Sentencia CIVIL Nº 561/2019, Audiencia Provincial de Navarra, Sección 3, Rec 182/2018 de 07 de Noviembre de 2019

Encabezamiento

S E N T E N C I A Nº 000561/2019

Ilmos. Sr. Presidente

D. JESÚS SANTIAGO DELGADO CRUCES

Ilmos. Sres. Magistrados

D. ILDEFONSO PRIETO GARCÍA-NIETO

D. EDORTA JOSU ECHARANDIO HERRERA

En Pamplona/Iruña, a 07 de noviembre del 2019.

La Sección Tercera de la Audiencia Provincial de Navarra, compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados que al margen se expresan, ha visto en grado de apelación el Rollo Civil de Sala nº 182/2018, derivado de los autos de Procedimiento Ordinario nº 200/2017 - 00 del Juzgado de Primera Instancia Nº 7 de Pamplona/Iruña ; siendo parte apelante, CONGREGACIÓN URSULINAS DE JESÚS, representada por la Procuradora Dª Yolanda Apezteguía Elso y asistidoa por el Letrado D. Juan Ramón Alonso García; parte apelada, AOIZ UNO, SOCIEDAD COOPERATIVA, representada por el Procurador D. Carlos Hermida Santos y asistida por el Letrado D. Raul Barambones Gibello.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. ILDEFONSO PRIETO GARCÍA-NIETO.

Antecedentes

PRIMERO.-Se aceptan los de la sentencia apelada.

SEGUNDO.- Con fecha 28 de noviembre del 2017, el referido Juzgado de Primera Instancia Nº 7 de Pamplona/Iruña dictó Sentencia en los autos de Procedimiento Ordinario nº 0000200/2017 - 00, cuyo fallo es del siguiente tenor literal:

'SeESTIMA, INTEGRAMENTE,la demanda formulada por AOIZ UNO SOCIEDAD COOPERATIVA frente a CONGREGACION URSULINAS DE JESUS, y en consecuencia, se CONDENA a la demandada a abonar a la parte actora la cantidad de 579.153,70 Euros,correspondiente a las cantidades abonadas por la actora como sustituta del contribuyente, más los intereses legales correspondientes desde la fecha en que procedió al pago, y todo ello con expresa condena en costas a la parte demandada.'

TERCERO.- Notificada dicha resolución, fue apelada en tiempo y forma por la representación procesal de CONGREGACION URSULINAS DE JESUS.

CUARTO.-La parte apelada, AOIZ UNO, SOCIEDAD COOPERATIVA, evacuó el traslado para alegaciones, oponiéndose al recurso de apelación y solicitando su desestimación, interesando la confirmación de la sentencia de instancia.

QUINTO.- Admitida dicha apelación en ambos efectos y remitidos los autos a la Audiencia Provincial, previo reparto, correspondieron a la Sección Tercera de la Audiencia Provincial de Navarra en donde se formó el Rollo de Apelación Civil nº 0000182/2018, en el que por auto de fecha 31 de octubre de 2018 se acordó tenor literal: 'la unión de los documentos adjuntados por la parte apelante en su anterior escrito de 24-05-2018'. Habiéndose señalado el día 31 de octubre del 2019 para su deliberación y fallo, con observancia de las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Los hechos relevantes para la resolución del recurso acreditados en la causa son básicamente los siguientes:

1.- Con fecha 11 de febrero de 2008 la Sociedad Cooperativa AOIZ UNO y la Congregación Religiosa URSULINAS DE JESÚS suscribieron un contrato de arrendamiento para uso distinto de vivienda, respecto al inmueble dedicado a centro de enseñanza sito en la c/Aoiz 1 de esta ciudad.

En la misma fecha conciertan contrato de opción de compra complementario del anterior.

En ambos contratos se incluye una estipulación en virtud de la cual ' (..)Ambas partes solicitan la aplicación de los beneficios fiscales correspondientes a este contrato, haciendo especial mención al carácter Concertado con el Gobierno de Navarra que tiene en la actualidad y mantendrá el Colegio situado sobre el inmueble objeto de contratación, así como la condición de entidad constituida en el ámbito de la Iglesia Católica que ostenta la parte arrendadora y la de entidad cooperativa especialmente protegida a cuyo reconocimiento aspira la arrendataria, la cual afectará los derechos dimanantes de este contrato al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios'

En la estipulación 4ª del contrato de opción de compra, ambas partes convinieron que el pago de los tributos y demás gastos que pudieran originarse, serían por cuenta y cargo de cada interviniente, conforme a la normativa aplicable.

Con fechas 26 de febrero y 21 de abril de 2016 la Sociedad Cooperativa AOIZ UNO y la Congregación Religiosa URSULINAS DE JESÚS formalizaron sendos contratos de compraventa en escritura pública de las fincas que en ellas se describen.

En ambos contratos se incluyó la siguiente estipulación: '(..)'Las partes contratantes solicitan la aplicación de todos los beneficios fiscales que pudieran corresponderles, especialmente, la vendedora, por su condición de entidad de la Iglesia Católica, acogida a los Acuerdos Iglesia-Estado de 3.01.1979 y demás normativa específica y la compradora por su condición de Cooperativa fiscalmente protegida, acogida a los beneficios de la Ley 9/1994, de 21 de junio, reguladora del Régimen Fiscal de Cooperativas de Navarra'.

En dichas escrituras ambas partes convinieron que los tributos y demás gastos originados por el otorgamiento de las escrituras de compraventa serían satisfechos conforme a lo establecido en la ley aplicable del lugar de ubicación de los inmuebles.

2.- El art.174. de la Ley Foral 2/1995, de Haciendas Locales de Navarra, respecto al Impuesto sobre el Incremento del valor de los Terrenos de naturaleza Urbana (IIVTNU), en su redacción vigente hasta 31/12/2016 disponía: 1. Es sujeto pasivo del impuesto, en concepto de contribuyente: (...) b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, el transmitente del terreno o la persona que constituya o transmita el derecho real de que se trate. No obstante, el adquirente tendrá la condición de sustituto del contribuyente, salvo en aquellos casos en que el adquirente sea una de las personas o entidades que gozan de exención subjetiva. Cuando el adquirente tenga la condición de sustituto del contribuyente con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior, podrá repercutir, en todo caso, al transmitente el importe del gravamen.

En el presente caso no se realizó declaración fiscal a efectos del IIVTNU sino que AOIZ UNO comunicó la transmisión a efectos de contribución territorial, abriéndose el expediente que desembocó en las liquidaciones de IIVTNU por información interna.

En calidad de sustituto del contribuyente AOIZ UNO: i) con fecha 4 de julio de 2.016 procedió a liquidar la cantidad resultante de la liquidación practicada por el Ayuntamiento de Pamplona respecto a la compraventa de la primera finca, por un importe total de 562.973,60 €; ii) con fecha 23 de febrero de 2.017 procedió a liquidar la cantidad resultante de la liquidación practicada por el Ayuntamiento de Pamplona respecto a la compraventa de la segunda finca por importe de 16.180,10 €.

Con fecha 5 de octubre de 2.016, AOIZ UNO presentó un escrito ante el Ayuntamiento de Pamplona en virtud del cual se solicitaba de forma expresa la devolución de Ingresos indebidos por Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, alegando que había adquirido de la Congregación Religiosa Ursulinas, concurriendo requisito subjetivo de reunir la condición de entidad religiosa o benéfico docente y el objetivo de que el bien transmitido se hallaba afecto a la realización de actividades benéfico docentes

3.- La Congregación Religiosa demandada, a quien no habían sido notificadas las liquidaciones por el Ayuntamiento, en fechas 23/1/2017 y 9/2/2017, interpuso sendos recursos de reposición contra las liquidaciones efectuadas por el Ayuntamiento de Pamplona que fueron desestimadas por resoluciones de fecha 27 de junio de 2017, frente a las cuales aquella interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Administrativo de Navarra.

Con posterioridad al dictado de la sentencia impugnada y de la interposición del recurso de apelación, el Tribunal Administrativo de Navarra en Providencias resolutorias de 16 de mayo de 2018 acordó declarar conclusos los procedimientos correspondientes a los recursos de alzada y remitir al Ayuntamiento el expediente para que practicara, en su caso, la nueva liquidación que resultara pertinente, en aplicación de la Disposición transitoria única de la Ley Foral 19/2017.

Por sendas resoluciones del órgano correspondiente del Ayuntamiento fechadas el 10/1/2019, se acordó: i) anular las primitivas liquidaciones del impuesto; ii) desestimar la solicitud de exención al considerar que la congregación demandada 'no posee ni tiene reconocida la calificación de entidad benéfica o benéfico docente y tampoco era titular del centro educativo concertado 'Liceo Monjardín' en la fecha en que se produjo la transmisión' a AOIZ UNO; iii) aprobar unas nuevas liquidaciones del impuesto por igual importe que las liquidaciones anuladas, aplicando al pago de las mismas el pago ya efectuado en su momento por AOIZ UNO.

SEGUNDO.-AOIZ UNO dedujo acción de reembolso de los impuestos satisfechos, al amparo del art. Artículo 174.1 de la Ley Foral 2/1995, los artículos 1089 y siguientes del Código Civil, la doctrina del enriquecimiento injusto y el pago por tercero.

La sentencia dictada en la primera instancia, estimó la demanda en los términos recogidos en su fallo ya transcrito. Su fundamentación fue la siguiente:

- Los hechos básicos no habían resultado discutidos.

- Las partes no convinieron pacto que alterara el sistema legal tributario y la obligación de pago por el contribuyente o sujeto pasivo.

- El sujeto pasivo tributario, caso de no concurrir ningún supuesto de exención, es el transmitente del bien.

- Según la legislación vigente en Navarra al tiempo de producirse el hecho imponible, la liquidación del IIVTNU se gira al adquirente, como sustituto del contribuyente, quedando en tal concepto obligado frente a la Administración, sin perjuicio de poder repercutir el pago frente al obligado tributario conforme a la Ley.

- Carecen de trascendencia los argumentos vertidos por la Congregación Religiosa demandada que pretenden hacer valer que la operación debería considerarse exenta por concurrir circunstancia de exención subjetiva en el transmitente sujeto pasivo del impuesto e incluso en el adquirente; la Congregación Religiosa demandada no puede 'exigir a la parte demandante ni que formule recurso, ni que alegue condiciones que no le corresponda, ni que ejerza las acciones que le son factibles a la obligada tributaria frente a la Administración'.

Se alza frente a dicha resolución la Congregación demandada alegando error en la valoración de la prueba e infracción legal, motivos que se contraen en el siguiente alegato:

- La congregación apelante tiene derecho a la exención en el impuesto de plusvalía municipal al cumplir con el requisito subjetivo para la aplicación de la exención (Entidad de la Iglesia Católica dedicada a actividades religiosas y benéfico-docentes)y el requisito objetivo, pues el inmueble objeto de transmisión se encontraba afecto a la actividad de enseñanza en régimen de concierto educativo con la Administración y, como le consta al Ayuntamiento de Pamplona, ha continuado afecto a dicha actividad.

- En las escrituras de 26.02.2016 y de 21.04.2016, las partes se comprometieron a solicitar todos los beneficios fiscales que pudieran corresponderles mencionando las condiciones subjetivas de la entidad transmitente que la harían acreedora de exención del pago del IIVTNU o plusvalía municipal.

- En virtud de tales estipulaciones contractuales, la cooperativa adquirente vendría obligada, como sujeto pasivo del impuesto en su condición de sustituto del contribuyente, a solicitar la exención tributaria y recurrir su denegación. La cooperativa habría incumplido tal obligación legal y convencional en el momento de efectuar la declaración o autoliquidación del impuesto, sin que tras las liquidaciones efectuadas las impugnara, limitándose posteriormente a solicitar la devolución de sus ingresos como indebidos, lo que le fue denegado. Tampoco procedió a garantizar el pago en lugar de efectuarlo, como la normativa aplicable le permitía efectuar.

- Tal incumplimiento negligente de AOIZ UNO causa un daño irreparable a la apelante ya que en caso de que se confirme la sentencia impugnada y se le acabe reconociendo la exención tributaria, se habría visto obligada a reembolsar a AOIZ UNO lo pagada y carecería de acción para solicitar al Ayuntamiento de Pamplona el reintegro de la cantidad ingresada por AOIZ UNO.

Procede su desestimación por cuanto pasamos a exponer.

TERCERO.-El recurso sostiene una premisa incorrecta cual es la afirmación de que la entidad apelante tiene derecho a ser eximida del pago del IIVTNU; no es esta una cuestión que deba ser examinada en esta jurisdicción, ni siquiera con carácter prejudicial (pues no prejuzga o determina la decisión sobre el fondo), sino que compete resolver en vía administrativa y, en su caso, por la jurisdicción contencioso-administrativa.

Como supuesto enervatorio de la obligación de reembolso al adquirente del inmueble en su condición de sustituto del contribuyente que, ' en todo caso', imponía el art.174. de la Ley Foral 2/1995, de Haciendas Locales de Navarra al transmitente del mismo, se alega un incumplimiento negligente de su obligación de hacer lo conducente para el reconocimiento de la exención tributaria que la apelante considera le asiste y que hubiera evitado las liquidaciones practicadas por el Ayuntamiento, lo que habría causado un determinado perjuicio a la Congregación religiosa.

Tanto al transmitente como al adquirente, la normativa aplicable ( art.174. de la Ley Foral 2/1995; art. 4 de la Ordenanza fiscal reguladora del IIVTNU), les atribuía la condición de sujeto pasivo del impuesto; al primero como sujeto pasivo 'en concepto de contribuyente', al segundo como 'sujeto pasivo sustituto'. No obstante, a este último es al que correspondía, en principio, conforme a la regulación legal, la actuación ante la Administración, al estar ' obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria' ( art. 23 de la Ley Foral 13/2000, General Tributaria de Navarra), entre las que se cuentan las de 'presentar declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones' ( art. 27 de la misma LGTN), lo que en el caso comprendería presentar 'declaración que contenga los elementos de relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación procedente' ( art. 13 de la Ordenanza) y también la posibilidad de comunicar la concurrencia de supuestos de exención 'señalando la disposición legal que ampare tal beneficio, acompañando, en su caso, documentación acreditativa de tal extremo' ( art. 17 de la Ordenanza).

Ciertamente AOIZ UNO no efectuó la declaración correspondiente al IIVTNU ni comunicó la eventual concurrencia de supuesto de exención subjetiva a favor de la Congregación religiosa transmitente. De haberlo hecho, como informó el Ayuntamiento, si éste hubiera reconocido la exención, no se hubiera girado ninguna liquidación. No obstante, según se extrae de los correos electrónicos aportados como prueba, AOIZ UNO comunicó las liquidaciones a los asesores de la apelante. Y , tras haber pagado la primera liquidación que le fue girada, sí que solicitó -con la conformidad de los asesores de la apelante- la devolución de Ingresos indebidos por Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, alegando que había adquirido de la Congregación Religiosa Ursulinas, concurriendo requisito subjetivo de reunir la condición de entidad religiosa o benéfico docente y el objetivo de que el bien transmitido se hallaba afecto a la realización de actividades benéfico docentes. La pretensión fue desestimada por el Director de Hacienda, Economía Social, Empleo, Comercio y Turismo del Ayuntamiento de Pamplona, por considerar que la liquidación era firme.

Como antes se ha dicho, las liquidaciones practicadas por el Ayuntamiento no habían sido notificadas a la Congregación transmitente, pese a lo cual interpuso sendos recursos de reposición, desestimados por el órgano municipal competente, recurriéndose sus resoluciones ante el TAN.

Esta era la situación en el momento en que fue dictada la sentencia de primera instancia.

Sin embargo, con posterioridad a la interposición de la apelación, han acontecido hechos nuevos relevantes que alteran significativamente el contexto desde el que debemos adoptar nuestra decisión. En efecto, ya en mayo de 2018 el TAN acuerda remitir el expediente al Ayuntamiento para que procediera a efectuar nuevas liquidaciones en aplicación de lo dispuesto en la Ley Foral 19/2017 respecto a liquidaciones del IIVTNU recurridas en alzada estando pendientes de resolverse los recursos.

En esa fecha ya había sido modificado ( por Ley Foral 29/2016, de 28 de diciembre) el art. 174 de la Ley Foral de Haciendas Locales, desapareciendo la figura del sustituto del contribuyente ( excepto para el caso de que el transmitente fuera una persona física no residente en España), de tal manera que el único sujeto pasivo/ contribuyente del impuesto en las transmisiones de terrenos a título oneroso lo era el transmitente del terreno, en nuestro caso la entidad apelante. De forma que las obligaciones formales de la obligación tributaria antes indicadas, incluyendo la de comunicar la concurrencia de supuestos de exención, recaían ya sobre la misma, desapareciendo de escena a tales efectos la cooperativa apelada.

Pese a que desde la fecha en que el TAN acuerda que se practiquen nuevas liquidaciones hasta que éstas efectivamente se efectúan por el Ayuntamiento transcurren más de seis meses, no consta en la causa que la Congregación efectuara trámite alguno ante el Ayuntamiento -distinto del efectuado con ocasión de la interposición de los recursos de reposición interpuestos en enero y febrero de 2017- tendente al reconocimiento de la exención subjetiva que estima le asiste a fin de evitar las nuevas liquidaciones. El reconocimiento de la exención fue desestimado por las Resoluciones de 10/1/2019, como se ha relatado en el primero de nuestros fundamentos de derecho, en base a informes jurídicos emitidos en su momento en junio y diciembre de 2017.

CUARTO.-A la vista de la sucesión de hechos referida no cabe estimar que la conducta de la cooperativa apelada haya sido determinante de un pago indebido del impuesto que ocasione el daño alegado por la Congregación religiosa apelante.

En efecto, aún en el caso de que, como sustituto del contribuyente, hubiera comunicado en tiempo y forma la concurrencia de un supuesto de exención subjetiva en su momento, vista la postura del Ayuntamiento entorno a la negativa a su reconocimiento manifestada mediante actos administrativos posteriores, ello no hubiera evitado que se giraran las liquidaciones. Y por otra parte, ante las liquidaciones inicialmente giradas, no venía obligada la cooperativa, ni legal ni contractualmente, a evitar el pago asumiendo el coste asociado a la prestación de garantías sustitutivas del mismo, sin que su prestación además fuera propuesta por la entidad apelante pese a tener conocimiento de las liquidaciones practicadas antes de que se llevara a efecto su pago, como revela el contenido de los correos electrónicos aportado a la causa.

La propia Congregación apelante, ya como sujeto pasivo único del impuesto, no consta que realizara actuación alguna en tal sentido con motivo de los acuerdos adoptados por el TAN que abocaban a realizar nuevas liquidaciones.

Por otra parte, el daño irreparable que se dice puede inferirse a la apelante es una simple especulación de la misma, pues en el supuesto de que definitivamente, con motivo de los recursos interpuestos y/o de los jurisdiccionales que pueda interponer, se le reconozca la exención que proclama le asiste, no se advierte que cual sea la razón por la que no pudiera obtener la devolución de lo indebidamente pagado, una vez haya hecho frente a la obligación de reembolso que, en todo caso, le impone el art. 174 de la Ley Foral de Haciendas Locales.

En este sentido contamos con el precedente de la STS, Sala de lo Civil, de 18/4/1990 ( RJ 2727), que si bien con referencia a la normativa estatal razonaba que 'una vez que la administración municipal requiere de pago al comprador para que, como sustituto, haga efectiva la liquidación, sólo cabe a éste una doble postura: o paga o da lugar a la apertura de la vía de apremio sobre la finca que acaba de adquirir, con los inevitables perjuicios que ello lleva consigo. Si al vendedor contribuyente no le parece correcta la liquidación efectuada por el Ayuntamiento, o entiende que de cualquier forma puede ésta perjudicarle, es de su exclusiva incumbencia hacer uso de los recursos impugnatorios que la ley le brinda, pero en ningún supuesto puede esto dar lugar a mantener indefinidamente incumplida la obligación de reintegro, que le corresponde frente a su sustituto, a quien debe devolver lo satisfecho en su nombre, o poner los medios y prevenciones legales necesarios a fin de suspender o aplazar la obligación de pago (...)y todo ello con independencia absoluta del resultado favorable o contrario que se pueda obtener, a través de los recursos que los vendedores ejercitaron frente al ayuntamiento, que en nada afecta al comprador, y que en el caso más beneficioso darían lugar a unos reintegros para quien los ejercitó '.

QUINTO.-En el último motivo de recurso, la apelante impugna la imposición de costas en primera instancia alegando en definitiva la concurrencia de serias dudas de derecho, expediente que facultaría a la no imposición ex art. 394 LEC.

Procede estimar en este punto el recurso atendido que cabe apreciar que estamos ante un supuesto en que concurren serias dudas de derecho, por un lado es dudoso desde el punto de vista jurídico si la apelante reúne o no las condiciones pertinentes para el reconocimiento de la exención del impuesto de plusvalía municipal, cosa que las partes venían de alguna forma a proclamar ya en los contratos concertados y que la propia cooperativa defendió en trámite de solicitud de devolución de ingresos indebidos; por otra, las peculiaridades que la figura del sustituto del contribuyente introducía en la gestión de las obligaciones formales tributarias en este caso y que ponían a cargo de la demandante hacer valer la exención a fin intentar conseguir su eventual reconocimiento, cosa que no hizo y por último, de forma residual, la incidencia que en la resolución final del asunto han tenido los hechos nuevos posteriores.

SEXTO.-Es de aplicación el art. 398 LEC en cuanto a las costas del recurso.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

Se estima en parte el recurso de apelacióninterpuesto por la Procuradora Dª Yolanda Apezteguía Elso en nombre y represtación de CONGREGACIÓN URSULINAS DE JESÚS frente a la sentencia de fecha 28 de noviembre del 2017 dictada en el procedimiento ordinario nº 200/2017 seguido ante el Juzgado de Primera Instancia nº 7de Pamplona/Iruña.

Revocamos dicha resolución exclusivamente en cuanto a su pronunciamiento sobre las costas de la primera instancia, acordando no haber lugar a imponerlas a ninguna de las partes.

Sin imposición de costas en la apelación.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

La presente resolución, de concurrir los requisitos establecidos en los artículos 477 y 469, en relación con la disposición final 16ª de la vigente Ley de Enjuiciamiento Civil, es susceptible de recurso de casación y de recurso extraordinario por infracción procesal ante la Sala Primera del Tribunal Supremoo, en su caso, de recurso de casación ante la Sala de lo Civil y Penal del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, debiendo presentar ante esta Sección el escrito de interposición en el plazo de los VEINTE DÍASsiguientes al de su notificación.

Debiendo acreditarse en el momento de la interposición del recurso haber consignado el depósito exigido para recurrir en la cuenta de depósitos y consignaciones de este órgano abierta en Banco Santander, con apercibimiento de que de no verificarlo no se admitirá a trámite el recurso pretendido.