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Última revisión
03/06/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 550/2019 de 26 de Febrero de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 26 de Febrero de 2021
Tribunal: TSJ Cataluña
Ponente: GIMENEZ YUSTE, EMILIA
Núm. Cendoj: 08019330012021100115
Núm. Ecli: ES:TSJCAT:2021:561
Núm. Roj: STSJ CAT 561:2021
Encabezamiento
Partes: UNION SUIZA, S.A. C/ T.E.A.R.
En la ciudad de Barcelona, a veintiseis de febrero de dos mil veintiuno
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DOÑA EMILIA GIMÉNEZ YUSTE, quien expresa el parecer de la SALA.
Antecedentes
Fundamentos
El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de 13 de febrero de 2019, dictada en la reclamación número NUM001 (y NUM002 acumulada), interpuesta por la representación de UNION SUIZA SA, contra acuerdo dictado por la AEAT Dependencia de Inspección Financiera y Tributaria en Barcelona, por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2009, liquidación y sanción.
El TEARC resuelve estimar en parte la reclamación, anulando la liquidación impugnada para su sustitución por otra de forma que, al determinar el importe de las ventas no declaradas a efectos del IVA, se minore en la cuantía de IVA que ha de entenderse incluido en el mismo, lo que determina asimismo estimar en parte la reclamación contra el acuerdo sancionador, para que se adapte en su cuantía al resultado de la liquidación.
La regularización practicada en síntesis consistió en:
a) Someter a tributación en el territorio de aplicación del Impuesto aquellas exportaciones exentas que la obligada declaró realizar a las sociedades vinculadas con Nicanor. (entre otras, INVERAL LTDA, PENWITH INVESTMENTS, SA y NEW REGAL PACIFIC LTD) respecto de las que se consideró probado que no podían resultar amparadas por la exención regulada en el artículo 21 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, por cuanto que éstas se corresponden, en realidad, con entregas practicadas a consumidores finales en el territorio de aplicación del Impuesto y, por tanto, sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) Someter a tributación, en el territorio de aplicación del Impuesto, aquellas operaciones, declaradas exentas por el obligado tributario, como realizadas en Régimen de Viajeros, respecto de las que se ha considerado probado que no pueden gozar de la exención regulada en el artículo 21 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, por cuanto que éstas habían sido efectivamente realizadas a consumidores finales residentes en el territorio de aplicación del impuesto y, por tanto, con sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.
c) Ventas ocultas y diferencias en precios: En los ficheros de Excel denominados INF-REV2 constaban relojes de la marca ROLEX con la fecha de la garantía activada en el ejercicio 2009, lo que significa que éstos fueron entregados efectivamente a sus compradores finales en dicho ejercicio, pero que no han sido consignados en factura hasta el ejercicio 2010. Asimismo, se indica en el acta que en dichos ficheros constan los precios efectivamente cobrados de los clientes.
A consecuencia del acta incoada y del acto de liquidación dictado, se incoó expediente sancionador que culminó con la imposición de dos sanciones por importe total y global de 30.385,49 euros
A fin de circunscribir la posición de la parte actora, los argumentos esgrimidos en el extenso escrito de demanda (de más de 200 folios) podemos sintetizarlos como seguidamente pasamos a exponer.
1º.-
a)
Regulación constitucional legal y reglamentaria de la entrada en el domicilio.
Tratamiento diferenciado entre las entradas en los lugares en que se desarrollan las actividades, en las que basta la autorización del delegado o director del departamento; y las entradas en los domicilios constitucionalmente protegidos, en que se exige bien el consentimiento del interesado o autorización judicial.
La autorización del delegado no autoriza la entrada en un domicilio constitucionalmente protegido como es el sito en Vía Augusta número 13, 1º 1ª.
No se cumplen los requisitos para la validez del consentimiento prestado, en especial, la información del derecho a negarse a autorizar la entrada. Análisis de las circunstancias en las que se produjo la entrada. Falta de motivación de la necesidad de iniciar las actuaciones mediante personación. Ilícita utilización de los archivos volcados, para ampliar las actuaciones a años inicialmente no sujetos a inspección.
b)
La ampliación del procedimiento por doce meses por conveniencia del actuario, motivada por la falta de eficacia en la organización administrativa. Las razones esgrimidas para ampliar el plazo no son las que figuran en el escrito de los actuarios, sino en realidad la ampliación del ámbito de las actuaciones dos días antes de la solicitud. Asimismo muestra su discrepancia con las dilaciones que se le imputan.
c)
- Desagregación inmotivada del hecho imponible y falta de motivación en la propuesta de liquidación, suplida por el acuerdo rectificativo.
-La Oficina Técnica procedió a completar el expediente, para suplir las carencias y omisiones producidas en el expediente, siendo esta intromisión del órgano resolutor completando las actuaciones causa de nulidad insubsanable.
- El expediente remitido no contiene todos los correos extraídos del disco duro, sino los que de forma selectiva se han aportado.
- No se ha respetado los actos administrativos precedentes de la Dependencia de Aduanas. Frente a las DUA no caben meras especulaciones de los actuarios.
2º
- Exportaciones consideradas como entregas en territorio español. Se obtiene de la información contenida en los INF-REV, que se crearon para preparar una visita a la manufacturera ROLEX. Además, la Inspección selecciona los datos que le conveniente, manipulando así los datos y omitiendo lo que resulta de los requerimientos de información.
Con el único apoyo de una conversación telefónica, la inspección considera que el reloj HUBLOT facturado a INVERSALA LTDA, fue vendido a Mercedes Alba. Obran en el expediente todos los documentos que acreditan la exportación.
- Exportaciones consideradas como ventas a clientes de la UE. El obligado aportó DUAS y DAE que acreditan que se han realizado todos los trámites y comprobaciones administrativas en la aduana española de origen y en la aduana comunitaria de destino, como salida de la UE. La AEAT obvia las pruebas púbicas y privadas existentes
- Otras exportaciones consideradas como entregas de bienes sujetas en el territorio de aplicación del impuesto. No existe prueba que apoye la existencia de venta de los relojes en litigio en el territorio de aplicación del Impuesto.
- Ventas en régimen de viajeros. Las manifestaciones de la Administración carecen de soporte probatorio No cabe presuponer que el Sr. Hermenegildo sea residente fiscal por tener una vivienda en arrendamiento, no se sabe bien dónde. UNION SUIZA ha aportado la totalidad de los modelos 333, acreditativos del régimen de viajeros, se ha exhibido el pasaporte israelí y documentos justificativos de que los bines habían sido efectivamente exportados.
- Supuestas ventas ocultas. La información se basa exclusivamente en los ficheros INF-REV, que carecen de fuerza probatoria para liquidar
-
La regularización se fundamenta en los INFO-REV, sin tomar en consideración los DUAS aportados. No se fundamenta la culpabilidad. No cabe la imposición de sanciones de manera automática. La resolución es estereotipada.
El Abogado del Estado mantiene la conformidad a derecho de la resolución impugnada y se opone a los defectos procedimentales y falta de motivación que se denuncian en la demanda. Indica que el representante de la sociedad otorgó su consentimiento y que fue debidamente informado, por lo que no existe vicio alguno.
En cuanto a la duración del procedimiento, el acuerdo de ampliación del plazo se encuentra debidamente justificado.
Respecto a los DUAS, solo acreditan que se ha producido una exportación, pero no contienen datos que permitan identificar los relojes. Las alegaciones de la demanda no desvirtúan los razonamientos de la Inspección y que confirma el TEARC, tanto por lo que se refiere a la regularización, como a la sanción.
Con carácter previo, la actora aduce que el expediente se encuentra incompleto, toda vez que no constan todos los correos extraídos del disco duro obtenido de la personación en el domicilio de la empresa.
Se trata de información clonada de los discos duros de la empresa. Tal como se acordó el diligencia de ordenación de 29 de octubre de 2019, resulta innecesario acudir al trámite del artículo 55 LRJCA, para aportar una copia del disco que contiene los correos obtenidos por la Inspección, de un original que se encuentra a disposición de la parte. Tanto es así que con la demanda aporta el expediente electrónico remitido con la denuncia por delito fiscal, en el que se contienen hasta 436 correos extraídos del disco duro en la entrada.
A su vez, se denuncia la falta de motivación de la resolución del TEARC, con fundamento en que reproduce las consideraciones de los acuerdos de liquidación.
La motivación impone el deber de manifestar las razones que sirven de fundamento a la decisión, esto es, que se exprese suficientemente el proceso lógico y jurídico que ha llevado a la misma con el fin de que su destinatario pueda conocer las razones en las que se ha apoyado. Pues bien, la circunstancia de que el TEARC reproduzca buena parte de las razones que, en contra de las vulneraciones denunciadas, fueron opuestas por el acuerdo de liquidación, no implica que la resolución adolezca de falta de motivación, sino que el TEARC las asume y comparte. No cabe aducir falta de motivación determinante de indefensión por no conocer las argumentaciones del TEARC para fundar el acto impugnado, sin perjuicio de que las conclusiones no se compartan por la demandante.
Lo que habrá que examinar es si las concretas circunstancias de hecho y de derecho se expresan en la resolución determinan si la decisión debe inclinarse en el sentido por ella elegido o por el contrario que sustenta la demandante.
En el acuerdo de liquidación, así como en la resolución impugnada, se reflejan textualmente las siguientes circunstancias:
" Las actuaciones se iniciaron en torno al obligado tributario mediante comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación, de fecha 29 de enero de 2014 en relación con los siguientes conceptos y periodos:
Concepto IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Periodos 04/2008 a 03/ 2012
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO Periodos 09/2009 a 12/2012
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. PAGO FRACCIONADO Periodos 2011 a 2012.
Se consideró que la mencionada comunicación de inicio debía realizarse con ocasión de la entrada en el domicilio del obligado tributario mediante la personación recogida en los arts. 142 LGT y 177.2 RGAT al objeto de proceder a la toma de todo tipo de datos contables y extracontables o procedentes de sus relaciones económicas con terceras personas.
A estos efectos, la Inspección, tras la obtención de la preceptiva autorización por parte del Delegado Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Cataluña, se personó, el día 29 de enero de 2014, sin previa comunicación, en las oficinas de la entidad, sitas en la calle Vía Augusta, 13, 1º de Barcelona, lugar que ésta tiene declarado como domicilio afecto a la actividad y desde el que se dirige la gestión administrativa de la Sociedad.
Se dan por lo tanto las circunstancias de inmediatez y/o celeridad a las que se hace referencia en el artículo 3.2 b) del RD 1363/2010 y que justifican, por lo tanto, la realización de la notificación mediante medios no electrónicos.
A dicha comunicación se adjuntó un 'Anexo Informativo', con sucinta enumeración de los derechos y obligaciones que asistían al contribuyente en el seno de las actuaciones inspectoras. Asimismo, se hace constar la interrupción del plazo de prescripción de los derechos y acciones de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación de la Inspección. En dicha comunicación de inicio se establecía que las citadas actuaciones tendrían carácter general, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148 de la LGT y en el artículo 178 del RGAT.
En la diligencia extendida por el personal inspector a las 10:30 horas, momento de la entrada a las dependencias administrativas de la empresa, compareció D. Bernardino, con NIF: NUM000, en calidad de Administrador mancomunado, haciéndose constar lo siguiente:
1. Se hace entrega de la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras. así como del anexo informativo de derechos y obligaciones.
2. El representante Sr. Bernardino autoriza a los funcionarios de la Inspección la entrada y permanencia en el local de la sociedad con el objeto de comprobar los antecedentes y documentos relativos a las operaciones económicas de los ejercicios objeto de comprobación, así como a la copia de los registros informáticos relativos a las mismas operaciones de los ejercicios 2009 a 2012.
3. Se ha mostrado al Sr. Bernardino la autorización del Delegado Especial de Cataluña relativa a la actuación de los funcionarios en la sede de la sociedad, correspondiendo dicha autorización de entrada exclusivamente al Sr. Bernardino, quien manifiesta que se encuentra en este domicilio la documentación contable e informática de la empresa.
Según se indica en el acta, la actuación que el personal inspector realizó en las oficinas de UNION SUIZA, SA consistió en el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con trascendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos relativos a su actividad económica, así como la obtención de las copias de los mismos, ya sean en soporte informático o de papel, que se consideraron necesarios. A las 17:50 del mismo día 29 de enero de 2014, el representante de la sociedad, D. Bernardino autorizó a la Inspección - y así se hizo constar en la diligencia suscrita- a llevarse, entre otra, la siguiente documentación a sus oficinas:
- Garantías correspondientes a las ventas efectuadas por UNION SUIZA en 2012 de relojes de la marca Patek Philippe.
- Carpetas con documentación de varios años de operaciones de exportación y facturas de los clientes NEW REGAL, J & T INTERNATIONAL, LEUNG KWOK CHOI, MASSIMO MARCHI, PENWITH INVESTMENT, SHENZHEN JSDA y LOWTHER COMERCIAL.
Finalmente a las 20 horas, finalizó la copia autorizada por el Sr. Bernardino de la información contenida en los ordenadores de la sociedad, que se detalla a continuación:
- Listados obtenidos del ERP ROSS.
- Archivos de la carpeta BDCorreo del servidor virtual SERVERFILES.
- Otros archivos relativos al correo del servidor virtual SERVERFILES.
- Copia selectiva de ficheros de la carpeta DATA del servidor virtual SERVERFILES.
- Export contenido en la carpeta D: ROSS Backup del servidor virtual SERVERROSS.
- Carpeta D: ROS DATA del servidor virtual SERVERROSS.
Respecto de la copia de los archivos informáticos, el compareciente manifestó que podían existir correos personales así como información referida a la empresa QUANTIEM, respecto a la que se oponía a su utilización por la Inspección.
Posteriormente, las actuaciones inspectoras fueron ampliadas con carácter general respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2013, en virtud de comunicación de fecha 3 de diciembre de 2014, dirigida a UNION SUIZA, SA, y notificada mediante comparecencia electrónica en la sede electrónica de la Agencia Tributaria, hecho que tuvo lugar el 3 de diciembre de 2014 a las 11:43 horas."
En el fundamento cuarto de su resolución, el TEARC examina la validez del consentimiento prestado por el Administrador de la entidad para la entrada y registro de los actuarios, con fundamento en las siguientes consideraciones:
- Según consta en la diligencia nº 1 la Inspección se personó sobre las 10:30 horas del día 29/01/2014 en el domicilio fiscal de la entidad. Los funcionarios fueron atendidos por el administrador, Dº Bernardino. En el anexo de derechos y obligaciones que se entregó junto con la comunicación de inicio de actuaciones, consta entre las obligaciones de los contribuyentes, en su punto 3º, la de: '
- Según consta en la diligencia nº 1, el administrador otorga consentimiento a permanecer en todas las estancias de la empresa.
- En el expediente administrativo consta la autorización del delegado de la AEAT para que los funcionarios pudieran acceder a las instalaciones y locales de la entidad. No existe ningún elemento de prueba que permita sostener que dicha autorización administrativa no fuera exhibida al Administrador de la entidad por parte de los funcionarios. En relación con la supuesta ausencia o falta de información por parte de los actuarios a la obligada tributaria sobre su derecho a denegar al acceso de los funcionarios a las instalaciones de la empresa, indicar lo siguiente:
- Entendemos que de la secuencia temporal de los acontecimientos se desprende que el Administrador de la entidad tuvo conocimiento desde el momento en que se inició el procedimiento con la entrega de la comunicación de inicio y la extensión de la diligencia nº 1, del propósito de la Inspección de realizar actuaciones en el interior de las instalaciones de la empresa ese mismo día.
- En el anexo informativo que se entregó junto con la comunicación de inicio de actuaciones consta, entre las obligaciones de los obligados tributarios, la de permitir el acceso de los funcionarios a las instalaciones de la empresa con la indicación expresa de que para acceder en el domicilio constitucionalmente protegido, es necesario, bien el consentimiento del obligado tributario, bien una autorización judicial.
- Artículos 113 y 142 LGT, cuyo texto transcribe.
- De acuerdo con la normativa expuesta y en la medida que el lugar de desarrollo de las actuaciones fue el domicilio social de la empresa entendemos que lo relevante fue el consentimiento otorgado por parte de Bernardino., de cuya constancia da fe la primera diligencia extendida en el procedimiento.
- En relación con la supuesta falta de información al obligado tributario del derecho a oponerse a la entrada y permanencia de los funcionarios ya se ha señalado que la diligencia nº 1 da constancia de la entrega de la comunicación de inicio del procedimiento inspector, con el anexo informativo de derechos y obligaciones que se ha reproducido anteriormente. En este sentido, el art. 99 LGT dispone: '7. (...) Las diligencias son los documentos públicos que se extienden para hacer constar hechos, así como las manifestaciones del obligado tributario o persona con la que se entiendan las actuaciones. Las diligencias no podrán contener propuestas de liquidaciones tributarias' y el artículo 107 LGT 'Valor probatorio de las diligencias', establece que '1. Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario. 2. Los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifestaciones, se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho'.
- Así pues, entendemos que de los hechos narrados se desprende que el interesado si tuvo información del derecho a oponerse a la entrada del personal inspector con lo que cabe rechazar la alegación efectuada.
La entrada y el registro en el domicilio constitucionalmente protegido por el personal de la Administración Tributaria, conforme al artículo 18.2 de la Constitución, sólo cabe con el consentimiento del obligado tributario o con la oportuna autorización judicial.
Los artículos 113, 142 y 151 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT) establecen:
'
'
[...]'
'
En consonancia con lo anterior, el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. En lo que interesa:
'
[...]
A la luz de la delimitación del ámbito espacial de protección domiciliaria efectuada por el Tribunal Constitucional, la conclusión a la que se llega es que en el caso de las personas jurídicas, dada su peculiar naturaleza y finalidad, tienen la consideración de domicilio a efectos de la protección constitucional otorgada por el artículo 18.2 de la Constitución, los espacios que requieren de reserva y no intromisión de terceros en razón a la actividad que en los mismos se lleva a cabo. Esto es, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento. En síntesis, la protección constitucional del artículo 18.2 de la Constitución se extiende, respecto de las personas jurídicas, a los espacios físicos que resultan indispensables para que por las mismas se puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros.
En cambio, no son objeto de protección los establecimientos abiertos al público o en que se lleve a cabo una actividad laboral o comercial por cuenta de la sociedad mercantil que no está vinculada con la dirección de la sociedad ni sirve a la custodia de su documentación. Tampoco, las oficinas donde únicamente se exhiben productos comerciales o los almacenes, tiendas, depósitos o similares.
De la normativa reseñada, cabe reconocer un régimen jurídico dual. En primer término, cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios que desarrollen funciones de inspección de los tributos podrán entrar, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, en las fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes sujetos a tributación, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de las obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos. Y si la persona bajo cuya custodia se encontraren los lugares mencionados en el párrafo anterior se opusiera a la entrada de los funcionarios de la inspección de los tributos, se precisará la autorización escrita de la autoridad administrativa que reglamentariamente se determine.
Así, la oposición a la entrada de los funcionarios de los tributos en los lugares descritos, se solventará con la autorización escrita de la autoridad administrativa que corresponda.
El segundo supuesto se refiere, en cambio, a la circunstancia de que la entrada se pretenda realizar en el domicilio constitucionalmente protegido del obligado tributario, pues en ese caso se precisará o el consentimiento del titular, o, por el contrario, autorización judicial.
Pues bien, en el presente caso, es un dato no controvertido que el domicilio en el que se produjo la entrada, sito en Vía Augusta nº 13, piso 1º 1ª de Barcelona, es un domicilio constitucionalmente protegido, por ser el domicilio social de la empresa.
Por lo tanto, como pone de relieve la demandante, el régimen jurídico que se ha de aplicar al acto de entrada y registro llevado a cabo por el personal inspector de la Administración Tributaria, no es el prevenido en los párrafos primero y segundo del apartado 2 del artículo 142 de la Ley General Tributaria --conforme al cual, la eventual oposición de la persona bajo cuya custodia se encontraren las fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen podría ser salvada con la autorización concedida por la autoridad administrativa reglamentariamente prevista-- sino el contemplado en su párrafo tercero que se remite a lo dispuesto en su artículo 113.
De ahí que debamos examinar si el consentimiento prestado por el Sr. Bernardino reúne las exigencias que el Tribunal Constitucional, - también el Tribunal Supremo-, ha venido perfilando sobre sobre los requisitos exigibles para que el consentimiento del interesado a la entrada sea válido.
La regularización controvertida se sustenta en los datos que resultan de los documentos y ficheros que obtuvo la Inspección mediante personación en el domicilio fiscal de la actora el 29 de enero de 2014. De ahí que el primer alegato de la demanda, como hemos dicho, se dirija a denunciar la ilegalidad de la entrada, por cuanto no existió un consentimiento válidamente prestado, a la vista de las circunstancias en que se produjo, así como la falta de información del derecho que asiste al titular de que puede negarse a autorizar la entrada.
La Sala comparte con el TEARC que de acuerdo con la normativa expuesta y en la medida que el lugar de desarrollo de las actuaciones fue el domicilio social de la empresa, lo relevante fue el consentimiento otorgado por parte de D. Bernardino.
Pues bien, acerca del aquí controvertido consentimiento del titular del domicilio, lo que en la normativa legal y reglamentaria aplicable se viene a denominar 'obligado tributario' o 'interesado', dicho consentimiento, señala la jurisprudencia, es libre, espontáneo, inequívoco, y ha de estar exento de todo engaño susceptible de provocar o constituir error, violencia o intimidación, asistiendo al titular del domicilio los derechos a conocer los motivos de la entrada y de negarse a prestarlo, condicionarlo o limitarlo y a revocarlo, sin perjuicio de la adopción de medidas cautelares de aseguramiento de pruebas (ex artículo 172.5 del Real Decreto 1065/2007).
De los hechos que refleja la diligencia número uno, resulta que el Sr. Bernardino autoriza a los funcionarios la entrada tras haberle hecho entrega de la comunicación de inicio de actuaciones, así como del anexo informativo y habiéndole mostrado la autorización del Delegado Especial de Cataluña relativa a la actuación de los funcionarios en la sede de la sociedad.
Respecto al Anexo informativo entregado en la comunicación de inicio, la Sentencia del Tribunal Supremo de 23-09-2013 (rec. 2588/2012), se pronunció respecto al modelo normalizado de información de derechos en los siguientes términos (FJ Octavo):
"[...] En cuanto a si la autorización prestada por el Administrador fue correctamente informada, lo que la mercantil recurrente niega porque no se le indicó expresamente el derecho que le asistía a negarla con el consiguiente vicio del consentimiento prestado, debemos confirmar el criterio expresado por la sentencia impugnada. No apreciamos faltas o deficiencias sustanciales en la ilustración de los derechos que asistían a los representantes de la mercantil por parte de la Administración tributaria.
En la diligencia de comunicación del inicio de las actuaciones inspectoras se consigna que, junto a la comunicación, se entregaba adjunto un 'Anexo informativo' con sucinta enumeración de los derechos y obligaciones que asistían al obligado tributario en el seno de tales actuaciones. En el apartado de dicho anexo relativo a 'Obligaciones', en el punto 3, literalmente se consigna la siguiente:
'
En nuestra Sentencia nº 1404/2019, de 19 de noviembre (rec.761/2017) ya apuntábamos que, aceptando que la información de derechos que consta en el Anexo de la comunicación de inicio pudiera considerarse suficiente por si sola, la indicada Sentencia del TS de 23-09-2013 toma en consideración la sucesión de acontecimientos y de los concretos términos en que se proporcionó la información, para concluir que no parece posible sostener que el consentimiento obtenido por los agentes de la Administración tributaria estuviera viciado.
De otro lado, se tiene que solicitar expresamente el consentimiento -bien informado- del titular del derecho, y dejar referencia a la posibilidad de su revocación en cualquier momento, pues es doctrina consolidada del Tribunal Constitucional -sentencias núms. 22/1984, de 17 de febrero, 209/2007, de 24 de septiembre, y 173/2011, de 7 de noviembre- que el consentimiento puede ser revocado de tal manera, antes o durante la entrada o registro, pues ello no es más que el ejercicio de un derecho constitucional que, obviamente, no puede ser objeto de sanción por considerarla una actitud obstruccionista de la labor inspectora. En este caso, nada consta en el Anexo al respecto.
Junto con lo anterior, las conclusiones de la mencionada Sentencia del Tribunal Supremo de 23/9/2013 han de matizarse necesariamente, a la vista de la doctrina jurisprudencial que fija la Sentencia del propio Tribunal Supremo, de 1 de octubre de 2020, dictada en el recurso núm. 2966/2019. Esta sentencia, si bien referida a un supuesto de autorización judicial de entrada, efectúa una serie de apreciaciones que, a juicio de la Sala, también han de tomarse en consideración en el presente caso. Así:
"
En este sentido, la demandante pone de relieve que la jurisprudencia exige una serie de requisitos para los autos judiciales de autorización de entrada, por lo con mayor razón deberá exigirse a la autorización administrativa. A tal efecto, basta remitirnos a las exigencias que resultan de la doctrina jurisprudencial que fija la indicada Sentencia de 1 de octubre de 2020.
De otro lado, ya se ha dicho que en la Diligencia de entrada consta que '
Pues bien, la autorización del Delegado Especial de la AEAT, después de relacionar las atribuciones que le confieren los artículos 142 de la Ley General Tributaria y 172 del Real Decreto 1065/2007, y el nombre y NUMA de los inspectores (dos), técnicos de hacienda (ocho), gestores (dos) y agentes tributarios (cuatro) expresa textualmente que autoriza:
"
(El subrayado es de esta Sentencia).
Frente a los razonamientos del TEARC, debemos tomar en consideración el contexto en que se produce la intervención. Los actuarios portaban una autorización administrativa, que no habilita la entrada en los espacios físicos que constituyen el domicilio de la persona jurídica objeto de protección constitucional, como hemos dicho y así pone de relieve el Tribunal Constitucional en su Sentencia núm. 54/2015.
De otro lado, hemos señalado las carencias de la información de derechos que se contiene en el Anexo Informativo. La misma STC expresa que "
En efecto, el consentimiento debe estar absolutamente desprovisto de toda mácula que enturbie el exacto conocimiento de lo que se hace y la libérrima voluntad de hacerlo, debiendo estar también exento de todo elemento susceptible de provocar o constituir error, violencia, intimidación o engaño, por lo que el interesado debe ser enterado de que puede negarse a autorizar la entrada y registro que se le requiere.
Pues bien, de la secuencia temporal de los acontecimientos y documentación entregada y exhibida al Sr. Bernardino al momento de la entrada, hemos de concluir que los actuarios no obtuvieron el consentimiento debidamente informado del administrador mancomunado de la Sociedad.
No es obstáculo a la anterior conclusión la presencia del Sr. Gabriel representante autorizado y profesional jurídico. En este sentido, se advierte que la entrada se produce a las 10:30 horas (diligencia núm. 1) y en la diligencia 2, del mismo día pero extendida a las 17:50 se relaciona la documentación contenida en tres cajas y que dicho representante manifiesta que la Inspección puede copiar la documentación entregada, siempre que se devuelva y a las 20:10 manifiesta que pueden existir correos personales e información referida sociedad. De lo expuesto se desprende que cuando consta la presencia de dicho representante, la entrada ya se había producido y la documentación introducida en tres cajas.
Por todo lo antedicho, a juicio de la Sala, no se han cumplido los requisitos para considerar que el titular del domicilio fuera debidamente informado, de acuerdo con la doctrina del Tribunal Constitucional. Las garantías de la información expresa y previa, en la forma exigida por la doctrina constitucional, son el presupuesto necesario para que el consentimiento sea eficaz.
Así las cosas, bajo la premisa de que el consentimiento no puede entenderse válidamente informado, y que la regularización trae causa directa de la información obtenida en la entrada, hemos de concluir que el recurso ha de prosperar.
La circunstancia de que a lo largo de las actuaciones se requiriese a UNION SUIZA o a terceros, la aportación de diversa documentación, no enerva lo anterior, pues el punto de partida para la regularización de controversia es la documentación obtenida en la entrada que se relaciona en la diligencia número 1. Y la información obtenida del obligado tributario en el procedimiento, no sirve por sí sola para fundamentar la regularización practicada.
En este sentido, cabe destacar las siguientes consideraciones del acuerdo de liquidación:
-
- En relación a dichos relojes,
Por lo expuesto procede estimar el recurso y en consecuencia, anular la resolución impugnada, así como la liquidación que confirma e igualmente el acuerdo sancionador que trae causa de dicha regularización, sin necesidad de examinar las demás alegaciones formuladas.
Conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, las costas se impondrán a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que el Tribunal aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. Se recoge de esta forma el principio del vencimiento mitigado, que aquí debe conducir a la no imposición de costas habida cuenta que las circunstancias concurrentes vedan estimar que se halle ausente la iusta causa litigandi en la parte vencida.
Fallo
ESTIMAR el recurso contencioso-administrativo administrativo interpuesto por la representación de UNION SUIZA SA y en consecuencia anular la resolución de 13 de febrero de 2019 dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña, en la reclamación número NUM001 (y NUM002 acumulada), así como los acuerdos que confirma, dictados por la AEAT Dependencia de Inspección Financiera y Tributaria en Barcelona, por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2009, liquidación y sanción, que asimismo se anulan. Sin costas.
Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contnecioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA.
Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.
Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.
Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
E/.