Sentencia Contencioso-Administrativo 21/2024 Tribunal Superior de Justicia de Cataluña. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 1381/2020 de 12 de enero del 2024

PRIMERO. - Sobre el objeto del recurso.

Se recurre en este proceso la resolución desestimatoria del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 16 de enero de 2020 de la reclamación económico-administrativa números NUM000 y NUM001 acumuladas, respecto de los acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria, de la Delegación Especial de Cataluña, sede Barcelona, Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de liquidación provisional del Impuesto sobre la renta de las personas físicas (en adelante IRPF), de 2009 a 2012 e Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) de 4T 2009 a 3T 2013.

Se expresa en los antecedentes de hecho de la resolución económico-administrativa impugnada la causa de la regularización (la negrita es nuestra por referirse a la obligada hoy actora recurrente):

"SEGUNDO.- La regularización practicada se inserta en la llevada a cabo, iniciada o continuada mediante personación en diversos domicilios el 12.12.2013 mediante autorización judicial de entrada, a un grupo de obligados tributarios compuesto por D. Luis Angel, su esposa Dña. Aurelia y las entidades GRACIA ECONOMISTES I ASSESSORS SL (antes Fargas Economistas y Asesores SLP); E DOC SERV PROCESADO DE DOCUMENTACIÓN EM SL (antes Fargas Economistas y Abogados SL); SERVICIOS INTEGRALES DE ASESORAMIENTO EMPRESARIAL BIZMARESME SLP EN LIQ (antes Fargas Maresme SL); NYE BARCELONA SL EN LIQUIDACIÓN (antes NYE Fargas SL); FARGAS SOLUTIONS SL; CONSELL DE CENT ASSESSORS SL; BARNA FINQUES 2001 SL (antes Fargas Administradores SLP); BCENTRIC TUSET 2006 SL; INICIATIVAS E INVERSIONES DEL MEDITERRÁNEO SL y PROSENNA INVERSIONS SL.

En dichas actuaciones, aparte de otras causas menores de regularización concretas, se ha acreditado a juicio de la Inspección una trama de defraudación en el denominado "grupo Fargas": simulación por existir una única actividad económica de asesoría en sede de la primera de las entidades citadas habiendo sido dividida artificialmente en cinco entidades (las cinco primeras de las referidas mercantiles); sistemática utilización de facturas falsas (emitidas por algunos de los obligados referidos u otros obligados relacionados) para deducir gasto y cuotas de IVA; negocios simulados (compraventa simulada de inmovilizado entre las entidades referidas, solicitando la devolución del IVA la simulada adquirente y no ingresándolo la aparente transmitente mediante la deducción de cuotas falsas de IVA soportado); gastos e IVA soportado registrados injustificados ("proveedores indeterminados" o similares; variación de existencias y amortizaciones inventadas,...) y otros gastos y cuotas de IVA por adquisiciones de la esfera personal y familiar (ejecuciones de obras en viviendas de su patrimonio personal, suministros para dichas viviendas, cuotas de renting de vehículos automóviles de uso particular de los miembros de la familia Luis Angel- Aurelia, etc...).

En lo que se refiere a los Acuerdos aquí analizados, ha sido declarada la simulación por la obligada tributaria de una actividad empresarial en régimen de estimación objetiva en IRPF y en régimen especial simplificado en IVA, epígrafe de IAE 933.9 " Otras actividades de enseñanza...", por la que únicamente ha emitido facturas de un volumen importante a entidades del grupo, consistiendo la regularización en la eliminación de los datos declarados por dicha actividad ."

SEGUNDO. -Sobre las pretensiones de las partes y los motivos que las fundamentan.

1. La pretensión y los motivos del recurso que se contienen en la demanda.

En su demanda, el recurrente interesa de la Sala el dictado de sentencia que "...estime el presente recurso, anulando la resolución recurrida, por no ser ajustada a Derecho."

Tras la exposición de los antecedentes de hecho que considera relevantes, fundamenta aquella pretensión en considerar el acuerdo de liquidación nulo de pleno derecho por motivos o vicios procedimentales y materiales. Los argumentos son los siguientes:

i. "... Realidad de la actividad desarrollada durante los ejercicios objeto de comprobación." Silencio del TEARC a la hora de contestar a esta cuestión planteada. Se trata de que esta Sala pondere todas las pruebas aportadas (y no solo las que la Inspección/TEARC citan). La actora tiene múltiples aptitudes, puesto que es escritora, fotógrafa y experta en Office, Word, Excel, PPT, presentaciones y seminarios. Dada su vinculación familiar, se estableció una remuneración en función de rendimientos evaluados en atención al aumento de ingresos y disminución de gastos. Existen multitud de trabajos realizados por la actora que han sido fundamentales en la configuración de las empresas. La Inspección niega esta actividad pero solo atendiendo a las pruebas e indicios preconcebidos. El TEARC se limita a confirmar las especulaciones de la Inspección dejando a la actora en situación de indefensión.

ii. "... Acuerdo de liquidación nulo por prescripción del derecho a exigir la deuda." A) Improcedencia de las consideradas en el acuerdo como dilaciones no imputables a la Administración. B) Improcedencia de la ampliación de la duración de las actuaciones inspectoras de 12 a 24 meses. C) Extralimitación en la actuación del TEARC que no le compete decidir qué cuestiones ha de resolver y cuáles no. La falta de pronunciamiento del TEARC respecto a las dilaciones supone un allanamiento procesal por lo que no se va a entrar. Solo se va a entrar a analizar la cuestión referida a la ampliación de la duración de las actuaciones inspectoras de 12 a 24 meses, a los efectos de determinar la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda recogida en el Acuerdo de liquidación. Lo único que motivó la ampliación acordada es que a la Inspección se le acababa el plazo y ello conllevaba la prescripción del derecho a determinar la deuda, a pesar de haber iniciado las actuaciones mediante una entrada y registro en la que obtuvo toda la documentación necesaria en base a la cual acabó fundamentando su regularización. Desde el inicio se podía prever por la Inspección que, al cargar en plan a 12 contribuyentes para analizar sus relaciones, se formalizarían muchas diligencias, realizarían muchas peticiones de información y comunicaciones con los contribuyentes, etc, con lo que cuando sólo le quedan 10 días de los 365 que tenía, la Inspección no puede sorprenderse, de repente, por la cantidad de trabajo que implica la comprobación. Hubiera podido acordar los 24 meses desde el inicio y no cuando faltaban 10 días por lo que se constata una mala planificación. Tampoco se acepta la existencia de ninguna trama ni se puede esgrimir que los contribuyentes no colaboraran porque es la Inspección la que debe impulsar las actuaciones y tiene para ello amplísimas facultades que le permiten recabar documentación, siendo también que puede sancionar por resistencia u obstrucción si considera que el obligado no colabora. No concurre motivación en el acuerdo de ampliación y, por tanto, no procede imputar a la obligada más de 600 días en concepto de dilaciones (que no discute el TEARC) en el momento en el que se notificó el acuerdo de liquidación. El acuerdo de liquidación es nulo y debe dejarse sin efecto la resolución impugnada y el acuerdo de que trae causa.

iii. "... Acuerdo de liquidación nulo por indefensión". Para el caso de que el Tribunal no aceptara el argumento anterior, se denuncia la causación de indefensión por las graves irregularidades ocurridas al desprecintar la documentación incautada el día de la entrada y registro. En el momento e incautar el ingente volumen de documentación para revisarlas en sus propias oficinas no se realizó un inventario, ni una breve referencia de lo que se incautaba. Se apeló el auto de autorización judicial de entrada y se solicitó la adopción de medidas cautelares consistentes en la prohibición de desprecintar la documentación incautada hasta que el mismo Tribunal no se pronunciara sobre la legalidad del citado Auto. Esa petición de no desprecinto por vía cautelar se trasladó a la AEAT por vía de la Abogacía del Estado, quien pudo oponerse. En la diligencia de 9.1.2014 se mostró esa petición a la Inspección. Se les volvió a citar a los obligados para el día 20.1.2014, volviéndose a oponer a desprecintar las cajas, por idéntica petición de medidas cautelares, todavía entonces no resuelta. Sin embargo, la Inspección procedió al desprecinto de las cajas y citó a los obligados para devolver la documentación incautada el 30.4.2014, y fue finalmente recogida el 9.5.2014, y no se facilitó el detalle del contenido de las cajas, que llevaban desprecintadas y abiertas en las dependencias de la Inspección desde el 20.1.2014 con riesgo de alteración. Se solicitó de la Inspección ya no un listado sino un muestreo de la documentación incautada y no se acordó. Por tanto, es imposible determinar qué documentación se obtuvo en la entrada puesto que no se relacionó ni tampoco al desprecintarla. Toda la regularización se funda en esa documentación. Todo ello genera indefensión al obligado por ser una actuación arbitraria y en la que se ha prescindido del procedimiento previsto en la LGT para tal actuación, por lo que debe ser objeto de anulación.

2. Los argumentos sostenidos por el Abogado del Estado en la contestación.

La parte demandada contesta a la demanda con solicitud de dictado de sentencia "... desestimando la demanda."

La Abogacía del Estado mantiene que:

-Simulación de actividad de la Sra. Aurelia. Se encuentra completamente acreditada la simulación puesto que las pruebas se basan exclusivamente en su perfil profesional como escritora y formación, pero sin detalle alguno adicional que lleve a pensar que la facturación emitida por conceptos genéricos o de lo más variopintos de más de 600.000 euros, responde por ejemplo a la creación de una pagina web cuya elaboración fue realizada en el año 2005 y junto con otros conceptos costó 3.500 euros. Ninguno de los trabajadores ha reconocido servicio alguno de la Sra. Aurelia y otros directamente han reconocido la falsedad de las facturas. Tampoco puede acreditarse la formación al personal en cuestiones genéricas o que son básicas (v.gr. Word, Excel...), siendo que ninguno de los trabajadores ha reconocido servicio alguno a la Sra. Aurelia

-No concurre prescripción de la acción para liquidar. La resolución del TEARC no incurre en incongruencia omisiva, sí que entra a valorar las dilaciones y, como es sabido, la motivación no requiere un pronunciamiento exhaustivo, sino indicar los hechos y fundamentos de derecho que conducen a la conclusión, pudiéndose resolver de manera tácita sobre el resto de los motivos alegados, y, en todo caso el efecto será desestimatorio y en ningún caso produce los efectos del allanamiento. Si la actora no está de acuerdo, puede discutirlo, pero no existe incongruencia. Aún descontando los días de dilaciones por aplazamientos y ampliaciones, el procedimiento no habría superado los 24 meses. Tampoco se incurre en falta de motivación del acuerdo de ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras. Concurre una situación de especial complejidad según las circunstancias expresadas en el acuerdo de ampliación, art. 184 .2 RGAT b), f), g) y h). Existe una clara motivación, indicando los hechos, la subsunción de las mismas en las causas que la normativa tributaria prevé para acordar la ampliación, y por otra parte, la complejidad especial, teniendo en cuenta que existen más de 60 diligencias, 18 cajas de documentación, falta de colaboración con la Administración, existencia de personas interpuestas, comprobar a doce obligados y entidades vinculadas entre sí. El hecho de que se acuerde antes de los 10 días del fin de los 12 meses en nada afecta a la validez del acuerdo de ampliación.

-En cuanto a la alegada indefensión causada, según se dice, en el desprecinto de la documentación obtenida en la entrada, sin previo inventario, procede remitirse a la resolución del TEARC, en la que se refleja con claridad que el precinto o incautación de la documentación encontrada en el domicilio social era una medida expresamente y explícitamente contenida en el auto de autorización. Estamos ante una medida prevista en la autorización judicial por auto. El alegato que formula es genérico y sin especificar qué documentos no se encontraban en el lugar de la entrada y registro, y en consecuencia, sin acreditar siquiera indiciariamente lo que se pretende demostrar: que la documentación desprecintada no se corresponde en su integridad con la incautada en su momento.

TERCERO. - Decisión de la Sala. (I) Vicios procedimentales del procedimiento inspector iniciado a la obligada tributaria.

0.Cuestión Previa. Antecedente de obligada observancia que constituye la Jurisprudencia y mandato fijado por el Tribunal Supremo en su sentencia núm. 860/2023, de 26 de junio, rec casación 2437/2022.

La referida sentencia del TS declara "Haber lugar..." al recurso de casación formulado por el Abogado del Estado contra la sentencia núm. 88, dictada el 19 de enero de 2022, recurso contencioso-administrativo 1381/2020 (Sección 441/2020), dictada en las presentes actuaciones con resultado estimatorio.

Fija como doctrina jurisprudencial en su FD TERCERO:

"TERCERO.-La doctrina jurisprudencial que se establece.

Dada la identidad de razón entre el objeto de los procesos resueltos en casación mediante las dos sentencias mencionadas y los hechos y pretensiones que se articulan en el que ahora corresponde decidir, procede una remisión íntegra a la doctrina establecida en aquellos.

Así, cabe apreciar que en el caso que enjuiciamos la admisión y valoración de la prueba que se obtuvo por la Administración tributaria no vulnera la integridad de las garantías del proceso contencioso-administrativo, ya que la única conexión jurídica entre el vicio determinante de la lesión del derecho a la inviolabilidad del domicilio y la obtención de la prueba es la valoración que se hace sobre la autorización judicial firme, a la luz de una evolución de la interpretación jurisprudencial acerca de uno de los requisitos para acceder a la solicitud de autorización de entrada. Esta evolución de la interpretación jurisprudencial no afecta a ningún elemento nuclear del juicio de idoneidad, necesidad y proporcionalidad de la autorización de entrada, sino a un requisito de notificación previa al obligado tributario de la iniciación del procedimiento inspector. La existencia de una conexión natural y jurídica entre el acto de lesión del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio y la obtención de pruebas y evidencias, no deviene por si misma, en un caso como el que examinamos, en una lesión efectiva del derecho a un proceso con todas las garantías del art. 24.2 CE, por lo que la aplicación ponderada del art. 11.1 LOPJ no ampara la exclusión de las pruebas obtenidas en el acto de entrada y registro autorizado en el auto del Juzgado de lo Contencioso-administrativo. La existencia adicional de otras carencias o defectos en el auto de autorización de entrada podría llevar a otra conclusión, pero no es esto lo que se plantea en el caso que resolvemos. Sobre la relación entre el proceso de autorización judicial de entrada y registro y el proceso en que se enjuicia el asunto de fondo, las consideraciones del anterior fundamento jurídico sexto exponen los criterios rectores que han de ser aplicados.

Y acuerda en el Fallo, apartado 2:

" 2º) Ordenar la retroacción de actuaciones para que la Sala de instancia, con nuevo señalamiento, dicte sentencia y resuelva sobre las pretensiones valorando con arreglo a Derecho el conjunto de pruebas y evidencias aportadas, sin que pueda excluir, por el motivo que en esta sentencia hemos examinado, las obtenidas directa o indirectamente en el acto de entrada y registro autorizado por el auto de 27 de noviembre de 2013, dictado por el Juzgado de lo Contencioso- Administrativo núm. 12 de los de Barcelona, en el procedimiento especial núm. 466/2013."

De esta forma y cumpliendo las previsiones del TS, según lo previsto en el art. 93.1 LJCA, se procede al dictado de nueva sentencia tras la someter la controversia a deliberación y votación del Fallo, con la disposición para este Tribunal que:

"... acordar la retroacción de las actuaciones, tal y como solicita en su recurso de casación la abogacía del Estado, para que la Sala de instancia, con nuevo señalamiento, resuelva sobre las pretensiones valorando con arreglo a Derecho el conjunto de pruebas y evidencias aportadas, sin que pueda excluir, por el motivo que en esta sentencia hemos examinado, las obtenidas directa o indirectamente en el acto de entrada y registro autorizado por el auto de 27 de noviembre de 2013, dictado en el Jugado de lo Contencioso-Administrativo núm. 12 de los de Barcelona, en el procedimiento especial núm. 466/2013."

I.Sobre el objeto del recurso. Regularización practicada a un grupo o entramado de personas físicas y jurídicas que están vinculadas. Hitos relevantes relativos al procedimiento inspector.

La controversia se centra en analizar si la labor de la Inspección en la regularización practicada a la hoy actora ha sido conforme a derecho en las diferentes vertientes procedimental y valorativa. La cuestión habrá de iniciarse a partir del análisis del procedimiento inspector, por cuanto el mismo es una garantía para el administrado-obligado tributario y debe ajustarse a las previsiones legales que marcan su devenir. Hemos recogido cual fue la causa de la regularización y es importante también determinar los hitos temporales relevantes del procedimiento inspector abierto al grupo Luis Angel- Aurelia y el conglomerado empresarial.

En primer lugar, como se recoge en el acuerdo de liquidación, las actuaciones inspectoras se iniciaron conjuntamente para los siguientes obligados tributarios:

"Además del obligado tributario, son objeto de actuaciones inspectoras:

- FARGAS SOLUTIONS SLP (B63705156)

- FARGAS ECONOMISTAS Y ASESORES SLP (B59151092)

- E DOC SERV PROCESADO DE DOCUMENTACIÓN EM, SL (B65134785)

- FARGAS MARESME SL, (B63677454)

- NYE FARGAS SL (B63594014)

- Luis Angel ( NUM002)

- CONSELL DE CENT ASSESSORS SL (B63457378)

- FARGAS ADMINISTRADORES SLP (B64887276)

- BCENTRIC TUSET 2006 SL, (B64178924)

- INICIATIVAS E INVERSIONES DEL MEDITERRANESO SL (B58487554)

- PROSENNA INVERSIONS, SL (B60588340)

En el curso de dichas actuaciones esta Inspección ha comprobado que todas las sociedades anteriores se encuentran bajo el control y dirección de la familia Eliseo Aurelia ( Luis Angel, Aurelia, Sandra, Eliseo, Emilio) en los términos que impone el padre de familia, D. Luis Angel." (folio 11)

Según la resolución del TEARC, respecto a la hoy actora el iter temporal seguido es el siguiente:

"PRIMERO.- En el seno de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación iniciadas con la obligada el 12.12.2013 con alcance general respecto del IRPF 2009 a 2012, tras la ampliación de su extensión al IVA del cuarto trimestre de 2009 al tercero de 2013 mediante comunicación notificada el 8.1.2014 y tras la ampliación a 24 meses del plazo máximo de resolución mediante acto notificado el 2.12.2014, le fueron extendidas en fecha común 25.11.2015 dos Actas en disconformidad, la A02 NUM003 por IRPF 2009-2012 y la A02 NUM003 respecto del IVA 4T 2009-3T 2013, de las que, tras 636 días de dilaciones no imputables a la Inspección, resultaron dictados el 20.5.2016 los dos Acuerdos de liquidación provisional de referencia, notificados el 23.5.2016."

II. Sobre la motivación del acuerdo de ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras. Motivación de las circunstancias concurrentes. Suficiencias y exteriorización suficiente de las razones que justifican la ampliación a 24 meses.

La primera cuestión sobre la que debe trabajarse es la relativa a la duración de las actuaciones inspectoras y a su posibilidad, encaje en el caso, motivación y exteriorización de las causas constatadas por la Inspección en el acuerdo de ampliación de 28.11.2014 (notificado el 2.12.2014).

Debemos destacar la siguiente peculiaridad del iter temporal de este procedimiento en relación a la Sra. Aurelia:

"a) Comunicación de inicio.

En fecha 04/12/2013 se emitió comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación por los siguientes conceptos y períodos:

Concepto Periodo

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS 2009 a 2012

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 4T/2009 a 3T/2013

Según la comunicación de inicio, las actuaciones de comprobación e investigación tienen carácter general, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148 de la Ley 58/2003.

Las actuaciones se iniciaron por personación con autorización judicial mediante comunicación de inicio de fecha 4 de diciembre de 2013. Se procede a las 09:30 horas del día 12 de diciembre de 2013, a la notificación de la comunicación de inicio de fecha 04/12/2013. La comunicación se entrega personalmente a la obligada tributaria en su domicilio fiscal, situado en la CALLE000 Nº : NUM004 C.P.: 08328 de Alella (Barcelona), quien firma el acuse de recibo.

Mediante comunicación de ampliación de actuaciones de comprobación e investigación de fecha 27/12/2013, debidamente notificada el día 8/01/2014 a las 8:30, en el domicilio fiscal de la obligada tributario, firmando el acuse de recibo Aurelia ( NUM005) en calidad de destinataria legal, se amplían las actuaciones al IVA 4T/09 a 3T/13." (acuerdo de liquidación 1-2)"

En síntesis, hemos recogido que la actora discrepa de la motivación del acuerdo de ampliación de la duración de las actuaciones inspectoras al entender que no se justifica en una especial complejidad de las actuaciones sino en una "mala planificación" de la Inspección, puesto que la complejidad venía de suyo en la regularización pretendida desde el inicio. Y como se le acababa el plazo, pues, procedió a artificiosamente y torticeramente a ampliar el mismo a 24 meses. Que, en definitiva, debió acordar ab initio la duración ampliada ya, a 24 meses.

La resolución impugnada se ocupa de esta cuestión extensamente (folios 11 a 20) y recoge la motivación expresada en el acuerdo de ampliación (folios 15 a 20), y concluye:

"A nuestro juicio, frente a lo alegado, el Acuerdo de ampliación de plazo contiene una

motivación individualizada y suficiente de las circunstancias justificativas de dicha ampliación, no limitándose a una reiteración formularia de los arts. 150.1 LGT y 184 RGAT, sino que motiva la concurrencia de las circunstancias que conducían a la insuficiencia del plazo general de 12 meses para concluir el procedimiento, siendo la vinculación entre las partes y la existencia de eventuales anomalías negociales la base de la apreciación de una especial complejidad, amén del gran volumen de documentación y del comportamiento de los inspeccionados. Aparte de la concurrencia nominal de la causa de ampliación, materialmente el caso planteado presenta claramente el perfil nítido de unas actuaciones de especial complejidad. Frente a lo alegado, no es necesario para apreciar la causa de especial complejidad consistente en la inspección simultánea y conexa de varias partes vinculadas -nada menos que doce obligados inspeccionados por diversos conceptos y periodos con alcance general por una inicialmente aparente trama defraudatoria- que las mismas tributen en régimen de consolidación fiscal o que en todas y cada una de ellas concurra un supuesto del art. 16 TRLIS a los efectos de la valoración de operaciones vinculadas, pues el fundamento de la especial complejidad no es la aplicación de un régimen tributario concreto, sino la muy superior carga de trabajo que tal tipo de comprobaciones multilaterales comporta, cualquiera que sea el objeto de la regularización, carga de trabajo extraordinaria fácilmente constatable y debidamente motivada en este expediente."

Al respecto el art. 150 LGT, en la redacción aplicable ratione temporis, dispone:

" 1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en elapartado 2 del artículo 104 de esta Ley .

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho. (...)"

El desarrollo reglamentario a que se remite el precepto trascrito se halla en el art. 184 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT), aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, en su redacción anterior al RD 1070/2017, disponiendo, en los supuestos aquí expresados:

" 1. En los términos previstos en este artículo se podrá acordar la ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección previsto en elartículo 150.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuando concurra, en relación con cualquiera de las obligaciones tributarias o períodos a los que se extienda el procedimiento, alguna de las circunstancias a que se refieren los apartados 1 y 4 del citado artículo. Dicho acuerdo afectará a la totalidad de las obligaciones tributarias y períodos a los que se extienda el procedimiento.

2. A efectos de lo dispuesto en elartículo 150.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se entenderá que las actuaciones revisten especial complejidad en los siguientes supuestos: (...)

b) Cuando se compruebe la actividad de un grupo de personas o entidades vinculadas y sea necesario realizar actuaciones respecto a diversos obligados tributarios.

...

f) Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales del obligado tributario o la desaparición o falta de aportación de los libros o registros determine una mayor dificultad en la comprobación.

g) Cuando se investigue a los obligados tributarios por su posible intervención en una red o trama organizada cuya finalidad presunta sea defraudar o eludir la tributación que corresponda u obtener indebidamente devoluciones o beneficios fiscales. En especial, se incluirá en este supuesto la investigación de tramas presuntamente organizadas para la defraudación del Impuesto sobre el Valor Añadido vinculadas a operaciones de comercio exterior o intracomunitario.

h) Cuando se investigue a los obligados tributarios por la posible realización de operaciones simuladas, la utilización de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados o la intervención de personas o entidades interpuestas con la finalidad de eludir la tributación que correspondería al verdadero titular de los bienes, derechos o rentas. (...).

4. Cuando el órgano de inspección que esté desarrollando las actuaciones estime que concurre alguna de las circunstancias que justifican la ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección, lo notificará al obligado tributario y le concederá un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, para que efectúe alegaciones. Transcurrido dicho plazo dirigirá, en su caso, la propuesta de ampliación, debidamente motivada, al órgano competente para liquidar junto con las alegaciones formuladas.

No podrá solicitarse la ampliación del plazo de duración del procedimiento hasta que no hayan transcurrido al menos seis meses desde su inicio. A estos efectos no se deducirán del cómputo de este plazo los períodos de interrupción justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administración.

Cuando dichas circunstancias sean apreciadas por el órgano competente para liquidar, se notificarán al obligado tributario y se le concederá idéntico plazo de alegaciones antes de dictar el correspondiente acuerdo sin que en este supuesto resulte necesario que hayan transcurrido seis meses desde el inicio del procedimiento.

5. La competencia para ampliar el plazo de duración del procedimiento corresponderá al órgano competente para liquidar mediante acuerdo motivado. En dicho acuerdo se concretará el período de tiempo por el que se amplía el plazo, que no podrá exceder de 12 meses.

El acuerdo de ampliación se notificará al obligado tributario y no será susceptible de recurso o reclamación económico-administrativa, sin perjuicio de que se pueda plantear la procedencia o improcedencia de la ampliación del plazo con ocasión de los recursos y reclamaciones que, en su caso, puedan interponerse contra la resolución que finalmente se dicte...".

En el presente caso, hemos extractado e identificado en las actuaciones las diversas razones que han llevado a la Inspección a ampliar el plazo de duración de las actuaciones inspectoras de 12 a 24 meses basando su decisión en la especial dificultad, complejidad derivada de la comprobación e investigación que afectaba a un grupo de personas y entidades vinculadas, concretamente 12 obligados tributarios referidos a distintos conceptos tributarios.

La parte actora no discute vicio del procedimiento de adopción del acuerdo de ampliación, ni tampoco, en esencia, la complejidad motivada por la regularización conjunta de 12 obligados tributarios vinculados entre sí, en una denunciada trama de defraudación imbricada en una única actividad económica que se dice artificialmente fragmentada y oscurecida entre todas las afectadas. Lo que discute y pretende es que fuera ya de inicio acordada y ello, obviamente, casa mal con una previsión legal que limita el plazo general y ordinario a 12 meses y, excepcionalmente, de forma motivada y exteriorizada en el acuerdo al efecto adoptado ampliable a 24 meses. Hay que recordar que según el art. 184.4 RGAT no podrá solicitarse la ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras hasta tanto no hayan transcurrido 6 meses del total de los 12, por lo que solo es a partir de ese momento cuando el actuario puede constatar la concurrencia de las causas que le van a impedir o dificultar finalizar las actuaciones en el plazo ordinario. Ese periodo reglamentario de 6 meses para no solicitar la ampliación se configura como lapso temporal de "apreciación" intraprocedimental para analizar la concurrencia de causas que determinan que los instructores actuarios no van a poder finalizar las actuaciones y requieran solicitar el Inspector Jefe la previsión excepcional de ampliación. Y, en este caso se ha producido así puesto que en fecha de 31.10.2014 se notifica a la obligada una "comunicación" según la cual el actuario apreciaba la especial complejidad y la obligada presentó alegaciones negando la concurrencia de complejidad en fecha de 12.11.2014. Por tanto, si bien fue recogida en el acuerdo de 28.11.2014 la motivación de las circunstancias concurrentes para apreciar la necesidad de ampliar el plazo, ya se constató por el actuario en la petición notificada a la obligada el 31.10.2014.

En cuanto a la concreta justificación, el acuerdo expresa tanto el número de obligados tributarios implicados en el procedimiento de regularización conjunta, el volumen de facturación que se detecta y la dificultad de relacionar las operaciones, las incidencias habidas para el desprecinto de la documentación ingente -18 cajas-, el alcance de los procedimientos, el numero extenso de diligencias y actas a dictar por obligado y concepto impositivo, la falta de colaboración de los obligados tributarios en la aportación de documentación, ausencia de aportación de libros contables a los efectos de contrastar volumen de operaciones y actividad, etc.

Todas estas circunstancias no constituyen motivación genérica o estereotipada como mantiene la actora. Podrá discrepar o no de la misma, pero en modo alguno cabe negar lo que son datos facticos constatables y que son recogidos en el acuerdo y no discutidos en demanda que se limita a citar sentencias del Alto Tribunal, Audiencia Nacional e incluso de la Audiencia Provincial de Madrid, pero sin descender a discutir que los datos consignados no fueran ciertos o que no integraran la complejidad que justificara la ampliación del plazo de duración de las actuaciones. Tampoco la demanda entra a analizar qué vicio es el que presenta un acuerdo dictado con anterioridad al plazo de los 12 meses si cumple con la previsión legal y reglamentaria ya que no se puede solicitar con anterioridad a los primeros 6 meses desde el inicio.

Por todo ello, y no incurriendo el acuerdo de ampliación en déficit de motivación alguno, expresando las causas -recogidas en el RGAT- en que se apoya y observado el procedimiento para su adopción, con audiencia de la obligada y su notificación posterior del mismo, no puede apreciarse reproche alguno en el acuerdo de ampliación de duración de las actuaciones.

De esta forma, el mismo cabe tildarlo de acuerdo eficaz a la hora de permitir el desarrollo de las actuaciones inspectoras en el plazo de 24 meses según lo previsto en el art. 150.1 LGT entonces vigente.

III. Sobre las dilaciones en el procedimiento no imputables a la Administración Tributaria. Respuesta expresa del TEARC a la cuestión. Atendiendo exclusivamente a los periodos de aplazamientos solicitados -art. 104 c) RGAT- ya no concurre exceso en el cómputo de duración de las actuaciones. No hay incongruencia omisiva.

La parte actora niega la consideración como dilaciones no imputables a la Administración de más de 600 días y considera que el TEARC no entra a resolver la cuestión planteada por la actora. Incluso, es más, se califica ese pretendido y no existente silencio del TEARC como un allanamiento, suponemos que implícito puesto que nada se expresa sobre esa cuestión ni tampoco que ello pudiera ser posible en la vía económico-administrativa a la vista del contenido de los art. 238.1 y 239.2 LGT.

No hay ninguna incongruencia omisiva en la resolución del TEARC, puesto que, se observa con claridad en FJ Sexto que se contesta a la cuestión de las dilaciones no imputables a la Administración y se consideran irrelevantes a la vista que ya desechando los periodos de dilación por documentación no aportada (637-234 días=403), y sólo considerando las dilaciones no imputables por aplazamientos solicitados por la obligada (234 días) ya queda dentro de plazo el acuerdo de liquidación que disponía de un límite máximo -que no se discute- hasta el 3.8.2016 y se había notificado el 23.5.2016. De forma que, si a los 24 meses se añaden los 234 días de dilaciones no imputables por aplazamientos, aún la Inspección disponía de tiempo para haber finalizado el procedimiento inspector.

A la vista de lo anterior cabe negar de antemano la existencia de incongruencia omisiva alguna del TEARC en su labor revisora. La cuestión fue resuelta y se ofreció justificación para ello. Cabe señalar que el TEARC incluso acogió la opción más beneficiosa para la parte actora quien en su demanda no concreta las razones por las que mantiene que esas dilaciones no son atendibles y se limita a señalar que no se ofreció respuesta a tal cuestión.

El art. 104.2 LGT rationae temporis, establece que no entrará en el cómputo del plazo máximo de duración las dilaciones no imputables a la Administración y si acudimos al art. 104 c) RGAT, la solicitud de cualquier tipo de aplazamiento es una dilación no imputable a la Administración, por lo que no debe entrar en el cómputo.

De esta manera, este argumento también ha de caer por aplicación estricta del marco legal y reglamentario aplicable.

IV. Sobre la pretendida nulidad de los acuerdos de liquidación por concurrir indefensión para la actora en relación al desprecinto de la documentación incautada el día 12 de diciembre de 2013 en la diligencia de entrada y registro practicada por la Inspección a las sociedades mercantiles del Grupo Fargas y el matrimonio Eliseo- Aurelia.

i.A continuación la parte actora en su demanda, argumenta la nulidad de la liquidación por basarse la misma en una documentación obtenida de forma contraria a las garantías de integridad y certeza. Y ello lo hace, de forma confusa, sobre la base de dos ejes. El primero de ellos es el relativo a que en el momento de la adopción de medidas cautelares de "precinto e incautación" de documentación en los domicilios objeto de personación, no se levantó un inventario con detalle. Así se dice en la demanda: " Son hechos probados y no controvertidos que, en el momento de incautar la documentación e introducirla en las cajas, la Inspección no realizó ningún inventario, ni siquiera una breve referencia de lo que se incauta." El segundo, deriva del anterior pero es el que centra el motivo articulado, y se refiere a que como las cajas se desprecintaron el 20 de enero de 2014, y fue el 30 de abril de 2014 cuando, habiendo sido previamente citados, se les devuelve la documentación incautada, se ha podido alterar el contenido de ésta y no se puede tener seguridad de que esa es la documentación incautada al haberse roto la cadena de custodia.

Cabe señalar que el inicio de las actuaciones inspectoras para la Sra. Aurelia se produjo por notificación el 12.12.2013 de la comunicación de inicio en su domicilio fiscal con respecto a IRPF 2009 a 2012 e IVA 4T/2009 a 3T/2013, y con obligación de aportar una serie de documentación con relación a sus actividades profesionales con el Grupo Fargas. El auto de autorización de entrada y registro no se refiere a la misma pero sí a las actividades de las empresas del Grupo Fargas a las cuales ella factura por la prestación de servicios. En la diligencia nº 1 (29.1.2014) se hace constar que según manifestaciones de la Sra. Aurelia, en la diligencia de entrada y registro en domicilios fiscales y sociales a las mercantiles del Grupo Fargas y al Sr. Eliseo (marido) se ha obtenido documentación de la misma que no le ha sido puesto en comunicación por parte de la Inspección actuante. Por tanto, ambos procedimientos inspectores, a la Sra. Aurelia y al Grupo Fargas, se iniciaron de distintas formas si bien simultáneamente en el tiempo. Pues bien, la documentación de la Sra. Aurelia en caso alguno podía considerarse como hallazgo casual a la vista de las circunstancias concurrentes respecto al inicio del procedimiento inspector y la vinculación existente.

ii.En relación al detalle e inventario de la documentación incautada el 12 de diciembre de 2013, solo hace falta acudir al expediente administrativo para observar la "diligencia de precinto e incautación", que comienza con el siguiente redactado:

"Se introducen en cajas de la Agencia Tributaria los siguientes archivadores en cuyo lomo consta la siguiente denominación..."

Y, a continuación, la citada diligencia de precinto, referenciada dentro de la levantada a las 18:55 horas, se van identificando y describiendo cual es el contenido de cada una de las cajas, siendo numeradas y que incluyen archivadores referidos a sujetos obligados tributarios y/o conceptos tributarios y/o documentación mercantil ordinaria (nominas, presentación de modelos...).

Resulta totalmente sorprendente que se alegue que no existe inventario alguno cuando el mismo se desarrolla a presencia del Sr. Eliseo, quien discute en un momento dado del desarrollo de la incautación, es decir lo que se incluye en el archivador 2 de la caja núm. 11 y la caja núm. 18, expresando incluso la manifiesta oposición a que se incaute y a que se realicen fotocopias en ese acto que le ofreció el equipo de inspección actuante a los efectos de no entorpecer la actividad del ejercicio en curso. Tal negativa y oposición del Sr. Eliseo conduce a que la Inspección se vea obligada a llamar a las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad del Estado para que se pueda continuar el desarrollo de la actuación por la Inspección al amparo del título judicial habilitante. De esta forma, es manifiesto e indubitado que existió identificación, detalle y concreción de la forma más expresa posible atendido el volumen de documentación intervenida por el número de obligados tributarios y conceptos tributarios inspeccionados, de la documentación incautada y que la misma se realizó a presencia del administrador/apoderado y representante del Grupo Fargas. Los 9 folios de la diligencia de precinto dibujan con claridad la concreción de toda la documentación obtenida en esa actuación, refiriéndose, según los casos, a las empresas afectadas, a los conceptos tributarios y actuaciones. Además, como anexo I a la diligencia de precinto consta la copia literal de lo obtenido en los servidores a los que se pudo tener acceso. La diligencia fue firmada por el actuario actuante y el Sr. Eliseo.

A su vez, el acuerdo de ratificación de medidas cautelares del Inspector Regional Adjunto, de fecha 27 de diciembre de 2013, reproduce la diligencia de precinto e incautación levantada en la ejecución de la medida cautelar el 12 de diciembre, y, consigna el detalle e inventario de cada una de las 18 cajas, según propuesta de ratificación elaborada por el Jefe del Equipo de Inspección actuante.

De esta forma, siendo que el argumento de la demanda se sustenta en la negativa de la existencia de inventario y no en la insuficiencia o imprecisión y siendo que además, en todo caso, ha de reputarse, claramente identificativo de lo aprehendido en ese acto, con contradicción del administrador/apoderado, no puede prosperar la existencia de ningún vicio en la ejecución de la diligencia de adopción de medidas cautelares generador de indefensión.

iii.Por lo que se refiere al desprecinto de la documentación incautada, realizado el 20 de enero de 2014, la parte actora considera que, al no haberse realizado inventario en la diligencia de precinto e incautación, lo devuelto en fecha de 9 de mayo de 2014 no puede reputarse apto y hábil para la regularización por "...haberse roto la cadena de custodia". Pues bien, ya de entrada, al haber quedado confirmada la existencia de un registro y relación de todo lo incautado y precintado en aquel momento y siendo que la actora fue notificada de la fecha y lugar para la apertura de las cajas, ya decaería este argumento puesto que es la propia actora la que propicia el no conocimiento de la documentación que se incautó el 12.12.2013 y no puede con posterioridad alegar indefensión si no asistió por su propia iniciativa.

En la primera fecha inicialmente prevista no se llevó a cabo la apertura de lo incautado pero sí el 20 de enero de 2014, sin que la actora asistiera a pesar de que no existían medidas cautelares judiciales adoptadas y, por tanto, la diligencia debía ser plenamente ejecutada y eficaz, como así fue. No se discute que no acudió al desprecinto por su propia voluntad sin que existiera titulo o amparo alguno que impidiera su práctica. Tampoco la actora ha dado suerte alguna de tal petición de medidas, que obviamente cabe entender que fueron denegadas. Lo que no puede, por tanto, ahora la actora es dar a tales peticiones de no apertura, un valor y efecto que no tuvieron y si la actora no concurrió al precinto, no puede con posterioridad exigir de la Administración una conducta distinta a la que desarrolló y, sin que, por tanto, pueda alegar de forma alguna indefensión. Pero es que, además, tampoco estaba en posición de solicitar y obtener ningún "muestreo" (como así lo denomina la actora) puesto que es la propia interesada quien pudiendo acudir y obtener contradicción directa de lo allí depositado, no asiste y no aporta elemento alguno indiciario que motive una practica así no recogida en ningún marco normativo. La parte actora se basa en una pretendida indefensión formal, que en nada concreta efectivamente, y, por tanto, que en modo alguno concurre puesto que ni cita documentos que falten de los incautados, ni tampoco materializa la privación de posibilidades de desarrollar su estrategia. La indefensión relevante, en todo caso, debe ser material, efectiva e indicativa de la ausencia, cercenamiento o privación de las posibilidades de actuación del obligado y aquí en modo alguno se atisban.

La Resolución del TEARC aborda este punto de forma acertada y sin duda, acogiendo un examen concreto de las circunstancias del caso. Se le devolvió a la actora la documentación incautada, una vez copiada y ello no es negado por la actora que exclusivamente se aferra a una aquí inaplicable "cadena de custodia". Y es que el concepto de "cadena de custodia" habría de relacionarse con sustancias, elementos o materiales, orgánicos o no, que no siendo debidamente conservados o depositados en el momento de su toma o aprehensión, puedan verse alterados de forma ajena a la voluntad de las partes o no , pero que en todo caso, modifiquen sus características y, por tanto, los resultados a obtener mediante la realización de pruebas técnicas con posterioridad. Pero en este caso, tratándose de documentos que se insertan en cajas no se observa qué modificaciones en su naturaleza o contenido habría de producirse o, por lo menos la parte actora no se preocupa en absoluto de explicarlo. Más bien lo que está pretendiendo es que al no estar presente en el desprecinto pudo la Administración extraer o introducir alguno de forma voluntaria o no. Lo cierto es que esta especie de denuncia no se fundamenta en ningún elemento en concreto que justifique tal sospecha sino principalmente en soslayar que no asistió al desprecinto porque no quiso, pudiendo hacerlo. Es la actora la que se coloca, por su propia voluntad, al margen del procedimiento para luego tacharlo de irrespetuoso con la regulación legal. La actora no poseía titulo alguno que impidiera la práctica de la diligencia de desprecinto, por lo que realizada la misma conforme a las previsiones legales y reglamentarias, su resultado debe considerarse conforme a Derecho salvo que por la actora se hubiera desvirtuado su corrección.

Se desestima el motivo.

CUARTO. - Decisión de la Sala (II). Sobre la pretendida actividad profesional de la Sra. Aurelia. Valoración de toda la prueba indiciaria concurrente que conduce a tenerla por simulada y exclusivamente dirigida a crear una apariencia que no aparece justificada en modo alguno. Procedencia de la regularización en sede de IRPF e IVA.

I.Procede tratar en último lugar la cuestión relativa a la regularización practicada a la Sra. Aurelia por la apreciación de simulación absoluta de la actividad profesional que se dijo desarrollada para el Grupo Fargas. La Inspección acudió a la valoración de toda la prueba indiciaria obtenida en las actuaciones para sostener lo anterior. El TEARC trata la cuestión extensamente (folios 32 y ss) y concluye:

"De todo lo expuesto resulta a nuestro juicio completamente acreditada la falsedad de las facturas emitidas por Dña. Aurelia conforme a una base probatoria abundantísima obrante en el expediente de la que nos hemos limitado a extractar lo más relevante. Las alegaciones formuladas por la reclamante se sustentan en sus meras afirmaciones, en su perfil profesional como escritora y formación en diversos temas. No puede admitirse como probada la realización por Dña. Aurelia de las actividades que se dice fueron desarrolladas, sin detalle alguno adicional (contratos, lugar de realización, medios, proveedores,...) que lleve a pensar que la facturación emitida por conceptos genéricos o de lo más variopintos de más de 600.000 euros responde por ejemplo a una pagina web cuya elaboración, según la demanda de 2.11.2011 aportada (páginas 865 y siguientes del escrito de alegaciones al Acta), fue

desarrollada en 2005 y junto con otros conceptos costó 3.500 euros, y en 2010 se realizó una nueva web corporativa por 3.450,00 euros. Tampoco puede considerarse acreditada la formación al personal en cuestiones genéricas o que son básicas (v.gr. World, Excell,...), siendo que ninguno de los trabajadores ha reconocido servicio alguno de Dña. Aurelia, y otros directamente han reconocido la falsedad de las facturas.

Procede por lo expuesto la confirmación de la simulación declarada."

II. La actora considera que no se ha tenido en cuenta la multitud de trabajos y habilidades que ostenta la Sra. Aurelia y que las mismas han sido fundamentales en la configuración e imagen actual de las empresas del Grupo Fargas.

Pues bien, debemos partir de la premisa de que la simulación de los actos o negocios puede determinarse, ciertamente, a través de la prueba de presunciones o indicios. Para ello es necesario: i) que los hechos-base aparezcan plenamente probados en virtud de una actividad probatoria con todas las garantías y de cuyo resultado se desprenda inequívocamente la certeza del indicio; ii) que entre los indicios probados y el negocio ocultado exista un enlace, preciso y directo, que de acuerdo con las reglas de la lógica y la experiencia pueda llevar a la conclusión de que siendo cierto el indicio también lo es el hecho imponible efectivamente realizado por las partes, y; iii) que se aporte la motivación del razonamiento que ha conduce a tener por probado que el negocio jurídico disimulado se ha realizado realmente.

Respecto a las características de estos indicios, resulta elocuente la STSJ núm. 70/2013, 28 de enero, de Islas Baleares, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1a, en su Sentencia, que dice:

"El empleo de la prueba indiciaría, precisamente por carecer de una disciplina de garantía que sí es exigible a la prueba directa, requiere unas para que pueda ser tenida como actividad probatoria lo siguiente:

1. - Los indicios han de estar acreditados por prueba directa, con lo que se trata de evitar los riesgos inherentes a la admisión de una concatenación de indicios que aumentaría los riesgos en la valoración.

2. - Los indicios tienen que estar sometidos a una constante verificación, que debe afectar tanto a la acreditación del indicio como a su capacidad deductiva.

3. - Los indicios tienen que ser plurales e independientes, con lo que se pretende evitar que sea tenido por indicio un hecho único, aunque acreditado por distintas fuentes.

4. - Los indicios deben ser concordantes entre sí, de manera que converjan en la conclusión.

5. - Esa conclusión debe ser inmediata, sin que sea admisible que el hecho consecuencia pueda l legar a través de varias deducciones o cadena de silogismos.

6. - La prueba indiciaria exige una motivación que explique racionalmente el proceso deductivo por el que de unos hechos- indicios se deducen otros hechos- consecuencia."

Y, la STS de 25 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 376/2004) establece que:

"Para decidir cuál de las citadas conclusiones es correcta conviene recordar que "la esencia de la simulación radica en la divergencia entre la causa real y la declarada", y que aquélla puede ser absoluta, lo que sucede cuando "tras la apariencia creada no existe causa alguna", o relativa, que se da cuando "tras la voluntad declarada existe una causa real de contenido o carácter diverso", esto es, cuando "[t]ras el negocio simulado existe otro que es el que se corresponde con la verdadera intención de las partes".

En el ámbito tributario, la simulación se recoge en el art. 16 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, que establece que "[e]n los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes" (apartado 1), que "[ l]a existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios" (apartado 2), y que "[e]n la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente" (apartado 3).

En todo caso, aunque igualmente conocido, resulta necesario subrayar que, " para apreciar la existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación; esto es, los elementos integrantes de su concepto: declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración tributaria" ( STS 20-9-2005, rec. cas. núm. 6683/2000, FD Quinto); y que " la simulación es un hecho cuya carga de la prueba corresponde a quien lo afirma", de modo que "la "causa simulandi" debe acreditarla la Administración que la alega" (Sentencia antes cit., FD Octavo), en virtud de los arts. 1.214 C.C. y 105 y ss. de la Ley 58/2003.

Por tanto, la simulación o el negocio jurídico simulado tiene " un componente fáctico sometido a la apreciación o valoración de los tribunales de instancia", y, según tiene establecido esta Sección, el resultado de esa valoración es " una cuestión de hecho, y su constatación es facultad de los Tribunales de instancia y no es revisable en casación salvo que se demuestre que es ilógica"( STS de 20 de septiembre de 2005, rec. cas. núm. 6683/2000, FD Sexto].

De igual forma, la Sala Primera de este Alto Tribunal viene afirmando que " la calificación de un contrato es función que compete al Tribunal de instancia y que debe ser respetada en casación, a no ser que sea ilógica, absurda o vulnere las normas de hermenéutica contractual" [ Sentencia de la Sala de lo Civil de 11 de octubre de 2006 (rec. cas. núm. 4596/1999), FD Segundo], o, dicho de otro modo, cuando " manifiestamente han sido vulneradas las normas interpretativas o los resultados obtenidos pugnan con el recto criterio" [ Sentencia de la Sala Primera de 10 de abril de 1981, FD 3]" (FD 4).

En el mismo sentido, se han pronunciado, entre muchas otras, las Sentencias de la Sala de lo Civil del TS de 21 de julio de 2003 (rec. cas. núm. 3937/1997, FD Tercero); de 25 de septiembre de 2003 (rec. cas. núm. 4123/1997), FD Tercero; de 11 de mayo de 2004 (rec. cas. núm. 2739/1999), FD Primero A); y de 29 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 1048/2001), FD Tercero. La STS 27 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 5670/2004) aprecia simulación al realizar una operación que no respondía a la finalidad propia del contrato.

III. Los indicios valorados por la Inspección son recogidos ampliamente tanto en la resolución impugnada como en el acuerdo de liquidación de IRPF que evidencian el control por parte del Sr. Luis Angel de la emisión de las facturas a nombre de la Sra. Aurelia para con las empresas del Grupo y por los conceptos más difusos, genéricos y sin soporte ajeno a las facturas. Tampoco la demanda hace referencia a la declaración de trabajadores y extrabajadores respecto a que la Sra. Aurelia no realizaba tarea alguna en el Grupo. Son éstos trabajadores administrativos y gestores de la actividad ordinaria de las empresas quienes reciben las órdenes del Sr. Luis Angel para realizar "cuadros de ajustes" en forma de emisión de facturas por la Sra. Aurelia que tributa en régimen de estimación objetiva en IRPF y simplificada en IVA. Son tan manifiestos y clamorosos los indicios valorados por la Inspección que ya la demanda no hace mención alguna a los mismos sino simplemente reitera que la actividad de la Sra. Aurelia fue cierta y efectiva, pura y simplemente pero sin aportar elemento probatorio alguno.

En el presente caso no estamos ante el análisis de las habilidades y aptitudes de la Sra. Aurelia, que en modo alguno cabe negar, como enérgicamente opone la demanda, sino en la prueba de la prestación de servicios profesionales al Grupo Fargas, cosa que en modo alguno acredita y respecto de los que las facturas no pueden probar de forma exclusiva puesto que no son un medio de prueba privilegiado y habiendo sido las mismas cuestionadas por la Inspección, es la obligada la que debe acreditar su realización. Recordemos que se facturan más de 600.000 euros al Grupo Fargas por lo que en atención a ese relevante quantum debe existir una serie de flujos dinerarios, presupuestos, aprovisionamientos, etc... que en modo alguno se aportan.

IV.En su virtud, procede DESESTIMAR el recurso y en consecuencia, CONFIRMAR la resolución impugnada, así como las liquidaciones de IRPF e IVA que confirma.

Todo ello, de conformidad con el art. 68.1 b) y 70.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción.

ULTIMO. - Sobre las costas procesales.

Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, si bien atendiendo a la dinámica acontecida en el presente caso, en la que inicialmente se estimó el recurso y tras un recurso de casación, se desestiman, no procede la imposición de la misma a ninguna de las partes.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,