Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 2871/2019 de 12 de diciembre del 2023

PRIMERO. Resoluciones recurridas, hechos del litigio y antecedentes relevantes para resolver el recurso.

Se dirige este recurso contra el fallo del TEAC, adoptado en su sesión del día 24 de septiembre de 2019 (R.G.: 00-00817-2017), que desestima el recurso de alzada promovido contra el acuerdo del TEAR de la Comunidad Valencia en la reclamación económico-administrativa NUM000 presentada frente al acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia, que en aplicación del artículo 43,1,a/ LGT, declara la responsabilidad subsidiaria de la recurrente en su condición de administradora solidaria de las deudas y sanciones pendientes de pago de la mercantil de Mediterránea Detalles y Regalos SL, correspondientes al impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo de 2003.

Declarada fallida Mediterránea Detalles y Regalos SL por su insolvencia ante la inexistencia de bienes, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia, de conformidad con el artículo 176 LGT, previa tramitación del expediente, por resolución de 21 de julio de 2014, declaró a doña Serafina responsable subsidiaria de las deudas correspondientes a la liquidación por IS 2003 y a la sanción correspondiente al mismo periodo y concepto impositivo.

Reclamada la resolución ante el TEAR, el órgano de revisión regional confirmó la resolución de la Dependencia Regional de Recaudación, y recurrida aquella en alzada, el TEAC, estimando en parte el recurso, anula una parte de las cuantías derivadas: la correspondiente al ajuste positivo de 211.686 euros por la valoración de operaciones de venta de mercancías efectuadas por Mediterránea Detalles y Regalos SL con entidades residentes en paraísos fiscales y la sanción asociada. El órgano central de revisión, por el contrario, mantiene la derivación del importe positivo relativo al ajuste positivo aplicado en la base imponible del ejercicio, por importe de 200.000 euros, correspondiente a rentas no declaradas, y a la sanción relacionada, por importe de la cantidad dejada de ingresar, por la comisión de la infracción tributaria muy grave tipificada en el artículo 191 LGT al alterar la contabilidad registrando rentas no declaradas como anticipo de clientes.

SEGUNDO. Motivos de impugnación y oposición formulados.

Trasladadas a los antecedentes las pretensiones de la recurrente, los motivos aducidos en apoyo de estas son los que sucintamente se recogen a continuación:

Primero: Que no es ajustada a derecho la imputación a la recurrente de alguna de las acciones u omisiones previstas en el artículo 43.1.a) LGT, resultando obvio que la última de las acciones descritas en el precepto no se ha producido ni, por ende, ha sido acreditado la intervención de la recurrente en las concretas operaciones por las que se sanciona a la deudora principal, ni en la confección y firma de las autoliquidaciones, debiendo ponderarse además que doña Serafina venía aquejada de una grave enfermedad degenerativa que, a la postre, ha determinado su incapacitación y el reconocimiento de una prestación de gran invalidez por la Seguridad Social. Las circunstancias concurrentes, añade, hacen que cobre especial importancia el requisito de motivación de la culpabilidad de la administradora solidaria, tal y como se exige, a efectos de la eventual responsabilidad subsidiaria, el citado artículo 43.1.a) LGT.

Segundo: Que impugna la liquidación alegando que la contabilidad de la empresa obrante en el expediente refleja que el ajuste positivo de la base imponible por importe de 200.000 euros fue un anticipo de un proveedor (DOCISER) que le fue devuelto con posterioridad, no constando que la Inspección aportase prueba alguna de que se correspondiera con ventas no declaradas, debiendo tenerse en cuenta que la contabilidad de Mediterránea Detalles y Regalos SL se encontraba auditada, lo que hace evidente la falta de culpabilidad de la recurrente.

Tercero: Que es improcedente la sanción impuesta a Mediterránea Detalles y Regalos SL al no estar motivada suficientemente la concurrencia de la culpabilidad y, por consiguiente, igualmente es improcedente la derivación a la recurrente.

A los motivos enunciados se opone el Abogado del Estado.

En cuanto al primero, sobre la no concurrencia de los supuestos del artículo 43.1.a) LGT, opone que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta, y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida, bastando en el responsable una conducta pasiva por incumplir una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción, y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia, no tratándose de una responsabilidad sancionadora en estricto sentido técnico. Y en el caso analizado, doña Serafina incumplió en el ámbito fiscal sus obligaciones como administradora solidaria de la sociedad relativas al cumplimiento de los deberes fiscales por la sociedad. El abogado del Estado llama la atención sobre la circunstancia de que la recurrente, con posterioridad, pasó a ser la administradora única de la sociedad.

El segundo motivo, relativo a la liquidación, en su opinión, debe decaer porque es incuestionable que la cantidad de 200.000 euros ingresada en la sociedad no respondió a un anticipo de DOCISER, S.L. siendo posteriormente abonados/retirados en efectivo mediante cheque, aunque improcedentemente se contabilizara como devolución de anticipo.

Y muestra su disconformidad, finalmente, con la pretendida improcedencia de la sanción, tachando de vagas y genéricas y sin proyección sobre el caso particular las alegaciones formuladas al respecto, limitadas a la esgrimir la falta de motivación de la culpabilidad de la obligada tributaria principal cuando es el caso, sin embargo, que la misma está plenamente fundada hasta el punto de que, una vez firme en vía administrativa, no consta fuera recurrida en vía judicial.

Procede entonces que pasemos a examinar las cuestiones suscitadas.

TERCERO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

Podemos anticipar que los argumentos impugnatorios de doña Serafina no pueden compartirse.

Es más que evidente la concurrencia de los requisitos de la responsabilidad subsidiaria de los administradores previsto en el artículo 43.1.a) LGT. Y es que doña Serafina, en su condición de administradora de Mediterránea Detalles y Regalos SL, junto con don Maximino al tiempo de los hechos - periodo respecto del que no ha sido acreditado un deficiente estado de salud-, no ha realizado los actos necesarios de su competencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios; ese comportamiento activo era de su incumbencia de acuerdo con la estructura del órgano de administración de Mediterránea Detalles y Regalos SL y resulta claro que la competencia de doña Serafina como administradora se extiende al cumplimiento de las obligaciones tributarias.

A este respecto, como acertadamente razona el abogado del Estado, para la declaración de responsabilidad de los administradores, a diferencia de lo que sucede con el sujeto infractor, basta con que se aprecie una conducta pasiva, normalmente, como aquí sucede, el incumplimiento del deber general de diligencia del gestor que, de haber sido ejercido, hubiera evitado la infracción, razón a la que responde la obligación de compensar el daño derivado de su negligencia. Ese deber estaba previsto en el artículo 133.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas al que remitía el artículo 69 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada y actualmente en el 225 de Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital. La pertenencia al consejo de administración es suficiente para declarar a los administradores responsables subsidiarios de las deudas de la entidad mercantil con base en el art, 43.1, párrafo a) LGT, al tiempo que la comisión de infracciones tributarias por la sociedad administrada es suficiente para denotar una falta de diligencia. Cabe notar igualmente que de la responsabilidad no se resulta eximido por la existencia de otro u otros administradores que puedan llevar a cabo la gestión ordinaria.

Por otro lado, al respecto de las dolencias de doña Serafina no pasa desapercibido a este Tribunal que doña Serafina pasó a ser administradora única de la sociedad en virtud de lo acordado por la Junta en acuerdo elevado a público en escritura otorgada en Elche el 2 de marzo de 2006.

En segundo lugar, sobre el ajuste positivo en la base imponible del impuesto sobre sociedades por importe de 200.000 euros correspondiente a rentas no declaradas, se opone la recurrente señalando que el ingreso en efectivo de dicha cantidad corresponde a un anticipo efectuado por DOCISER a cuenta de una compra de mercancías anterior y que dicho anticipo está reflejado en contabilidad.

Pero esta alegación ha quedado desmentida por los hechos. Sucede que el 4-6-2003 se realizó un ingreso en efectivo de 200.000 euros en la cuenta de Mediterránea Detalles y Regalos SL en Bankinter que fue contabilizado como anticipo y el 22-12-2003 se retiraron fondos mediante un cheque en efectivo por ese importe figurando en la contabilidad como devolución del anticipo.

No existe ninguna prueba o justificación que acreditara el origen de los fondos, ni menos que el anticipo se aplicara; DOCISER es una sociedad con domicilio fiscal en Andorra; y de esta forma, la cantidad en cuestión debe considerarse como ingreso no declarado y, en consecuencia, correcto el ajuste consistente en incrementar en 200.000 euros la base imponible y, claro está, la propia conducta, por sí misma, es reveladora de la culpabilidad de Mediterránea Detalles y Regalos SL. Por ello la Sala considera que la culpabilidad se encuentra debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora.

La atribución de la conducta consistente en la manipulación de la contabilidad para tratar de justificar rentas no declaradas como si de un anticipo de clientes se tratara, constituye motivación suficiente de la culpabilidad. Llama la atención la resolución sancionadora que DOCISER no quiso respaldar la postura de Mediterránea Detalles y Regalos SL justificando el anticipo y su devolución. La explicación es obvia: de haber entregado en España 200.000 euros en efectivo en una cuenta de Mediterránea Detalles y Regalos SL sin autorización, habría incurrido en delitos monetarios sobre control de cambios.

CUARTO. Resolución del recurso y costas procesales.

Por las razones expuestas, el recurso contencioso-administrativo debe ser desestimado y no apreciando dudas de hecho ni de derecho, procede imponer a la parte recurrente el pago de las costas causadas en esta instancia de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 LJCA si bien, haciendo uso de la facultad prevista en el número 3 del referido artículo la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 4.000 euros por la intervención del abogado del Estado atendida la facultad de moderación conferida por la Ley y habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas..