Sentencia ADMINISTRATIVO Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 59/2020 de 11 de Marzo de 2021

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO SALA TSJ 59/2020 - RECURSO ORDINARIO25/2020

Partes: DESGUACES DUEÑAS, S.C.P. C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 1070

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA

D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA

En la ciudad de Barcelona, a once de marzo de dos mil veintiuno

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo recurso sala tsj 59/2020 - recurso ordinario 25/2020 interpuesto por DESGUACES DUEÑAS, S.C.P., representado por el/la Procurador/a D. MARIA TERESA YAGÜE GOMEZ- REINO, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DON JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de Desguaces Dueñas, S.C.P., se interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución que se cita en el fundamento de derecho primero mediante escrito registrado en fecha 8 de enero de 2020

SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les da el cauce procesal previsto por la Ley de esta jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, solicitan respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos. Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señala el día 10 de marzo de 2021 para deliberación y votación del fallo, lo que tiene lugar en la fecha indicada.

TERCERO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del recurso, las pretensiones y los motivos.

1. Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso la resolución de 19 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000 y confirmatoria del acuerdo de 27 de febrero de 2017 del Inspector Regional Adjunto de liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos del 2011 al 2014 (liquidación NUM001, por importe total de 51.095,24 euros, con el siguiente desglose: 45.942,62 euros de cuota y 5.152,62 euros de intereses de demora).

En los antecedentes de hecho primero y segundo de la resolución económico-administrativa impugnada de 19 de septiembre de 2019 se expone:

'PRIMERO.- En fecha 15.09.16 la Inspección de Tributos extendió a la sociedad aquí reclamante el acta de disconformidad A02 núm. NUM002, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2011-2012-2013-2014.

La regularización efectuada lo fue por los siguientes motivos:

En cuanto al IVA DEVENGADO se comprueba que DESGUACES DUEÑAS SCP no declaró la totalidad de las ventas de piezas de recambio vendidas a particulares, talleres u otros, dejando de ingresar el IVA repercutido correspondiente a las mismas.

Comprobados los Libros Registro de Ingresos aportados el obligado tributario no declaró la totalidad de las cuotas de IVA repercutidas registradas en los mismos. A mayores, como resultado de la aportación de los Libros de Caja, donde se reflejan anotaciones de ingresos y gastos en efectivo relativos a la actividad conjunta desarrollada por Ofelia y DESGUACES DUEÑAS SCP, se constata la existencia de ingresos no registrados ni declarados. De la información extraída de los Libros Registros de Ingresos y los Libros de Caja se ha determinado la facturación real derivada de la actividad ejercida por la entidad DESGUACES DUEÑAS SCP.

Respecto de los Libros de Caja, cabe resaltar la certeza de la Inspección sobre la realidad de las anotaciones realizadas en los mismos. En diligencia se dejó constancia de la forma de actuar en las instalaciones. Don Gabino, trabajador de DESGUACES DUEÑAS SCP, manifiesta que en las instalaciones sitas en Sant Fost de Campsentelles ' solamente se hace un recibo al cliente, que le sirve de garantía, y si quieren factura, se expide desde Santa Coloma. Aquí no se expiden facturas. De cada venta que se hace, se anota en un listado diario en el que se especifica el elemento vendido y su precio. Se hace esto para hacer un control de la caja ya que al final del día o a primera hora del siguiente se envía el listado diario y el efectivo recaudado.' Tanto los Libros de Caja como los albaranes aportados por el obligado tributario se encontraban en el centro de actividad sito en Santa Coloma de Gramanet, hecho que concuerda con la declaración de Don Gabino ('Paralelamente al listado diario de caja que se envía a Santa Coloma, se van haciendo recibos individuales de cada cliente,..., estos recibos se envían a Santa Coloma.') Por otro lado, los albaranes aportados que abarcan de agosto de 2014 a mayo de 2015 coinciden con las anotaciones realizadas en los Libros de Caja, ratificando la realidad de las mismas. A mayores, el saldo de caja que figura anotado en el Libro de Caja correspondiente al día en que se obtienen los mismos (09/06/2015) coincide con el efectivo existente en las instalaciones de Sant Fost de Campsentelles.

Así mismo, como figura en los Antecedentes de Hecho, la correspondencia entre las imposiciones de efectivo realizadas en las cuentas bancarias titularidad de Doña Ofelia, DESGUACES DUEÑAS SCP y DESCUACES MAR SL y las anotaciones realizadas en los Libros de Caja reflejando la salida del efectivo de la caja de la entidad (conceptos Ingreso BBVA' 'Ingreso Caixa', 'Ingreso Sabadell', 'Ingreso Unnim' e 'Ingreso La Caixa') es un hecho que también acredita la veracidad de las anotaciones realizadas en los mismos y la existencia de las mismas ventas cobradas en efectivo, origen del dinero que fue finalmente ingresado en cuentas bancarias de las personas jurídicas y físicas indicadas.

Por todo ello, se constata que la existencia de los Libros de Caja es completamente necesaria para poder tener un control del dinero en efectivo del que se dispone en las instalaciones, así como su origen y destino, careciendo de toda lógica la realización de anotaciones irreales o ficticias en los mismos. En consecuencia, se toma como importe real correspondiente a las ventas realizadas en efectivo las cantidades consignadas en los Libros de Caja, y no las anotadas en los Libros Registros de Facturas Emitidas.

En cuanto al IVA SOPORTADO:

A) En relación con los gastos de la actividad reflejados en los Libros de Caja y en los Libros Registro de Facturas Recibidas, no se han apreciado discrepancias significativas.

B) El obligado tributario aplica la regla de la prorrata para la determinación de las cuotas de IVA a deducir en las autoliquidaciones presentadas.

La LIVA en su artículo 102.uno señala lo siguiente en cuanto a la procedencia de aplicación de la regla de la prorrata: ' La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho'.

En el presente caso, DESGUACES DUEÑAS SCP efectúa exclusivamente entregas de bienes sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuales originan el derecho a la deducción de acuerdo con lo señalado en el artículo 94.Uno de la LIVA. Por tanto, no resulta de aplicación la regla de la prorrata, procediendo la deducción del 100% de las cuotas de IVA soportadas que reúnan los requisitos exigidos en los artículo 92 a 99 de la LIVA.

El acuerdo fue notificado el 07.03.17

SEGUNDO.- Disconforme con el mismo, el reclamante interpuso reclamación en fecha 31.03.2017. Puesto de manifiesto el expediente, en fecha 13.11.17 no consta en este Tribunal la presentación de alegaciones'.

Sin alegaciones acompañadas a la reclamación económico-administrativa, la resolución impugnada de 19 de septiembre de 2019 razona en su fundamento de derecho tercero:

'TERCERO.- El Tribunal Supremo, en Sentencias como las de 27 de Febrero y 30 de Mayo de 1969, por una parte, y el Tribunal Económico-Administrativo Central siguiendo su doctrina, en Resoluciones como las de 11 de Octubre de 1979 y 25 de Enero y 14 de Noviembre de 1984 por otra, tienen establecido que la falta de presentación del escrito de alegaciones en el procedimiento económico-administrativo, no es causa por sí misma de caducidad del procedimiento, ni puede interpretarse como desistimiento tácito, ni siquiera prejuzga o determina la desestimación de la reclamación promovida por el reclamante, para quien aquella presentación es una facultad y no una obligación, pudiendo en todo caso el Tribunal hacer uso de la amplias facultades revisoras que el art. 40 del Reglamento de Procedimiento le atribuye.

No obstante lo anterior, el órgano económico-administrativo, en el ejercicio de tales funciones revisoras, sólo puede llegar a una resolución estimatoria cuando del conjunto de actuaciones practicadas pueda deducir razonablemente las causas que evidencian la ilegalidad del acuerdo recurrido, cosa que no ocurre en el presente caso, por lo que es de aplicación asimismo la también reiterada doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central (entre ellas la nº 3673/2004, de 20 de abril de 2005 o la nº 2215/2003, de 29 de junio de 2005) en el sentido de que la falta de alegaciones priva al Tribunal de los elementos de juicio, deducidos de los argumentos del recurrente, que se hubieren utilizado para combatir los razonamientos del acuerdo impugnado que, consiguientemente, debe ser mantenido en su integridad'.

Por último, dado que las únicas alegaciones presentadas en vía administrativa, las de 30 de septiembre de 2016 (registradas en la Administración el siguiente 4 de octubre) coinciden en su literalidad con los motivos del recurso formulados en la demanda jurisdiccional, procede reproducir aquí la respuesta que a aquellas alegaciones da el acuerdo de liquidación de 27 de febrero de 2017 en su fundamento de derecho sexto (se reproduce en parte):

'SEXTO: (...) A continuación se procede a contestar las alegaciones formuladas por el obligado tributario.

PRIMERA.- Indefensión del contribuyente.

En ningún momento durante todo el procedimiento se ha permitido al obligado tributario tener acceso a las fuentes que han permitido a la Inspección conocer los 'supuestos' ingresos no declarados.

CONTESTACIÓN:

El artículo 34.1.s) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria dispone:

'1. Constituyen derechos de los obligados tributarios, entre otros, los siguientes:

s) Derecho a obtener copia a su costa de los documentos que integren el expediente administrativo en el trámite de puesta de manifiesto del mismo en los términos previstos en esta ley.'

Añadiendo el artículo 99:

'4. El obligado que sea parte en una actuación o procedimiento tributario podrá obtener a su costa copia de los documentos que figuren en el expediente, salvo que afecten a intereses de terceros o a la intimidad de otras personas o que así lo disponga la normativa vigente. Las copias se facilitarán en el trámite de audiencia o, en defecto de éste, en el de alegaciones posterior a la propuesta de resolución.'

De acuerdo con los preceptos señalados anteriormente, la Inspección, en el trámite de audiencia, ha puesto a disposición del obligado tributario los documentos que integran el expediente administrativo, pudiendo éste formular las alegaciones que considerará pertinente. Por tanto, en ningún caso se ha producido la indefensión del contribuyente, respetando la Inspección los derechos del obligado tributario.

SEGUNDA.- Prueba única

Todo el Acta se basa en el hallazgo de un 'supuesto libro de caja' en el que supuestamente se confiesan unos supuestos ingresos multimillonarios, si bien la actuación no ha sido capaz de localizar.

TERCERA.- Carga de la prueba y medios de prueba aceptados.

La Inspección utiliza como única prueba unos 'libros de caja', donde no se entiende lo que dice y no sabemos exactamente quién los ha rellenado.

La Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2012 dispone que corresponde a la Inspección probar los hechos que fundamentan la liquidación impugnada, en la medida en que fueron negados por el recurrente, sin que pueda desplazarse la carga de la prueba a quien niega tales hechos.

Asimismo, los medios de prueba se regulan en el artículo 1.215 y siguientes del Código Civil señalando que para que la contabilidad tenga la consideración de prueba debe ser llevada conforme a los requisitos exigidos por la normativa aplicable, si bien los 'libros de caja' no reúnen ni uno sólo de los requisitos exigidos. Por ello, la supuesta contabilidad que pretende hacer valer la Inspección, en realidad no tiene ningún valor.

CONTESTACIÓN:

Los hechos descritos a lo largo del presente acuerdo ponen de manifiesto la realidad de los Libros de Caja aportados por el obligado tributario el día de la personación en las instalaciones sitas en la calle Alpes nº 10-12, Santa Coloma de Gramanet. Los albaranes aportados por el propio obligado tributario así como las imposiciones en efectivo realizadas en cuentas de titularidad del obligado tributario, de Ofelia y de la entidad DESGUACES MAR SL ratifican la veracidad de las ventas anotadas en los Libros de Caja.

Por tanto, existen elementos de prueba suficiente que acreditan la realidad de las ventas anotadas en los Libros de Caja que utiliza la Inspección para efectuar la liquidación consignada en el presente acuerdo.

Los Libros de Caja tienen el carácter de documento privado. Como bien manifiesta el obligado tributario no pueden tener la consideración de contabilidad al no reunir los requisitos exigidos en el Código Civil. En cuanto a los documentos privados el artículo 1228 del Código Civil señala:

'Los asientos, registros y papeles privados únicamente hacen prueba contra el que los ha escrito en todo aquello que conste con claridad; pero el que quiera aprovecharse de ellos habrá de aceptarlos en la parte que le perjudiquen.'

Dado que se trata de documentos relativos a la actividad económica desarrollada conjuntamente por Ofelia y la entidad DESGUACES DUEÑA SCP y habiendo podido extraer de los mismos la información expuesta en los Antecedentes de Hecho, de acuerdo con el precepto enunciado, los Libros de Caja son una prueba válida para practicar las liquidaciones del obligado tributario y de Ofelia.

Por todo ello, se desestiman las alegaciones segunda y tercera formuladas'.

2. Sobre las pretensiones y los motivos.

En su demanda, la parte actora interesa de la Sala que ' acuerde no haber lugar a las Actas incoadas' (si bien en el escrito inicial de interposición del recurso suplica a la Sala que, en relación a la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña que identifica y aporta, 'dicte sentencia en la que acogiendo los argumentos de esta representación que en su día se expondrán, revoque el mismo y acuerde igualmente la anulación del Acuerdo del Inspector Jefe Adjunto de la AEAT, por improcedente y contraria a derecho'). Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión anulatoria en los motivos del recurso que ordena, rubrica y desarrolla como sigue.1. ' Primero.- Indefensión del contribuyente'. El sistema utilizado por el actuario para llevar a cabo el proceso resultó discriminatorio y sobre todo generó una cierta indefensión al contribuyente, por cuanto desde un principio ya se había decidido por la actuación inspectora la cifra de negocios que pretendían imputarse. Dado que ésta ha sido la 'estrategia' de la Inspección, en ningún momento durante todo el procedimiento se ha permitido a la actora tener acceso a las 'fuentes' que le permitiera conocer dichos 'supuestos' ingresos, por cuanto tal exhibición, lógicamente hubiera supuesto defender durante un año la validez de algo que a simple vista se ve que no puede ser tomado ni meridianamente en serio.2. ' Segunda.- Prueba única'. Toda el Acta se basa en el 'hallazgo' de un 'supuesto libro de caja' en el que supuestamente se confiesan unos supuestos ingresos multimillonarios que pero otra parte la actuación inspectora no ha sido capaz de localizar, ni en entidades bancarias ni en patrimonio, bienes raíces, nada de nada. En suma, el análisis de 156 hojas que se han impreso, se basa en el hecho de si aceptamos como válidos unos libros de caja, absolutamente ininteligibles, con anotaciones sin criterio alguno, realizados supuestamente por una señora de 70 años, la hoy compareciente, que en su vida ha recibido formación en contabilidad alguna y que como dice su hijo en la en la diligencia número 8, 'sus funciones comprenden dirigir la actividad, así como hacer diversos y trabajos relacionados con la misma, tales como atender a las personas que se acercan a realizar alguna compra como desmontado un coche o llamando a la grúa entre otras cosas...'. Es decir, nada que ni remotamente tenga que ver con llevar la administración de la empresa, contar el dinero, llevar la caja o algo que se le parezca. Para darse cuenta basta con observar las páginas 26 a 30 de las actas. Es notorio que no se entiende absolutamente nada.3. ' Tercera.- Carga de la prueba y medios de prueba aceptados'. En suma, tenemos unos 'libros de caja', donde no se entiende lo que dice, que no sabemos exactamente quien los ha rellenado, y unos ingresos millonarios desaparecidos, que desde luego no se corresponden ni con el nivel de vida ni con el patrimonio de la 'supuesta perceptora'. En cuanto a la prueba, conforme a los artículos 105 a 108 de la Ley General Tributaria, que se remiten en algunas cuestiones al Código Civil y la Ley de Enjuiciamiento Civil, por un lado, la Inspección debe aportar al expediente los elementos de prueba suficientes que permitan fijar los hechos con trascendencia tributaria, para en función de ellos poder dictar adecuadamente los actos de liquidación que cuantifican la obligación tributaria. La Ley General Tributaria otorga una serie de facultades a la Inspección de los tributos, para facilitarle la obtención de pruebas en su labor de comprobación e investigación tributaria. Por su parte, el obligado tributario también tiene la posibilidad y en su caso la obligación de aportar las pruebas pertinentes si bien en nuestro supuesto se ha ' ocultado deliberadamente' la única prueba en la que se pensaba fundamentar las actas. En este sentido, la sentencia de Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2002, que establece expresamente que corresponde a la Inspección probar los hechos que fundamentan la liquidación impugnada, en la medida que fueron negados por el recurrente, sin que pueda desplazarse la carga de la prueba a quien niega tales hechos, convirtiendo aquélla en unprobatio diabólicareferida a hechos negativos. Los medios de prueba se encuentran regulados en el artículo 1.215 y siguientes del Código Civil, entre los que se recoge expresamente: '... la contabilidad de la sociedad, empresario o profesional que puede intervenir en la operación; contabilidad que, llevada conforme a los requisitos exigidos por la normativa aplicable...'. Es decir, la propia normativa deja muy claro que no sirve 'cualquier contabilidad', se exige que la misma sea llevada conforme a los requisitos exigidos por la normativa aplicable. Las actas se basan en esos libros de caja, que no pueden ser considerados una prueba. El propio Tribunal Supremo, en sentencia de 5 de octubre de 2012, resolviendo un recurso de casación para la unificación de doctrina, exige expresamente que se trate de libros contables. En el mismo sentido, la Audiencia Nacional en sentencia de 16 de marzo de 2016 condiciona expresamente la validez de la contabilidad a su expresa legalización. También la sentencia de la misma Audiencia Nacional de 9 de marzo de 2009. 4. ' Cuarta.- Violación del Principio de estanqueidad tributara, seguridad jurídica y ocultación'. La normativa y la jurisprudencia exigen que para que un medio de prueba, la contabilidad en el presente supuesto, pueda ser aceptado como medio de prueba válida válido, debe reunir determinados requisitos, entre otros, el de su previa legalización. Si la contabilidad se considera en relación a la veracidad de los gastos, ¿Por qué no se toma en consideración cuando se trata de demostrar los ingresos?. Se quiere hacer ver que en relación a estos libros de caja que la Inspección pretende hacer valer ni siquiera se ha permitido al contribuyente su valoración, comprobación, alegaciones de cada uno de los apuntes, etc. El motivo de su 'ocultación' por la actuación inspectora es que se trata de unapseudoprueba, irreal, incompleta y sobre todo deslegitimada para suscribir actas. Obviamente, la actuación inspectora ha intentado por todos los medios que esta parte aceptase suscribir actas de conformidad, para evitar llevar esos ' libros' a un Tribunal.5. ' Quinta.- Conclusión'. En definitiva y a modo de resumen: 1º.- Se trata de una única prueba (no hay otras en todas las actas). 2º.- Prueba ocultada durante todo el año al contribuyente de forma deliberada. No la muestra hasta el plazo de apertura del expediente y la formulación de alegaciones, lo que viene amparado por la normativa, si bien al tratarse de una única prueba y el lamentable estado en que se encuentra, la 'ocultación' de esa prueba no responde a motivos de seguridad. 3º.- No es una buena o mala contabilidad, no es una contabilidad. De esos libros de caja, no se entienden ni las hojas escaneadas impresas en las actas. 4º.- No hay constancia alguna de quien los ha elaborado y en todo caso desde luego no puede ser una persona de 70 años sin conocimiento alguno y que según su hijo ni remotamente realiza esas funciones. 5º.- En ningún caso, al no tratarse de una contabilidad real, ha podido legalizarse. 6º.- Y como conclusión final, queremos llevar al Juzgador una pequeña reflexión, si de la lectura de esos 'libros de caja' se desprendiese un resultado 'a devolver' por un montante de 100.000 euros, la llevaría a cabo la Inspección?.

La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de ' Sentencia por la que se desestime el presente recurso contencioso-administrativo', significando el Abogado del Estado que el escrito de demanda es idéntico en su totalidad a las alegaciones realizadas ante la Administración Tributaria y que fueron ya debidamente contestadas en el acuerdo de liquidación que consta en el expediente administrativo.1. ' Primera.- Sobre la supuesta indefensión del contribuyente'. El recurrente alega: 'En ningún momento durante todo el procedimiento se ha permitido al obligado tributario tener acceso a las fuentes que han permitido a la Inspección conocer los 'supuestos' ingresos no declarados'. Frente a ello la Administración Tributaria señala que el artículo 34.1. s) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria dispone: ' 1. Constituyen derechos de los obligados tributarios, entre otros, los siguientes': 's) Derecho a obtener copia a su costa de los documentos que integren el expediente administrativo en el trámite de puesta de manifiesto del mismo en los términos previstos en esta ley.'. Añadiendo el artículo 99: '4. El obligado que sea parte en una actuación o procedimiento tributario podrá obtener a su costa copia de los documentos que figuren en el expediente, salvo que afecten a intereses de terceros o a la intimidad de otras personas o que así lo disponga la normativa vigente. Las copias se facilitarán en el trámite de audiencia o, en defecto de éste, en el de alegaciones posterior a la propuesta de resolución.'. De acuerdo con los preceptos señalados anteriormente, la Inspección, en el trámite de audiencia, ha puesto a disposición del obligado tributario los documentos que integran el expediente administrativo, pudiendo éste formular las alegaciones que considerará pertinente. Por tanto, en ningún caso se ha producido la indefensión del contribuyente, respetando la Inspección los derechos del obligado tributario.2 y 3. ' Segunda.- Sobre la '. El recurrente alega: 'Todo el Acta se basa en el hallazgo de un 'supuesto libro de caja' en el que supuestamente se confiesan unos supuestos ingresos multimillonarios, si bien la actuación no ha sido capaz de localizar'.'Tercera.- Carga de la prueba y medios de prueba aceptados'. El recurrente alega: 'La Inspección utiliza como única prueba unos 'libros de caja', donde no se entiende lo que dice y no sabemos exactamente quién los ha rellenado'. 'La Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2012 dispone que corresponde a la Inspección probar los hechos que fundamentan la liquidación impugnada, en la medida en que fueron negados por el recurrente, sin que pueda desplazarse la carga de la prueba a quien niega tales hechos'. 'Asimismo, los medios de prueba se regulan en el artículo 1.215 y siguientes del Código Civilseñalando que para que la contabilidad tenga la consideración de prueba debe ser llevada conforme a los requisitos exigidos por la normativa aplicable, si bien los 'libros de caja' no reúnen ni uno sólo de los requisitos exigidos. Por ello, la supuesta contabilidad que pretende hacer valer la Inspección, en realidad no tiene ningún valor'. Frente a ello la Administración Tributaria contesta que los hechos descritos a lo largo del presente acuerdo ponen de manifiesto la realidad de los Libros de Caja aportados por el obligado tributario el día de la personación en las instalaciones sitas en la calle Alpes números 10-12, Santa Coloma de Gramenet. Los albaranes aportados por el propio obligado tributario así como las imposiciones en efectivo realizadas en cuentas de titularidad del obligado tributario, de Ofelia y de la entidad Desguaces Mar SL ratifican la veracidad de las ventas anotadas en los Libros de Caja. Por tanto, existen elementos de prueba suficiente que acreditan la realidad de las ventas anotadas en los Libros de Caja que utiliza la Inspección para efectuar la liquidación consignada en el presente acuerdo. Los Libros de Caja tienen el carácter de documento privado. Como bien manifiesta el obligado tributario no pueden tener la consideración de contabilidad al no reunir los requisitos exigidos en el Código Civil. En cuanto a los documentos privados el artículo 1.228 del Código Civil señala: ' Los asientos, registros y papeles privados únicamente hacen prueba contra el que los ha escrito en todo aquello que conste con claridad; pero el que quiera aprovecharse de ellos habrá de aceptarlos en la parte que le perjudiquen.' Dado que se trata de documentos relativos a la actividad económica desarrollada conjuntamente por Ofelia y la entidad Desguaces Dueñas SCP y habiendo podido extraer de los mismos la información expuesta en los Antecedentes de Hecho, de acuerdo con el precepto enunciado, los Libros de Caja son una prueba válida para practicar las liquidaciones del obligado tributario y de Ofelia.

SEGUNDO.- Decisión de la Sala sobre la controversia relativa a la prueba de los ingresos ocultos a través de las anotaciones realizadas en los libros de caja utilizados por la Inspección para fundamentar la regularización y efectuar la liquidación.

No habiéndose opuesto óbice procesal alguno por la parte demandada, procede abordar el examen de los motivos impugnatorios del recurso, y los correlativos alegatos de oposición a los mismos, que coinciden en su literalidad con la controversia sobre la que se pronuncia el acuerdo de liquidación. En efecto, como se dijo la sociedad actora, que no presenta alegaciones en la vía económico-administrativa, reproduce en su demanda las alegaciones contrarias a la propuesta de resolución presentadas en fecha de 30 de septiembre de 2016 (registradas en la Administración el siguiente 4 de octubre) y el Abogado del Estado trascribe en su contestación las respuestas dadas a aquellas alegaciones en el acuerdo de 27 de febrero de 2017 en su fundamento de derecho sexto. En lo esencial, el debate se centra en la legalidad de la regularización practicada por la Inspección en la que ésta toma en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido devengado como importe real correspondiente a las ventas realizadas en efectivo las cantidades consignadas en los libros de caja y no las anotadas en los libros registros de facturas emitidas.

Como es sabido, en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 92 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, dispone con carácter general que los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del impuesto, las importaciones de bienes, las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9, número 1º, letras c ) y d), y 84, apartado uno, número 2º, de esa Ley y las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1º, y 16 de la misma Ley, en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno, de esa Ley, estableciéndose en los artículos siguientes los requisitos subjetivos, materiales, formales y temporales del derecho a la deducción y su ejercicio, entre ellos, encontrarse el recurrente en posesión de las facturas en las que consta la repercusión de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido de cuya deducción se trata ( artículo 97 de la Ley 37/1992). Dicha regulación va dirigida a la plena efectividad del derecho a la devolución (derecho éste este que ha sido doctrinalmente calificado como derecho de crédito o, incluso, como derecho de restitución)-, y, en definitiva, a la necesaria efectividad del principio de neutralidad fiscal del Impuesto sobre el Valor Añadido, auténtico pilar de dicha figura impositiva indirecta sobre el consumo en la ya tradicional calificación del mismo por una constante jurisprudencia comunitaria europea, en los términos que han venido a ser recordados recientemente, entre otras muchas, por las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 21 de marzo (asunto C-533/16, caso Volkswagen AG y FinancnéRiaditelstvo Slovenskej Republiky ), 12 de abril (asunto C-8/17 , caso Biosafe-Indústria de Reciclagens SA y Flexipiso-Pavimentos SA ) y 26 de abril de 2018 (asunto C-81/17, caso Zabrus Siret SRL y Directia Generala Regionala a Finantelor Publice Iasi-Administratia Judeteana a Finantelor Publice Suceava), pronunciándose la última de ellas en los siguientes términos:

'(...) 32.- En lo que atañe al derecho de deducción, ha de recordarse que, según reiterada jurisprudencia, el derecho de los sujetos pasivos a deducir del IVA del que son deudores el IVA soportado por los bienes adquiridos y los servicios recibidos constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación de la Unión (véanse, en particular, las sentencias de 21 de junio de 2012, Mahagében y Dávid, C-80/11 y C-142/11, EU:C:2012:373 , apartado 37, y de 19 de octubre de 2017, PaperConsult, C-101/16, EU:C:2017:775(TJCE 2017, 208) , apartado 35).

33.- Como ha señalado el Tribunal de Justicia en reiteradas ocasiones, el derecho a la deducción establecido en los artículos 167 y siguientes de la Directiva del IVA forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse. En concreto, puede ejercitarse inmediatamente respecto a la totalidad de las cuotas que hayan gravado las operaciones anteriores (véanse, en particular, las sentencias de 21 de junio de 2012, Mahagében y Dávid, C-80/11 y C-142/11, EU: C: 2012:373, apartado 38, y de 19 de octubre de 2017, PaperConsult, C-101/16 , EU: C: 2017:775(TJCE 2017, 208), apartado 36).

34.- El régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA devengado o ingresado en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA (véanse, en particular, las sentencias de 21 de junio de 2012, Mahagében y Dávid, C- 80/11 y C-142/11, EU:C:2012:373, apartado 39, y de 19 de octubre de 2017, PaperConsult, C-101/16, EU:C:2017:775 (TJCE 2017, 208) , apartado 37). (...)'.

Con relación a liquidación tributaria aquí combatida por la parte recurrente, que trata sobre regularización por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido que pivota sobre la apreciación inspectora de la existencia de ingresos ocultos, de ingresos no registrados ni declarados, y cuya efectividad niega por supuesta falta de prueba la parte recurrente, importa ahora observar que, ciertamente, corresponde a la administración tributaria liquidadora la carga probatoria respecto de cuestiones como la controvertida, de acuerdo con las reglas legales distributivas del onus probandien materia tributaria hoy recogidas para este ámbito sectorial específico por el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, (antes artículo 114.1 de la anterior Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria) y, con carácter general, ya en el orden procesal por el artículo 217 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil (antes por el artículo 1.214 del Código Civil). Siendo así que, como es sabido, en supuestos como los de autos sobre ingresos ocultos no resulta generalmente fácil de obtener una prueba directa de los mismos, de tal manera que la acreditación de dicho extremo exige la prueba de hechos negativos a la que normalmente solo puede llegarse mediante la prueba de indicios, por lo que en tales supuestos la exigencia de la carga probatoria puede ser atemperada entonces, por un lado, con arreglo al principio de facilidad probatoria y, por otro, por la efectividad de la denominada prueba indiciaria admitida en el ámbito tributario bajo determinadas condiciones por el artículo 108.2 de la Ley 58/2003: ' Artículo 108. Presunciones en materia tributaria. (...) 2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.'.

Al respecto, debe anotarse que la jurisprudencia viene admitiendo la validez del uso a efectos probatorios de las presunciones en el ámbito tributario, siempre que una actuación no pueda acreditarse mediante pruebas plenas y directas de carácter objetivo, señalando, entre otras, la sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 20 septiembre de 2005, que la mencionada clase de pruebas indiciarias o pruebas de presunciones, admitida hoy asimismo en el orden procesal bajo ciertas y rigurosas condiciones por el artículo 386 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil (presunciones hominiso judiciales, que no presunciones legales), no sólo son idóneas sino que son incluso necesarias y, a veces, imprescindibles cuando se trata de acreditar por ejemplo la facturación oculta.

A su vez, el Tribunal Constitucional ha venido considerando ya desde antiguo que las presunciones son un medio de prueba válido y eficaz siempre que los indicios hayan quedado suficientemente probados por medios directos y que exista el necesario enlace o relación unívoca entre el hechobaseacreditado y el hecho consecuenciapresumido o deducido que se pretende acreditar para la aplicación de la norma y que, a su vez, se exprese, razonadamente, el referido enlace o relación unívoca (desde las tempranas sentencias del Tribunal Constitucional de 21 de diciembre de 1988, de 8 de junio de 1990, de 24 de enero de 1991, de 13 de julio de 1998 y de 20 de enero de 1999).

En el caso particular aquí enjuiciado, la liquidación tributaria es consecuencia de la instrucción de procedimiento de inspección tributaria, con acta de disconformidad A02-número NUM002, referida al Impuesto sobre el Valor Añadido, 2011 al 2014, considerando acreditada la existencia de ingresos ocultos, concretamente, en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido devengado, la comprobación que Desguaces Dueñas S.C.P. no declara la totalidad de las ventas de piezas de recambio vendidas a particulares, talleres u otros, dejando de ingresar el Impuesto sobre el Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido. Dicha comprobación considera junto a los libros registro de ingresos los libros de caja, constando reflejadas en éstos anotaciones de ingresos y gastos en efectivo relativos a la actividad conjunta desarrollada por la sociedad actora y Ofelia, de manera que de la información que se extrae de dichos libros registro de ingresos y los libros de caja la inspección determina y cuantifica la facturación real derivada de la actividad de la actora. Los indicios tenidos en cuenta para concluir la realidad de las operaciones anotadas en los libros de caja se exponen por la Inspección en el acta y el acuerdo de liquidación. Así, 1) la forma de actuar en las instalaciones de Sant Fost de Campsentelles de la que se deja constancia en diligencia de inspección, que recoge las manifestaciones del trabajador Gabino de Desguaces Dueñas S.C.P., a tenor de las cuales se hace un recibo individual al cliente que se remite al centro de Santa Coloma de Gramenet y si el cliente quiere factura se expide desde este último centro de la actividad; cada venta se anota en un listado diario en el que se especifica el elemento vendido y su precio y que se envía al final del día o a primera hora del siguiente al centro de Santa Coloma de Gramenet; dichas manifestaciones concuerdan con el hecho de que los libros de caja y albaranes aportados por el propio obligado tributario se encuentran en el centro de actividad de Santa Coloma de Gramenet. 2) Los libros de caja aportados por el obligado tributario el día de la personación en las instalaciones sitas en Santa Coloma de Gramenet. 3) Los albaranes aportados relativos al período de agosto de 2014 a mayo de 2015 coinciden con las anotaciones realizadas en los libros de caja. 4) En concreto, el saldo de caja anotado en el libro de caja correspondiente al día 9 de junio de 2015 coincide con el efectivo existente ese día en las instalaciones de Sant Fost de Campsentelles. 5) La coincidencia entre las imposiciones de efectivo realizadas en las cuentas bancarias de titularidad de la actora y de Ofelia, también de Desguaces Mar S.L., y las anotaciones realizadas en los libros de caja que reflejan la salida del efectivo de la caja de la entidad (por conceptos de ' ingreso' en las entidades bancarias que se mencionan). A partir de esos indicios, concluye la Inspección que la existencia de los libros de caja resulta necesaria para poder tener un control del dinero en efectivo del que se dispone en las instalaciones, así como su origen y destino, careciendo de toda lógica la realización en los mismos de anotaciones irreales o ficticias, por lo que se toma como importe real de las ventas realizadas en efectivo las cantidades reflejadas en los libros de caja y no las anotadas en los libros registro de facturas emitidas.

La cuestión se centra en determinar si existen indicios suficientes y determinantes de la conclusión inspectora y para ello debe partirse de la valoración global y de conjunto de los elementos constatados y considerados por la Inspección. La actora, en su demanda (que como se dijo reproduce las alegaciones efectuadas en vía administrativa; de hecho, en el suplico del cuerpo rector de autos se limita a interesar de la Sala que ' acuerde no haber lugar a las Actas incoadas', en términos idénticos a lo interesado de la Administración en sus alegaciones de 30 de septiembre de 2016), discute la conclusión inspectora basada en la realidad de las anotaciones de los libros de caja por entender que dichos libros de caja, amén de constituir la única prueba de la Inspección que se 'oculta' por ésta hasta el trámite alegaciones, resultan ininteligibles o no entendibles, desconociéndose su autoría con negación de que por su formación pueda haberlos confeccionado Ofelia, y que al no tratarse tales libros de caja de la contabilidad real a la que se refiere la normativa legal aplicable no constituyen per semedios de prueba válidos al no reunir los requisitos normativos exigibles a la contabilidad, de entre ellos la legalización, a lo que añade que esos ingresos ocultos no ha sido capaz de localizarlos la Inspección.

Pero no ataca eficazmente la actora los datos y elementos objetivos en que descansan aquellos indicios considerados en conjunto por la Inspección a los que más arriba se ha hecho referencia. El conjunto de esos indicios expuestos por la Inspección a la luz de su actividad de comprobación e investigación conducen derechamente a aquella conclusión. En dicho sentido, la Sala no puede sino compartir la valoración probatoria efectuada por la Inspección, concluyente de la facturación oculta que se desprende, inequívocamente, del conjunto de los indicios acreditados por las actuaciones inspectoras, sin que haya sido practicada prueba eficaz en sentido contrario en este procedimiento que desvirtúe tal conclusión, tampoco argumentos suficientes que invaliden la misma, en particular en cuanto que lo actuado, significativamente, pone bien de manifiesto la existencia de aquellos ingresos ocultos, no registrados ni declarados. Así, en lo argumental a aquellas alegaciones que cuestionan el acta (sobre indefensión con 'ocultación', prueba única, carga de la prueba y medios de prueba válidos), responde el acuerdo de liquidación, en el que: 1) se rechaza la indefensión, con base en que, conforme los artículos 34.1. s) y 99.4 de la Ley 58/2003, la Inspección pone a disposición del obligado tributario en el trámite de audiencia los documentos que integran el expediente administrativo, de entre ellos libros de cajas, habiendo podido éste formular las alegaciones contrarias, con descarte de ' ocultación' alguna por la Inspección; 2 y 3) acerca de los alegatos sobre prueba única, carga la prueba y medios de prueba, se destaca la existencia de elementos de prueba suficientes que acreditan la realidad de las ventas anotadas en los libros de caja aportados el día de la personación en las instalaciones sitas en Santa Coloma de Gramenet, considerando los albaranes también aportados por el propio obligado tributario y las imposiciones en efectivo realizadas en cuentas de su titularidad, de Ofelia y de Desguaces Mar S.L., significando además que ciertamente los libros de caja no tienen la consideración de contabilidad pero sí de documento privado, ex artículo 1.228 del Código Civil, que documentan la actividad económica desarrollada conjuntamente por la actora y Ofelia, de los que se extrae información válida, a tenor del conjunto de indicios, para fundamentar la regularización y practicar la liquidación. Dicha motivación expuesta en el acuerdo de liquidación, que la Sala considera ajustada a derecho, per seno viene combatida por la reclamante a través de la presentación de alegación alguna en vía económico-administrativa ni en puridad en la demanda jurisdiccional, donde como repetidamente se ha dicho reproduce aquellos alegatos a los que da respuesta atinada el acuerdo de 27 de febrero de 2017.

De tal manera que, en definitiva, se está aquí en el caso de tener que rechazar los expresados motivos impugnatorios de la demanda, y con ello desestimar el recurso, de conformidad con lo previsto en el orden procesal por los artículos 68.1.b) y 70.1 de la Ley 29/1998, al no resultar disconformes a derecho en los extremos controvertidos ni la resolución económico-administrativa recurrida ni las actuaciones de liquidación impugnada de la que aquélla trae causa.

TERCERO.- Sobre las costas procesales.

A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que por el órgano judicial, razonándolo debidamente, se aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes, ya que tal pronunciamiento sobre costas procesales es siempre imperativo para el fallo sin incurrir por ello en vicio de incongruencia procesal ultra petita partium( artículos 24.1 de la Constitución y 33.1 y 67.1 de la Ley 29/1998), al concernir dicha declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, según al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley 29/1998 y de la ya reiterada jurisprudencia contencioso-administrativa y constitucional sentada al respecto (entre otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991; y por sentencia del Tribunal Constitucional, Sala Primera, número 53/2007, de 12 de marzo, y sentencia del Tribunal Constitucional 24/2010, de 27 de abril), por lo que, no apreciándose aquí la concurrencia de circunstancias especiales que justifiquen la no imposición, procede condenar a la parte recurrente al pago de las costas procesales ocasionadas en este recurso, si bien limitadas las mismas a la cifra máxima de 1.500 euros por todos los conceptos (Impuesto sobre el Valor Añadido incluido), tal como autoriza el apartado cuarto del precepto procesal antes citado (artículo 139.4 de la Ley 29/1998), en atención a la naturaleza, la cuantía y la complejidad del presente recurso.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo número 59/2020 (recurso de la Sección número 25/2020) interpuesto por Desguaces Dueñas, S.C.P., bajo la representación procesal especificada en el encabezamiento de la presente resolución, contra la resolución de 19 de septiembre de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa número NUM000 y confirmatoria del acuerdo de 27 de febrero de 2017 del Inspector Regional Adjunto de liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos del 2011 al 2014 (liquidación NUM001, por importe total de 51.095,24 euros, con el siguiente desglose: 45.942,62 euros de cuota y 5.152,62 euros de intereses de demora), por no resultar éstas disconformes a derecho en los extremos controvertidos el recurso; con condena en las costas procesales a la parte recurrente hasta la cifra máxima de 1.500 euros por todos los conceptos (Impuesto sobre el Valor Añadido incluido).

Notifíquese a las partes la presente sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa. El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el artículo 89.1 de dicha Ley 29/1998. Y adviértase que en el Boletín Oficial del Estado número 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

Luego que gane firmeza la presente, líbrese certificación de la misma y remítase, juntamente con el respectivo expediente administrativo, al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.