Sentencia Contencioso-Administrativo 31/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Cuarta, Rec. 728/2022 de 22 de enero del 2024

PRIMERO.- La resolución administrativa recurrida y las alegaciones de las partes.

El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 25 de mayo de 2022, que desestima la reclamación número NUM000, interpuesta contra el acuerdo denegatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2014.

La AEAT denegó la solicitud con sustento en lo siguiente:

"De la documentación aportada junto a la solicitud y de los antecedentes que constan a esta oficina gestora, se desprende que el contribuyente se desplazó al extranjero en su condición de empleado del BE, al que representa, para la realización de trabajos o actividades inherentes a la mera condición del BE de miembro del Eurosistema, junto con el Banco Central Europeo y el resto de los bancos centrales nacionales de los estados miembros, sin que exista un trabajo o encargo específico al BE que origine el desplazamiento, que es lo que sí existía en el caso del Proyecto Target 2 Securities. Es éste el proyecto al que se refieren las Sentencias del Tribunal Supremo, en el que el BE participaba como proveedor.

Es decir, los casos de esta solicitud se refieren a la participación en las actividades propias de la condición de miembro del Sistema Europeo de Bancos Centrales, por lo que no procede la exención solicitada."

La resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, tras exponer los requisitos de la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, pone de manifiesto que la parte reclamante ha aportado certificado del Banco de España detallando las fechas de los desplazamientos, destinos, dietas abonadas, dietas exceptuadas de gravamen, dietas sujetas a gravamen, motivo del viaje y entidad no residente de destino, aportando documentación justificativa de la realidad de los desplazamientos realizados.

La resolución del TEARM concreta que el motivo de los distintos viajes fue: "reunión con los responsables del BCE del Comprehensive Assesment 2014 (Evaluación global de las entidades de crédito significativas españolas) para reportarles sobre los resultados de Asset Quality Review AQR (revisión de calidad de activos) de Banco CEISS".

A continuación, justifica la desestimación de la reclamación económico-administrativa del siguiente modo:

Tras poner de manifiesto que la doctrina jurisprudencial recogida en la STS número 428/2019, dictada el 28 de marzo de 2019 en resolución de recurso de casación 3774/2014, no puede, ni debe, hacerse extensiva a cualquier desplazamiento que realice un empleado del Banco de España y que tenga como entidad no residente de destino el Banco Central Europeo, afirma que para la aplicación práctica de esta Sentencia a los viajes del personal del Banco de España, deben darse los mismos requisitos que dieron origen al dictado de la misma, por lo que solo resultará de aplicación la exención a los casos en que existan encargos específicos al Banco de España que origine el desplazamiento y que supongan una ventaja o utilidad para el Banco Central Europeo, y niega que tal condición se cumpla en este caso, pues los desplazamientos vinieron motivados por la realización de funciones propias de la pertenencia a una organización internacional, en el presente caso, el Banco Central Europeo, a diferencia con los siete concretos proyectos que cita el TEARM.

Las alegaciones de la parte demandante en defensa de su pretensión son, en síntesis, que ha justificado suficientemente el cumplimiento de las condiciones citadas en los artículos 7 apartado p) de la Ley del IRPF, en virtud del cual se consideran exentos los rendimientos percibidos por los trabajos realizados de manera efectiva en el extranjero, mediante los documentos que presentó ante la AEAT y esta Sala. En particular, cumple el requisito de haber prestado servicios en el extranjero que producen utilidad para el Banco Central Europeo, pues los desplazamientos del demandante al BCE lo fueron en comisión de servicios en el extranjero en calidad de personal prestado por el Banco de España al Banco Central Europeo para desarrollar las funciones que dicho BCE tiene encomendadas.

Asimismo, alega que en otras resoluciones del TEARM y de la AEAT se ha admitido la exención en circunstancias análogas, siguiéndose criterios contradictorios, y que la resolución denegatoria de la rectificación de autoliquidación no da respuesta a las concretas cuestiones planteadas, usando una plantilla predeterminada.

Las alegaciones de la Administración demandada en sustento de su pretensión se centran en reiterar el contenido de la resolución económico-administrativa recurrida.

SEGUNDO.- Sobre la exención del artículo 7 p) LIRPF . Normativa y jurisprudencia.

A) El artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), recoge, entre las rentas exentas del impuesto, las siguientes:

"Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".

La norma que acabamos de transcribir es objeto de desarrollo en el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (RIRPF), que, bajo el título "exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero", dispone:

"1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3 . Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".

Según este último precepto " tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen las siguientes cantidades:

1.º El exceso que perciban los funcionarios públicos españoles con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España, como consecuencia de la aplicación de los módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en los artículos 4 , 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero , por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero, y calculando dicho exceso en la forma prevista en dicho Real Decreto, y la indemnización prevista en el artículo 25.1 y 2 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo , sobre indemnizaciones por razón del servicio.

2.º El exceso que perciba el personal al servicio de la Administración del Estado con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendría por sueldos, trienios, complementos o incentivos, en el supuesto de hallarse destinado en España. A estos efectos, el órgano competente en materia retributiva acordará las equiparaciones retributivas que puedan corresponder a dicho personal si estuviese destinado en España.

3.º El exceso percibido por los funcionarios y el personal al servicio de otras Administraciones Públicas, en la medida que tengan la misma finalidad que los contemplados en los artículos 4 , 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero , por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas, respectivamente.

4.º El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.

Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento".

Por su parte, el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [de modo prácticamente coincidente con el contenido del vigente art. 18.5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades], disponía lo siguiente:

"5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias".

B) Con el objeto de proceder a una correcta interpretación de la normativa expuesta, resulta conveniente recordar que, tratándose de una exención, no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).

A propósito de la exención que nos ocupa, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 20 de junio de 2022 (Recurso: 3468/2020), ha matizado lo siguiente:

"[C] omo declara la STS de 8 de junio de 2022, ref. cas. 6662/2019 [Sala 3º, Sección 2 ª] ' una cosa es la analogía y otra la interpretación de las normas jurídicas, pues mientras la primera -proscrita- constituye una actividad de integración del ordenamiento por la que se extiende una norma a presupuestos de hecho no contemplados implícita o explícitamente por ella, la segunda, por el contrario, tiene por objeto conocer el sentido, alcance y finalidad de la norma en el marco de la realidad social en el que la misma se aplica. Partiendo de esta elemental distinción necesariamente habrá que convenir en que la llamada interpretación analógica no es tal, puesto que no se trata de una actividad dirigida a desentrañar el sentido de la norma, esto es, interpretativa, sino a integrar o completar las llamadas lagunas del derecho. Esta actividad exige, como es evidente, la previa interpretación de la norma que se pretende aplicar al supuesto de hecho no regulado, pero no por ello deben confundirse ambos fenómenos. Lo prohibido por el artículo 14 de la Ley General Tributaria es el recurso a la analogía para extender más allá de sus términos el ámbito de las exenciones y bonificaciones tributarias, pero dicho precepto no establece, sin embargo, ningún criterio específico de interpretación de las normas constitutivas de exenciones o bonificaciones, las cuales deberán ser interpretadas con arreglo a los mismos criterios o métodos que el resto de las normas tributarias'.

[...]

No existen criterios específicos para las exenciones, acabamos de decir. A las exenciones se aplican también los criterios recogidos en el artículo 12 LGT , que establece en su apartado 1 que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil . Éste, por su parte, dispone que 'las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas'".

Sobre esta misma exención del art. 7 p) LIRPF, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019 (Recurso: 3774/2017) precisó que "[l] a interpretación restrictiva o, más precisamente, estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12 LGT . En particular, es claro que no cabe exigir para el disfrute de la exención que examinamos requisitos que no prevé el precepto que la establece". Esa misma declaración se ha reiterado posteriormente en sentencias de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 22 de marzo de 2021 ( Recurso: 5596/2019), de 13 de diciembre de 2022 ( Recurso: 707/2021) y de 9 de marzo de 2023 ( Recurso: 8087/2020).

Los criterios interpretativos generales sobre esta exención establecidos por la jurisprudencia pueden sintetizarse, según la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 13 de diciembre de 2022 (Recurso: 707/2021), del siguiente modo:

" En primer lugar, ha declarado que el incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero.

Añadiendo que el incentivo no está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios ( STS de 20 de octubre de 2016 - rec. 4786/2011 -).

En segundo lugar, ha precisado que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 declara exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los rendimientos de trabajo por servicios efectivamente realizados en el extranjero, si concurren los dos siguientes requisitos:

(i) que dichos servicios o trabajos se realizasen para empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y

(ii) que en el territorio en el que se prestasen se aplicara un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al que entre nosotros grava la renta de las personas físicas, siempre que no se tratase de un territorio o país considerado como paraíso fiscal.

La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con un límite máximo anual de 60.100 euros.

En tercer lugar, ha especificado dicho precepto no exige la existencia de dos compañías, la empleadora residente y la extranjera a cuyo favor se realizan los servicios: 'los jueces de la instancia se equivocan en cuanto interpretan que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 exige "dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios'. Afirmando que lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero ( STS de 20 de octubre de 2016 -rec. 4786/2011 -, antes citada).

En cuarto lugar, y en cuanto al destinatario de los servicios, ha declarado que resulta manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -, que recoge el criterio de la de 28 de marzo de 2019 -rec. 3774/2017 - y posteriores).

Así, ha remarcado que el artículo 7, letra p), LIRPF , únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Por último, ha señalado que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero). ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -)".

C) En relación con empleados del Banco de España que se desplazan al extranjero para efectuar trabajos para el Banco Central Europeo, el Tribunal Supremo fijó los siguientes criterios:

"1) El artículo 7, letra p), LIRPF , resulta aplicable a los rendimientos percibidos por funcionarios públicos o personal laboral que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al empleador del trabajador o/y a otra u otras entidades.

2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones" [ Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de 28 de marzo de 2019 (recurso 3774/2017), seguida por sentencias de la misma fecha (recurso 3772/2017) y de 9 de abril de 2019 ( recurso 3765/2017) y 24 de mayo de 2019 ( recurso 3766/2017)].

TERCERO.- El criterio de la Sala acerca de la cuestión controvertida.

La cuestión jurídica ahora controvertida, consiste en determinar si resulta procedente la exención de los rendimientos del trabajo percibidos por el recurrente por trabajos realizados en el extranjero como empleado del Banco de España, para el Banco Central Europeo, como entidad no residente.

La parte demandante aportó una certificación del Banco de España que justifica el desplazamiento del recurrente a Alemania, concretamente a la sede del propio Banco Central Europeo en Frankfurt, para trabajar como experto en tareas del BCE, siendo el motivo de tales desplazamientos: "Reunión con los responsables del BCE del Comprehensive Assesment 2014 (Evaluación global de las entidades de crédito significativas españolas) sobre que carteras de Banco CEISS, a juicio del BCE, debían ser objeto de Asset Quality Review AQR (revisión de calidad de activos)", y "Reunión con los responsables del BCE del Comprehensive Assesment 2014 (Evaluación global de las entidades de crédito significativas españolas) para reportarles sobre los resultados de Asset Quality Review AQR (revisión de calidad de activos) de Banco CEISS".

A juicio de la Sala, el examen de la documentación aportada determina el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención litigiosa en aplicación de la normativa y jurisprudencia recopilada en el fundamento precedente.

A fin de valorar si los servicios que la parte demandante sostiene haber prestado en el extranjero tuvieron como beneficiaria a una entidad no residente -además de al Banco de España, con el que mantiene una relación de servicio, lo que, como hemos visto, es perfectamente compatible con la exención, según la jurisprudencia-, conviene, como punto de partida, dejar sentadas algunas consideraciones sobre las instituciones a las que se refiere el certificado expedido por Banco de España.

El Banco Central Europeo es la entidad competente para la supervisión de las entidades financieras en el extranjero. Esta supervisión se lleva a cabo a través del Mecanismo único de Supervisión (MUS), sistema de supervisión bancaria europea integrado por el BCE y por las autoridades de supervisión nacionales de los países participantes, creado por el Reglamento (UE) nº 1024/2013 del Consejo, de 15 de octubre de 2013 y completado por diversas normas posteriores.

La consecución de los objetivos principales de la supervisión bancaria europea -velar por la seguridad y la solidez del sistema bancario europeo, potenciar la integración y la estabilidad financieras en Europa y asegurar la coherencia de la supervisión-, exige una estrecha colaboración entre el Banco Central Europeo y el Banco de España en los trabajos de seguimiento continuado e inspección de las entidades de crédito en el extranjero, participando ambos de esas tareas de forma coordinada, que se realizan a través de los equipos conjuntos de supervisión formados por personal del BCE y del Banco de España, bajo la dirección de un coordinador del BCE, asistido por un subcoordinador del Banco de España. Las funciones desempeñadas por la persona empleada del Banco de España en el extranjero lo fueron al servicio y en colaboración con el Banco Central Europeo, en el marco de la supervisión de las entidades de crédito afectadas.

A la vista de lo anterior, este Tribunal constata que el certificado expedido por el Banco de España, que expresa las fechas, el lugar, motivo de los viajes y destinatario de los servicios, cobra todo su significado, desde el punto de vista probatorio, en la dirección expresada de que el trabajo que se identifica en el mismo tuvo por destinatario, real y efectivo, a la citada institución de carácter internacional al integrarse dentro de las funciones y cometidos que corresponden a la misma.

Las resoluciones administrativas impugnadas han efectuado una interpretación restrictiva de la norma aplicable, imponiendo un requisito que la Ley no exige para gozar de la exención de que se trata, lo que, como hemos visto, no es jurídicamente admisible. La lectura de las sentencias del Tribunal Supremo invocadas de 28 de marzo de 2019 (recursos 3774/2017 y 3772/2017), de 9 de abril de 2019 ( recurso 3765/2017) y 24 de mayo de 2019 (recurso 3766/2017), evidencia la infracción, del propio art. 7 p) LIRPF, en que incurren aquellas resoluciones administrativas, al exigir este requisito -que los desplazamientos respondan "a aquellos proyectos estratégicos respecto de los que el Banco de España hubiera recibido un encargo específico al modo del que recibió respecto al Proyecto Target2 Securities (T2S)"-, que el Alto Tribunal no interpretó integrado en el citado precepto legal. Es más, tampoco desde el punto de vista argumentativo las referidas sentencias se refieren a la necesidad de que los trabajos efectuados en el extranjero respondan a un proyecto determinado para fundar el criterio que ha sido reproducido en el fundamento anterior. Lo que sostienen dichas sentencias es que la exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRPF "se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último". En definitiva, no se desprende de esas sentencias que constituya ratio decidendi el hecho de que los trabajos efectuados en el extranjero respondieran al "proyecto T2S", ni mucho menos que, fuera de la ejecución de dicho proyecto o de otros análogos, según el criterio del TEAR, no proceda el reconocimiento de la exención.

A partir de lo anterior, y a la vista del certificado expedido por el Banco de España que consta en el expediente administrativo, que expresa las fechas, el lugar y motivo del viaje, así como que los servicios tuvieron por beneficiario al Banco Central Europeo, documento que no ha sido cuestionado de contrario, la Sala entiende suficientemente justificados los requisitos de desplazamiento y trabajo para una entidad no residente, por lo que procede, en consecuencia, estimar el recurso contencioso-administrativo, anular las resoluciones administrativas impugnadas y reconocer la situación jurídica individualizada que se demanda.

CUARTO.- Costas

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este procedimiento a la parte que ha visto rechazadas todas sus pretensiones, al no apreciarse que el caso presentara serias dudas de hecho o de derecho.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho artículo 139 la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de quinientos euros (500€), más la cantidad que en concepto de IVA corresponda a la cuantía reclamada.