Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Carlos Vieites Pérez, que expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO. - Se interpone el presente recurso contra el acuerdo de liquidación (N° de referencia: NUM001) dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2015.
El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, analiza si se dan los requisitos del art. 7 p) de la LIRPF. También transcribe el art. 6.1.1° del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo y el apartado 5 del artículo 16 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
En la resolución recurrida se hace constar:
"En el expediente consta documentación aportada por el reclamante entre la que destaca:
- Carta de asignación firmada el día 27-09-2011 entre el reclamante y su entidad pagadora, ASSYSTEM IBERICA, S.L. por la que se asigna a la parte reclamante a la entidad Assystem Francia para desempeñar sus funciones en Toulouse (Francia) desde el 17-10-2011. En la carta de asignación se establecen las cantidades que el reclamante percibirá por su desplazamiento al extranjero (dietas diarias a razón de 37,40 euros al día, locomoción según justificantes aportados, 900 euros máximos al mes para cubrir su estancia...). Las condiciones económicas de la asignación cambian desde el 01-06-2013 pasando a percibir 1.250 euros mensuales por dietas diarias y alojamiento. En la carta de asignación se dice que se desplaza a la parte reclamante para la ejecución de la misión del proyecto n° 02/28/0103/21020.
- Con fecha 1 de abril de 2015 se firma acuerdo por el que a partir del 01-04-2015 las dietas que percibirá por la prestación del servicio que el trabajador realice en el cliente Assystem France, como consecuencia de su desplazamiento pasarán a ser de 875.- euros mensuales, cantidad que cubre los gastos de manutención y alojamiento. Que dicha dieta será percibida desde el 01-04-2015 hasta el final de la prestación y/o rescisión del contrato de prestación por parte del cliente.
Uno de los motivos de desestimación del órgano gestor (no siendo el único motivo de oposición a las pretensiones de la parte reclamante), es que la entidad pagadora no ha modificado el Modelo 190 presentado ante la Administración tributaria para incluir las cantidades exentas.
Respecto de esta última argumentación hay que señalar que el hecho de que la empresa haya practicado retenciones por el total de los rendimientos abonados al reclamante, no significa que el interesado no pueda gozar de tal exención si resulta procedente por cumplirse los requisitos que dan lugar a su aplicación. Es evidente que la procedencia o improcedencia de la exención debatida no puede ampararse, única y exclusivamente, en la circunstancia de que la empresa haya practicado o no retenciones a cuenta del IRPF, sino que habrá que analizar en cada caso concreto si concurren los requisitos de la exención, con independencia de lo que considerase la empresa al abonar sus rendimientos al trabajador.
Por tanto, habrá que analizar si se cumplen los requisitos para aplicar la exención solicitada.
La parte reclamante manifiesta que el cliente final para el que prestó servicios es Airbus por lo que no debe aplicarse la exigencia de acreditación del "valor añadido" derivada del artículo 18.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en tanto no existe vinculación alguna entre Assystem (entidad empleadora) con Airbus. El motivo de fondo de desestimación del árgano gestor es que la parte reclamante no ha probado que exista un beneficio en la entidad vinculada. En prueba de las alegaciones realizadas la parte reclamante aporta la siguiente documentación:
- Documento denominado "SPECIFICATION TECHNIQUE DE BESOIN R&T - Pointe avantlFuselage Design - Affaires: 04019- 46354 - Reference de la STB: STB15T-0739A-MT" redactado en francés y sin traducción integra al castellano. El objeto de la especificación es definir los requisitos de ASSYSTEM France (en adelante, "El Cliente") en el contexto de una prestación de servicios subcontratada a un proveedor (en adelante, "El Proveedor"). En el documento se hace referencia a que la prestación de realiza dentro del programa R&T Airbus para su cliente Airbus. Se marca corno fecha de inicio del proyecto el 01-05-2005 y como fecha de finalización el 31-12-2015
- Documento denominado "Revue de lancement" (revisión de lanzamiento) de fecha 01-05-2015 redactado en francés y sin traducción al castellano con el número de asunto 46354 en el que consta como sociedad interviniente ASSYSTEM IBERICA, como cliente final Al R BUS y como técnico la parte reclamante.
Hace referencia el TEAR, al art. 105 de la LGT ; en el sentido que es al reclamante al que corresponde acreditar que los trabajos realizados suponen una ventaja para la entidad no residente."
Sigue recogiendo la resolución recurrida :" De la documentación aportada solo puede desprenderse que la parte reclamante es asignada por su entidad pagadora a Assystem Francia para desempeñar sus funciones en Toulouse (Francia) para la ejecución de la misión del proyecto n° 02/28/0103/21020. Ese número de proyecto no figura ni el documento denominado "SPECIFICATION TECHNIQUE DE BESOIN R&T - Pointe avant/Fuselage Design-Affaires: 04019 46354 - Référence de la STB: STB15T-0739A-MT" ni en el documento denominado "Revue de lancement", por lo que solo puede deducirse que la parte reclamante fue destinada a Toulouse a prestar servicios para Assystem Francia tal y como consta en toda la documentación referente a su desplazamiento.
El hecho de que Assystem Francia tenga como cliente a Airbus, o cualquier otra entidad, no desvirtúa el hecho de que su entidad pagadora le envió a prestar servicios a Assystem Francia, por lo que es obligado verificar el cumplimiento los requisitos a los que se refiere el artículo 18.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , referente a las sociedades vinculadas.
En este supuesto no se ha justificado ni los trabajos específicos realizados en cada desplazamiento (en ninguno de los documentos aportados se mencionan los trabajos que debe desarrollar la parte reclamante), ni que los mismos reporten un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo.
Remitiéndose a la resolución del Tribunal Económico Central RG NUM002 de fecha 10-05-2018 que fija el criterio de que es al contribuyente al que corresponde acreditar que el trabajo realizado por sus empleados ha reportado un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo en los términos exigidos por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 , sin que en el supuesto analizado se haya acreditado".
Y en consecuencia desestima la reclamación económico administrativa.
SEGUNDO. - La recurrente funda sus pretensiones en resumen en que:
En el supuesto de trabajos realizados en beneficio de clientes finales no residentes, la exención aplica directamente sin ni tan siquiera necesidad de probar el valor añadido, en tanto el mismo se presume.
En el expediente administrativo remitido, existe igualmente documentación suficiente que acredita los trabajos técnicos de ingeniería efectivamente realizados en el extranjero.
Y termina solicitando:" ... Que tenga por presentado este escrito con los documentos que se acompañan, lo admita y, en su virtud, tenga por formulada en tiempo y forma demanda en las presentes actuaciones, dé a los autos el curso de la ley y, en su día, dicte sentencia por la que, estimando íntegramente el recurso, declare contrarios a Derecho y, en consecuencia, declare la procedencia de la rectificación de autoliquidación de IRPF correspondiente al ejercicio de 2015, instada por esta contribuyente y por ende nulo el acuerdo impugnado que desestima la aplicación de la referida exención, y todo ello con expresa imposición de costas a la parte contraria en caso de que se oponga al Recurso".
TERCERO. - Por su parte la Administración demandada entiende que:
No se justifican los trabajos realizados en los desplazamientos del reclamante, lo que impide dilucidar si existe un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo y si una empresa independiente estaría dispuesta a pagar a otra entidad independiente la ejecución de los mismos, este Tribunal concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención.
El demandante sostiene que los servicios no se han prestado para una entidad vinculada, por lo que no debe aplicarse la exigencia de acreditación del " valor añadido" prevista en el artículo 18.5 LIS. Aduce que los servicios se prestan para una entidad no vinculada, AIRBUS, con que no existe vinculación. Se trata de una alegación no acreditada del recurrente, que no desvirtúa el hecho de su entidad pagadora, ASSYSTEM IBÉRICA, S.L., le asignó para desempeñar sus funciones en Toulouse (Francia) a la entidad ASSYSTEM FRANCIA, con la que sí existe esa vinculación.
Por consiguiente, se impone la necesidad de comprobar si ha existido un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria de los servicios. Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención todos los supuestos en que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio, es decir, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.
La Administración tributaria ha entendido que no se ha probado la existencia de un beneficio en la entidad vinculada, puesto que, como señala el TEARM en su Resolución (F.D. 4º) " ni los trabajos específicos realizados en cada desplazamiento (en ninguno de los documentos aportados se mencionan los trabajos que debe desarrollar la parte reclamante), ni que los mismos reporten un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo".
Concluye que no se ha acreditado el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención solicitada, por lo que debe confirmarse la resolución recurrida por ser conforme a Derecho; con imposición de las costas al recurrente.
CUARTO. - La cuestión controvertida, es si procede aplicar la exención prevista en el art. 7p) de la LIRPF al recurrente.
El artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), recoge, entre las rentas exentas del impuesto, las siguientes:
"Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1. º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2. º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".
La norma que acabamos de transcribir es objeto de desarrollo en el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (RIRPF), que, bajo el título "exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero", dispone:
"1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1. º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".
Según este último precepto " tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen las siguientes cantidades:
1.º El exceso que perciban los funcionarios públicos españoles con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España, como consecuencia de la aplicación de los módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en los artículos 4 , 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero , por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero, y calculando dicho exceso en la forma prevista en dicho Real Decreto, y la indemnización prevista en el artículo 25.1 y 2 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo , sobre indemnizaciones por razón del servicio.
2. º El exceso que perciba el personal al servicio de la Administración del Estado con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendría por sueldos, trienios, complementos o incentivos, en el supuesto de hallarse destinado en España. A estos efectos, el órgano competente en materia retributiva acordará las equiparaciones retributivas que puedan corresponder a dicho personal si estuviese destinado en España.
3. º El exceso percibido por los funcionarios y el personal al servicio de otras Administraciones Públicas, en la medida que tengan la misma finalidad que los contemplados en los artículos 4 , 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero , por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas, respectivamente.
4.º El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.
Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento".
Por su parte, el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [de modo prácticamente coincidente con el contenido del vigente art. 18.5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades], disponía lo siguiente:
"5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.
Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias."
Con el objeto de proceder a una correcta interpretación de la normativa expuesta, resulta conveniente recordar que, tratándose de una exención, no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).
A propósito de la exención que nos ocupa, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 20 de junio de 2022 (Recurso: 3468/2020), ha matizado lo siguiente:
"[C]omo declara la STS de 8 de junio de 2022, ref. cas. 6662/2019 [Sala 3º, Sección 2 ª] 'una cosa es la analogía y otra la interpretación de las normas jurídicas, pues mientras la primera -proscrita- constituye una actividad de integración del ordenamiento por la que se extiende una norma a presupuestos de hecho no contemplados implícita o explícitamente por ella, la segunda, por el contrario, tiene por objeto conocer el sentido, alcance y finalidad de la norma en el marco de la realidad social en el que la misma se aplica.
Partiendo de esta elemental distinción necesariamente habrá que convenir en que la llamada interpretación analógica no es tal, puesto que no se trata de una actividad dirigida a desentrañar el sentido de la norma, esto es, interpretativa, sino a integrar o completar las llamadas lagunas del derecho. Esta actividad exige, como es evidente, la previa interpretación de la norma que se pretende aplicar al supuesto de hecho no regulado, pero no por ello deben confundirse ambos fenómenos. Lo prohibido por el artículo 14 de la Ley General Tributaria es el recurso a la analogía para extender más allá de sus términos el ámbito de las exenciones y bonificaciones tributarias, pero dicho precepto no establece, sin embargo, ningún criterio específico de interpretación de las normas constitutivas de exenciones o bonificaciones, las cuales deberán ser interpretadas con arreglo a los mismos criterios o métodos que el resto de las normas tributarias'.
[...]
No existen criterios específicos para las exenciones, acabamos de decir. A las exenciones se aplican también los criterios recogidos en el artículo 12 LGT , que establece en su apartado 1 que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil . Éste, por su parte, dispone que 'las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas'".
Sobre esta misma exención del art. 7 p) LIRPF, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019 (Recurso: 3774/2017) precisó que " [l]a interpretación restrictiva o, más precisamente, estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12 LGT .
En particular, es claro que no cabe exigir para el disfrute de la exención que examinamos requisitos que no prevé el precepto que la establece".
Esa misma declaración se ha reiterado posteriormente en sentencias de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 22 de marzo de 2021 ( Recurso: 5596/2019), de 13 de diciembre de 2022 ( Recurso: 707/2021) y de 9 de marzo de 2023 ( Recurso: 8087/2020).
Los criterios interpretativos generales sobre esta exención establecidos por la jurisprudencia pueden sintetizarse, según la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 13 de diciembre de 2022 (Recurso: 707/2021), del siguiente modo:
"En primer lugar, ha declarado que el incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero.
Añadiendo que el incentivo no está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios ( STS de 20 de octubre de 2016 - rec. 4786/2011 -).
En segundo lugar, ha precisado que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 declara exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los rendimientos de trabajo por servicios efectivamente realizados en el extranjero, si concurren los dos siguientes requisitos:
(i) que dichos servicios o trabajos se realizasen para empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y (ii) que en el territorio en el que se prestasen se aplicara un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al que entre nosotros grava la renta de las personas físicas, siempre que no se tratase de un territorio o país considerado como paraíso fiscal.
La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con un límite máximo anual de 60.100 euros.
En tercer lugar, ha especificado dicho precepto no exige la existencia de dos compañías, la empleadora residente y la extranjera a cuyo favor se realizan los servicios:
"los jueces de la instancia se equivocan en cuanto interpretan que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 exige "dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios'. Afirmando que lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero ( STS de 20 de octubre de 2016 -rec. 4786/2011 -, antes citada).
En cuarto lugar, y en cuanto al destinatario de los servicios, ha declarado que resulta manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -, que recoge el criterio de la de 28 de marzo de 2019 -rec. 3774/2017 - y posteriores).
Así, ha remarcado que el artículo 7, letra p), LIRPF , únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
Por último, ha señalado que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero). ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 - )".
QUINTO. - En el caso que analizamos, el demandante no ha acreditado que se den los requisitos del art. 7p) de la LIRPF, a los que hemos hecho referencia en el fundamento jurídico anterior ya que de la documentación aportada consistente en: Carta de asignación firmada el día 27-09-2011 entre el demandante y su entidad pagadora, ASSYSTEM IBERICA, S.L. por la que se asigna a la parte recurrente a la entidad Assystem Francia para desempeñar sus funciones en Toulouse (Francia) desde el 17-10-2011. En la carta de asignación se establecen las cantidades que el reclamante percibirá por su desplazamiento al extranjero (dietas diarias a razón de 37,40 euros al día, locomoción según justificantes aportados, 900 euros máximos al mes para cubrir su estancia...). Las condiciones económicas de la asignación cambian desde el 01-06-2013 pasando a percibir 1.250 euros mensuales por dietas diarias y alojamiento. En la carta de asignación en la que se dice que se desplaza al recurrente para la ejecución de la misión del proyecto n° 02/28/0103/21020.
Con fecha 1 de abril de 2015 se firma un acuerdo por el que a partir del 01-04-2015 las dietas que percibirá por la prestación del servicio que el trabajador realice en el cliente Assystem France, como consecuencia de su desplazamiento pasarán a ser de 875 euros mensuales, cantidad que cubre los gastos de manutención y alojamiento. Que dicha dieta será percibida desde el 01-04-2015 hasta el final de la prestación y/o rescisión del contrato de prestación por parte del cliente.
Asimismo, aportó el demandante un documento denominado "SPECIFICATION TECHNIQUE DE BESOIN R&T - Pointe avantlFuselage Design - Affaires: 04019- 46354 - Reference de la STB: STB15T-0739A-MT" redactado en francés y sin traducción integra al castellano. El objeto de la especificación es definir los requisitos de ASSYSTEM France en el contexto de una prestación de servicios subcontratada a un proveedor. En el documento se hace referencia a que la prestación de realiza dentro del programa R&T Airbus para su cliente Airbus. Se marca como fecha de inicio del proyecto el 01-05-2005 y como fecha de finalización el 31-12-2015
Y otro documento denominado "Revue de lancement" (revisión de lanzamiento) de fecha 01-05-2015, también redactado en francés y sin traducción al castellano con el número de asunto 46354 en el que consta como sociedad interviniente ASSYSTEM IBERICA, como cliente final AlR BUS y como técnico la parte demandante. Traducción de los documentos que fue aportada con la demanda.
Ahora bien, de la documentación aportada con la demanda, incluso de los documentos traducidos, solo se desprende que el demandante es asignado por su entidad pagadora a Assystem Francia para desempeñar sus funciones en Toulouse (Francia) para la ejecución de la misión del proyecto n° 02/28/0103/21020. Ese número de proyecto no figura ni el documento denominado " SPECIFICATION TECHNIQUE DE BESOIN R&T - Pointe avant/Fuselage Design - Affaires :04019 46354 - Référence de la STB: STB15T-0739A-MT" ni en el documento denominado "Revue de lancement", por lo que solo se ha acreditado por el recurrente, que fue destinada a Toulouse a prestar servicios para Assystem Francia tal y como consta en toda la documentación referente a su desplazamiento.
Lo cual no se ha realizado, y recayendo la carga de la prueba sobre el demandante conforme al art. 105. 1, de la Ley General Tributaria:" 1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo".
Por lo que es al demandante a quien corresponde acreditar que los trabajos realizados suponen una ventaja para la entidad no residente.
Por lo tanto, procede desestimar el recurso.
SEXTO. - De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la demandante por la desestimación del recurso.
No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2.000 euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda.
Vistos los preceptos citados y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede.
