Sentencia Contencioso-Administrativo 644/2023 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 202/2020 de 15 de marzo del 2023

PRIMERO.- Por la actora, se interpuso, Recurso Contencioso-Administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (en adelante, TEARA), sede de Sevilla, de fecha 18 de diciembre de 2019, notificada a esta parte el 21 de febrero de 2020, sobre los procedimientos siguientes, acumulados: i) nº 41/08557/2017 con clave de liquidación A4185017036000570 y el procedimiento 41/08643/2017, ambos procedimientos relativos a las dos reclamaciones interpuestas contra las liquidaciones dictadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (en adelante AEAT), por concepto, respectivamente, de i) Sanción por Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2012 y 2013; y ii) liquidación por menor base imponible a compensar del Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2013.

SEGUNDO.- Por la demandada, en su escrito de contestación se alega en primer término:

a) Posible inadmisibilidad del recurso por extemporaneidad del mismo, al amparo de lo dispuesto en el art. 69, letra e) de la LJCA, si el escrito inicial del recurso - en este caso dos, pues dos son las resoluciones que, de forma acumulada se impugnan - no se hubiera presentado dentro del plazo establecido al efecto (esto es, dentro de los 2 meses, computado de fecha a fecha) desde la notificación de la correspondiente resolución, conforme a lo dispuesto en el art 46.1 de la LJCA y la jurisprudencia que lo interpreta. De manera particular y tal como resulta en el caso presente de los antecedentes obrantes en el expediente administrativo (en adelante, EA) remitido y puestos en relación con las manifestaciones que el recurrente realiza en su propio escrito de demanda en la que expresamente se consigna (vid página 1) que el presente recurso fue interpuesto con fecha 15 de abril de 2020 y habida cuenta que según resulta en la copia del acuse de recibo de la notificación de la resolución del TEARA que se impugna, la misma habría sido notificada a la entidad el día 21 de enero de 2020 (según resulta de las reseñas de la fecha - 3, y todas coincidentes - que figuran en la antefirma del empleado de correos, enla antefirma de la persona receptora - Jose Antonio, con DNI NUM000 en conceptode empleado/ trabajador - y en el cuerpo del sello, del justificante de la notificación) y noel día 21 de febrero de 2020 como con error se afirma en dicho escrito de demanda,claramente resultaría que el presente recurso se habría formulado de maneramanifiestamente extemporánea.

b) Posible inadmisibilidad del recurso por falta de legitimación para formularlo, al amparo de lo dispuesto en el art. 69, letra b) de la LJCA en relación con lo previsto en

el art. 45.2 d) del mismo texto legal, puesto que promoviéndose el recurso por una sociedad mercantil resulta requisito imprescindible adjuntar al escrito de interposición del recurso "...el documento o documentos que acrediten el cumplimiento de los requisitos exigidos para entablar acciones, con arreglo a las normas o estatutos que les sean de aplicación, salvo que se hubieran incorporado o insertado en lo pertinente dentro del cuerpo del documento mencionado en la letra a) de este mismo apartado..." (con referencia al documento que acredite la representación y legitimación y que presenta esta particularidad para los recursos formulados por las personas jurídicas) tal y como ha venido a reiterarlo en su aplicación y a interpretarlo una consolidada jurisprudencia.

Pues bien, no pueden ser estimadas ninguna de las anteriores causas de inadmisión, porque resulta acreditado en autos que el recurso se interpuso en tiempo y forma.

Como indica la actora en su escrito de alegaciones de 2 de julio de 2021 en cuanto a la falta de legitimación para formular el recurso, basta con revisar los documentos DOS, TRES y CUATRO acompañados con el escrito de interposición del recurso contencioso - administrativo y la admisión a trámite del mismo por cumplir con todos los requisitos legalmente establecidos.

En relación con la supuesta extemporaneidad en la presentación del recurso contencioso administrativo la actora repasa los siguientes acontecimientos acontecimientos:

(i) 21 de enero de 2020: notificación resolución.

(ii) 14 de marzo de 2020: entra en vigor el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19 por el que se suspendieron los plazos procesales y administrativos desde el 14 de marzo hasta el 4 de junio de 2020.

(iii) 18 de marzo: Acuerdo Adoptado por la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial en Sesión Extraordinaria celebrada el 18 de marzo de 2020 por el que se acuerda:

"Durante el periodo de suspensión de los plazos procesales no procederá en ningún caso la presentación de escritos procesales de manera presencial, limitándose la forma telemática a aquellos que tengan por objeto única y exclusivamente actuaciones procesales declaradas urgentes e inaplazables por las Instrucciones y Acuerdos dictados al efecto por la Comisión Permanente. Ignorar estas prohibiciones y limitaciones supone contrariar la finalidad de la declaración de estado de alarma en la medida en que la presentación de un escrito desencadenaría la obligación procesal de proveerlo, actuación procesal que, de acuerdo con la disposición adicional segunda del Real Decreto 463/2020 debe entenderse suspendida".

(iv) Lo anterior, debe ser puesto en relación con la Resolución del Secretario de Estado de Justicia sobre servicios esenciales en la Administración de Justicia de 14 de marzo de 2020, en el que no se consideraban servicios esenciales los escritos de interposición de recursos.

(v) 13 de abril de 2020: Acuerdo Adoptado por la Comisión Permanente del Consejo General del Poder Judicial en Sesión Extraordinaria celebrada el 13 de abril de 2020 en la que se acuerda que se puedan presentar escritos no esenciales a través de Lexnet, a partir del 15 de abril, en los siguientes términos:

"De este modo, en las actuaciones y servicios no esenciales cabrá la presentación de los escritos iniciadores del procedimiento, su registro y reparto, así como su tramitación conforme a las normas procesales aplicables hasta el momento en que dé lugar a una actuación procesal que abra un plazo que deba quedar suspendido por virtud de la disposición adicional segunda del Real Decreto 463/2020".

(vi) 15 de abril de 2020: Se presenta el recurso contencioso administrativo.

(vii) 4 de junio de 2020: Se alza la suspensión de los plazos procesales en virtud de los dispuesto en el art. 8 del Real Decreto 537/2020, de 22 de mayo, por el que se prorroga el estado de alarma declarado por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19.

Habiéndose efectivamente presentado el escrito de interposición del recurso el dia 15 de abril de 2020 ninguna objeción puede plantearse en relación con la presentación temporánea del recurso.

TERCERO.- Entrando ya a analizar las alegaciones de fondo realizadas por la actora en su demanda por esta se aduce en primer término el incumplimiento de requisitos formales en la notificación de reanudación de actuaciones inspectoras tras quebranto del plazo máximo de duración del procedimiento y nulidad de la liquidación.

"Esta parte ya manifestó previamente, tanto en el recurso de reposición como en la reclamación económico administrativa, que el procedimiento inspector había incumplido el art. 150.2.a) LGT en cuanto que se excedió de la duración máxima de 12 meses prevista para el procedimiento de inspección. Además, la notificación del acuerdo de liquidación de 16.03.2016, que se habría realizado, tal y como confirma el Ilmo. TEARA en la resolución impugnada, una vez superado el plazo máximo de duración del procedimiento de 12 meses, adolecería de un defecto de forma relevante, ya que se notificó sin indicar ninguna formalidad específica sobre la reanudación de las actuaciones inspectoras, es decir como un acto más de continuación del procedimiento de inspección caducado, por lo que no se cumplieron los requisitos formales de la notificación del reinicio de las actuaciones indicados en el art. 150.2.a) LGT y el Tribunal Supremo. Por tanto, esta parte está de acuerdo con el TEARA (F. D. TERCERO, último párrafo en pág. 4 de 10) en que, una vez superado el plazo máximo de duración de la inspección y no interrumpida la prescripción durante el tiempo en el que se desarrolló el procedimiento, el procedimiento de inspección sí podría reiniciarse legalmente, pero lo que esta parte alega es que la Inspección debió cumplir una serie de requisitos formales, tal y como exige la doctrina jurisprudencial aplicable, en la notificación de la reanudación de las actuaciones inspectoras una vez caducadas por el trascurso de los doce meses previstos legalmente. Sobre lo expuesto, el art. 150.2.a) LGT en su versión aplicable al procedimiento de inspección que nos ocupa, indica lo siguiente:

Artículo 150. Plazo de las actuaciones inspectoras.

... 2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo. En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse."

Efectivamente las actuaciones inspectoras, como reconoce el TEARA, sobrepasaron el plazo de 12 meses legalmente establecido pues fueron iniciadas por comunicación notificada a DISOFIC, S.L.U el 21 de enero de 2015 por lo que el 22 de enero de 2016 ya se habría superado el plazo máximo de duración del procedimiento inspector finalizando mediante acuerdo de liquidación definitiva notificado el 23 de marzo de 2016.

De esta forma no se cumplieron los requisitos formales exigidos por el art. 150.2. a) LGT y por el Tribunal Supremo que ha venido reiterando la necesidad de que se informe , mediante notificación formal al contribuyente, del reinicio de las actuaciones, de la cesación de los efectos interruptivos de la prescripción del procedimiento así como de los conceptos y periodos a que alcanzarían las actuaciones que fueran a realizarse.

Esta notificación formal no se realizó a la entidad actora, pues una vez traspasados los 12 meses de plazo lo que se le notificó fué la propia liquidación del Impuesto de Sociedades sin mas especificaciones al respecto.

Por éllo solicita la nulidad de la resolución impugnada del TEARA , asi como del acuerdo de liquidación y sanción en base al art. 47.1.e) de la Ley 39/2015 , de 1 de octubre, al haber prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria a partir de la anulación de los efectos interruptivos de la notificación del acuerdo de liquidación.

El Abogado del Estado, en su escrito de contestación contrapone a lo anterior que :

"el TEARA recoge parte de las alegaciones vertidas por el interesado en su reclamación en cuanto al cómputo de los plazos y acoge su pretensión de n ocomputar como dilaciones imputables al mismo (dos, por un total de 89 días) que la Inspección atribuía al mismo en el acuerdo de liquidación.

Ahora bien, el efecto de dicha estimación parcial de dicha alegación, no es el que propugna

ahora la actora de considerar prescrito el derecho a regularizar de la Administración Tributaria

objeto del procedimiento en su totalidad, puesto que, en lo que atañe al Impuesto de Sociedades,

la notificación en plazo del acuerdo de liquidación, interrumpió jurídicamente la prescripción,

como expresamente proclama la resolución que se recurre."

Vistas las posiciones la las partes la Sala no puede posicionarse con la tesis de la actora.

Para éllo vamos a traer a colación los Fundamentos de Derecho de la reciente STS de 8 de noviembre de 2022, Sentencia: 1445/2022 Recurso: 4847/2020 que se refieren a un caso sustancialmente igual al que tratamos y llega a la conclusión contraria a la que ahora mantiene la actora:

"FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- El objeto del recurso de casación.

Se impugna en el presente recurso de casación la sentencia núm. 1591, de 27 de mayo de 2020, dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña , estimatoria del recurso contencioso-administrativo núm. 424/2019, promovido por la entidad Badalonina de Marketing Moderno, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña ["TEARC"], de 31 de octubre de 2018, que, al aplicar la prescripción parcial de la regularización, estimó en parte las reclamaciones acumuladas núms. 08/11166/2015 (lVA 2011-2012) y 08/11164/2015 (IS 2011-2012), derivadas de las Actas levantadas en disconformidad, ambas de 14 de octubre de 2015.

SEGUNDO. - Antecedentes del litigio.

Los antecedentes relevantes para la resolución del presente recurso de casación son los siguientes:

1º.- Con fecha 19 de febrero de 2014 se comunicó a la obligada tributaria Badalonina de Márketing Moderno, S.L. el inicio de actuaciones inspectoras para la comprobación del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) del 1T 2011 al 4T 2012, inclusive, e Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicios 2011 y 2012. Tras la práctica de las actuaciones pertinentes documentadas en diversas diligencias y el levantamiento, el 24 de julio de 2014, de sendas actas de disconformidad, una por cada impuesto, se dictaron los oportunos acuerdos de liquidación el 14 de octubre de 2015, siendo notificados el 15 siguiente.

2º.- Contra los anteriores acuerdos se formularon el 12 de noviembre de 2015 sendas reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) que, acogiendo en parte las alegaciones de la empresa, en las que discutía la consideración como dilaciones imputables al obligado de determinadas diligencias practicadas, que determinaron que el periodo máximo de duración de las actuaciones inspectoras de 12 meses del artículo 150.1 LGT/2003 (que finalizaba el 18 de febrero de 2015), se alargara 248 días. La resolución del TEARC, consideró indebidos 22 días de esos 248, fijando definitivamente el fin del plazo máximo del procedimiento el 2 de octubre de 2015.

3º.- Sobre esa base, el TEARC declaró la prescripción parcial del IVA 1T y 2T de 2011, cuyo plazo de declaración finalizaban el 20 de abril y el 20 de julio de 2011 respectivamente, por lo que el plazo de prescripción se habría producido cuatro años después ( 20 de abril y 20 de julio de 2015) pero no los restantes trimestres de 2011 y 2012 y la totalidad del IS, ejercicios 2011 y 2012, cuyos plazos de prescripción finalizarían el 20 de octubre de 2015 el del 1T del IVA 2011 y 20 de enero de 2016 el del 4T IVA 2011, así como los del IS de 2011 y 2012, cuyos plazos de declaración finalizaban los días 20 de julio de 2012 y de 2013 respectivamente, y el plazo de prescripción el 20 de julio de 2016 y el 20 de julio de 2017 respectivamente. La notificación del acuerdo de liquidación se produjo el 15 de octubre de 2015.

4º.- Disconforme la obligada con esa resolución, acude ya a la vía contenciosa.

TERCERO.- La sentencia recurrida.

La mercantil Badalonina de Márketing Moderno, S.L. interpuso contra la resolución del TEARC el recurso contencioso-administrativo 424/2019, ante la Sala de lo Contencioso del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección Primera, que, en sentencia de 27 de mayo de 2020 , estima el recurso declarando íntegramente la prescripción tributaria respecto a esos periodos y ejercicios por superación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras. La sentencia recurrida estimar el recurso contencioso-administrativo porque considera que tras la superación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, el art. 150.1 de la LGT , en su redacción originaria, en la forma que considera ha sido interpretado por la jurisprudencia del Tribunal Supremo requiere, para considerar interrumpida la prescripción que la Administración tributaria acuerde la reanudación formal de las actuaciones inspectoras, no considerando como tal el acuerdo final de liquidación notificado al obligado, por lo que niega por tanto que haya existido, por tanto, una actuación inspectora con virtualidad de interrumpir la prescripción. La sentencia argumenta, con reproducción de extractos de sentencias de este Tribunal Supremo, como sigue:

"TERCERO.- Resolución de la controversia.

La cuestión aquí controvertida plantea tres cuestiones. La primera consiste en dilucidar si se ha producido la prescripción del derecho de la Administración para liquidar ambos impuestos en la medida en que al haberse superado el periodo máximo legal, las actuaciones inspectoras no habrían interrumpido la prescripción. La segunda hace referencia a la realidad de la prestación de servicios por otras entidades cuyos gastos y cuotas se han considerado no deducibles. En tercer lugar, la aplicación del método de estimación indirecta.

Sobre la prescripción del derecho de la Administración de practicar liquidación.

Para examinar esta cuestión hemos de partir de que al revisar el TEAR los 248 días de dilaciones imputados a la recurrente, consideró que de ellos, 22 debían ser imputados a la Administración, es decir, apreciando que la Administración había superado el plazo máximo legal en parte por causas imputables a la misma y en parte por causas imputables al obligado tributario. Sobre la base de estos datos, estimó en parte la reclamación y apreció la prescripción solo en parte, considerando que era válido el resto de la liquidación.

Siendo pues un hecho admitido y no cuestionado que se superó el plazo máximo legal debemos examinar la aplicación al caso del art. 150.2.a) de la LGT y de la doctrina del Tribunal Supremo sobre dicho precepto -que ha sido suficientemente alegada en la demanda- sin que por parte del Abogado del Estado se alegue doctrina que apoye su pretensión desestimatoria.

[...]

En consecuencia, en este caso el plazo máximo se superó en 22 días por causa imputable a la Administración. Y desde el Acta de conformidad que se levantó el 27 de julio hasta que se dictó el Acuerdo de liquidación la Administración no llevó a cabo ninguna actuación con conocimiento formal del sujeto pasivo ni acordó formalmente la reanudación de las actuaciones inspectoras por lo que las actuaciones inspectoras no tuvieron la virtualidad de interrumpir la prescripción, lo que nos ha de llevar a estimar el recurso y a anular la Resolución del TEAR y la liquidación en la parte que confirma aquí impugnados.

La parte recurrente solicita también que se reconozca su a que se le devuelvan las cantidades abonadas por el concepto principal e intereses, pretensión que también ha de ser reconocida para el caso de que tales liquidaciones hubieran sido ingresadas efectivamente.

Dicha estimación hace innecesario el examen del resto de argumentos planteados en la demanda".

CUARTO.- La cuestión de interés casacional.

Por auto de 15 de abril de 2021, la Sección de Admisión de esta Sala acuerda admitir el recurso de casación para dilucidar la siguiente cuestión de interés casacional:

"2º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

Determinar la fecha a la que ha de estarse para comprobar si la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria ha prescrito una vez constatada la inexistencia de interrupción de la prescripción por el exceso del plazo legalmente previsto para la tramitación del procedimiento inspector. En particular, ha de discernirse si ha de fijarse ese momento en la notificación de la liquidación o en la ulterior interposición de un recurso o reclamación frente a este acto por parte del interesado.

3º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, deben ser interpretadas, los 150.1 y 68.1.a) de la Ley 58/2003, General Tributaria "LGT".

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA ".

QUINTO.- Marco normativo.

El marco normativo de aplicación para la resolución del recurso de casación es el siguiente:

Art. 68.1 LGT . Interrupción de los plazos de prescripción.

"1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria. [...]"

Art. 150.2 LGT , en su redacción originaria, aplicable por razón del tiempo de las actuaciones:

"1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley .

[...]

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse. [...]".

SEXTO.- El juicio de la Sala.

Tal y como pone de manifiesto el auto de admisión, sobre la cuestión seleccionada se ha pronunciado en diversas ocasiones este Tribunal, valga al efecto la sentencia de 23 de marzo de 2018 (rec. cas. 76/2017 ), en la que se concluía que la notificación del acuerdo de liquidación en los procedimientos de inspección en los que se ha superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras del art. 150 LGT , interrumpe la prescripción.

Más recientemente se ha abordado y resuelto la misma cuestión, así recordar la sentencia de 30 de junio de 2021 (rec. cas. 1060/2020 ), baste remitirnos a lo dicho, por su relevancia para resolver el presente recurso de casación. Se recoge en dicha sentencia lo siguiente:

"En consecuencia compartimos con la recurrente que, una adecuada exégesis del artículo 150.1 de la LGT/2003 , en su redacción originaria, en relación con el artículo 68.1. a) del mismo Cuerpo legal , de acuerdo con la doctrina de esa Sala, lleva sin problema a entender, en los casos de superación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector legalmente establecido, la fecha que debe tenerse en cuenta a efectos de una posible prescripción de la acción para determinar la deuda tributaria es la de notificación del acuerdo de liquidación que pone fin al procedimiento inspector y no la ulterior fecha de interposición de un recurso o reclamación. Por lo que como respuesta a la cuestión suscitada por el auto e admisión procede la siguiente respuesta: "Que, interpretando los artículos 150.1 y 68.1.a) LGT/2003 la fecha a la que ha de estarse para comprobar la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria, una vez superado el plazo legalmente previsto para la tramitación del procedimiento inspector, con la consiguiente pérdida del efecto interruptivo de la prescripción derivado del inicio de las actuaciones inspectoras, es, en todo caso, la de notificación del acuerdo de liquidación"".

La parte recurrente, el abogado del Estado, considera que la identificación de la cuestión de interés casacional está incompleta, porque en el presente caso, la razón de decidir de la Sala de instancia es que el acuerdo de liquidación en un procedimiento en que previamente se había superado el plazo máximo de duración, no supone, por si mismo, la reanudación de las actuaciones eficacia interruptiva de la prescripción, sosteniendo la parte recurrida que está cuestión no guarda identidad con las sentencias del Tribunal Supremo cuya doctrina jurisprudencial es invocada por el recurso de la abogacía del Estado porque, a su entender, el acuerdo liquidador originario, no puede en ningún modo equipararse a un acto formal de reanudación que cumpla los requisitos que establece la doctrina de este Tribunal.

No cabe compartir que, como plantea la recurrida y ha interpretado la sentencia recurrida, la jurisprudencia que cita el escrito de interposición no atribuya efectos interruptores de la prescripción al acuerdo de liquidación dictado en un procedimiento de regularización que, a posteriori, se constata que ha superado el plazo máximo de duración, por considerarse que determinadas dilaciones han sido indebidas.

Es cierto que en nuestra sentencia de 23 de marzo de 2018 (rec. cas. 176/2017 ) examinamos el alcance de las diligencias de reanudación del procedimiento de regularización que hubiere superado el plazo máximo de duración y declaramos como doctrina jurisprudencial que "[...] una vez excedido el plazo del procedimiento inspector, no "cualquier actuación enderezada a la regularización tributaria del contribuyente" interrumpe la prescripción, sino solo aquéllas que pongan de manifiesto una clara voluntad de reanudar el procedimiento y que informen al contribuyente, de manera clara, precisa y completa de los conceptos y períodos a los que van a alcanzar las actuaciones que van a realizarse después de tal actuación. [...]", y es por ello que en esa misma sentencia apreciamos que cuando recayó el acuerdo de liquidación ya había prescrito el derecho de la Administración a liquidar porque "[...] en la medida en que la diligencia de 5 de septiembre de 2012 no cumple con la repetida exigencia y carece, por tanto, de efectos interruptivos de la prescripción, ha de prosperar el recurso de casación y la pretensión deducida por la parte demandante en la instancia pues, teniendo en cuenta la fecha en que se notificó el acuerdo de liquidación, ya había prescrito el derecho de la Administración a liquidar [...]".

Pero ello no implica que, si el acuerdo de liquidación se dicta dentro del plazo de prescripción, aun superado el plazo máximo de duración del procedimiento, tal acuerdo de liquidación sí tiene efectos interruptivos de la prescripción.

Así lo declaramos en nuestra sentencia de 20 de febrero de 2018 (rec. cas. 2858/2016 ), en la que analizamos la eficacia interruptora de la prescripción de un acto de liquidación finalizador del procedimiento de regularización que había superado el plazo máximo de duración. Dijimos entonces, examinando entre otros, el art. 68 en relación con el art. 150.2 LGT :

"[...] CUARTO. - Primer motivo del recurso de casación. Caducidad del procedimiento inspector.

Se articula al amparo del 88.1, d) de la L.J.C.A., por infracción de los arts. 8, f ) 14 , 66 , 67 , 68 , 104 , 150.2, a y 217.1, e de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre; arts. 57 y 62.1, e de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre y art. 6.3 del Código Civil .

La recurrente sostiene que, se han infringido esos preceptos, por cuanto se reconoce en la sentencia que se ha superado el plazo máximo de doce meses de duración del procedimiento de comprobación e investigación tributaria, así como que una dilación imputable al contribuyente por 42 días no puede calificarse como tal, al no concurrir los requisitos legales para que ese período de tiempo sea una dilación imputable al contribuyente, y en consecuencia se ha producido la caducidad del procedimiento inspector, no pudiendo la Administración dictar resolución alguna que suponga una liquidación tributaria, aunque ésta se dicte y se notifique antes de haber transcurrido el plazo de prescripción, sino que procede reconocer la caducidad del procedimiento y archivo del mismo.

Cabe oponer, como hace la sentencia recurrida, la doctrina jurisprudencial contenida en la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2011 -recurso de casación 5006/2005 - y la que en ella se cita, la sentencia de 27 de diciembre de 2010 -recurso de casación para unificación de doctrina 86/2007 - y la normativa contenida en el art. 29.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , así como el art. 36 quater del Reglamento de la Inspección de los Tributos de 1986, modificado por R.D. 136/2000 , y ahora el art. 150.2 de la Ley General Tributaria 58/2003, sobre la única consecuencia que se produce, de no haber respetado los referidos plazos, y es que no se considera interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones, y la obligación de la Administración de resolver el procedimiento, y si la notificación de la liquidación se produce dentro del plazo de prescripción de cuatro años, el procedimiento y la liquidación son plenamente válidos. [...]".

Y como conclusión de esta doctrina declaramos:

"[...] Como sostiene la sentencia impugnada, la liquidación por Impuesto de Sociedades, se refiere al ejercicio 2006. Por lo tanto, el "dies a quo" del plazo de prescripción para el ejercicio de la acción administrativa para liquidar, comienza el 25 de julio de 2007, que es cuando vence el plazo voluntario para presentar la autoliquidación por Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006, anterior. Si la liquidación, aun habiendo rebasado el plazo de un año de duración del procedimiento de comprobación e investigación tributaria, descontando los 42 días citados, se notificó el 10 de mayo de 2011, entre el 25 de julio de 2007 y el 10 de mayo de 2011, no había transcurrido el plazo de cuatro años, por lo que, la liquidación cuando se notificó sí interrumpió el plazo de prescripción. Que es lo que ha acordado la sentencia impugnada, por lo que, el motivo no debe prosperar. [...]".

Recientemente hemos reiterado estado doctrina en la sentencia de 29 de junio de 2022 (rec. cas. 2366/2020 ) con remisión a la anterior de 30 de junio de 2021 (rec. cas. 1060/2020 - ECLI:ES:TS:2021:2756 ), en la que expresamos lo que a continuación se transcribe:

"[...] En el FD Cuarto de la primera de las sentencias citadas de esa Sala, de 20 de febrero de 2018 c. 2858/2016 , con cita de las Sentencias de 28 de enero de 2011 c. 5006/2005 , y 27 de diciembre de 2010 , c. u.d. 86/2017 , se dice lo siguiente:

"(...) La recurrente sostiene que, se han infringido esos preceptos, por cuanto se reconoce en la sentencia que se ha superado el plazo máximo de doce meses de duración del procedimiento de comprobación e investigación tributaria, así como que una dilación imputable al contribuyente por 42 días no puede calificarse como tal, al no concurrir los requisitos legales para que ese período de tiempo sea una dilación imputable al contribuyente, y en consecuencia se ha producido la caducidad del procedimiento inspector, no pudiendo la Administración dictar resolución alguna que suponga una liquidación tributaria, aunque ésta se dicte y se notifique antes de haber transcurrido el plazo de prescripción, sino que procede reconocer la caducidad del procedimiento y archivo del mismo.

Cabe oponer, como hace la sentencia recurrida, la doctrina jurisprudencial contenida en la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2011 -recurso de casación 5006/2005 - y la que en ella se cita, la sentencia de 27 de diciembre de 2010 -recurso de casación para unificación de doctrina 86/2007 - y la normativa contenida en el art. 29.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , así como el art. 36 quater del Reglamento de la Inspección de los Tributos de 1986, modificado por R.D. 136/2000 , y ahora el art. 150.2 de la Ley General Tributaria 58/2003, sobre la única consecuencia que se produce, de no haber respetado los referidos plazos, y es que no se considera interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones, y la obligación de la Administración de resolver el procedimiento, y si la notificación de la liquidación se produce dentro del plazo de prescripción de cuatro años, el procedimiento y la liquidación son plenamente válidos".

En la misma línea, respecto a la eficacia interruptiva de la prescripción del acuerdo de liquidación, esa Sala, de nuevo, en sentencia 521/2018 de 23/03/2018 , o la sentencia 1364/2017 dictada el 01/09/2017 por el Tribunal Supremo en el recurso 1486/2016 .

SEGUNDO.- Resolución del recurso.

En consecuencia compartimos con la recurrente que, una adecuada exégesis del artículo 150.1 de la LGT/2003 , en su redacción originaria, en relación con el artículo 68.1. a) del mismo Cuerpo legal , de acuerdo con la doctrina de esa Sala, lleva sin problema a entender, en los casos de superación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector legalmente establecido, la fecha que debe tenerse en cuenta a efectos de una posible prescripción de la acción para determinar la deuda tributaria es la de notificación del acuerdo de liquidación que pone fin al procedimiento inspector y no la ulterior fecha de interposición de un recurso o reclamación.

Por lo que como respuesta a la cuestión suscitada por el auto e admisión procede la siguiente respuesta: "Que, interpretando los artículos 150.1 y 68.1.a) LGT/2003 la fecha a la que ha de estarse para comprobar la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria, una vez superado el plazo legalmente previsto para la tramitación del procedimiento inspector, con la consiguiente pérdida del efecto interruptivo de la prescripción derivado del inicio de las actuaciones inspectoras, es, en todo caso, la de notificación del acuerdo de liquidación".

La estimación del recurso de casación ha de llevar a esa Sala a la desestimación del recurso del obligado contra la resolución del TEAR y a la confirmación, por tanto, de la liquidación recurrida correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2010 y de la parte del acuerdo sancionador conectado a ella."

Por tanto, si la notificación de la liquidación se produce dentro del plazo de prescripción, carece de justificación la tesis mantenida en la instancia pues, el procedimiento tributario es instrumental, entendido como medio para la consecución de un fin, en este caso, la liquidación. Por tanto, notificada la misma dentro del plazo de los 4 años -esto es, dentro del plazo legal-, carece de sentido hablar de prescripción de la liquidación o de su interrupción [...]".

En definitiva, no existe la pretendida oposición entre lo dispuesto en el art. 150.2 LGT , que se refiere a diligencias y actuaciones encaminadas a reanudar un procedimiento de regularización que hubiere sobrepasado el plazo máximo de duración, y el art. 68.1. a) LGT respecto al efecto interruptivo del plazo de prescripción del acto de liquidación, que en este supuesto no cabe duda de que se produce, porque el acuerdo de liquidación se ha notificado antes del transcurso del plazo de cuatro años a contar desde la finalización del plazo para autoliquidar.

SÉPTIMO.- Fijación de la doctrina jurisprudencial. Remisión a lo declarado en nuestra sentencia 948/2021, de 30 de junio (rec. cas. 1060/2020 ).

Esta doctrina es la que hemos de reiterar ahora, porque, en efecto, si la notificación de la liquidación se produce dentro del plazo de prescripción, carece de justificación la tesis mantenida en la instancia pues, el procedimiento tributario es instrumental, entendido como medio para la consecución de un fin, en este caso, la liquidación. Por tanto, notificada la misma dentro del plazo de los cuatro años -esto es, dentro del plazo legal-, carece de sentido hablar de prescripción de la liquidación o de su interrupción.

El recurso de casación ha de ser estimado. ...."

Conforme a esta doctrina en el presente supuesto no habiendo transcurrido tampoco los cuatro años de prescripción del derecho de la Administración Tributaria a liquidar el Impuesto de Sociedades, ejercicio2.013, en el momento de notificación del Acuerdo de liquidación a la actora (23 de marzo de 2016) ni puede admitirse la caducidad ni la nulidad propuesta por la actora ni tampoco la prescripción que se propugna.

CUARTO.- En relación a las liquidaciones parcticadas, la Administración rechazó la deducibilidad del importe de las facturas giradas por Almacenalia, carentes a su juicio, de medios para realizar los servicios facturados.

El artículo 16 TRLIS, bajo el epígrafe "operaciones vinculadas", se ocupa en el número 5 (según redacción dada por la Ley 36/2006) de la realidad y efectividad de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas para que sea procedente su deducibilidad de la base de impuesto de sociedades con el siguiente contenido:

"La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario".

Para que proceda la deducibilidad de los servicios entre entidades vinculadas es preciso que estos hayan sido prestados de forma efectiva, que esté especificada su naturaleza y unos métodos racionales, en su caso, de distribución de los gastos, que produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a la receptora, que estén contabilizados e imputados correctamente y que tengan correlación con los ingresos. Aquí es particularmente relevante hacer mención a la necesidad de justificar los servicios, esto es, su prestación efectiva, requisito que tiene por finalidad principal evitar que los pagos por tal concepto encubran redistribuciones de beneficios entre las sociedades vinculadas y no haría falta decir que la carga de la prueba, esto es, la demostración de la realidad de los servicios con los requisitos notados, recae sobre el obligado tributario.

Esto sentado, la discrepancia de la recurrente con el acuerdo impugnado va referida, precisamente, a la justificación efectiva de los servicios, es decir, a la verificación de su realidad.

Entiende la actora que el conjunto de elementos de juicio disponibles confirma su tesis de la justificación suficiente del cumplimiento de las condiciones exigidas para la deducibilidad de los gastos cuestionados.

Realmente no podemos decir que la actora no haya realizado, tanto en el expediente administrativo como en este recurso jurisdiccional, un despliegue de pruebas realmente meritorio para tratar de acreditar que durante los cuatro meses que Almacenalia no dispuso, al parecer, de furgoneta propia pudo igualmente con una furgoneta cedida realizar el transporte de mercancia, o que ,en todo caso, realizó también los servicios de logística de almacenamiento y paquetería.

Y es que por la Administración Tributaria sólo se alega la carencia de furgoneta durante los meses de junio, julio, agosto y septiembre del año 2013, a partir de que se dió de baja a la referida furgoneta , pero sin que se ponga en tela de juicio que los trabajadores de la empresa y los medios con los que contaba para realizar sus servicios logísticos seguían a su disposición, pudiendo efectuarlos con otra furgoneta cedida por la entidad actora, o dedicarse a las otras actividades que debía realizar por tenerlo así acordado, en relación con la actividad contratada por Disofic, S.L.

Indudablemente la carga de probar que los gastos cuestionados son deducibles de acuerdo con la normativa aplicable recae sobre el propio obligado tributario en virtud de lo dispuesto en el artículo 105.1 LGT.

Pues bien la Sala considera que no es motivo suficiente, dada la prueba desplegada en el expediente administrativo y en autos, el esgrimido en relación con la falta de furgoneta para deducir de ello que Almacenalia no prestó ningún servicio a la empresa actora que pudiera ser objeto de facturación y que esta última pudiera deducirse del Impuesto de Sociedades. Y éllo sin contrariar lo dispuesto en el citado art. 16 TRLIS, pues sí era posible que se produjera beneficio o utilidad para la entidad Disofic S.L.U., al ser un trabajo necesario para que esta cumpliera su cometido.

Así pues entiende la Sala que, en la labor que a este Tribunal incumbe de valorar en su conjunto y, con arreglo a las normas de la sana crítica, las pruebas practicadas en atención especialmente al contrato de prestación de servicios suscrito entre las partes, debemos de concluir que resulta acreditada la realización de trabajos para la entidad actora por parte de Almacenalia por lo que debe ser estimado el recurso y admitirse la deducibilidad de los gastos contenidos en las facturas controvertidas.

QUINTO.- Razones, todas las cuales, como hemos anticipado arriba, nos conducen a estimar el recurso contencioso-administrativo en cuanto a la deducibilidad del grupo de facturas recibidas de la sociedad Almacenlia S.L .

Y si bien el Abogado del Estado en su escrito de contestación expresa que la Inspección fiscal no sólo rechazó la deducibilidad de facturas de dicha entidad, sino también la del grupo de facturas recibidas de la Sociedad Gesdecorp SL no habiéndose impugnado la procedencia de la deducibilidad de estas últimas, la Sala debe añadir que estas últimas no fueron definitivamente incluidas en la sanción impuesta, como demuestra además la cuantía de la misma, ya que en el Acuerdo de Resolución del Procedimiento Sancionador se rectifica la propuesta contenida en el Acta de Inspección y se hace constar:

"En las alegaciones presentadas por la representación de la entidad se viene a señalar en síntesis, que las cantidades efectivamente deducidas o contabilizadas en la cuenta 623103, Disofic ,ascienden a 440.260 € en 2012, y 445.068 en 2013, coincidentes con lo que señala el actuario en el contrato. Examinada la documentación obrante en el expediente, los saldos invocados por el obligado, son los que figuran en el cierre de explotación. Procedería por tanto estimar la pretensión del obligado, al ser la discrepancia de las facturas con el contrato ( y a pesar de ser GESDECORP SL el único socio de DISOFIC), el único motivo de regularización por esa causa."

Al estimarse el recurso y anularse la liquidación, procede igualmente, sin necesidad de mayores razonamientos, la anulación del acuerdo sancionador impugnado, por carecer de presupuesto la imposición de la sanción ( art. 49.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, a sensu contrario).

Deben imponerse las costas procesales a la parte demandada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, si bien, al amparo de lo establecido en el apartado 4 de dicho precepto, se limitan a la cantidad máxima de 1.000 euros, por todos los conceptos, más IVA si se devengara.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación,