Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 45/2009 de 17 de Mayo de 2012

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diecisiete de Mayo de dos mil doce.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Sres. Magistrados relacionados al margen, el recurso de casación para la unificación de doctrina, número 45/2909, interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO y por la Letrada del Servicio Jurídico del Gobierno de Canarias, en nombre y representación de LA ADMINISTRACION DE LA COMUNIDAD AUTONOMA DE CANARIAS , contra sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Canarias, con sede en las Palmas, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 766/2006, respecto de resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, de 28 de febrero de 2006, en materia de liquidación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Se ha opuesto al recurso, como parte recurrida, la entidad KOSHIMA E HIJOS, S.L. representada por la Procuradora de los Tribunales Dª Lidia Esther Ramírez González.

Antecedentes

PRIMERO .- El Servicio de Inspección de los Tributos de la Consejería de Economía, Hacienda y Comercio, de la Dirección General de Tributos, del Gobierno de Canarias, en 4 de febrero de 2003, formalizo a la entidad KOSHIMA E HIJOS, S.L. Acta, modelo A02, nº 2003/00037, suscrita en disconformidad, haciendo constar lo siguiente:

"La Compañía Koshima e Hijos, S.L, se constituyó el 21/7/1995. Ha tenido sucesivas ampliaciones de capital el 30/7/97 y 21/7/00. Está dada de alta en los epígrafes 861.2, 5 y 501.3 del Impuesto de Actividades Económicas que se refieren al Alquiler de locales industriales, Arrendadores y Albañilería y pequeños trabajos de construcción respectivamente.

El 20 de octubre de 2000, mediante la Escritura Pública Nº 7.617 del protocolo del notario D. Juan Alfonso Cabello Cascajo adquirió una finca rústica por un precio de 164.000.000 Ptas.

Esta escritura se ha presentado en la oficina liquidadora del Impuesto de transmisiones patrimoniales donde se alegó la exención prevista en el artículo 25 de la ley 19/1994 .

En los terrenos adquiridos se prevé construir una edificación para su posterior explotación. En este sentido no cumplen con los requisitos exigidos en la normativa del 1GIC para ser considerados bienes de inversión . El art. 25 de la ley 19/1994 se remite al concepto de bien de inversión contenido en la normativa del IGIC que en el articulo 40,8 de la ley 20/1991 dispone que: " se consideran bienes de inversión los bienes corporales muebles semovientes o inmuebles que por su naturaleza y función estén normalmente destinados a ser utilizados por un periodo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación." Hay que destacar que los terrenos adquiridos tienen naturaleza rústica y no pueden destinarse a la edificación por lo que no pueden ser utilizados corno medios de explotación, que es lo que caracteriza a los bienes de inversión.

En otro orden de cosas, los bienes de inversión adquiridos deben entrar inmediatamente en funcionamiento ( Sentencias de la sala de lo Contencioso-Administrativo de Santa cruz de Tenerife del Tribunal Superior de Justicia de Canarias de 26/4/2000 , 8/10/2002 "), circunstancia que no ha tenido lugar en este caso.

Esta transmisión es una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales, ya que los transmitentes no son empresarios o profesionales que actúen en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional ( Artículos 1 y 7 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , Real Decreto Legislativo 1/1993 de 24 de septiembre).

Procede realizar la siguiente propuesta de liquidación:

Base Imponible: 164.000.000 Ptas. ( articulo 10 Texto Refundido Ley del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales)

Tipo de gravamen: 6% ( art.12 del texto refundido ley del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales).

Cuota tributaria : 9.840.000 Ptas (59.139,59 EUROS)".

Tras el informe ampliatorio correspondiente y alegaciones de la entidad, el Inspector Jefe, en resolución de 15 de mayo de 2003, confirmó la propuesta del actuario, dictando acuerdo de liquidación, notificado el 19 siguiente, en el que al incorporarse intereses de demora, se fijaba la total deuda tributaria en 67.270,06 € .

SEGUNDO. - La entidad KOSHIMA E HIJOS, S.L interpuso reclamación económico-administrativa frente a la liquidación girada, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, que dictó resolución desestimatoria, de fecha 28 de febrero de 2006.

TERCERO .- La representación procesal de KOSHIMA E HIJOS, S.L, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAR a que acaba de hacerse referencia, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Las Palmas, que con fecha 20 de mayo de 2008, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva:

" 1º.- Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad "Khosima e Hijos.S.L." contra la resolución del Tear de Canarias de 26 de febrero de 2006 , que anulamos por ser contraria a Derecho.

2º.- Anular la deuda originariamente impugnadas.

3º.- No imponer las costas del recurso."

La sentencia cuenta con un voto particular.

La "ratio decidendi" de la sentencia es la de que, vigente la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, el plazo de un mes, siguiente a la formulación de alegaciones, previsto por el artículo 60.4 del Reglamento de Inspección , aprobado por Real Decreto 949/1985, de 25 de abril, para que el Inspector Jefe dicte el correspondiente acto administrativo, tras formalización de acta de disconformidad, es de caducidad, por lo que habiendo transcurrido dicho plazo en el supuesto enjuiciado, se produce "la extinción de la acción de la Inspección para aprobar la liquidación definitiva, a través del concreto procedimiento de inspección caducado, aunque no prejuzga en absoluto la validez de la deuda tributaria que afloró con la inspección."

CUARTO. - En escrito presentado ante la Sala de instancia en 25 de junio de 2008, el Abogado del Estado interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia, en el que solicita tener por preparado el mismo y proceder a su ulterior tramitación.

Adjunta copia certificada de la Sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Santa Cruz de Tenerife, dictada en 16 de octubre de 2006, en el recurso contencioso-administrativo número 686/2004 , así como copia simple de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Baleares (Sala de lo Contencioso-Administrativo) de 24 de enero de 2003, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 126/2000 , junto con justificación documental de haber solicitado ante dicho órgano la oportuna copia certificada de dicha resolución. con mención de su firmeza.

QUINTO .- Por su parte, la Letrada del Servicio Jurídico del Gobierno de Canarias, en nombre y representación de LA ADMINISTRACION DE LA COMUNIDAD AUTONOMA DE CANARIAS, igualmente interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia de la referencia, según escrito presentado ante la Sala de instancia en 16 de julio de 2008, en el que solicita otra que anule la impugnada y declare la improcedencia de la apreciación de caducidad, ya que el plazo de un mes para dictar resolución el Inspector Jefe se inscribe en el general de doce meses y sólo a este puede referirse la caducidad del procedimiento inspector.

Acompaña a su escrito testimonio de la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Comunidad Valenciana, de 2 de enero de 2006, dictada en el recurso contencioso-administrativo 2040/2003 .

SEXTO .- La representación procesal de KHOSIMA E HIJOS, S.L. se opuso al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, mediante escrito presentado en 21 de octubre de 2008, en el que solicita se unifique la doctrina invocada por la Abogacía del Estado, en el sentido de establecer el instituto de la caducidad en los procedimientos de inspección tributaria a que se contraen los acto objeto del recurso.

SEPTIMO .- Habiendo sido señalada la audiencia del dieciséis de mayo de 2012 para la deliberación y fallo del presente recurso, en dicha fecha ha tenido lugar el referido acto procesal, con el resultado que se expone.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

Fundamentos

PRIMERO.- La sentencia estima el recurso y anula la resolución impugnada y liquidación girada, en razón a apreciar caducidad del procedimiento inspector, por transcurso del plazo previsto en el artículo 60.4 del Reglamento de Inspección , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril.

En efecto, la sentencia argumenta en el Fundamento de Derecho Primero de la forma siguiente:

" Plantea la actora, en primer lugar, la caducidad del procedimiento tributario, por infracción de lo dispuesto en el artículo 60.4 del Reglamento General de Recaudación . Partiendo de la base que no se discute la violación del plazo de un mes previsto en el precepto citado, adelantamos que la tesis de la actora lo es también de este Tribunal y conducirá a anular la resolución recurrida.

Así hicimos, por ejemplo, en las sentencias de 16 de septiembre y 28 de julio de 2006 y significadamente en la de 9 de marzo de 2007. Por otra parte, este criterio lo tiene adoptado desde hace muchos años la Sala homónima del Tribunal Superior de Justicia de Valencia.

El art. 60.4) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone que "Cuando el acta sea de disconformidad, el Inspector-Jefe, a la vista del acta y su informe y de las alegaciones formuladas, en su caso, por el interesado, dictará el acto administrativo que corresponda dentro del mes siguiente al término del plazo para formular alegaciones". El Sr. Abogado del Estado se opone a que el mero transcurso del plazo de un mes que establece el art. 60.4 del Reglamento General de la Inspección de Tributos , aprobado por RD de 25 de abril de 1986 , lleve consigo la caducidad del acto de liquidación. Argumenta el Sr. Abogado del Estado que aunque, en efecto, el acuerdo de liquidación se dictó en un plazo superior al mes, contado desde la fecha de las alegaciones del recurrente al acta de disconformidad, tal exceso no lleva aparejada la caducidad.

Para la resolución de la cuestión hemos de partir del hecho de que las liquidaciones se aprobaron durante el año 2002 y, en consecuencia, vigente la Ley 1/98 (Estatuto del Contribuyente), reseña histórica crucial que conduce a declarar la nulidad de la resolución impugnada. Ello es así, en primer lugar, porque el art. 13 de la ley 1/98 refiere la obligación de resolver que tiene la Administración tributaria, excepto cuando se produce la caducidad, con lo que efectivamente da a ésta plena virtualidad en el ámbito de los procedimientos tributarios. Y la consecuencia de la caducidad asociada al vencimiento del plazo para resolver cuando se trata de procedimientos iniciados de oficio no susceptibles de producir actos favorables para los ciudadanos, está ubicada en la Ley 30/92, de 26 de noviembre , en el ámbito propio del régimen jurídico de las Administraciones Públicas, es decir, fuera del Título relativo a las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos y ello impide considerar la cuestión que tratamos desde una perspectiva puramente procedimental, como desde siempre ha sostenido este Tribunal.

En este sentido puede traerse a colación la propia Exposición de motivos de la Ley 30/92 que tras señalar que el título IV bajo el epígrafe "De la actividad de las Administraciones Públicas", contiene una trascendente formulación de los derechos de los ciudadanos en los procedimientos administrativos, además de los que les reconocen la Constitución y las leyes, menciona como objetivo de la Ley el que los ciudadanos obtengan respuesta expresa de la Administración y, sobre todo, que la obtengan en el plazo establecido, y en armonía con este designio que se contempla en relación con todas las Administraciones Públicas, la Ley 1/98 contempla la duración máxima del procedimiento como un derecho y garantía del contribuyente, dotándole así de un contenido sustantivo que trasciende su consideración desde una perspectiva puramente procedimental.".

Así las cosas, el transcurso del plazo de un mes, al ser de caducidad, supone la extinción de la acción de la Inspección para aprobar la liquidación definitiva, a través del concreto procedimiento de inspección caducado, aunque no prejuzga en absoluto la validez de la deuda tributaria que afloró con la inspección.

Hemos de añadir que el artículo 43.4 de la Ley 30/1992 , configura el plazo de caducidad como término esencial que, una vez rebasado, conlleva ineludiblemente el archivo de lo actuado en el expediente, con la consecuente caducidad de la acción de la Administración para perseguir los hechos a través del expediente tardío. Y ello resulta del tenor literal del precepto al señalar "...se entenderán caducados y se procederá al archivo de las actuaciones...". No da opción la Ley para continuar la tramitación del expediente una vez caducado, necesariamente ha de procederse al archivo de las actuaciones, lo que supone que el plazo de caducidad es esencial en la nueva Ley 30/92 -cosa que, como antes advertimos, aparece más clara en la modificación introducida por la Ley 4/99 -, ya que de la caducidad ha de derivar inevitablemente el archivo de lo actuado. Siendo así no es de aplicación el artículo 63.3 de la propia Ley , que contempla el supuesto de términos legales no esenciales.

Por eso, y terminamos, en nuestro Derecho Público, la consecuencia de la caducidad de la acción administrativa ejercitada en el seno de un expediente es, necesariamente, la anulabilidad de la resolución final, pues se dicta en virtud de una acción administrativa caducada respecto del expediente.

Destacamos, finalmente, que la tesis expuesta la recoge solapadamente la importante STS de 24 de mayo del 2005 , que declara que la jurisprudencia que ha considerado que no es de caducidad el plazo establecido en el art. 60.4 RGI, no es aplicable a los casos regidos por el "Estatuto del Contribuyente ", cuyo art. 29, unido al RD 136/2000 , puede hacer pensar en el potencial establecimiento de un plazo de caducidad, y entendemos que esa conclusión rige tanto para el plazo de doce meses del citado art. 29 como al del mes del art. 60.4 RGI , pues no en vano es precisamente ese el precepto objeto de examen en dicha sentencia."

SEGUNDO. - En el presente caso, concurren los presupuestos necesarios de identidad y contradicción, que permiten a esta Sala determinar cual de las sentencias en comparación contiene la doctrina correcta.

En efecto, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Tenerife de 16 de octubre de 2006, dictada en el recurso contencioso-administrativo 684/2006 , al margen de que luego estime parcialmente la pretensión en cuanto al fondo del asunto planteado, rechaza la alegación de caducidad formulada por la parte demandante, señalando en el Fundamento de Derecho Primero:

" Establecido en la Disposición adicional quinta 1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , de P.A.C, -norma modificada en su redacción originaria por la Ley 4/1999, de 13 de febrero-, que los procedimientos tributarios y la aplicación de los tributos se regirán por la Ley General Tributaria, por la normativa sobre derechos y garantías de los contribuyentes, por las Leyes propias de los tributos y las demás normas dictadas en su desarrollo y aplicación, rigiendo supletoriamente, en defecto de norma tributaria aplicable, las disposiciones de la Ley 30/1992, es de significar que al conducir esta remisión a la aplicabilidad del art. 29.1 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y disponer este precepto que "las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas", no cabe derivar de la inobservancia de esta norma otro efecto que el de no considerarse interrumpida la prescripción por razón de tales actuaciones ( art. 29.3 de la citada Ley ), consecuencia que apreciada por el TEAR en la resolución impugnada de 28 de julio de 2004 cuando declaró prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria de la entidad actora correspondiente a los ejercicios 1996 y 1997 del Impuesto sobre Sociedades por haber transcurrido entre el inicio de las actuaciones inspectoras (18 de junio de 2001) y la notificación de la liquidación (3 de octubre de 2002) un tiempo superior a doce meses, no puede extenderse además, como pretende la demandante, a la declaración de caducidad del procedimiento inspector, al no estar prevista esta consecuencia en el art. 29 de la mencionada Ley 1/1998, de 26 de febrero , y ser, a la vez, acorde la no generación de dicha caducidad con la regla del art. 105.2 de la Ley General Tributaria de que "la inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa", norma que respetada por la Disposición adicional quinta 1, párrafo segundo, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , al establecerse en la misma que "en todo caso, en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria", viene a determinar que el incumplimiento del plazo de un mes de que dispone el Inspector-Jefe, según el art. 60.4 del Reglamento General de Inspección de Tributos , para dictar el acuerdo de liquidación, computado aquél desde la terminación del plazo de alegaciones que, en su caso, formule el interesado frente al Acta de disconformidad, no lleve aparejado la caducidad, que si no se produce por la inobservancia del plazo de duración total del procedimiento de comprobación e investigación inspectora, con mayor razón hay que entender que tampoco va anudada dicha caducidad al incumplimiento del plazo de una parte del procedimiento, siendo así que al no prever el art. 60.4 del RGIT los efectos de la falta de resolución por el Inspector-Jefe en el plazo que dicho precepto fija, haya que deducir que la mediación de un tiempo superior al mes entre las alegaciones de la contribuyente al Acta de disconformidad (9 de agosto de 2002) y la notificación de la liquidación (3 de octubre de 2002) no entrañó más que la irregularidad no invalidante del art. 63.3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , al no ser verdaderamente esencial, dada su naturaleza, el plazo o término señalado en el art. 60.4 del R.G.I.T , y sí, en cambio, el que la Administración determinara la deuda tributaria dentro del término de cuatro años fijado en los arts. 64 a ) y 65 de la Ley General Tributaria , toda vez que expirado el 25 de julio de 1999el plazo para la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 1998 y el 25 de julio de 2000 el término para igual declaración relativa al ejercicio 1999( art. 142.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre ), se notificó la liquidación del referido impuesto el 3 de octubre de 2002."

Aun cuando con la indicada sentencia sería suficiente para entrar a resolver el recurso de casación, debemos poner de manifiesto que no podemos considerar como sentencia de contraste, la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Baleares, de 24 de enero de 2003, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 126/2000 , toda vez que se refiere a un procedimiento de inspección iniciado antes de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y que dio lugar a liquidaciones de fecha 16 de febrero de 2008, por lo que, como dice la sentencia de referencia "ésta (se entiende que la Ley 1/1998) no es de aplicación al procedimiento que nos ocupa" y ello al margen de que ofrezca la misma solución que la sentencia anteriormente referenciada.

También consideramos que concurre la precisa identidad y contradicción en la sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 2 de enero de 2006, dictada en el recurso contencioso-administrativo 2040/03 , ofrecida como contraste por la Letrada del Servicio Jurídico de LA COMUNIDAD AUTONOMA DE CANARIAS, y en cuyo Fundamento de Derecho Segundo se razona:

" En el mismo sentido esgrime la actora el que la resolución del Inspector Jefe se dictó fuera de los plazos fijados a tales efectos, así el acuerdo de 8-3-00, notificado el 20-3, se dictó fuera de plazo del mes establecido en el art. 60.4 RD 939/86 de 25- 4 , dado que las alegaciones se efectuaron el 26-11-99 de un plazo que concluía el 14-12-00, y así tanto el acuerdo como su notificación tuvieron lugar una vez transcurridos los plazos de tal efecto fijados; en este punto procede traer a colación la Sª 585/05, en su fundamento de derecho 2º es del tenor literal siguiente:

SEGUNDO.- Plantea en primer lugar el recurrente el tema de la caducidad del procedimiento inspector, por haber transcurrido el término de un mes que menciona el artículo 60.4 del RGI , siendo extemporáneo el acto de aprobación dictado por el inspector Jefe.

En relación con la alegada caducidad del procedimiento inspector, en base a lo previsto en el artículo 60.4 del reglamento de la Inspección , la pretensión debe desestimarse integramente, no pudiendo mantenerse hoy la posición de la Sala, que el recurrente menciona, pues precisamente en fecha de 25 de enero de 2005, se ha dictado sentencia por el T.S ., en recurso de casación en interés de ley, en la que se sienta como doctrina legal la siguiente:

"En los expedientes instruidos conforma a la normativa anterior a la ley de derechos y garantías del contribuyente, Ley 1/1998, de 26 de febrero , como consecuencia de actas de disconformidad, al transcurso del plazo de un mes establecido en el articulo 60.4, párrafo 1º, del reglamento general de la Inspección de tributos , sin que se hubiere dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectado por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente"

Parece inicialmente que, la casación en interés se refiere a supuestos anteriores a la Ley 1/98 , pero no a los posteriores de forma que, en relación con los procedimientos de inspección instrumentados después de la entrada en vigor de la norma citada, si puede deducirse la existencia de caducidad, en relación con el término que señala el párrafo 4º del artículo 60 del RGI .

La solución a la cuestión pasa por no perder de vista el principio de reserva de ley que determina la letra "d", del artículo 10 de la vigente LGT ; además de examinar cuales son los plazos o termino que señala la ley 1/98 ; y en fin, dar cuenta de la Sentencia del Supremo, y de los términos en los que, en sus fundamentos, se pronuncia.

La ley 1/98 , contempla, cuando menos en lo que a nosotros nos interesa, tres plazos distintos:

De una parte, el plazo máximo para la resolución de los procedimientos de gestión tributaria que, será el de seis meses, especificando en su párrafo 2º que, el vencimiento del plazo de resolución en los procedimientos hincados a instancia de parte, no produce otro efecto que el que establezca su normativa especifica. (Artº 23).

Otro plazo es el que señala el artículo 29, relativo a las actuaciones de comprobación, investigación y liquidación llevadas a cabo por la inspección, que deberán concluir en el plazo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas, señalando el párrafo 3º que, el incumplimiento de este plazo, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tale actuaciones.

Finalmente el párrafo 3º del artículo 34, señala que, el plazo máximo de resolución del expediente sancionador será el de seis meses.

Ciertamente el incumpliendo del plazo que señala el artículo 29, que no es otro que el de terminación de las actuaciones de inspección, en principio no genera sino la consecuencia de que del propio articulo 29 se deriva, esto es el no considerar interrumpida la prescripción a resultas de tales actuaciones. Por procedimiento inspector se entiende todas las actuaciones de comprobación investigación y liquidación, y que concluyen el día que se dicte el acto administrativo que resulte de las mismas, esto es al acuerdo del Inspector Jefe.

De esta manera, según este precepto, entre el momento de notificación del acuerdo relativo al inicio de las actuaciones de inspección, y la notificación del acto administrativo resolutorio de las mismas, no debe existir, salvo las excepciones que la norma señala, un dilación superior a la un año.

Puede defenderse, y así lo ha hecho la Sala, y así se verá en el Fundamento de siguiente, que el efecto natural del acto administrativo dictado tras ese término no es otro que, además del indicado de no producir efectos interruptivos, el de la caducidad del procedimiento. Mas esa caducidad, al menos tras la sentencia del supremo, no podemos deducirla, sin violentar la casación en interés de ley, del incumplimiento de los términos parciales para actos concretos dentro del procedimiento inspector, sino para la dilación general de todo el procedimiento, dada su declara unidad por el párrafo 4º de la Ley 1/98 .

Esto último quiere decir que, que si el acto del inspector jefe se dicta dentro del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería tempestivo aunque no se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo 60.4 del RGI ; y de la misma forma, si el acto del inspector jefe se dicta fuera del término del año, que señala el artículo 29 de la Ley 1/98 , como plazo general de resolución de las actuaciones inspectoras, dicho acto sería intempestivo aunque se hubiera respetado el término de un mes que señala el artículo del reglamento citado.

En este sentido la sentencia de casación en interés de ley, en su Fundamento 5º establece que:

En efecto, cuando se ha planteado si la resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad, se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere- plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos-provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del derecho no accionado, y es visto que en la materia examinada -la comprobación e investigación tributaria- la ley no fijaba u plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993 ) y, en consecuencia, no procedía, en I fecha a que se refiere la sentencia, la aplicación de la caducidad a tale procedimientos.

Será el artículo 29 de la Ley 11/998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , (LDGC, en adelante), en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 136/2000 , e 4 de febrero , el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones Inspectoras, debido a que en tales normas se establecía, (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones (cambio normativo que no podía ser considerado, ratione témporis, por el Tribunal de instancia). En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable al tiempo de los hechos contemplados, que tal resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad (Cfr. SSTS de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003 y 3 de junio de 2004 ).

Consiguientemente, en este aspecto, la demanda debe ser desestimada, pues por este motivo y, en virtud de la doctrina del T.S., que nos vincula, ( Artº 100, 7º de la Ley jurisdiccional ), no podríamos declarar caducado el procedimiento inspector..."

TERCERO.- Podemos anticipar la estimación del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, toda vez que son las sentencias de contraste y no la impugnada, las que se acomodan a la jurisprudencia de esta Sala que, tanto antes como después de la Ley 1/1998, ha entendido que el plazo de un mes establecido en el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección de los Tributos, de 1986 , no es de caducidad.

Podía conducir a error, ciertamente, que la Sentencia de esta Sala de 25 de enero de 2005 , dictada en recurso de casación en interés de la ley, en la medida en que declaró como doctrina legal la de que: «En los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, Ley 1/1998 de 26 de febrero, como consecuencia de actas de disconformidad, el transcurso del plazo de un mes, establecido en el artículo 60.4, párrafo primero, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , sin que se hubiera dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectada por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente».

Sin embargo, en sentencias posteriores hemos puesto de relieve que el artículo 60.4 del Reglamento de Inspección , antes y después de la Ley 1/1998, e incluso ésta última en el artículo 29 , no sanciona con caducidad la superación de los plazos establecidos, sino, en todo caso, con la consecuencia de no tener por interrumpida la prescripción.

En este sentido en el Fundamento de Derecho Segundo "in fine" de la Sentencia de 18 de septiembre de 2008 (recurso de casación para la unificación de doctrina 317/2004 ) se dijo:

" (...)

e) Sobre la caducidad de la actuación inspectora por el transcurso del plazo de un mes para dictar el acto de liquidación. La doctrina de esta Sala, cuya reiteración permite considerarla como jurisprudencia, ha señalado que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no es la caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector-Jefe que resulte extemporáneo (Cfr. STS de 25 de enero de 2005, rec. cas. 19/2003 ).

En efecto, cuando se ha planteado si la resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad, se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere - plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos- provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del derecho no accionado, y resulta en la materia examinada -la comprobación e investigación tributaria- la ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993) y, en consecuencia, no procedía, en fechas anteriores a la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (LDGC, en adelante), la aplicación de la caducidad a tales procedimientos.

Será el artículo 29 de la derogada Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (LDGC, en adelante) en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones inspectoras, debido a que en tales normas se establecía (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones (cambio normativo que no puede ser considerado, ratione temporis, en fechas anteriores a la entrada en vigor de la Ley). En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el artículo 60.4 RGIT no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable antes de la LDGC, que tal resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad (Cfr. SSTS de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003 y 3 de junio de 2004 ).

Una de las notas que en nuestro Derecho caracterizan a los procedimientos tributarios es la de su especialidad. Prescindiendo del sistema anterior a la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 (LPA), en el que la Ley de Bases de Procedimiento Administrativo de 19 de octubre de 1889 y los reglamentos dictados para su ejecución mantenían un amplio mosaico de procedimientos en función de los distintos Departamentos, como ha puesto de relieve el Tribunal Supremo ( SSTS 18 de noviembre de 1992 y de 4 de diciembre de 1998 ), dicha LPA, frente a la declaración genérica de su artículo 1º.1, en la Disposición Final Primera autorizó al Gobierno para señalar los procedimientos especiales que, por razón de la materia continuaban vigentes. En uso de tal facultad el Decreto de 10 de octubre de 1958 , contempló como tal, en su número 9, los de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuciones, que, en principio quedaban sustraídos a la aplicación directa de las normas generales. No obstante, es cierto que esa especialidad, inicialmente, sólo se predicaba de las normas contenidas en los Títulos IV y VI, salvo el Capítulo I de éste, y en el Capítulo II del Título I. Pero con posterioridad la Ley General Tributaria de 1963, Ley 230/1963, de 28 de diciembre (LGT/1963, en adelante), en su artículo 9 , señalará un peculiar orden de prelación de fuentes en el terreno fiscal. Así dispuso que los tributos se regirán por dicha Ley General, por las leyes propias de cada uno de ellos y por los Reglamentos, en especial, de gestión, recaudación, inspección y de las reclamaciones económico-administrativas, relegando a la categoría de Derecho supletorio "las disposiciones generales del Derecho administrativo" (art. 9.2 º). Sucedió, por tanto, que una norma de igual rango que la LPA, posterior a ella y de carácter especial, estableció un distinto orden de aplicación de las normas, en el ámbito tributario; de manera que las normas reglamentarias sobre gestión e inspección de los tributos tenían prevalencia sobre las disposiciones de la LPA, a las que se atribuye la función de Derecho supletorio de aquéllas.

Aunque un amplio sector de la doctrina ha considerado sin justificación suficiente este tradicional prurito de la especialidad de la Administración financiera, el criterio se mantiene en la Dis. Adicional 5ª de la LRJ y PAC, al establecer que "los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán por su normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley".

Esta declaración de subsidiariedad de la LRJ y PAC excluyó a los procedimientos tributarios del mandato de adecuación contenido en la Dis. Adicional 3ª de la propia Ley. Por ello el RD 803/1993, de 28 de mayo, es de modificación de determinados procedimientos tributarios para precisar algunas consecuencias que en el campo tributario produjo la aplicación supletoria de dicha Ley.

Por consiguiente, el incumplimiento del plazo de que se trata, no atribuía al interesado otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable -y lo mismo, prácticamente, se desprendía del art. 42 de la Ley 30/1992 , antes y después de su reforma por la 4/1999, de 13 de Enero-. Si bien debe hacerse constar que esta Ley ha añadido un nuevo párrafo a la mencionada Disposición Adicional 5ª, según el cual "en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria". Por otra parte, tanto en el procedimiento administrativo común como en los procedimientos tributarios - arts. 99.2 de la Ley Procedimental de 1958 , art. 92 de la Ley 30/1992 y arts. 105 y 106 LGT -, al incumplimiento de los plazos de resolución o de duración de los expedientes por la Administración no puede anudarse, sin más, el efecto de caducidad de los mismos. Es más: el Real Decreto 803/1993, de 28 de Mayo, por el que se modificaron determinados procedimientos tributarios, especialmente en relación, como dice su Preámbulo, con aquellos procedimientos en que, "por carecer de una regulación propia de los plazos para su resolución o de los efectos de la falta de resolución dentro de los plazos correspondientes, se rigen por las disposiciones generales reguladoras del procedimiento administrativo común, dado su carácter supletorio (sic)", estableció - art. 1º.c) y Anexo 3- que no tenían plazo prefijado para su terminación "los procedimientos de comprobación e investigación tributaria previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria ", precepto este que, validado por la Sentencia de esta Sala de 4 de Diciembre de 1998 , ha de considerarse tuvo vigencia hasta la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, arts. 23 y 29 , con lo que el plazo de duración coincidía con el de prescripción del citado derecho a liquidar (Cfr. SSTS 20 de abril de 2002 y 17 de marzo de 2003 ).

En el mismo sentido se expresan SSTS (4) de 11 de julio de 2008, recs. cas. 357/2004 , 337/2004 , 419/2004 y 329/2004 . En definitiva, la doctrina de la Sala señala, en relación a los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley 1/1998, que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 del Reglamento General de Inspección no es la de caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector Jefe que sea extemporáneo ( sentencias de 4 de Febrero y 4 de Marzo de 2003 , 3 de Junio de 2004 y 25 de Enero de 2005 ), porque en materia de comprobación e investigación tributaria la ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones, como se deducía de la Ley General Tributaria de 1963, y del Anexo 3 del Real Decreto 803/1993, que fue validado por sentencia de esta Sala de 4 de Diciembre de 1998 , existiendo una disposición específica (art. 105.2 de la Ley) que prohibía el efecto de la caducidad con motivo del incumplimiento de los plazos.

Por otra parte, aunque la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, modificó la situación, estableciendo en el art. 29 que el plazo máximo para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las actuaciones, con posibilidad de prolongación por otros doce meses cuando se traten de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado, no pretendió establecer un plazo de caducidad, al prever como único efecto del incumplimiento los plazos, tanto del de seis meses de interrupción injustificado como del de duración de las actuaciones, "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones", (apart. 3 del art. 29 de Inspección), ordenando el art. 31 quater del Reglamento de Inspección , (modificado por el Real Decreto de 4 de Febrero de 2000) en esta situación la continuación de las actuaciones hasta su terminación, lo que se reitera en el actual apartado 2 art. 150 de la Nueva Ley General Tributaria , al contemplar únicamente también la eficacia interruptiva de la prescripción en estos casos, señalando ahora la Ley de forma expresa que el incumplimiento de plazos en el procedimiento inspector no produce la caducidad del mismo, que debe continuar hasta su terminación, con lo que se introduce una excepción a la regla general de caducidad de los procedimientos tributarios contenida en el art. 104 de la Ley, y a la especial del procedimiento sancionador."

En fin, la jurisprudencia de esta Sala ha sido unánime en torno a la interpretación que debía darse al artículo 60.4 del Reglamento de Inspección de 1986 , pudiendo citarse las Sentencias de 8 de julio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 92/04 ), 11 de julio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 357/04 ), 18 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 317/04 ) y 31 de mayo de 2010 (recurso de casación 2259/2005 ).

En esta relación de Sentencias que forman la jurisprudencia aplicable, digamos que muy recientemente, se ha dictado la Sentencia de 9 de abril de 2012 (recurso de casación para la unificación de doctrina número 229/2009 ), en la que se ha dicho (Fundamento de Derecho Tercero):

" El análisis de la Sentencia de 4 de fecha 29 de diciembre de 2008, dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias , objeto de recurso, y de las sentencias de 9 de marzo de 2007 , 9 de junio de 2006 y 17 de septiembre de 2004 del Tribunal Superior de Justicia de Canarias , y de 31 de enero de 2007 de la Audiencia Nacional , que se citan como contraste, pone de manifiesto que, aun cuando llegan a pronunciamientos que pudieran considerarse contradictorios, la doctrina que contiene la sentencia combatida es la correcta a la luz de los más recientes pronunciamientos que sobre la materia ha emitido esta Sala.

Esta Sala, en reiteradas Sentencias, entre las que se encuentra la reciente de 27 de mayo de 2010 , ha establecido una doctrina inequívoca en torno a la cuestión debatida en lo concerniente a la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 del Reglamento General de Inspección , que no es la caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector Jefe que sea extemporáneo, siendo por tanto correcta la doctrina que contiene la sentencia combatida. En efecto, la citada Sentencia de este Tribunal de 27 de mayo de 2010, Sección 2ª, dictada en el recurso de casación para unificación de doctrina nº 294/2005 , recoge la doctrina de esta Sala en lo concerniente a la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 del Reglamento General de Inspección , que no es la de caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector Jefe que sea extemporáneo ( sentencias de 4 de Febrero y 4 de Marzo de 2003 , 3 de Junio de 2004 y 25 de Enero de 2005 ), porque en materia de comprobación e investigación tributaria la ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones, como se deducía de la Ley General Tributaria de 1963, y del Anexo 3 del Real Decreto 803/1993, que fue validado por sentencia de esta Sala de 4 de Diciembre de 1998 , existiendo una disposición específica (art. 105.2 de la Ley) que prohibía el efecto de la caducidad con motivo del incumplimiento de los plazos. Así, el fundamento jurídico cuarto de dicha sentencia expone:

"En efecto, como señalamos, entre otras, en la Sentencia de esta Sección de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 317/2004 ), « la doctrina de la Sala señala, en relación a los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley 1/1998, que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 del Reglamento General de Inspección no es la de caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector Jefe que sea extemporáneo ( sentencias de 4 de Febrero y 4 de Marzo de 2003 , 3 de Junio de 2004 y 25 de Enero de 2005 ), porque en materia de comprobación e investigación tributaria la ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones, como se deducía de la Ley General Tributaria de 1963, y del Anexo 3 del Real Decreto 803/1993, que fue validado por sentencia de esta Sala de 4 de Diciembre de 1998 , existiendo una disposición específica (art. 105.2 de la Ley ) que prohibía el efecto de la caducidad con motivo del incumplimiento de los plazos.

Por otra parte, aunque la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, modificó la situación, estableciendo en el art. 29 que el plazo máximo para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las actuaciones, con posibilidad de prolongación por otros doce meses cuando se traten de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado, no pretendió establecer un plazo de caducidad, al prever como único efecto del incumplimiento los plazos, tanto del de seis meses de interrupción injustificado como del de duración de las actuaciones, "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones", (apart. 3 del art. 29 de Inspección), ordenando el art. 31 quater del Reglamento de Inspección , (modificado por el Real Decreto de 4 de Febrero de 2000 ) en esta situación la continuación de las actuaciones hasta su terminación, lo que se reitera en el actual apartado 2 art. 150 de la Nueva Ley General Tributaria , al contemplar únicamente también la eficacia interruptiva de la prescripción en estos casos, señalando ahora la Ley de forma expresa que el incumplimiento de plazos en el procedimiento inspector no produce la caducidad del mismo, que debe continuar hasta su terminación, con lo que se introduce una excepción a la regla general de caducidad de los procedimientos tributarios contenida en el art. 104 de la Ley, y a la especial del procedimiento sancionador » [FD Segundo ; en idéntico sentido, entre muchas otras, Sentencias de 10 de octubre de 2006 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 3821/2001 ), FD Segundo ; de 28 de febrero de 2008 (rec. cas. núm. 4567/2002 ), FD Tercero ; de 14 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 12/2004 ), FD Tercero ; de 11 de julio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 357/2004 ), FD Sexto ; de 23 de abril de 2009 (rec. cas. núm. 4082/2006), FD Quinto ; y de 27 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 6437/2004 ), FD Tercero]. "

Por último, digamos que en la Sentencia de esta Sala de 15 de septiembre de 2011, hemos estimado igualmente el recurso de casación para la unificación de doctrina número 363/2007 , interpuesto por la Administración General del Estado contra la sentencia de fecha 15 de septiembre de 2006, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Primera, del Tribunal Superior de Justicia de Canarias (Sede Las Palmas de Gran Canaria ), en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 372/2004, en que se resolvía de modo análogo a como hace la sentencia ahora recurrida.

Por tanto, y a virtud de lo hasta ahora expuesto, procede estimar los recursos de casación para la unificación de doctrina interpuestos y anular la sentencia impugnada.

CUARTO .- En cumplimiento de lo dispuesto en los artículos 95.2 d) en relación con el artículo 97.7 de la Ley de esta Jurisdicción , nos toca ahora resolver lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate.

Y pasando a hacerlo así, debemos rechazar la alegación de caducidad del expediente inspector como consecuencia de haber rebasado las actuaciones el plazo de doce meses, previsto en el artículo 29 de la Ley 1/1998 , pues el efecto que el referido plazo atribuye a tal evento es el de " que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones".

Por tanto, en el hipotético caso de haberse rebasado el plazo de doce meses, el efecto debería ser el de retroacción al momento anterior que pudiera ser calificado como "dies a quo" del plazo de prescripción, que no es otro que el de finalización del plazo voluntario para presentar la correspondiente declaración ( artículo 65.a ) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963) y que en este caso es del transcurso de treinta días hábiles desde el otorgamiento de la escritura pública de compraventa de 29 de octubre de 2000 ( articulo 102.1 del Reglamento del Impuesto del ITPyAJD , aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo).

Pues bien, ni aun llevando la retroacción indicada a la fecha resultante de lo expuesto, se puede reconocer la prescripción del derecho a liquidar, por el transcurso de cuatro años, toda vez que la liquidación fue notificada en 19 de mayo de 2003.

Y despejada tal cuestión formal, debe ponerse de relieve que la cuestión de fondo gira en torno a la legalidad o no del acto de liquidación girada por el Inspector Jefe de la Inspección de Tributos de Las Palmas, de la Dirección General de Tributos, de la Consejería de Economía y Hacienda de Canarias, de fecha 15 de mayo de 2003, a consecuencia de Acta de Inspección A02, nº 2003/0037, en la que se regularizó la adquisición por compra de la finca rústica descrita en la parte expositiva de la escritura pública otorgada en 20 de octubre de 2000, mediante liquidación, en la que sobre una base imponible de 985.659,85€, al tipo del 6%, se determinó una cuota tributaria de 59.139,59€ que, con intereses de demora, por importe de 8.130,47€, dio lugar a una total deuda tributaria de 67.270,06 €.

Pues bien, la controversia se produce como consecuencia de entender la demandante, de un lado, que al tener lugar la transmisión entre empresarios, estaba sujeta al Impuesto Indirecto Canario y no al de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y, de otro, que, de estar sujeta a este último Impuesto, sería de aplicación la exención prevista en el artículo 25.1 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Régimen Económico Fiscal de Canarias , en la redacción dada por Ley 13/1996, de 30 de diciembre, a tenor del cual " Las sociedades domiciliadas en Canarias, que sean de nueva creación o que, ya constituidas, realicen una ampliación de capital, amplíen, modernicen o trasladen sus instalaciones, gozarán de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su constitución, en la ampliación de capital y en las adquisiciones patrimoniales de bienes de inversión situados en Canarias, durante un período de tres años a partir del otorgamiento de la escritura pública de constitución o de ampliación de capital, cuando el rendimiento del impuesto se considere producido en este territorio.

A los efectos de lo establecido en este apartado, el concepto de bien de inversión será el contenido en la normativa del Impuesto General Indirecto Canario."

El Abogado del Estado opone a la pretensión de fondo de la demandante lo siguiente:

"Una vez demostrado que no existió ninguna de las caducidades pretendidas de contrario, pasamos a refutar la alegación de que la compraventa realizada el 20 de octubre de 2000 constituía una operación exenta del ITPAJD al amparo del art. 25 de la Ley 19/94 . Prevé este artículo (en la redacción vigente en la fecha en que se adquirió la casa) que "las entidades domiciliadas en Canarias que sean de nueva creación o que ya constituidas, realicen una ampliación de capital, amplíen, modernicen o trasladen sus instalaciones, gozarán de exención en el ITPAJD, en su constitución, en la ampliación de capital y en las adquisiciones patrimoniales de bienes de inversión situados en Canarias, durante un período de tres años a partir del otorgamiento de la escritura pública de constitución o de ampliación de capital, cuando el rendimiento del impuesto se considere producido en este territorio.

A los efectos establecidos en este apartado, el concepto de bien de inversión será el contenido en la normativa del Impuesto General Indirecto Canario."

Y de acuerdo con el art. 40 de la Ley 20/1991 , "se considerarán como de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un periodo de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación."

Pues bien, el día 20 de octubre de 2000, fecha de adquisición de la finca, la misma no era apta para su utilización con la finalidad a que estaba destinada, pues no fue sino el día 28 de febrero de 2000 (sic) cuando se aprobó el Programa de Actuación Urbanística correspondiente. De este modo, resulta indudable que cuando se adquirió la finca tan sólo existía una expectativa de reclasificación posterior, por lo que era materialmente imposible la inmediata entrada en funcionamiento de la finca.

La Ley 14/2000 aclaró que la puesta en funcionamiento del bien adquirido ha de ser inmediata para que sea aplicable la exención del art. 25.1 Ley 19/1994 . El 5° párrafo del apartado II de la Exposición de Motivos de la Ley 14/2000 señala que " se aclara que los bienes de inversión adquiridos o importados deben entrar en funcionamiento de forma inmediata, como siempre fue la voluntad del legislador y de la norma". No se trata de aplicar retroactivamente la Ley 1412000. que dio nueva redacción al art. 25.1 Ley 19/1994 exigiendo la inmediata puesta en funcionamiento del bien adquirido, sino de integrar, en una interpretación calificable de auténtica por provenir del propio legislador, lo que ya antes éste había establecido aunque de forma no tan explícita.

Sin que ello suponga una aplicación retroactiva de la Ley 14/2000, como hemos visto, interesa destacar que sin necesidad de la aclaración llevada a cabo por aquella ley ya se entendía implícito el requisito de la inmediata puesta en funcionamiento para la consideración de bien de inversión, pues de lo contrario se estaría disfrutando indebidamente de una exención tributaria, cuando se trata de una materia que ha de ser interpretada rigurosamente para evitar que su aplicación pueda provocar un menor ingreso de las arcas públicas. Partiendo de una interpretación teleológica (propugnada por el art. 3.1 del Código Civil ) no basta para disfrutar de la exención del art. 25.1 Ley 19/1994 el cumplimiento de los requisitos normativos, sino que resulta condición indispensable la efectividad material: la aplicación de la exención exige que el bien se emplee de forma efectiva como medio de explotación y no simplemente que sea potencialmente utilizable como tal en el futuro. Si no se exigiera la inmediatez para la entrada en funcionamiento (con los lógicos matices que fueren aplicables al caso concreto) se estaría dejando en manos del sujeto pasivo el diferimiento sine che del cumplimiento de requisitos legales, atentando contra los principios de seguridad jurídica y de justicia tributaria consagrados, respectivamente, en los arts. 9 y 31 de nuestra Constitución .

En conclusión. para que se trate de un bien de inversión es necesaria su inmediata puesta en funcionamiento, pues así lo exige una interpretación teleológica del artículo 25 de la Ley 19/94 , sin que el cumplimiento de los requisitos estrictamente formales de dicho artículo baste para gozar de la exención que el mismo regula; como se dijo anteriormente, esta interpretación teleológica está amparada por el artículo 3.1 del Código Civil , y no debe olvidarse que el artículo 23.1 de la Ley General Tributaria de 1963 (que es la aplicable al supuesto de autos) declara que "las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en Derecho"."

Por su parte, el Letrado del Servicio Jurídico del Gobierno de Canarias, en su escrito de contestación a la demanda, se limita a hacer suyos los hechos y fundamentos de Derecho del presentado como tal por el Abogado del Estado.

En el trámite de conclusiones, la parte demandante se limita a poner de relieve que el Abogado del Estado reconoce que no es de aplicación retroactiva la Ley 14/2000, y los representantes y defensores de la Administraciones estatal y autonómica dan por reproducidos los escritos de contestación a la demanda.

Pues bien, para resolver la controversia planteada lo primero que hay que decidir es si la transmisión de la finca llevada a cabo en la escritura pública de 20 de octubre de 2000 está sujeta al Impuesto General Indirecto Canario o al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Y en este punto, debe señalarse que el artículo 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre, establece: " 1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) "Las transmisiones-onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas"

Ahora bien, el apartado 5 de este precepto indica que "No estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido" (la referencia al IVA debe entenderse realizada al Impuesto General Indirecto Canario, según lo prevenido en la Disposición Adicional Tercera del citado Real Decreto Legislativo citado).

Pues bien, el artículo 10, apartado 20, de Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales de la Ley 30/1972, de 22 de julio, de Régimen Económico Fiscal de Canarias, declara la exención del IGIC de " Las entregas de terrenos que no tengan la condición de edificables.

A estos efectos se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley del Suelo y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a la entrega de los siguientes terrenos que no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas, en las condiciones y con los límites que se determinen reglamentariamente.

No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas edificaciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de los terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas".

En el caso presente, aun cuando en el escrito de alegaciones al Acta se defendió el carácter urbano del terreno, con base en el anuncio del Ayuntamiento de Puerto de Rosario, hecho público en el Boletín Oficial de la Provincia de 20 de septiembre de 2000, de aprobación del Plan Parcial SUP Resolución de TEAC, 00/9977/1998, 17-12-1999, ello no atribuía el carácter de solar en la fecha en que el referido terreno fue adquirido por la entidad demandante, circunstancia reconocida por ella, tanto en la vía administrativa como en la judicial. En todo caso, consta en autos que hasta el 10 de julio de 2006 no se aprobó por el Ayuntamiento de Puerto Rosario el proyecto de urbanización del ámbito SUP RI, abriendo un período de información pública acerca de la iniciativa presentada para la ejecución por el sistema de compensación.

Por tanto, es patente, la exención en el IGIC y la sujeción de la adquisición de la finca al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Transmisiones Onerosas.

Se ofrece así la misma solución dada en la relación ITP e IVA por la doctrina jurisprudencial de esta Sala y así, en la Sentencia de 23 de diciembre de 2009 (recurso de casación número 1655/2004 ) se ha dicho: (Fundamento de Derecho Segundo):

" Admitida sin discusión que la transmisión de los terrenos está sujeta al IVA, la primera cuestión a resolver es la de si está o no exenta de dicho impuesto, ya que si se estimase que está exenta, esta operación estaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.5 del Texto Refundido del Impuesto de 1993 , que expresa que están sujetas a dicho impuesto "las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido".

La exención la señala el artículo 20.1.20 LIVA para "Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. A estos efectos se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa". Se añade a continuación: "La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos, aunque no tengan la condición de edificables: a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas".

Al margen de cual sea la "ratio legis" de la exención, lo cierto es que su ámbito está definido en el mencionado precepto, y para que no opere la misma es preciso que los terrenos tengan la condición de edificables, en el sentido que en él se le da. Pues bien, en el presente caso, la cuestión ha sido valorada por la sentencia de instancia con base en la situación urbanística que ofrecía el terreno en el momento de la transmisión y de acuerdo con la documentación obrante en el expediente y en los autos.

Las conclusiones hechas en la sentencia deben ser aceptadas por esta Sala, pues sin duda la simple calificación del terreno como urbano no le atribuye la condición de edificable, por carecer de naturaleza de solar; esto es, con arreglo a la Ley del Suelo, superficie de suelo urbano apta para la edificación que reúnan los siguientes requisitos: que estén urbanizadas con arreglo a las normas mínimas establecidas en cada caso por el Plan, o en su defecto, tengan pavimentada la calzada y encintado de aceras, y que tengan señaladas alineaciones y rasantes.

La parte recurrente no ha demostrado que los terrenos estuvieran dotados con estas infraestructura, por lo que la valoración dada por la sentencia de instancia a la condición de los terrenos en función de las fechas de aprobación del Proyecto de compensación, no pueden ser corregidas en casación, máxime cuando el recurrente no interpone ningún motivo de casación destinado a quebrar esa valoración, alegando como infringido preceptos que regulan la prueba, ni ha pedido integración de los hechos, conforme al artículo 87.3 de la Ley Jurisdiccional .

Tampoco se ha demostrado que el anterior titular fuera el promotor de la urbanización a los efectos de aplicar los dispuesto en la letra a) del apartado 20 del artículo 20.1, por lo que son reproducibles en este aspecto las mismas consideraciones anteriormente dichas..."

Despejada la primera incógnita y, por tanto, dentro ya del ámbito del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Transmisiones Onerosas, debemos resolver la cuestión de si resulta posible o no la aplicación de la exención prevista en el artículo 25.1 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Régimen Económico Fiscal de Canarias , en la redacción dada por Ley 13/1996, de 30 de diciembre, en el que, como antes ha quedado señalado, se establece; " Las sociedades domiciliadas en Canarias, que sean de nueva creación o que, ya constituidas, realicen una ampliación de capital, amplíen, modernicen o trasladen sus instalaciones, gozarán de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su constitución, en la ampliación de capital y en las adquisiciones patrimoniales de bienes de inversión situados en Canarias, durante un período de tres años a partir del otorgamiento de la escritura pública de constitución o de ampliación de capital, cuando el rendimiento del impuesto se considere producido en este territorio.

A los efectos de lo establecido en este apartado, el concepto de bien de inversión será el contenido en la normativa del Impuesto General Indirecto Canario."

Y para resolver la cuestión suscitada es necesario acudir al artículo 40.8 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , por la que se modifican los aspectos fiscales de la Ley 30/1972, de 22 de julio, de Régimen Económico Fiscal de Canarias, según la redacción dada por Ley 16/1994,de 7 de junio, en el que se establece: "A los efectos de este impuesto, se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación."

Pues bien, de los preceptos anteriormente transcritos se deduce que la exención se reconoce solo respecto de los bienes de inversión, debiendo entender por tales, los que con ocasión de la constitución de la empresa o de la ampliación, modernización traslado de sus instalaciones, se adquieran para servir de instrumentos de trabajo o medios de explotación.

De esta forma deben excluirse del concepto, tanto la simple tenencia de bienes sin servir a la finalidad indicada, como esa misma tenencia, unida a alegadas expectativas que finalmente dejarían al arbitrio del obligado tributario el diferimiento del cumplimiento del requisito que está en el núcleo de la razón de ser de la exención.

Por ello, la Exposición de Motivos de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, que modificó la redacción del artículo 25 de la Ley 19/1994 , señala en su Exposición de Motivos:

" En relación con el artículo 25 de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, se aclara que los bienes de inversión adquiridos o importados deben entrar en funcionamiento de manera inmediata, como siempre fue la voluntad del legislador y de la norma, y se fija un período de cinco años, o vida útil si fuera inferior, para el mantenimiento de las inversiones", por lo que no existe aplicación retroactiva de la ley, sino integración de la norma con una interpretación auténtica, procedente del propio legislador.

Por otra parte, la Comisión de la Unión Europea, en la Decisión de 23 de enero de 1998, por la que se convalidan los beneficios fiscales contenidos en la Ley 19/1994, califica los incentivos fiscales contenidos en el artículo 25 de la Ley 19/1994 como "ayudas estatales de finalidad regional", siendo condición necesaria para su compatibilidad con el Mercado Común que las inversiones objeto de ayuda contenidas en la referida Ley 19/1994 y, entre ellas, las contempladas en el art. 25, tengan el carácter de "inversión inicial" en el sentido de la definición del punto 18 del Anexo a la Comunicación de la Comisión de los regímenes de Ayudas de Finalidad Regional (DOCE C-31, de 03.02.1979), que califica como "inversión inicial a toda inversión de capital fijo relacionada con la creación de un establecimiento nuevo, con la ampliación en uno ya existente o con el inicio de una actividad que implique un cambio fundamental en el producto o en los procedimientos de producción de un establecimiento existente (por vía de racionalización, restructuración o modernización)".

En virtud de lo expuesto, la finca adquirida por la entidad demandante en escritura pública de 25 de octubre de 2000 no merece el calificativo de bien de inversión a efectos de aplicar el régimen de exención previsto en el artículo 25 de la Ley 19/1994 .

Por último, aun cuando en el escrito de demanda se alega de una manera genérica indefensión, por no haberse dado respuesta a todas y cada una de las alegaciones formuladas, es lo cierto que en el acuerdo de liquidación se contienen los Fundamentos Jurídicos que contradicen todos los argumentos de la entidad, por lo que cualquier omisión de la resolución del TEAR, que es a lo que parece hacerse referencia, no ha determinado indefensión, de tal forma que la recurrente ha expuesto todos sus argumentos en vía judicial, recibiendo la respuesta contenida en esta Sentencia, una vez que esta Sala se ha constituido en Tribunal de instancia.

Por todo lo expuesto, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo.

QUINTO .- No ha lugar a la imposición de costas ni en esta casación, ni en la de instancia.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Fallo

PRIMERO .- Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación para la unificación de doctrina, número 45/2009, interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de LA ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO y por la Letrada del Servicio Jurídico del Gobierno de Canarias, en nombre y representación de LA ADMINISTRACION DE LA COMUNIDAD AUTONOMA DE CANARIAS , contra sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de Canarias, con sede en las Palmas, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 766/2006, sentencia que se casa y anula. Sin costas.

SEGUNDO. - Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 766/2006, interpuesto por la representación procesal de KOSHIMA E HIJOS, S.L . contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias de 28 de febrero de 2006. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez Manuel Martin Timon PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.