Sentencia Contencioso-Administrativo 767/2023 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 368/2022 de 29 de marzo del 2023

PRIMERO.- Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Tribunal Regional de AndaluciŽa, Sala de Sevilla, de 34/04/22 en cuanto acuerda desestimar la reclamación económico-administrativas 41/029885/2021 y acumulada 41/04606/2021 interpuestas, respectivamente, frente a las liquidaciones tributarias de 23 de abril de 2.021 sobre Impuesto de Sociedades, ejercicio 2019, (37.385,02 euros) y de 2 de junio de 2.021 relativas a Sanción (18.278,39 euros) a consecuencia de la anterior.

SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en síntesis:

- RECURSO CONTRA LA LIQUIDACIÓN.

La entidad FLIPA ENTERTAIMENT IBÉRICA S.L. aplicó en el Impuesto de Sociedades de 2019 el tipo reducido del 15% previsto en el artículo 29.1 de la Ley de Impuesto de Sociedades al tratarse de una sociedad y actividad de nueva creación. El citado precepto dispone:

" 1. el tipo gravamen para los contribuyentes de este impuesto será del 25%.

No obstante las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer periodo impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15%, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este articulo, deban tributar a un tipo inferior.

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica: .a) cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier titulo jurídico a la entidad de nueva creación.

.b) cuando la actividad económica hubiera sido ejercida durante el año anterior a la constitución de esta entidad, por una persona física que ostenta una participación directa o indirecta en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50%.

No tendrán la consideración de nueva creación aquellas que forman parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas."

La finalidad de la norma declarada en su Exposición de Motivos (reforma del año 2.014) es modificar el Impuesto de Sociedades a un tipo reducido del 15% a toda nueva actividad (con el expreso ánimo de fomentar nueva actividad económica), independientemente de su facturación, capital social o número de empleados, excluyendo su aplicación en los supuestos en que su creación tenga por objeto un "fraude de ley", no acogiendo que se solapen actividades anteriormente ejercidas por los socios dominantes, sean personas físicas o jurídicas, es decir, en el supuesto de que la actividad hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas y fuera transmitida a la entidad de nueva creación; cuando la actividad económica hubiera sido ejercida por persona física que domine capital superior al 50% de la entidad de nueva creación.

La cuestión surge por la aplicación del siguiente párrafo del citado precepto en el que determina que: no tendrá la consideración de entidad de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo de empresas.

Cuestión que regula no de manera aislada, sino a continuación del apartado a) y b) del mismo artículo.

Entendemos y así lo interpretó la recurrente, que el citado apartado viene a cerrar el círculo de excepciones previstos en el conjunto del precepto, siendo que la exigencia esencial radica en que el socio dominante, persona física o jurídica de la nueva actividad no hubiera ejercido con anterioridad el mismo objeto y ello con el fin de evitar acogerse a la citada bonificación mediante el sencillo procedimiento de constitución de sociedades afines a las que se les cediera actividades idénticas anteriormente ejercitadas.

Tal y como consta en el Impuesto de Sociedades presentado en el año 2.019 por parte de Flipa Entertaiment Ibérica S.L. (expresamente declarado en el apartado correspondiente) la entidad Valteus Ibérica S.L. es tenedora del 70% de su capital social, pero tal y como consta en la escritura de constitución aportada al Expediente Administrativo, tiene un objeto social absolutamente distinto y ajeno a la actividad de Flipa, ésta, explotación de espacios en centros comerciales y centros de ocio y Valteus, actividades inmobiliarias y tenencia de patrimonio de bienes raíces. Es decir, Valteus Ibérica S.L. era y es ajena, con anterioridad a la constitución de Flipa a la nueva actividad emprendida: explotación de parques de ocio en Centros Comerciales.

Cierto que el citado segundo párrafo del apartado b) no hace expresa mención a que la sociedad dominante deba haber ejercido la misma actividad económica en el año anterior a la constitución de Flipa, pero hay una necesidad de integración del precepto (uno solo) y no es posible dar un tratamiento diferente a supuestos de hechos idénticos: se excluye la bonificación en el supuesto de que una persona física ostente más del 50% del capital social cuando ésta con anterioridad hubiera ejercido la misma actividad y por lo tanto se debe excluir la bonificación, exclusivamente, en el supuesto de que una persona jurídica (dominante artículo 42 del Código de Comercio) hubiera ejercido la misma actividad de forma previa.

Lo esencial es que el dominante de la nueva sociedad que inicia la nueva actividad no utilice la de nueva creación para desarrollar la misma actividad que ya venía ejerciendo, no pudiendo haber discriminación por el mero hecho de que el dominante sea persona física o jurídica, pues irían en contra de el fin de la norma, provocaría discriminación, por otra parte no querida en la misma, y esta aplicación es conforme a la finalidad de la norma y a lo expresamente regulado en el reiterado precepto.

Quiere decir que en base a cuanto antecede interesamos la anulación de la Liquidación formulada y en su consecuencia la sanción derivada de la misma, pues se ha practicado conforme a Derecho.

- RECURSO CONTRA LA SANCIÓN.

Alternativamente formulamos Recurso contra la sanción por importe de 18.278,39 euros.

El Acuerdo de imposición textualmente basa la misma por el hecho de dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debía resultar de su correcta autoliquidación... haber aplicado beneficios fiscales, tipo de gravamen reducido sin que le corresponda..."su alegación de haber realizado una interpretación razonable se desestima porque para excluir la responsabilidad no basta que exista una discrepancia jurídica, sino que es preciso que la misma tenga el necesario grado de razonabilidad o fundamentación...en el presente caso la normativa tributaria es clara".

Es decir, el Acuerdo de imposición reconoce que Flipa Entertaiment Ibérica S.L. en su declaración no ha procedido a la ocultación o simulación, habiendo plasmado en su declaración fiscal de impuesto de sociedades del año 2019 de forma correcta la totalidad de los datos relativos a los resultados de su explotación e incluso el hecho de que la entidad Valteus era titular del 70% de su capital social. Sin embargo considera que no cabe discrepancia jurídica en la interpretación de la norma por cuanto entiende que la misma es clara y sin más procede a imponer la sanción que ahora recurrimos.

Comprobamos, que a pesar de haber sido ampliamente desarrollado en los correspondientes escritos de alegaciones a la propuesta de resolución, la Administración Tributaria, aparte de decir que la norma es clara, no hace el más mínimo análisis sobre los motivos de la razonabilidad de la interpretación de la norma realizada por la recurrente, la cual, pudiera no coincidir con la que realiza el Órgano Inspector, pero entendemos es merecedora de un mínimo análisis en el acuerdo sancionador, en el que se debe fundamentar y probar el porqué el declarante ha actuado de manera culposa o dolosa conforme a los principios ordenadores del Derecho Penal. La Administración no prueba ni motiva los hechos constitutivos de la infracción y su culpabilidad más allá de expresar que la norma es clara y que no cabe interpretación distinta a la que ésta aplica, sin detenerse, como decimos, al menos, a analizar la que realiza el sancionado.

Sobre la razonabilidad de la interpretación realizada por Flipa de aplicar la bonificación en el Impuesto de Sociedades contenida en el artículo 29.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades para las sociedades de nueva creación, damos por reproducidos los argumentos expuestos en el hecho primero de la presente en el que recurrimos la propia Liquidación complementaria que se realiza.

Existe una absoluta falta de motivación, más allá del mero automatismo de manifestar que la falta de una correcta liquidación conforme a la interpretación unilateral exigida conlleva una automática imposición de la sanción, asimilando liquidación con sanción, en éste caso absolutamente desproporcionado.

La Resolución dictada por el TEARA se limita a reproducir los términos de la Resolución que le fue recurrida: la norma es clara, sin analizar tampoco los términos de la interpretación realizada por FLIPA

- Interpretación del artículo 29.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades en el sentido expuesto en los hechos de la presente demanda: para excluir la bonificación en los supuestos de que las sociedades de nueva creación su capital mayoritario lo sea a su vez otra sociedad mercantil (dominante en grupo de empresa), ésta al igual que en los supuestos de que lo fuera persona física, no debe haber ejercido la misma actividad de forma previa.

La propia Ley 27/2014 que reforma el citado Impuesto de Sociedades para incluir la bonificación para las actividades de nueva creación prevé en su Exposición de Motivos:

Adicionalmente a la ya comentada necesaria revisión global de la norma aplicable al Impuesto sobre Sociedades, deben añadirse otros objetivos claros que han inspirado esta reforma, destacándose como principales los siguientes:

a) Neutralidad, igualdad y justicia. Estos tres principios constitucionales se convierten en objetivo primordial de la actual reforma, de manera que la aplicación de los tributos no genere alteraciones sustanciales del comportamiento empresarial, salvo que el Impuesto resulte indispensable para cubrir determinadas ineficiencias producidas por el propio mercado. Fuera de estos supuestos, el Impuesto sobre Sociedades sigue manteniendo y agudizando su carácter neutral e igualitario. Como ejemplos a la aplicación de estos principios, basta destacar la aproximación entre el tratamiento de la financiación ajena y propia, la aproximación entre el tipo de gravamen nominal y el efectivo o la eliminación de incentivos fiscales.

Por lo tanto no es posible que pretenda discriminar la aplicación de la bonificación por el mero hecho de que la dominante de la actividad lo fuera una persona jurídica en vez de persona física dentro del mismo apartado de la Norma. De hecho en la Exposición de Motivos no se hace la más mínima mención a la justificación de esa pretendida diferencia.

En cuanto a la sanción impuesta y también recurrida junto con la presente es de aplicación el artículo 179 .2d) de la Ley General Tributaria:

"2. Las acciones u omisiones tipificadas en las ley no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

d) cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma..."

La interpretación de la norma realizada por Flipa a la hora de la declaración del Impuesto de Sociedades de 2.019 es razonable, pues se basa en el principio de igualdad y de no discriminación por el hecho de que la sociedad de nueva creación sea dominada por persona física jurídica, cosa que por otra parte no excluye ni niega (únicamente parece darlo por sentado al regularlo como un apartado del mismo precepto). Filipa lo realiza de manera transparente, sin ocultación o simulación de datos, lo que acredita la plena bondad de su actuación y de que pensaba que se hacía en todo momento lo correcto. La Administración en su Acuerdo de imposición se limita como todo antecedente, que la norma es clara. Es decir, ni tan siquiera intenta motivar ni explicar el porqué la interpretación del declarante carece de buena fe y es dolosa.

Las sanciones son la manifestación del ius puniendi del Estado. Esto significa que las sanciones se imponen como un castigo al infractor, porque ha hecho algo que merece un castigo y porque se quiere prevenir que vuelva a realizar ese tipo de conductas en el futuro. De manera que, en esencia, son semejantes al castigo penal. Precisamente porque participan de la naturaleza de las penas, es decir, de los castigos que se contienen en el Código penal, las sanciones tributarias solo pueden

imponerse tras un procedimiento en el que se hayan respetado los derechos y garantías propios del derecho penal, entre los que está el derecho a la presunción de inocencia, que garantiza el artículo 24 de nuestra Constitución.

No solo el Tribunal Supremo tiene dicho que sancionar no es liquidar y que no se puede sancionar por mera referencia al resultado, sin motivar la culpa del presunto infractor, sino que, desde luego, también el Tribunal Económico- Administrativo Central (TEAC) ha dicho, acogiendo la doctrina del Tribunal Supremo, que es necesaria la aplicación del principio de presunción de inocencia a las resoluciones administrativas sancionadoras, y en concreto al elemento subjetivo de la infracción.

En una importante Resolución del TEAC, de 18 de febrero de 2016, se establece doctrina sobre la motivación de la culpa en los acuerdos sancionadores. En dicha resolución del TEAC, se dice:

"la utilización de la expresión "analizadas las circunstancias concurrentes la conducta del obligado tributario ha sido negligente sin que se aprecie ninguna causa de exoneración de la responsabilidad" no supone motivar suficientemente el elemento subjetivo de la culpabilidad en una resolución sancionadora; bien al contrario, resulta una fórmula generalizada y estereotipada que no es motivación suficiente para apreciar la culpabilidad del presunto infractor".

Obvia el análisis de si las alegaciones que el interesado vertió, implican la posibilidad de una interpretación razonable de la norma. Si el interesado argumenta su postura, como la ha sido en el presente caso, la Administración tributaria, no solo debe razonar las causas de que no sea correcto su planteamiento, sino que, además, debe razonar por qué estos argumentos incorrectos no son razonables, pues de serlos, aunque sean incorrectos, procedería liquidar, pero no sancionar. Para sancionar una infracción no basta que resulte a ingresar una determinada cuota, sino que ha de tenerse en cuenta que el Derecho tributario sancionador está presidido por la garantía constitucional a la presunción de inocencia, de modo que solo procede imponer sanciones a quien, habiendo realizado una conducta tipificada como infracción, la Administración haya aportado una prueba de cargo suficiente que le permita deducir su juicio de reproche ( STSJ Cataluña de 10 de febrero de 2010).

Si la Administración tributaria considera que el sujeto pasivo no actuó diligentemente, debe explicitar los motivos en el acuerdo de imposición de la sanción, porque en el ámbito administrativo sancionador

la conclusión de que la conducta reprochada a un sujeto pasivo encaja en alguno de los tipos establecidos por la ley, debe de estar soportada no por juicios de valor ni por afirmaciones generalizadas, sino por datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, dado que no puede considerarse cometida una infracción por el mero resultado, o sea, por el mero "no ingreso" (Res. TEAC de 21 de mayo de 2015).

En concreto, la utilización de expresiones tales como "analizadas las circunstancias concurrentes, la conducta del obligado tributario ha sido negligente, sin que se aprecie ninguna causa de exoneración de la responsabilidad", no supone motivación suficiente del elemento subjetivo de la culpabilidad en una resolución sancionadora. Bien al contrario, resulta una fórmula generalizada y estereotipada que resulta insuficiente para apreciar la culpabilidad del presunto infractor (Res. TEAC de 18 de febrero de 2016).

En consecuencia,corresponde a la Administración probar y motivar no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad que justifique la imposición de sanción. Debe motivarse en el acuerdo sancionador de forma específica la existencia de culpabilidad, de manera que el órgano revisor pueda fundamentar un juicio razonable sobre su concurrencia (STS de 15 de

octubre de 2009).

Corolario de lo expuesto es que no existe responsabilidad tributaria cuando el obligado tributario haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.Si las infracciones son sancionables cuando se aprecie al menos negligencia, no podrá haber sanción, obvio es advertirlo, cuando se ha actuado con la debida diligencia o cuidado.

Tal es la razón que impulsó al legislador en el proceso de redacción de la vigente LGT a incorporar como causa excluyente de responsabilidad la circunstancia de que el contribuyente hubiese actuado con la diligencia debida, concretamente que su comportamiento fiscal, incluso contrario al de la inspección, se hubiese apoyado en "una interpretación razonable de la norma

Aun cuando la conducta fiscal del contribuyente no coincida con la jurisprudencia de los tribunales, no por ello deja de ajustarse a una "interpretación razonable de la norma": "Ante una conducta del recurrente que ha sido veraz y completa, la cuestión a dilucidar se refiere a si se ha amparado en una interpretación razonable de la norma, atendiendo a los parámetros de racionalidad existentes en el momento en que la presunta infracción se produce y no con los conocidos años después. De esta forma, si el obligado tributario ha amparado su conducta en una interpretación fundada de la norma, aun cuando dicha interpretación no sea la mantenida por los tribunales en un momento posterior a la realización de los hechos imputados, no cabe apreciar culpabilidad" ( STS de 18 de mayo de 2011).

Aun cuando la conducta fiscal del contribuyente no coincida con la doctrina de la DGT, no por ello deja de ajustarse a una "interpretación razonable de la norma":

El hecho de que exista unidad de criterio en la actuación de la Administración Tributaria en relación con un tipo de operaciones, y que la doctrina administrativa al respecto sea sobradamente conocida, no empece para que el sujeto pasivo pueda legítimamente discrepar de la misma por entender más acertada jurídicamente otra distinta, sin que por ello deba ser ineludiblemente sancionado ( SAN de 7 de diciembre de 2016).

El contribuyente tiene la plúmbea carga de interpretar una

normativa tributaria confusa que normalmente conduce a pronunciamientos dispares por los tribunales de justicia especializados. El contribuyente que tiene además otras pesadas cargas, como la de integrar los hechos en las normas, de declarar, y cuando realiza todos los agotadores trabajos encomendados y declara conforme a su mejor intención ¿tiene además la obligación de acertar, cuando siquiera los operadores jurídicos especializados lo hacen?

Como bien señalaba la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2a, Sentencia de 4 Jun. 2012, Rec. 2776/2008 (....)

Ante estas motivaciones que el acto sancionar relata para justificar la imposición de la sanción, el Tribunal Supremo, en unificación de doctrina, sienta las siguientes bases: (...)

Como vemos, no todo vale para sancionar por infracciones tributarias. En el campo tributario, como en cualquier otro con potestad

sancionadora, la Administración está sujeta a los principios del procedimiento penal aplicables por extensión a todo el ius puniendi del Estado y, como no puede ser de otra forma, la Administración Tributaria debe de regirse en su actuación por los requisitos de motivación, acreditación de la culpabilidad, etc para no verse "corregida" por los tribunales.

El fallo del Alto Tribunal determina que los motivos que han de ponerse de relieve para imponer una sanción están recogidos en el artículo 77.4 d) de la L.G.T. que establece que "las acciones u omisiones tipificadasen las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria (...) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la

correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma.". En el caso que trata esta sentencia y según el texto de la misma "la conducta del recurrente ha sido veraz y completa. Queda en pie la cuestión de si se ha amparado en una interpretación razonable de la norma. A la hora de interpretar este elemento del tipo infractor, no puede olvidarse que el recurrentecon argumentos razonables y razonados y también es indudable que el recurrente ha intentado sostener su tesis por todos los medios a su alcance al recurrir todos los actos que tenían su origen en dicho precepto. Teniendo en cuenta estas circunstancias el fallo estima que no concurre el elemento intencional que la infracción sancionadora requiere, por lo que estima de parcialmente el recurso de la empresa, decretando que el Impuesto liquidado por la Autoridad Tributaria si es de derecho, pero anulando la sanción impuesta

TERCERO.- La liquidación de la AEAT es fundamentada diciendo:

" ...Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

- El artículo 29.1 de la Ley del Impuesto determina que:

El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.

No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:

a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.

b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.

No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

- Según los datos obrantes en poder de la Administración y salvo prueba en contrario, la entidad Forma parte de un grupo con la sociedad participante B93656601 J VALTEUS IBERICA SL, por lo que no es posible disfrutar del tipo de gravamen previsto para las entidades de nueva creación.

- En su escrito de alegaciones manifiesta disconformidad con la propuesta de liquidación que se ha reproducido en los párrafos anteriores, en los siguientes términos:" Efectivamente Valteus Ibérica S.L. es tenedora del 70% del capital social de Flipa Entertaiment Ibérica S.L. y por lo tanto dominante de ésta a los efectos del artículo 42 del Código de Comercio . Pero Valteus Ibérica S.L. tiene por objeto social absolutamente distinto y ajeno a la actividad de Flipa, ésta, explotación de espacios en centros comerciales y de ocio, y la dominante, actividades inmobiliarias y de tenencia de patrimonio de bienes raíces. Es decir, al igual que en el supuesto de la persona física, la dominante es ajena con anterioridad a la nueva actividad. Consideramos que esa interpretación es conforme a la finalidad de la norma y análoga a lo regulado dentro del mismo apartado de la misma, sin diferenciación de que, si la dominante es persona física o jurídica, siendo lo esencial si éstos realizaban con anterioridad la misma actividad. Lo contrario sería excluir de la reducción del impuesto a toda nueva actividad con una participada por el mero hecho de que la dominante sea sociedad en vez de persona física. Nada de eso se dice ni se intuye en la regulación".

- Se desestiman las alegaciones. Esta oficina gestora no es competente para interpretar la norma ni la voluntad del legislador, por lo que ha de atenerse la literalidad del artículo 29.1 de la Ley del Impuesto que excluye del tipo de gravamen previsto para las entidades de nueva creación a todas aquellas entidades que formen parte de un grupo, con independencia de quien sea la dominante ni la actividad que realice cada una de ellas.

- En consecuencia, se emite regularización modificando el tipo de gravamen al general del 25%....."

Por su parte dice el acuerdo del TEARA:

" ...CUARTO.- La cuestión planteada consiste en determinar si a la entidad reclamante le es de aplicación el tipo impositivo reducido previsto en el artículo 29.1 de la LIS previsto para las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas.

El artículo 29.1 de la LIS dispone:

"1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.

No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:

a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del articulo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.

Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación

al 50 por ciento.

No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales

El tipo de gravamen del 15 por ciento previsto en este apartado no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley ".

QUINTO.- La oficina gestora practicó liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2019, haciendo constar lo siguiente:

"Según los datos obrantes en poder de la Administración y salvo prueba en contrario, la entidad Forma parle de un grupo con la sociedad participante B93656601 J VALTEUS IBERICA SL, por lo que no es posible disfrutar del tipo de gravamen previsto para las entidades de nueva creación".

La reclamante no cuestiona la participación de la mercantil J VALTEUS IBERICA SL en la entidad reclamante, lo que alega es que dicha entidad Valteus, tiene objeto social distinto y ajeno a la actividad de Flipa. Sin embargo, confunde la interpretación de los requisitos exigidos por la ley, pues la inclusión en un grupo según el artículo 42 del Código de Comercio , excluye del ámbito de aplicación del beneficio fiscal previsto en la normativa mencionada, sin que la ley exija que las entidades que forman parte del grupo desarrollen o no una actividad económica. Siendo ésta la circunstancia del caso, no podemos sino confirmar la liquidación impugnada por ajustarse a derecho."

CUARTO.- El artículo 29.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dispone que:

" 1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.

No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:

a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.

b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.

No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

El tipo de gravamen del 15 por ciento previsto en este apartado no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley ."

El artículo 29.1 de la LIS hace referencia a las entidades de nueva creación que desarrollen actividades económicas.

El artículo 18.2 de la LIS establece que:

" 2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.

(...).".

No es discutido que Valteus Ibérica S.L. es tenedora del 70% del capital social de Flipa Entertaiment Ibérica S.L., es por lo tanto dominante de ésta a los efectos del artículo 42 del Código de Comercio. Valteus Ibérica S.L. tiene por objeto social la explotación de espacios en centros comerciales y de ocio, y la dominante, actividades inmobiliarias y de tenencia de patrimonio de bienes raíces. Es decir, cada sociedad desarrolle una actividad económica diversa en los términos del artículo 5.1 de la LIS, entendiéndose que ordenan cada cual por cuenta propia los medios de producción y recursos humanos o uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

El artículo 29.1 de la LIS establece que no se entenderá iniciada una nueva actividad económica en caso de haber sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación, ni cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. En este último caso debe entenderse que la persona o personas físicas que ejercían la actividad sean las que tengan un porcentaje superior al 50 por ciento de los fondos propios de la entidad de nueva creación.

No consta en autos que Valteus Ibérica S.L ejerciera con anterioridad la misma actividad económica ahora realizada por Flipa Entertaiment Ibérica S.L., la explotación de espacios en centros comerciales y de ocio. Por tanto, la recurrente es una entidad de nueva creación que inicia una actividad económica a los efectos de la aplicación del tipo reducido, de acuerdo con lo establecido en el artículo 29.1 de la LIS.

(En este sentido, vg., la Dirección General de Tributos, en Consulta vinculante núm. V2444/22 de 28 noviembre)

Por tanto el recurso debe ser estimado en cuanto a la liquidación, lo que conlleva la estimación también respecto de la sanción.

QUINTO.- La estimación del recurso implica la imposición de las costas a la Administración recurrida conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: " no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), "la fórmula imperativa utilizada ("... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones..."), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ("... y así lo razone...") se reserva para la salvedad de que aprecie que "... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...", lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas".

Entendiendo esta Sección que tampoco procede imponer limitación a la cuantía de las costas, sin perjuicio de lo que proceda en el correspondiente pieza de tasación, en su caso, dado que dado que no es obligada la limitación, " la queja en relación a que no se hubiera establecido un tope máximo en la condena en costas, posibilidad -no obligación- admitida legalmente, por lo que, además de no ser una cuestión revisable en casación, es una facultad sometida a la exclusiva decisión de la Sala de instancia" (STS 2457/2016, del 17 de noviembre de 2016, Recurso: 3895/2015 , entre otras).