PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de septiembre de 2020, R.G 1681/2020, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, siendo el acuerdo de liquidación de fecha 28 de febrero de 2.013, de la Jefa del Inspector Regional de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Cataluña.
SEGUNDO.-Son hechos acreditados en autos que derivan del expediente administrativo, los siguientes:
1.- La fecha de inicio de las actuaciones de comprobación fue el día 3 de abril de 2.012, siendo las mismas de carácter parcial, e iniciadas por IS ejercicio 2007, limitadas a comprobar el beneficio contable declarado por las enajenaciones del inmovilizado realizada, y la procedencia de la deducción por reinversión. La actora ha estado de alta en el IAE en el epígrafe 861.1 y 861.2 relativo al alquiler de viviendas y de locales industriales. Y hasta el 1 de enero de 2003 estuvo dada de alta en el epígrafe correspondiente a la promoción inmobiliaria de edificaciones, 833.2.
2.- Con posterioridad se incoa al obligado tributario acta de disconformidad A02-8787301 concepto Impuesto de Sociedades, ejercicio 2007 de fecha 9.1.2013. La actora no formuló alegaciones, y a continuación se dicta acuerdo de liquidación de fecha 28.2.2013 del Inspector Regional adjunto de la Delegación de Inspección de Cataluña, fijando la deuda tributaria en cuantía de 805.638,94 euros por liquidación de 2007.
La regularización ha consistido en entender que la reinversión en la construcción de un edificio destinado a viviendas de arrendamiento en la parcela nº3, y derivada de los beneficios obtenidos tras la transmisión operada en 2.004 de las parcelas 3A y 9 de la UE nº7 del Plan Parcial del Sector 1 Sensal de Castellón, no pueden considerarse válidas para que pueda operar la deducción por reinversión, porque tenían el carácter de existencias y no de inmovilizado.
3. En dicha unidad de ejecución la actora formaba parte de la UTE constituida el 15.4.1997, y era adjudicataria, dentro de una UTE, del programa de actuación integrada (PAI) aprobado por el Ayuntamiento de Castellón el 30.7.1998. Fue encargada de la ejecución del mismo junto con las sociedades Fomento Urbano de Castellón S.A, Construcciones Alcacer S.A, y Promojucar S.A. Todo ello en virtud Del Convenio urbanístico celebrado con el Ayuntamiento de Castellón de fecha 10.2.2000. En fecha 21.7.2000 se aprueba el proyecto de urbanización y en fecha 21.9.2000 se aprueba el proyecto de Reparcelación. El 1.12.2002 se firma el acta de recepción de las obras.
4.- En fecha 19.9.2003 tiene lugar la adjudicación a la actora de las parcelas 3 y 9. La segregación se aprueba por el Ayuntamiento el 12.5.2003, y se eleva a escritura pública el 24.5.2004, de forma que la parcela nº3, se segrega en la 3 y en la 3ª. Ésta última y la 9 se destinaron a la venta por precio de 4.808.096,83 euros, cuyo pago fue aplazado hasta el 23.1.2007. La transmisión tuvo lugar el 24.5.2004, a favor de CONSTRUCCIONES LIDÓN S.A, después LUBASA DESARROLLOS INMOBILIARIOS. La parcela 3 fue destinada a la construcción de un centro comercial y un edificio de 110 viviendas, un local arrendado para hipermercados, 281 plazas de garaje y 110 trasteros. Dicha construcción fue realizada por una sociedad vinculada a la compradora de las parcelas 3ª y 9, DURANTIA INFRAESTRUCTURAS S.A. El proyecto de dichas obras de construcción fue aprobado por el Ayuntamiento en fecha 17 de febrero de 2.004, comenzaron en abril de 2.004 y concluyen con la certificación final de 28.2.2006.
5.- Igualmente fue incoado expediente sancionador que concluyó con la resolución sancionadora del Inspector Regional de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña por infracción de art.191, Impuesto de Sociedades de 2.007, por la que se impone sanción del 50% por acuerdo de 28.2.2013, y cuantía de 323.959,99 euros.
6.- El interesado formuló frente a dicha liquidación y acuerdo sancionador sendas reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR de Cataluña, que fueron resueltas por resolución de fecha 15.1.2018, que anuló la sanción impugnada y confirmó la liquidación.
Recurrida en alzada en fecha 28.2.2018 fue desestimada por la resolución impugnada del TEAC de fecha 24.9.2020.
TERCERO.- Resolución del recurso. Presupuestos básicos.
I.Con carácter previo debemos tener en cuenta lo que dispone el artículo 42 del RDL 4/2004 ,regulador de la deducción por reinversión.
Dicho precepto establece, en la redacción de aplicación al caso:
"Art.42. Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
Esta deducción será del 10 por ciento, del cinco por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento o del 40 por ciento, respectivamente.
Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.
No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.
2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
a) Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.
b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre su capital social, y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.
No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social.
A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.
3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.
Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:
a) Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.
b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre el capital social de aquéllos.
No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal.
4. Plazo para efectuar la reinversión.
a) La reinversión deberá realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo.
Cuando se hayan realizado dos o más transmisiones en el período impositivo de valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de toda clase de entidades, dicho plazo se computará desde la finalización del período impositivo.
La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.
b) Tratándose de elementos patrimoniales que sean objeto de los contratos de arrendamiento financiero a los que se refiere el apartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio ,sobre disciplina e intervención de las entidades de crédito, se considerará realizada la reinversión en la fecha de celebración del contrato, por un importe igual al valor de contado del elemento patrimonial. Los efectos de la reinversión estarán condicionados, con carácter resolutorio, al ejercicio de la opción de compra.
c) La deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en que se efectúe la reinversión. Cuando la reinversión se haya realizado antes de la transmisión, la deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en el que se efectúe dicha transmisión.
5. Base de la deducción.
La base de la deducción está constituida por el importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 2 de este artículo, que se haya integrado en la base imponible.
A los solos efectos del cálculo de esta base de deducción, el valor de transmisión no podrá superar el valor de mercado.
No formarán parte de la renta obtenida en la transmisión el importe de las provisiones relativas a los elementos patrimoniales o valores, en cuanto las dotaciones a éstas hubieran sido fiscalmente deducibles, ni las cantidades aplicadas a la libertad de amortización, o a la recuperación del coste del bien fiscalmente deducible según lo previsto en el artículo 115 de esta ley, que deban integrarse en la base imponible con ocasión de la transmisión de los elementos patrimoniales que se acogieron a dichos regímenes.
No se incluirá en la base de la deducción la parte de la renta obtenida en la transmisión que haya generado el derecho a practicar la deducción por doble imposición.
La inclusión en la base de deducción del importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales cuya adquisición o utilización posterior genere gastos deducibles, cualquiera que sea el ejercicio en que éstos se devenguen, será incompatible con la deducción de dichos gastos. El sujeto pasivo podrá optar entre acogerse a la deducción por reinversión y la deducción de los mencionados gastos. En tal caso, la pérdida del derecho de esta deducción se regularizará en la forma establecida en el artículo 137.3 de esta ley.
Tratándose de elementos patrimoniales a que hace referencia el párrafo a) del apartado 2 de este artículo la renta obtenida se corregirá, en su caso, en el importe de la depreciación monetaria de acuerdo con lo previsto en el apartado 10 del artículo 15 de esta ley.
La reinversión de una cantidad inferior al importe obtenido en la transmisión dará derecho a la deducción establecida en este artículo, siendo la base de la deducción la parte de la renta que proporcionalmente corresponda a la cantidad reinvertida.
6. Mantenimiento de la inversión.
a) Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdida justificada, hasta que se cumpla el plazo de cinco años, o de tres años si se trata de bienes muebles, excepto si su vida útil conforme al método de amortización de los admitidos en el artículo 11 de esta ley, que se aplique, fuere inferior.
b) La transmisión de los elementos patrimoniales objeto de la reinversión antes de la finalización del plazo mencionado en el apartado anterior determinará la pérdida de la deducción, excepto si el importe obtenido o el valor neto contable, si fuera menor, es objeto de reinversión en los términos establecidos en este artículo.
En tal caso, la pérdida del derecho de esta deducción se regularizará en la forma establecida en el artículo 137.3 de esta ley.
7. Planes especiales de reinversión.
Cuando se pruebe que, por sus características técnicas, la inversión debe efectuarse necesariamente en un plazo superior al previsto en el apartado 4 de este artículo, los sujetos pasivos podrán presentar planes especiales de reinversión. Reglamentariamente se establecerá el procedimiento para la presentación y aprobación de los planes especiales de reinversión.
8. Requisitos formales.
Los sujetos pasivos harán constar en la memoria de las cuentas anuales el importe de la renta acogida a la deducción prevista en este artículo y la fecha de la reinversión. Dicha mención deberá realizarse mientras no se cumpla el plazo de mantenimiento a que se refiere el apartado 6 de este artículo..."
II.-Los requisitos esenciales para que opere dicha deducción esencialmente son los siguientes: transmisión de bienes del inmovilizado, reinversión en bienes afectos y mantenimiento de la reinversión en el plazo indicado ( STS de 20.10.2011, recurso3544/2009 , 23.11.2011, recurso 1965/2009, SAN de fecha 13.3.2020, recurso 23972016, o de 5.12.2019, recurso 443/2016 o 3.10.2019, recurso 437/2016, por todas, de esta Sección).
III.-Y respecto a la carga de la prueba en el ámbito tributario, y acerca de la interpretación del art.105 de la LGT 58/2003, conviene recordar que la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, del que son representativas las sentencias de fecha 11.10.2004, recurso 7938/1999 ,o 29.11.2006, recurso 5002/2001 ha indicado:
"Dos son los criterios teóricos que se han sostenido -dijimos entonces- en relación con la carga de la prueba.
Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general. Y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31de la Constitución . No puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.
Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114de la LGT/1963 (también en el art. 105.1 LGT/2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración debe probar la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Si bien es verdad que nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114LGT/1963 , desplazando la carga de la pruebahacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999 )"...
IV.- Sobre la cuestión de si las fincas que se transmitieron son o no inmovilizado, o por el contrario, existencias, recordaremos lo que hemos indicado, v.g en sentencias de fecha 13.3.2020, recurso 239/2016 ,o 12.12.2019, recurso 660/2016 en el sentido de que para poder hablar de que un bien forma parte del inmovilizado es necesaria la afección o destino del mismo de forma duradera a la actividad económica de la sociedad, tal como se deduce del art.184.2 del TRLSA y del Plan General de Contabilidad aprobado por RD 1643/1990, de aplicación al caso. En este sentido, como bien indica el TEAC no es esencial ni el criterio de la contabilización del bien como tal inmovilizado ( STS de 27.11.2012, recurso 1137/2010, y 4.7.2012, recurso 5653/2009), como tampoco el hecho en sí de que sea objeto de un uso continuado en el tiempo cuando éste resulta ser de carácter excepcional o accidental ( STS de 26.9.2011, recurso 3179/2011, de 17.10.2011, recurso 242/2009 y 10.10.2011, recurso 1254/2009), siendo preciso estar a la verdadera voluntad empresarial ( STS de 19.6.2012, recurso 969/2009) .
En este sentido conviene recordar la doctrina expuesta por la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 20.10.2011, recurso 3544/2009, seguida por las de 23.11.2011, recurso 4965/2009 y 14.12.2011, recurso 558/2010, en relación con la calificación como existencias o inmovilizado de un bien. Indica la primera de dichas sentencias:
" CUARTO.- Para dar respuesta al motivo debemos partir de que hasta el 31 de diciembre de 1995, era posible no incorporar a la base imponible las plusvalías obtenidas por la venta de activos de las empresas si se adquirían otros bajo ciertas condiciones y cumpliendo determinados requisitos ( artículo 15 de la Ley 61/1978 ).
Sin embargo, desde la entrada en vigor de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, el artículo 21 de la misma sustituyó el régimen de reinversión como fórmula de exonerar de tributación por las plusvalías obtenidas, por el régimen de diferimiento de las mismas, siempre que naturalmente se tratara de enajenación de inmovilizado.
En efecto, el artículo 21 de la referencia dispuso: Dispone el artículo 21 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades que " 1 . No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.
La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice. (...)".
A su vez, el beneficio fiscal en el supuesto de reinversión de beneficios extraordinarios se complementa, en el supuesto de que la empresa sea de reducida dimensión, ya que si concurre esta circunstancia no se produce directamente un diferimiento en la tributación, sino una exención, cuantitativamente limitada, al señalar el artículo 127 de la Ley 43/1995 y los artículos 40 a 45 del Reglamento que la desarrollan, que: " en el periodo impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo 127 de esta Ley , no se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, siempre que el importe de las citadas rentas no supere 50 millones de pesetas y se reinvierta el importe total de las citadas rentas en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1 de la Ley ...".
Así, pues, el disfrute de la tributación diferida exige el cumplimiento, de forma concurrente, de diversos requisitos, entre ellos, el relativo al objeto de la transmisión que debe ser un elemento del inmovilizado.
La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales.
En este sentido, el artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que: "El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad". Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su "afectación" a la "actividad social" con vocación duradera, es esencial a la hora de catalogar dichos elementos patrimoniales en el " inmovilizado material", de forma que tienen esta consideración los bienes que intervienen en el proceso productivo, pero no sólo en un ejercicio, sino en varios; de ahí, la denominación de " inmovilizado".
Por su parte, el Plan General de Contabilidad de 1990, en su Parte Tercera, "Definiciones y relaciones contables", al tratar del Grupo 2, Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra "sociedad" por "empresa".
Conforme a ello, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.
La interpretación de estos preceptos en el contexto del concepto de la " reinversión", como mecanismo por el que se les facilita o favorece a las empresas o sociedades la renovación de los activos empresariales productivos, aconseja también traer a colación la fundamental declaración de la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995 , que es traductora de una verdadera interpretación auténtica de la norma, cuando expresa: "Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias". La ley exige, pues, la afectación como condición indispensable del diferimiento.
Como conclusión, en los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, tanto si estamos en presencia de una exención por reinversión como si atendemos al actual sistema de diferimiento, que en este proceso está en juego, lo que se exige es que se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.
Pues bien, nuevamente nos encontramos antes un problema de prueba, de tal forma que los preceptos que se consideran infringidos por la sentencia solo pueden entrar en juego si se estima que las parcelas enajenadas eran " inmovilizado" de la sociedad y no " existencias".
Así las cosas, la sentencia llega a la conclusión de calificar el bien como incluido en la categoría de " existencias", teniendo en cuenta la propia contabilidad de la empresa -las memorias y las propias liquidaciones de la sociedad en los ejercicios impugnados-, que al registrar la venta de los inmuebles, califica los ingresos como de explotación, no constando salidas de inmovilizado y no figurando beneficios procedentes del inmovilizado material de los mismos.
Por lo tanto, esa circunstancia, -conceptuación del bien como de mera circulación- ya imposibilitaba acogerse a los beneficios recogidos en los artículos 15.11 y 21 de la LIS .
Es cierto, que el nombre bajo el que se contabilice un bien no determina la naturaleza de la operación, sino que es más bien la operación realizada la que ha de determinar el debido reflejo contable correcto, pero lo cierto es que la recurrente no ha justificado el error al que alude en su recurso en orden a acreditar la indebida contabilización de la operación, debiendo ponerse de manifiesto la circunstancia, que valora también la sentencia, de que la alegación del error se produjo nada menos que en el recurso de alzada ante el TEAC y después en sede judicial y no por tanto, durante la actuación de la Inspección, para que ésta pudiera hacer las comprobaciones pertinentes.
Por otra parte, y ante la alegación de actividad de alquiler durante un cierto tiempo, la sentencia valora también las circunstancias de que en el objeto social de la empresa no figura la actividad de alquiler, afirmando que "no son creíbles" los elementos de prueba documentales "que se aportan a partir de la intervención del TEAC."
Existiendo pues la calificación contable de " existencias" y no habiendo acreditado el error que se dice padecido en la calificación de los solares y de los ingresos obtenidos de su venta, a juicio de la Sala de instancia, cuya apreciación y valoración en torno a la calificación de aquellos como " existencias" resulta razonable y no arbitraria, procede desestimar el motivo..."
CUARTO-Presupuesto lo anterior, y a la vista de lo expuesto el objeto del presente recurso se centra en valorar si las parcelas transmitidas en 2.004 tienen o no la condición de existencias o inmovilizado. Ya adelantamos que los argumentos de la actora han de ser desestimados por su absoluta falta de consistencia:
1.- Sobre el hecho de que las parcelas que fueron segregadas con los números 3 A y 9 y que fueron objeto de transmisión en 2004 han sido consideradas siempre como inmovilizado, desde la constitución de la sociedad, y así han sido calificadas contablemente.Este motivo debe ser desestimado, toda vez que la condición de existencia versus inmovilizado va a depender, como se ha dicho de la verdadera intención de la actora, la cual puede cambiar, y en efecto, aquella se cambia, y como veremos, una vez que participa como agente urbanizador, en los términos del art.7.2 de la Ley valenciana, no catalana como dice la AEAT, de 6/1994, de 15 de noviembre, de la actividad urbanística, de aplicación en el caso, en todo el proceso de urbanización y promoción de las mismas.
2. La actora sí es promotora, pese a lo que indica la demanda.
En sentencia de fecha 30.6.2025, recurso 855/20, siguiendo la de 31.3.2025, recurso 705/20, ya indicamos que la actividad de promoción es una actividad que puede alcanzar a la urbanización de terrenos o a la construcción de edificaciones, tal como seduce el epígrafe 833. Así se decía:
"Conforme a dicha jurisprudencia sobre cuando se reúne la condición de promotor a la que antes nos hemos referido, pueden existir dos tipos de promotor diferentes, y así se refleja en el epígrafe 833 del IAE. El que actúa en el ámbito de la gestión urbanística y el que actúa en el ámbito de la promoción de la edificación. Es esencial a la condición de promotor el impulso de la actividad urbanística en cualquiera de sus diferentes fases, pero no quien realiza una actitud meramente pasiva en dicho proceso, no bastando con el pago de las cuotas de urbanización, lo que corresponde a todo propietario, o con la reforma o rehabilitación de viviendas. Así se deduce del art.9 de la ley de ordenación de la edificación 38/1999, de 5 de noviembre ( STS 28.10.2016, recurso 2884/2015 , SAN de 5.10.2011, recurso 249/2007 , 1.6.2011, recurso 220/2010 , 20.6.2007, recurso 150/2006 , por todas).
Lo que sí parece claro es que apreciar la existencia o no de una actividad de promoción inmobiliaria es una determinación claramente casuística, que depende, por tanto, de cada caso; y en la que la Jurisprudencia del Tribunal Supremo para determinar su apreciación ha podido ser más o menos flexible en unos casos ( STS 20.11.2012, recurso 1316/2010 , 4.11.2013, recurso 6388/2011 , o de 18.2.2015, recurso 196/2013 , o 26.2.2015, recurso 3263/2012 ), valorando el objeto social, la inscripción en el IAE unida al pago de las cuotas de urbanización, hasta otra en la que se exige una mayor participación en el proceso urbanizador, como las de 27.10.2014, recurso 4428/2012 y 26.6.2015, recurso 1519/2012. Y es que verdaderamente se "promueve" algo urbanísticamente cuando se impulsa o se desarrolla algo, participando activamente en la urbanización o edificación, más allá de la mera condición de propietario, sin menoscabo de lo indicado en la SAN de 18.10.2018, recurso 740/2015 ..."
El promotor es ante todo un impulsor del proceso urbanístico cuyas funciones, por tanto, exceden de las del mero propietario, por lo que no será relevante, en todo caso, el hecho de que solicite una licencia de obras. Pero sí es del todo relevante la circunstancia de que haya realizado la propia iniciativa para el desarrollo urbanístico de la unidad de ejecución, que es lo que precisamente ha acontecido en el presente caso, como lo revela su solicitud de fecha 11.2.1997.
Frente a este dato del todo incuestionable, la actora no ha realizado la más mínima prueba en contrario para desvirtuarla. Tampoco puede decirse que dichos terrenos estuviesen afectos a una actividad de explotación agrícola, en concreto, al cultivo de naranjos. Esta explotación desaparece una vez que se produce el desarrollo urbanístico de dichos terrenos, aunque anteriormente tuviesen la condición de suelo no urbanizable, y por tanto, que tuviesen algún tipo de explotación agrícola es del todo normal. Pero ello no significa que la actora dedicase dichos terrenos a tal fin cuando se produce la transmisión en 2.004, con independencia de que a la hora de fijar la indemnización correspondiente a la ocupación de los terrenos a efectos de la urbanización y reparcelación se tuviese en cuenta el valor de las plantaciones de frutales existentes ( documento nº124).
Además de ello, como indica la Inspección, la actora ha aparecido con la condición de promotora en los contratos de trabajo celebrados con sus trabajadores, así como en el propio contrato de alquiler del centro comercial de fecha 16.12.2004 realizado con la entidad CAPRABO ( documento nº 57).
No existió, por tanto, ni previa, ni inmediata actividad agrícola -ésta termina en 1998, documento nº 129-, a la transmisión de 2.004; como tampoco actividad de arrendamiento previa sobre las parcelas transmitidas.
Que la actora dejase de estar inscrita desde 2003 en el IAE en el epígrafe de promotora no es relevante, pues tal determinación no puede depender de la mera voluntad de la actora, sino de los hechos concluyentes que haya practicado.
Y tampoco puede hablarse de una actividad de preparación del bien para su futura explotación empresarial. Se puede admitir que la actora no quería transmitir toda la superficie de las parcelas 3 y 9, como reveló la declaración de la compradora de las fincas. La actora, con la secuencia temporal de fechas a las que hemos hecho mención en el FD 2º, quería transmitir una parte de la superficie de la que disponía ( finca 3A y 9) y otra arrendarla ( finca 3), y no hay dato alguno que lo desvirtúe.
3.- La actora no pretendía enajenar una parte de las parcelas adjudicadas, como dice, para financiar la construcción del centro y edificaciones que pretendía arrendar.Si la actora hubiese querido enajenar unas parcelas para poder obtener financiación en la construcción de un centro comercial y un edificio de viviendas y locales en la otra parcela, la nº3, no hubiese realizado una venta con precio aplazado de las parcelas 3A y 9. Por otro lado, la construcción del mencionado Centro Comercial y viviendas ha tenido lugar antes de que se produjese el pago del mencionado precio, lo que tuvo lugar el 23.1.2007. Y además de ello resulta que la construcción de dicho centro ha tenido lugar por una sociedad vinculada con la compradora de las parcelas 3 A y 9. Todo ello sin olvidar que el inicio de la construcción del centro comercial tuvo lugar en abril de 2.004, antes de la transmisión de las parcelas 3A y 9 en mayo de 2.004.
4.- Por último, invoca la actora que la regularización en 2.007 de la inversión efectuada supone una comprobación de un ejercicio prescrito, por lo que no puede ser objeto de revisión, y en concreto, de su calificación como existencias de las parcelas. Sin embargo, no puede olvidarse que esta facultad de la Inspección de comprobar ejercicios prescritos, cuando producen sus efectos sobre ejercicios no prescritos, deriva de lo dispuesto en el art.115 de la LGT 58/2003, como ha reconocido el Tribunal Supremo en sentencias, entre otras, de fecha 7.6.2024, recurso 7974/2022, 22.6.2016, recurso 2218/2015, o de 23.3.2015, recurso 682/2014. En consecuencia, es posible dicha comprobación para determinar la naturaleza de los bienes transmitidos sin que suponga una revisión del ejercicio de 2.004, cuando los efectos de dicha reinversión se han hecho efectivos en 2.007, ejercicio en que tiene lugar el pago del precio por aplicación del criterio de caja de la transmisión efectuada en 2.004. Por otro lado, la aplicación del DF 2.22 de la Ley 35/2006 que dio nueva redacción al art.42.12 no desvirtúa lo expuesto, toda vez que no se puede hablar de una renta integrada en la base imponible en período iniciado antes del 1 de enero de 2.007 cuando el actor aplicó el criterio de caja y se declaró en el ejercicio de 2.007.
5.Por último, no ha cumplido la actora el requisito previsto en el art.42.2.a del TRLIS; toda vez que no ha transcurrido un año desde la adquisición de la parcela (19.9.2003) hasta su transmisión el 24.5.2004.
QUINTO.-No ha existido tampoco infracción de los principios de buena fe y confianza legítima ( art.3.1 Ley 40/2015), toda vez que no ha habido una actuación previa de la Agencia Tributaria que haya generado dicha confianza, y menos aún que haya sido terminante y concluyente. El motivo debe ser desestimado.
SEXTO.-Por todo ello, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo, confirmando la resolución del TEAC y el acuerdo de liquidación del que deriva.
Con arreglo al art.139.1 de la LJCA, al haberse desestimado el presente recurso contencioso-administrativo procede condenar a la actora al pago de las costas procesales.
