Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO 1435/2019E
Partes: NETWORK PROJECTES, S.L. C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 1323
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
En la ciudad de Barcelona, a veintitres de marzo de dos mil veintiuno
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo recurso ordinario 1435/2019 interpuesto por NETWORK PROJECTES, S.L., representado por el/la Procurador/a D. MARTA COLL SIRVENT, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DON JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien expresa el parecer de la SALA.
Antecedentes
PRIMERO.-Por la representación procesal de Network Projectes, S.L., se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución que se cita en el fundamento de derecho primero mediante escrito registrado en fecha 3 de diciembre de 2019
SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les da el cauce procesal previsto por la Ley de esta jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, solicitan respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos. Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señala día para deliberación y votación del fallo, lo que tiene lugar en la fecha indicada.
TERCERO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Fundamentos
PRIMERO.- El objeto del recurso, las pretensiones y los motivos.
1. Sobre el objeto del recurso.
Se recurre en este proceso la resolución de 5 de junio de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número 08-01739-2016 y confirmatoria del acuerdo de la Administración de Vía Augusta (Barcelona), Agencia Estatal de Administración Tributaria, desestimatorio de recurso de reposición interpuesto contra acuerdo de resolución de rectificación de autoliquidación por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007 (número de referencia 2015GRC14950083CF, importe de 15.200,05 euros).
En los antecedentes de hecho de primero y segundo de la resolución económico-administrativa de 5 de junio de 2019 se expone:
'PRIMERO.- El 28/05/2015 fue notificado un acuerdo de resolución de rectificación de autoliquidación atinente al impuesto sobre sociedades del ejercicio 2007 en el que se estimaba totalmente la solicitud de rectificación y reconocimiento de ingresos indebidos.
Aquella solicitud de rectificación fue presentada el 05/06/2014 y es consecuencia de que en 2007 la entidad vendió un terreno sujeto a un precio contingente, si bien una posterior sentencia judicial estableció que no procedía percibir dicho pago contingente.
El acuerdo resuelve efectuar la devolución de una cuota de 59.421,41 euros, desglosada en 22.926,31 euros correspondientes a la totalidad de la cuota ingresada en su día que lo fue indebidamente y otros 36.495,10 euros que corresponde con el exceso de pagos a cuenta soportados y que hubieran determinado un importe a devolver si la autoliquidación se hubiera presentado correctamente en su momento.
Respecto a los intereses de demora estos se calculan, para los 22.926,31 euros desde la fecha en que se efectuó el ingreso, el 25/07/2008, y para los 36.495,10 euros restantes los intereses se calculan a partir de los seis meses desde la fecha de solicitud de devolución, esto es el 05/12/2014. En ambos casos el cómputo concluye en la fecha de ordenación del pago, el 29/07/2015.
SEGUNDO.- Frente a este acuerdo se interpone recurso de reposición solicitando se corrijan los intereses de demora por el importe devuelto de 36.495,10 euros ya que dicho importe corresponde a pagos a cuenta que fueron ingresados en fecha 20/01/2007. Dicho recurso es resuelto en orden a su desestimación notificada el día 12/01/2016 frente a la que interpone reclamación económico administrativa el día 11/02/2016 alegando en la misma manera en que lo hizo en el recurso de reposición'.
Acerca de la controversia que después se reproduce en vía judicial sobre la distinción entre ' devolución de ingresos indebidos' y 'devolución de ingresos debidos que, posteriormente por razón de la técnica impositiva, devienen improcedentes' (también llamada 'devolución de oficio' o 'devolución derivada de la normativa del tributo'), y la procedencia o no de los intereses de demora relativos al pago fraccionado controvertidos (dies a quodel cómputo), motiva la resolución económico- administrativa en su fundamento de derecho tercero (el subrayado es de la propia resolución):
'TERCERO.- Sobre la liquidación de los intereses de demora resulta que en su día el interesado declaró una base imponible positiva y presentó autoliquidación a ingresar. Tras las rectificaciones propuestas la base imponible resulta negativa y procedería devolver el exceso de pagos a cuenta (retenciones y pagos fraccionados) siendo el importe total devuelto la suma de las dos magnitudes (los ingresos autoliquidados y los pagos a cuenta). Considera el reclamante que ambas magnitudes debe tratarse como ingresos indebidos a efectos del cálculo de los intereses de demora.
No existe discrepancia en que la parte correspondiente a la cuota diferencial ingresada en la autoliquidación del 2007 debe ser tratada como un ingreso indebido y, en consecuencia, los intereses de demora se devengan desde el día en que se efectuó tal ingreso ( artículo 32.2LGT). Por lo que se refiere a la devolución de las retenciones soportadas y pagos a cuenta efectuados, el reclamante suscita la cuestión de que la devolución de tales importes también debiera ser tratada como una devolución de ingresos indebidos ( artículo 32LGT) y no como una devolución derivada de la normativa del tributo ( artículo 31LGT).
La controversia nos remite a la distinción entre 'devolución de ingresos indebidos' y 'devolución de ingresos debidos que, posteriormente por razón de la técnica impositiva, devienen improcedentes' a los que se ha venido llamando 'devoluciones de oficio' o 'devoluciones derivadas de la normativa del tributo'. El TS ha reiterando (por todas Sentencias de 16 de diciembre de 2003 y 21 de marzo de 2007) que la devolución de los 'ingresos indebidos' se produce por alguno de los siguientes motivos:
1º.- Error material o de hecho en la liquidación practicada por la Administración o en las declaraciones liquidaciones o autoliquidaciones.
2º.- Error material o de hecho en el pago (duplicidad de pago, o pago excesivo, o pago que no se corresponde con su liquidación), en el entendimiento de que la liquidación es ajustada a Derecho.
3º.- Error 'iuris' en que ha incurrido la Administración, al liquidar, o, el contribuyente al presentar su declaración liquidación o autoliquidación.
Pues bien, tratándose de la devolución de pagos a cuenta, que, importa no olvidar, son obligaciones tributarias autónomas ex artículo 23LGT, resultarán indebidos si se acomodan a lo señalado por la jurisprudencia ( SSTS de 2.4.2008, casación nº 5682/2002 y 6.2.2014, casación nº 4035/2011): '... Aun cuando la ley no contenga un concepto de 'ingreso indebido', de la enumeración anterior puede deducirse que el mismo surge a partir de la entrega al Tesoro Público de cualquier cantidad como consecuencia de tributos que no resulte procedente, siempre que no provenga de la propia mecánica de la liquidación, regida por la normativa de cada tributo y que puede hacer que el ingreso en principio 'debido' se convierta posteriormente en improcedente. En definitiva, en el 'ingreso indebido' existe un componente de ilegalidad que no concurre en las 'devoluciones de oficio'...'.
Así las cosas, siendo esta la teoría, hemos de considerar que no se advierte ningún signo de 'ilegalidad' en las retenciones soportadas por el obligado tributario, razón por la cual la posterior devolución de las mismas solo puede ser consecuencia de una mecánica liquidatoria propia de la normativa del tributo y, en ningún caso, podrán considerarse ingresos indebidos.
Sobre los pagos fraccionados, tampoco puede afirmarse que los mismos no fueran debidos cuando se autoliquidaron por el sujeto pasivo, pues se trataba de obligaciones tributarias autónomas que fueron autoliquidadas conforme a lo previsto en el artículo 45TRIS. Estos pagos fraccionados fueron, pues, autoliquidados, ingresados y aplicados al pago de la deuda tributaria del ejercicio en curso. Actuando así el interesado se ajustó a derecho y no puede decirse que cometiera error de hecho o de derecho alguno, pues en ese momento no existía otra alternativa a esa liquidación de pagos fraccionados.
Conviene señalar que la jurisprudencia referenciada por el interesado en sus alegaciones ( STS 17/12/2012, rec. 2155/2011) no es aplicable al presente caso, pues allí se contempla el supuesto de un ingreso indebido que se pone de manifiesto, tiempo después, como consecuencia de una regularización inspectora, ni tampoco en tal Sentencia se amparan las pretensiones del interesado, pues en ningún momento se establece que los intereses de demora, en la parte correspondiente a los pagos a cuenta, deban calcularse desde que estos se ingresaron, sino que lo resuelto por la Sentencia es que tales intereses deben calcularse desde el momento en que se autoliquidó e ingresó el Impuesto sobre sociedades correspondiente y lo hace en los siguientes términos (el subrayado es nuestro):
'Evidentemente, si el devengo de intereses se admitiera solo desde el momento de la regularización tributaria realizada en relación a los ejercicios 2002 y 2003 habría un periodo de tiempo (entre el pago y liquidación de dichos ejercicios y el momento de la regularización) en el que la administración dispondría de una cantidad que finalmente debe devolver al ahora recurrente lo que produciría un enriquecimiento injusto...'.
2. Sobre las pretensiones y los motivos.
En su demanda, la parte actora interesa de la Sala que ' dicte sentencia por la que estime no ser conforme a Derecho el acto recurrido conforme a los fundamentos jurídicos aducidos por esta parte'. Tras la exposición de hechos que considera relevantes, fundamenta la pretensión anulatoria en un único motivo del recurso consistente en 'Primero.- Cálculo de los intereses de demora relativos al pago fraccionado del Impuesto de Sociedades', que vertebra en '1.1.- Antecedentes de hecho': 'Venta finca Pineda de Mar' (acompaña documento números 1 y 2 copia de la escritura notarial de 28 de septiembre de 2006 de venta de la actora a Promosastre, S.L., de la finca sita en Pineda de Mar y copia de la factura número 7/2007 emitida en fecha 26 de junio de 2007 por la actora a aquella mercantil)', 'Procedimiento judicial acerca de la deuda pendiente y superficie real de la finca' (adjunta documento número 3 copia de la sentencia número 14/2014, de 21 de enero, de la Audiencia Provincial de Barcelona -Sección Primera- dictada en rollo de apelación número 260/2012) y ' Procedimiento Administrativo de solicitud de ingresos indebidos del impuesto de sociedades es 2007'. '1.2.- Cálculo de los intereses de demora relativos al pago fraccionado'. A este respecto, entiende esta parte que la solicitud instada de devolución de ingresos con origen en pago fraccionado debe recibir la calificación de indebidos, puesto que no se trata de una devolución motivada por la propia mecánica del impuesto de sociedades, como por ejemplo la derivada de aplicación de bonificaciones, deducciones, exceso de retenciones, sino que halla su origen en un ingreso que, en virtud de sentencia judicial, jamás debió haber existido y en consecuencia nunca debió producirse el ingreso del mencionado pago a cuenta. En este sentido, la sentencia de 6 de febrero de 2014 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo el Tribunal Supremo, dictada en el recurso de casación número 4035/2011, fundamento de derecho quinto. Asimismo, la sentencia número 38/2016, de 28 de enero, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda) de la Audiencia Nacional, fundamento jurídico quinto. ' 1.3.- Conclusiones'. Formula las siguientes: '- En el presente caso no nos encontramos ante una devoción de oficio motivada por la técnica del Impuesto sobre Sociedades, puesto que el resultado final asumido por la Administración se fundamenta de modo directo en el desfase entre los pagos fraccionados y la cuota final, sino en la disminución de cuota motivada en aplicación de la Sentencia dictada por la Audiencia Provincial de Barcelona'. '- De acuerdo con la citada Sentencia la factura 07/007 de Network Projectes, S.L. no debió haber existido, y con ello tampoco la base imponible general que compone la parte especial del segundo pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007'. '- Hallándonos pues ante un auténtico ingreso indebido de un pago fraccionado a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, el dies a quo de los intereses a favor del Network Projectes, S.L. debe efectuarse desde el mismo momento del ingreso del segundo pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007'.
La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de ' sentencia por la que se desestime el recurso e imponga las costas a la parte actora', con reiteración en lo esencial de los antecedentes de hecho y el fundamento de derecho tercero de la resolución económico-administrativa, haciendo el Abogado del Estado especial hincapié en la sentencia de 6 de febrero de 2014 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo el Tribunal Supremo, dictada en el recurso de casación número 4035/2011, cuyo fundamento de derecho quinto se reproduce.
SEGUNDO.- Decisión de la Sala.
No habiéndose opuesto óbice procesal alguno por la parte demandada, procede abordar el examen la controversia de autos sobre la distinción entre ' devolución de ingresos indebidos' y 'devolución de ingresos debidos que, posteriormente por razón de la técnica impositiva, devienen improcedentes', a los efectos de determinar en lo concerniente a solicitud de rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades el cálculo de los intereses de demora relativos al pago fraccionado (dies a quo). No es la primera vez que esta Sala y Sección examina una controversia paralela en lo esencial a la de autos. Por ejemplo, se trae la sentencia número 1/2019, de 3 de enero, dictada en el recurso número 337/2016, la cual, examinando la normativa de aplicación y siguiendo criterios sostenidos por el Tribunal Supremo, con cita también de sentencias de la Audiencia Nacional, resuelve allí el caso atendiendo a las peculiaridades del mismo. Al margen de esas circunstancias fácticas propias de aquel asunto, por lo que aquí más interesa los criterios interpretativos y aplicativos sostenidos por este Tribunal Superior de Justicia sobre la cuestión vienen plasmados en el fundamento de derecho séptimo, que se seguidamente se reproduce (el subrayado es de la propia sentencia):
'SÉPTIMO.-Sobre las liquidaciones tributarias (y IV): intereses de demora de las devoluciones del IS
Resuelto lo anterior, y por relación todavía con las liquidaciones tributarias aquí impugnadas -IS, ejercicios 2003 a 2008-, procederá abordar, seguidamente, el examen de los dos motivos impugnatorios del recurso dirigidos en la demanda de autos -con carácter principal y subsidiario, respectivamente- contra el cálculo de los intereses de demora efectuado en dichas liquidaciones provisionales sobre los importes respectivos objeto de devolución, que en la demanda se articulan con el doble fundamento y consiguientes pretensión principal y subsidiaria de: a) el supuesto cálculo erróneo de los intereses de demora por la improcedente distinción entre devolución de ingresos indebidosy devolución de oficio, o b) subsidiariamente, la presunta procedencia del reconocimiento de los intereses de demora por la incorrecta determinación de los pagos fraccionados en el IS.
Ello, respecto a las correspondientes liquidaciones de intereses de demora efectuadas en las liquidaciones provisionales recurridas, y en dicho extremo íntegramente confirmadas por la resolución del TEARC traída aquí a revisión, con fundamento para ello en el criterio expresado al respecto en la Resolución del TEAC de 20 de enero de 2010 (RG 3112-09), erróneamente citada en la demanda de autos como Resolución del TEAC de 10 de enero de 2009, sobre la base de distinguir en los importes totales objeto de devolución correspondientes a cada ejercicio fiscal liquidado -a consecuencia de la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones del IS y devolución de ingresos presentada por el sujeto pasivo aquí recurrente en fecha 18 de junio de 2009, determinante de la regularización parcialmente combatida en los presentes autos-, entre, por un lado, los importes autoliquidados en su día por IS correspondientes a las cuotas diferenciales de cada ejercicio (resultantes de deducir de las cuotas de cada ejercicio los importes de los pagos fraccionados) -importes estos sobre los que por su precalificación administrativa como efectiva devolución de ingresosindebidosno se cuestiona el cálculo de los correspondientes intereses de demora desde la respectiva fecha de cada ingreso ex artículo 32.2 y tercer párrafo del artículo 120.3 de la LGT 58/2003 antes ya referenciada-, y, por otro, los distintos importes correspondientes a las cuotas diferenciales de cada liquidación provisional practicada (resultantes de adicionar a la cuota de cada ejercicio el importe de los correspondientes pagos fraccionados) -importes estos últimos sobre los que por su precalificación administrativa como devolución de oficioo derivado de la mecánica del tributo difiere el dies a quopara el cálculo de los correspondientes intereses de demora al transcurso sin previa devolución del plazo de seis meses desde la fecha de presentación de la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones y devolución -esto es, al 19 de diciembre de 2009- ex artículo 31.2 y segundo párrafo del artículo 120.3 de la LGT 58/2003 repetidamente citada.
A cuyo fin, ciertamente, importará ahora anotar que los indicados preceptos de la LGT 58/2003 prevenían a la fecha aquí relevante, y en lo que ahora principalmente nos interesa, lo siguiente:
'Artículo 31. Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo
(...) 2. Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora regulado en el artículo 26 de esta Ley, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos,el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución.
Artículo 32. Devolución de ingresos indebidos
(...) 2. Con la devolución de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará el interés de demora regulado en el artículo 26 de esta Ley, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución. (...)
Artículo 120. Autoliquidaciones
(...) 3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis mesessin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta Ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley. (...)' -subrayados nuestros-
Pues bien, partiendo aquí de lo anterior, y visto lo actuado y acreditado, en coherencia con cuanto se ha venido diciendo a lo largo de esta resolución de lo que se infiere sin la necesidad de mayores esfuerzos hermenéuticos que la totalidad de los importes autoliquidados por la obligada tributaria aquí recurrente por el concepto tributario del IS de los ejercicios 2003 a 2007, incluidos los importes correspondientes a pagos fraccionados, constituyeron, efectivamente, ingresos indebidosen el IS, por su no sujeción al mismo sino al distinto impuesto personal del IRPF, al corresponder la tributación de los correspondientes ingresos por las rentas abonadas a la mercantil actora ***, SL por la prestación de servicios jurídicos por parte de su socio principal indirecto y administrador único Sr. *** al distinto impuesto personal del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) del mismo -tal como así resulta, por lo demás, de la parte incontrovertida de la regulación tributaria subyacente en las presentes actuaciones, consistente en lo que ahora nos interesa en ' Ajustes en los ingresos y gastos declarados por actividad de asesoramiento en los términos solicitados en el escrito de rectificación de autoliquidación de fecha 28 de junio de 2009'-, y que según resultara asimismo incontrovertido en las actuaciones, fueran oportunamente incluidas en la correspondiente regularización del IRPF de los mismos periodos de dicha persona física, con inclusión de los correspondientes intereses de demora allí desde el momento del devengo-, no podrá compartir este Tribunal el artificioso distingo introducido por los acuerdos liquidadores impugnados, y confirmado en dicho extremo por la resolución económico administrativa aquí recurrida, entre importe a devolverpor ingresos indebidose importe a devolver por la mecánica del tributo, para minorar así la cuantificación de los intereses de demora correspondientes a estos últimos por significativa demora de la fecha del dies a quopara su debido cómputo, lo que deberá llevar a la estimación parcial del recurso en dicho particular que se adelanta ya en este momento por razón de elemental cortesía con las partes.
En efecto, no se trata tan sólo de que, ciertamente, el criterio del TEAC utilizado para avalar tal distinción, expresado para supuesto distinto en la indicada Resolución TEAC de 20 de enero de 2010 (RG 3112-09), equívocamente citada en la demanda en cuanto a su datan- quedara derechamente contradicho en sede jurisdiccional por la Sentencia de la Audiencia Nacional, Sala Contenciosa Administrativa, de 17 de enero de 2013 -rec. 77/2010; Roj: SAN 164/2013-, traída al proceso por la parte recurrente, que anulara dicha resolución del órgano económico administrativa central, precisamente, en relación a un supuesto procesal en lo esencial paralelo al de autos de devolución de ingresos indebidos por rectificación de autoliquidación del IS, con fundamento para ello en los artículos 32 y 120.3, párrafo tercero, de la LGT 58/2003, y con invocación de la jurisprudencia del Alto Tribunal relativa a la consideración como indebidos ya desde su mismo origen de los ingresos por pagos fraccionados correspondientes a rentas o rendimientos no sujetos, exentos o parcialmente bonificados en dicho tributo y objeto de posterior devolución por razón de un procedimiento de rectificación instado por el propio sujeto pasivo, que no de oficioo derivado de la propia mecánica o normativa de cada tributo, y asimismo seguida, entre otras, en la posterior Sentencia de la misma Sala Contenciosa Administrativa de la Audiencia Nacional núm. 38/2016, de fecha 28 de enero de 2016 -rec. 430/2013; Roj: SAN 182/2016-, también relativa a rectificación de autoliquidaciones del IS, bajo la expresión del siguiente criterio al respecto:
'SEXTO.- En el caso presente, es procedente el abono de los intereses de demora no reconocidos y ahora reclamados, por las siguientes razones:
1. Considera la Sala que en el supuesto enjuiciado no puede hablarse de una devolución derivada de la normativa de cada tributo toda vez que no se trata de una cantidad ingresada o soportada 'debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo', tal y como la define el artículo 31 de la Ley General Tributariaanteriormente transcrito, sino de la devolución de los pagos fraccionados que ya en su origen, como consecuencia de la aplicación de la bonificación del 99% de la cuota, eran indebidos. En efecto, no puede hablarse de una devolución derivada de la normativa de cada tributo, a los efectos de la aplicación del art. 31LGTy de su régimen especial, respecto de una devolución que la Inspección no acuerda de oficio sino dando respuesta en derecho a una solicitud del obligado tributario de rectificación de sus autoliquidaciones, esto es, en un procedimiento instado por la parte interesada.
2. No estamos ante la simple devolución de una cantidad que, por la mecánica del Impuesto, se compruebe que es excesiva a partir de la verificación de factores que no pueden conocerse con ocasión de su ingreso, sino en presencia de algo cualitativamente distinto, como es una impugnación de la propia declaración-liquidación del sujeto pasivo (...)
3. Nos encontramos ante una devolución de ingresos indebidos en los términos del artículo 32 y 120.3, párrafo tercero, de la Ley General Tributaria, procediendo en consecuencia el abono del interés de demora por la Administración respecto de la totalidad de la suma.
4. Con arreglo a la citada sentencia del Tribunal Supremo y al reiterado criterio de esta Sala, la devolución de ingresos indebidos ampara también los casos de rectificación de una autoliquidación, como es el examinado.
5. Finalmente, si la razón de ser de los intereses de demora es la función compensadora del incumplimiento de una obligación de dar y, por tanto, su naturaleza intrínseca es la indemnizatoria, como pone de relieve el artículo 1.108 del Código Civil, como una reiteradísima jurisprudencia del Tribunal Supremo ha declarado, y esta Sala ha repetido en muy numerosas ocasiones, no existe razón jurídica alguna por virtud de la cual la privación de la disponibilidad del dinero por parte del interesado no venga acompañada de la modalidad compensatoria típica de las deudas monetarias, el pago de intereses, único caso en que el acreedor obtendrá la completa indemnidad, máxime cuando, con anterioridad a laLey General Tributaria, los intereses a que tenía derecho la Administración por aplicación del artículo 58.2.a ) no quedaban disminuidos como consecuencia del cómputo de dilaciones directamente imputables a ésta, ni siquiera en caso de actuaciones seguidas en sustitución de otras anteriores anuladas.
En suma, si operaba el reconocimiento y pago de los intereses al margen de las circunstancias concurrentes y de toda idea de responsabilidad subjetiva, pues lo relevante es el retraso en el pago, no hay en justicia ningún motivo legítimo y válido para sustraerse al cumplimiento del deber de satisfacer intereses de demora cuando la propia Administración, de manera formal y expresa, ha reconocido la procedencia de reintegrar al recurrente. Las consideraciones expuestas conducen a la estimación del recurso en este punto, reconociendo el derecho de la recurrente a que se le abonen intereses de demora por las cantidades indebidamente ingresadas en su totalidad, reconocidas por la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Asturias de la AEAT, calculados desde el día en que finalizó el plazo voluntario de ingreso de cada una de las cuatro autoliquidaciones. (...)'
Se trata, además, de que tal criterio de distinción a los efectos del cálculo de los intereses de demora a cargo de la administración tributaria entre importes objeto de devolución por ingresos indebidoso por la normativa de cada tributo, en casos de no sujeción como el presente y en los que dicha devolución no se practica de oficiosino a consecuencia de la solicitud de rectificación de una autoliquidación por el propio obligado tributario, resulta contrario al criterio sentado al respecto por reiterada jurisprudencia contenciosa administrativa, entre otras, en Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de fecha 3 de noviembre de 2011 -rec. 4098/2009; Roj: STS 7624/2011-, con cita en la misma de anteriores pronunciamientos del Alto Tribunal, y aun allí referida a un supuesto de tributación por IVA, perfectamente trasladable aquí en lo que ahora nos interesa, bajo el siguiente tenor literal:
'CUARTO.- Así pues, la controversia jurídica sobre la que se centra el presente recurso de casación se proyecta en la determinación del día inicial del cómputo de los intereses de demora por cantidades devueltas por IVA por parte de la Administración, por haber sido ingresadas de forma indebida en el Tesoro, como consecuencia de una solicitud de rectificación de sus declaraciones-liquidaciones por el IVA correspondientes a los períodos (...) La referida controversia ha de resolverse a partir de la distinción, ya clásica en la jurisprudencia de esta Sala (por todas, Sentencias de 16 de diciembre de 2003 y 21 de marzo de 2007 ), entre 'devolución de ingresos indebidos' y 'devolución de ingresos debidos que, posteriormente por razón de la técnica impositiva, devienen improcedentes' y que han venido llamándose 'devoluciones de oficio'. En ocasiones anteriores, esta Sala ha señalado que la devolución de los 'ingresos indebidos' se produce por alguno de los siguientes motivos: 1º.- Error material o de hecho en la liquidación practicada por la Administración o en las declaraciones liquidaciones o autoliquidaciones. 2º.- Error material o de hecho en el pago (duplicidad de pago, o pago excesivo, o pago que no se corresponde con su liquidación), en el entendimiento de que la liquidación es ajustada a Derecho. 3º.- Error 'iuris' en que ha incurrido la Administración, al liquidar, o, el contribuyente al presentar su declaración- liquidación o autoliquidación. En cambio, frente a los expuestos aparecen los ingresos en principio debidos, pero que por la mecánica del impuesto (en este caso por el juego del IVA soportado y repercutido) se convierten en indebidos. Actualmente, laLey 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, distingue igualmente entre las 'devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo', reguladas en el artículo 31 y las 'devoluciones de ingresos indebidos', a las que se refiere el artículo 32. (...) En efecto, en primer lugar, en la Sentencia de 2 de abril de 2008 (recurso de casación número 5682/2002 ) se dijo: 'Aun cuando la ley no contenga un concepto de 'ingreso indebido', de la enumeración anterior puede deducirse que el mismo surge a partir de la entrega al Tesoro Público de cualquier cantidad como consecuencia de tributos que no resulte procedente, siempre que no provenga de la propia mecánica de la liquidación, regida por la normativa de cada tributo y que puede hacer que el ingreso en principio 'debido' se convierta posteriormente en improcedente.' (...)'.
Por todo ello, en definitiva, procederá acoger en dicho extremo la impugnación jurisdiccional de autos, por resultar parcialmente disconformes a derecho las liquidaciones tributarias impugnadas respecto a dicho particular extremo -cómputo de intereses de demora-, con la consiguiente anulación parcial de las mismas en esta sede jurisdiccional y el consiguiente reconocimiento del derecho subjetivo correspondiente para el íntegro restablecimiento de la situación jurídica individualizada de la obligada tributaria aquí recurrente, conforme a lo dispuesto en el orden procesal por los artículos 31.2, 68.1.b), 70.2 y 71.1.a) y b) de la Ley Jurisdiccional, al resultar procedente el cálculo de los intereses de demora a cargo de la administración tributaria actuante sobre todos los importes objeto de devolución por la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones del IS de los periodos liquidados subyacente en las actuaciones desde las respectivas fechas de su ingreso y hasta la fecha en la que se ordene el pago de la devolución - artículo 32.2 y 120.3, tercer párrafo, de la repetida LGT 58/2003-, sin que resulte preciso, por ello, extenderse seguidamente en esta resolución en el examen del segundo motivo impugnatorio expresamente formulado en la demanda como subsidiario con respecto al cálculo de intereses de demora sobre los pagos fraccionados, atendida la estimación aquí de la pretensión principal en los términos antes señalados'.
En el supuesto de autos, viene acreditado por la recurrente (especialmente, documentos número 1 a 3 acompañados a la demanda, relativos a escritura notarial de venta, factura y resolución judicial, además de los datos del expediente significados por dicha parte) que el pago a cuenta correspondiente al segundo período de 2007 presentado por la actora, por lo que aquí interesa, refleja respecto de la base y el pago fraccionado en la parte especial las cantidades de 384.640 euros y 38.464 euros, respectivamente, que se corresponden en su totalidad con la factura emitida por la demandante en fecha 26 de junio de 2007 a Promosastre, S.L. La emisión de dicha factura trae causa de la inscripción el 25 de mayo anterior por el Registrador de la Propiedad de 800 metros cuadrados adicionales concernientes a expediente de mayor cabida de la finca objeto de compraventa de 26 de junio de 2009, escriturada el 28 de septiembre siguiente. La sentencia número 14/2014, de 21 de enero, de la Audiencia Provincial de Barcelona (Sección Primera) (estimatoria del recurso de apelación número 260/2012 interpuesto por Promosastre, S.L., revocatoria de la sentencia de 15 de noviembre de 2011 del Juzgado de Primera Instancia número 27 de Barcelona y desestimatoria de la demanda), sostiene que los 800 metros cuadrados cuyo pago adicional se discute constituyen un bien de dominio público que no es objeto de la finca vendida. Es el importe de la factura el que conforma en su integridad la base imponible especial del pago a cuenta a devolver, cuyodies a quode intereses de demora es el controvertido en autos. Así las cosas, esos ingresos indebidos deben generar asimismo igualmente intereses de demora, y en definitiva, con arreglo a los criterios sostenidos por este Tribunal por ejemplo en la fundamentación de nuestra sentencia 1/2019, con cita de sentencias del Tribunal Supremo y la Audiencia Nacional, el dies a quode los intereses de demora deben calcularse desde la fecha de ingreso de los pagos fraccionados, por tratarse de auténticas devoluciones de ingresos indebidos y no derivados de la normativa de cada tributo. Asiste la razón a la parte actora al sostener a modo conclusivo y de cierre que ' Hallándonos pues ante un auténtico ingreso indebido de un pago fraccionado a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, el dies a quo de los intereses a favor del Network Projectes, S.L. debe efectuarse desde el mismo momento del ingreso del segundo pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007'.
Por todo ello, en definitiva, procede acoger en dicho extremo la impugnación jurisdiccional de autos, por resultar disconforme a derecho la resolución de rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2007 en lo concerniente exclusivamente a los intereses de demora relativos al pago fraccionado calculados a partir de los 6 meses desde la fecha de solicitud de la devolución, con anulación en esta sede jurisdiccional de dicha actuación y las desestimatorias del recurso de reposición y de la reclamación económico-administrativa, impugnadas respecto a dicho particular extremo, y el consiguiente reconocimiento del derecho subjetivo correspondiente para el íntegro restablecimiento de la situación jurídica individualizada de la obligada tributaria aquí recurrente, conforme a lo dispuesto en el orden procesal por los artículos 31.2, 68.1.b), 70.2 y 71.1. a ) y b) de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, al resultar procedente el cálculo de los intereses de demora con cargo de la administración tributaria actuante tomando como dies a quola fecha de ingreso del segundo pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, el 25 de julio de 2008, hasta la fecha de ordenación del pago, el 29 de julio de 2015, esta última incontrovertida, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 33.2 y 120.3, párrafo tercero, de la Ley 58/2003.
TERCERO.- Sobre las costas procesales.
Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal 'ultra petita partium' ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 33.1 y 67.1 de la Ley 29/1998), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional ya sentada al respecto (entre otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991; y por sentencia del Tribunal Constitucional, Sala Primera, número 53/2007, de 12 de marzo, y sentencia del Tribunal Constitucional número 24/2010, de 27 de abril). Se recoge así el principio del vencimiento mitigado que debe conducir aquí a la no imposición de costas a la parte actora habida cuenta que la singularidad de la cuestión debatida veda estimar que se halle totalmente ausente en este caso la iusta causa Iitigandi, de dudas de hecho y de derecho en la parte vencida, concretamente, en lo que toca a la controversia sobre la distinción entre ' devolución de ingresos indebidos' y 'devolución de ingresos debidos que, posteriormente por razón de la técnica impositiva, devienen improcedentes', a los efectos de determinar en lo concerniente a solicitud de rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades el cálculo de los intereses de demora relativos al pago fraccionado (dies a quo).
Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,
Fallo
Estimar el recurso contencioso-administrativo número 1435/2019 interpuesto por Network Projectes, S.L., bajo la representación procesal especificada en el encabezamiento de la presente resolución, contra la resolución de la resolución de 5 de junio de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número 08-01739-2016 y confirmatoria del acuerdo de la Administración de Vía Augusta (Barcelona), Agencia Estatal de Administración Tributaria, desestimatorio de recurso de reposición interpuesto contra acuerdo de resolución de rectificación de autoliquidación por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007 (número de referencia 2015GRC14950083CF, importe de 15.200,05 euros), por resultar disconformes a derecho en lo concerniente a los intereses de demora relativos al pago fraccionado calculados a partir de los 6 meses desde la fecha de solicitud de la devolución, con anulación en esta sede jurisdiccional de dichas actuaciones impugnadas respecto a dicho particular extremo, y con el consiguiente reconocimiento del derecho subjetivo correspondiente para el íntegro restablecimiento de la situación jurídica individualizada de la obligada tributaria aquí recurrente, conforme a lo dispuesto en el orden procesal por los artículos 31.2, 68.1.b), 70.2 y 71.1. a ) y b) de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, al resultar procedente el cálculo de los intereses de demora con cargo de la administración tributaria actuante tomando comodies a quola fecha de ingreso del segundo pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, el 25 de julio de 2008, hasta la fecha de ordenación del pago, el 29 de julio de 2015, esta última incontrovertida, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 33.2 y 120.3, párrafo tercero, de la Ley 58/2003. Sin costas.
Notifíquese a las partes la presente sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa. El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el artículo 89.1 de dicha Ley 29/1998. Y adviértase que en el Boletín Oficial del Estado número 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.
Luego que gane firmeza la presente, líbrese certificación de la misma y remítase, juntamente con el respectivo expediente administrativo, al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.
Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
E/
PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.
