administración y tan sólo instrumenta un plazo de tres meses para que se le pueda considerar incursa en mora, una vez producido lo cual sus efectos se retrotraen al instante en que efectivamente se produjo el incumplimiento. Esta lectura es la única que permite armonizar ambas normas y la conservación de su contenido a la luz de la Constitución".

La Sentencia de 18 de Enero de 1990, dictada por la Sala especial del artículo 61 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, mencionada a su vez por la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 19 de Febrero de 1996, contempló el retraso en el pago del precio contractual por parte de la Administración Pública, hecho distinto al retraso en la devolución de las retenciones, que se rige por la normativa especial expuesta en páginas anteriores; por ello, la Sala considera que no desvirtúa la doctrina reiterada y consolidada, diferente, mantenida acerca de la interpretación de los preceptos que regulan la devolución de las retenciones y de sus correspondientes intereses de demora, que es la expuesta anteriormente en esta Sentencia, sin que exista vulneración alguna del artículo 14 de la Constitución, y, por ello, en ningún caso, puede prosperar la pretensión de la entidad mercantil recurrente de que los intereses por devolución de retenciones tengan como "dies a quo" de su devengo el día siguiente al de terminación del ejercicio económico al que corresponden.

La Sala rechaza este segundo motivo casacional, y como rechaza también el primero, desestima el presente recurso de casación.

CUARTO.- Desestimado el recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, imponer las costas causadas en este recurso de casación a la parte recurrente, por ser preceptivo.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majetad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Fallo

PRIMERO.- Desestimar el recurso de casación nº 6129/1998 interpuesto por HÉRCULES HISPANO S.A. de Seguros y Reaseguros (en la actualidad BBVASEGUROS S.A. de Seguros y Reaseguros) contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 21 de Mayo de 1998, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso contencioso-adminsitrativo nº 248/1995, seguido a instancia de la misma entidad mercantil.

SEGUNDO.- Imponer las costas causadas en este recurso de casación a la citada parte recurrente, por ser preceptivo.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.