PRIMERO.- El recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución de 18 de febrero de 2021, del TEAC, que estimó parcialmente la reclamación deducida contra el acuerdo de 9 de febrero de 2018, de la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que desestima las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones practicadas en concepto de IVA, ejercicios 2013 y 2014.
Se hace constar en la resolución del TEAC que "La cuestión a determinar [...] es la sujeción al IVA de las actividades realizadas por la reclamante", llegando, tras una profusa fundamentación, a una respuesta afirmativa, analizando seguidamente el concepto de "subvenciones directamente vinculadas al precio" y su evolución en la doctrina del TEAC, a la luz de la interpretación que el mismo hace de cierta jurisprudencia europea, sosteniendo que "las aportaciones, contrapartidas o abonos monetarios realizados por el Ayuntamiento de Sagunto a la sociedad no son sino la contraprestación de los servicios que estas últimas prestan a la primera", de manera que "las subvenciones otorgadas no son más que el precio a pagar por los servicios contratados con las entidades privadas para poder hacer frente a los gastos de su actividad", concluyendo "que la prestación de servicios por parte de la reclamante al Ayuntamiento de Sagunto es una actividad sujeta y no exenta del impuesto (al tratarse de una actividad económica realizada por empresarios o profesionales), a la que no resulta de aplicación el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7.8º de la Ley de IVA , y las transferencias percibidas del Ayuntamiento de Sagunto, en la medida en que constituyen la contrapartida del servicio prestado, forman parte de la base imponible del impuesto".
Finalmente, se analiza "la deducibilidad de las cuotas soportadas por la reclamante en las adquisiciones de bienes y servicios que realice", afirmando la realización de actividades económicas por la reclamante, que generan el "derecho a la deducción de las cuotas soportadas en adquisiciones de bienes y servicios que se destinen al ejercicio de las mismas", estimando la reclamación en este punto.
SEGUNDO.- En la demanda se pretende la anulación de la resolución del TEAC y la del acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de autoliquidaciones, declarando que las cantidades percibidas del Ayuntamiento de Sagunto son "subvenciones no vinculadas al precio".
Se funda la pretensión en el criterio establecido en la sentencia de esta Sala (Sección 6ª), de 22 de febrero de 2012 (recurso 108/2011), referido a la misma sociedad recurrente y en que las cantidades percibidas del Ayuntamiento de Sagunto, socio único de la entidad, son subvenciones no vinculadas al precio que no deben formar parte del denominador en la aplicación de la regla de prorrata, discrepando de la calificación jurídica otorgada por el TEAC a dichas cantidades, que obvia criterios judiciales aplicables al caso, destacando que la actora "es una sociedad mercantil cuyo capital social pertenece, en su integridad, al Ayuntamiento de Sagunto", que ejerce el pleno control y dirección de la misma, efectuando, como actividades principales, la recogida de basuras, la limpieza de vías, de edificios públicos y de playas, así como la limpieza y el mantenimiento de la jardinería pública, tratándose de servicios municipales cuya gestión se ha encomendado por el Ayuntamiento a la recurrente, rechazándose que las cantidades provenientes del Ayuntamiento estén vinculadas al precio de las prestaciones de servicios de la empresa, no reuniéndose las características para la calificación efectuada por el TEAC.
En la contestación a la demanda se comienza advirtiendo de que "el monto de las aportaciones del Ayuntamiento se determinan cada año con anterioridad a la realización de los servicios, y no al final del ejercicio en función del eventual déficit". Tras ello, reiterando las actividades que presta la actora, se mantiene, a diferencia de lo que dicha parte sostiene, que los recursos que recibe del Ayuntamiento "son materialmente contraprestación" de los servicios que presta, razonando sobre las consecuencias del momento de determinación de las dotaciones presupuestarias, antes de las prestaciones, discrepando de la interpretación de la jurisprudencia que se cita por la recurrente y afirmando que la inclusión de las aportaciones o transferencias recibidas en la base imponible del IVA es conforme a Derecho, al no estar ante subvenciones que cubran déficit de explotación.
TERCERO.- Vistos los términos en los que el proceso ha quedado planteado hay que reseñar que, por sentencia de 20 de septiembre pasado, recaída en el recurso contencioso-administrativo seguido con el número 1006/2021 en esta misma Sección y respecto de las mismas partes, se ha dado respuesta al debate que, en idénticos términos jurídicos se suscita ahora, por lo que no cabe sino reproducir la argumentación allí expuesta, que no ha sido desvirtuada en estas actuaciones.
Se indicaba en la sentencia citada que:
"[...] forzoso resulta aplicar los criterios que, ya reiteradamente, mantiene esta misma Sección sobre el concepto de subvención vinculada al precio conforme a la jurisprudencia comunitaria en relación a transferencias presupuestarias a empresas públicas, que, además, han sido confirmados por el Tribunal Supremo en la sentencia de 30 de enero de 2023 (casación 8219/2020 ).
En efecto, sobre la cuestión suscitada ya se ha pronunciado esta Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en sentencias precedentes, como las de 23 de junio (recurso 527/2020 ) y de 20 de octubre (recurso 400/2020) de 2021 , de 16 de marzo (recurso 679/2020 ) y de 4 de mayo -4- (recursos 940/2020 , 986/2020 , 1155/2020 y 1156/2020) de 2022, respecto de empresas de radiotelevisión ; de 22 de septiembre de 2021 (recurso 657/2020 ), en relación con una sociedad mercantil autonómica que realizaba cometidos públicos en materia educativa; de 6 de octubre de 2021 (recurso 604/2020), respecto de una empresa de servicios municipales encargada de la recogida de residuos urbanos, la limpieza viaria, el alcantarillado y depuración de aguas residuales, diversas prestaciones sociales y la gestión del medio ambiente y cuidados de parques y jardines y de los elementos urbanos de la ciudad: aceras, faroles, etc.; o la de 22 de septiembre de 2021 (recurso 599/2020) en relación con otra empresa municipal de limpieza. A las que cabe añadir la de 19 de octubre de 2022 (recurso 1046/2020), que relaciona las anteriores y trata sobre una empresa municipal participada íntegramente por un Ayuntamiento que se dedica a la recogida de basuras, limpieza viaria, suministro de agua potable y alcantarillado; la de 25 de enero de 2023 (recurso 817/2021), respecto de una empresa municipal que presta en régimen de gestión directa el servicio de depuración de agua y limpieza de calles y playas; o las más recientes de 22 de febrero de 2023 (recurso 578/2021), relativa a una sociedad de economía mixta dedicada al servicio de transporte público de un tranvía en régimen de concesión administrativa; de 19 de abril de 2023 (recurso 888/2021), esta última consecuencia de la impugnación de una empresa privada adjudicataria de un contrato que comprende, entre otras prestaciones, la explotación de transporte; de 4 de mayo de 2023 (recurso 525/2021), en un proceso seguido a instancia de una mercantil íntegramente participada por un Ayuntamiento y cuyo objeto social es la prestación de servicios de transporte de viajeros en el término municipal; así como las de 31 de mayo (recurso 966/2021) y 14 de junio -2- (recursos 1046/2021 y 1048/2021) de 2023, relativas a empresas privadas concesionarias de la explotación de autopistas.
En estas sentencias se considera que las cantidades que los entes públicos entregan a las empresas públicas que prestan de servicios públicos en régimen de gestión directa no son contraprestación del artículo 78 de la Ley del IVA , en tanto subvención vinculada al precio, sino dotaciones presupuestarias destinadas a cubrir el déficit de explotación y que, por tanto, no suponen contraprestaciones como compensación del servicio prestado ni, por tanto, forman parte de la base imponible del IVA, por cuanto:
- La jurisprudencia sostiene que las cantidades que los entes públicos entregan a las empresas públicas no pueden considerarse como contraprestación del artículo 78 LIVA , en tanto subvención vinculada al precio, cuando se trata de transferencias y aportaciones que se destinan a la financiación de la sociedad, siendo la única finalidad perseguida dotar a esta última de los recursos suficientes para el desarrollo de las funciones encomendadas ( sentencias de 25 y de 27 de octubre -casación para la unificación de doctrina 77/06, FJ 4 y 68/06, FJ 4º, respectivamente - y de 15 de diciembre -casación para la unificación de doctrina 51/2007- de 2010).
Es claro, según mantiene el Tribunal Supremo en la sentencia de 15 de octubre de 2020 -casación 1974/2018 -, que, como se indica en la sentencia de 17 de febrero de 2016 -casación 3655/2014 , FJ 4º-, la normativa reguladora de la base imponible del IVA deja fuera las llamadas por el Tribunal Constitucional «subvenciones-dotación» ( STC 13/1992, de 6 de febrero , FJ 6º), que son meras dotaciones presupuestarias destinadas a cubrir el déficit de explotación - sentencias del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 2009 , de 22, de 25 y de 27 de octubre de 2010 -. La dotación presupuestaria destinada a cubrir el déficit de explotación es una técnica presupuestaria de asignación de recursos a las entidades que componen la Administración institucional y no suponen «contraprestación» alguna de las operaciones que realiza la sociedad, ni siquiera en un sentido global o amplio ( sentencia del Alto Tribunal de 18 de mayo de 2020 -casación 6601/2017 -).
Esta última sentencia citada, de 15 de octubre de 2020 , tiene en cuenta la invocación por el representante de la Administración de las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de marzo de 2014 (Le Rayon d'Or, C- 151/13 , EU:C:2014:185 ) y de 29 de octubre de 2015 (Saudaçor, C-174/14 , EU:C:2015:430 ) en el sentido de que el concepto de «subvención vinculada al precio» es una «noción autónoma del Derecho de la Unión», no un concepto elaborado a partir del Derecho interno de los Estados miembros (en este sentido, entre otras, sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 28 de noviembre de 2017, Rodrigues de Andrade, C-514/16 , EU:C:2017:908 ; y de 30 de mayo de 2018, Azoulay y otros/Parlamento, C- 390/17 , EU:C:2018:347 ).
- Precisamente, las transferencias de financiación, de explotación o de capital -identificadas a favor de la entidad de que se trate, de acuerdo con su naturaleza económico-presupuestaria, mediante una codificación específica en la clasificación económica de los estados de gastos del Presupuesto, y que se abonarán en función del calendario de pagos aprobado por las Haciendas territoriales-, financian la gestión de los servicios públicos de los que son competentes en gestión directa, ya se realice por el propio ente o por entidades creadas a tal fin, y no suponen contraprestaciones como compensación del servicio prestado ni, por tanto, forman parte de la base imponible del IVA.
Es así que la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones excluye del concepto de subvención regulado en la ley «las aportaciones dinerarias entre diferentes Administraciones públicas, para financiar globalmente la actividad de la Administración a la que vayan destinadas, y las que se realicen entre los distintos agentes de una Administración cuyos presupuestos se integren en los Presupuestos Generales de la Administración a la que pertenezcan, tanto si se destinan a financiar globalmente su actividad como a la realización de actuaciones concretas a desarrollar en el marco de las funciones que tenga atribuidas, siempre que no resulten de una convocatoria pública».
- Es indiferente la denominación que se dé a tales entregas de fondos públicos: «transferencia», «compensación», «aportación», «dotación», «subvención», ya que lo esencial es que proceden del presupuesto del ente público para financiar servicios públicos.
- Añadiéndose que, a la misma conclusión, se llega también del análisis de la última jurisprudencia comunitaria.
En este sentido, las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de marzo de 2020 (San Domenico Vetraria, C-94/19 , EU:C:2020:193 ), y de 18 de enero de 2017 (SAWP, C-37/16 , EU:C:2017:22 ), acogen la determinación de prestación de servicios "a título oneroso" según se recogió en la sentencia de 22 de junio de 2016 (Èesk' rozhlas, C-11/15 , EU:C:2016:470 ), en la que se dijo que, «conforme a reiterada jurisprudencia, en el marco del sistema del IVA, las operaciones sujetas a gravamen implican la existencia de un negocio jurídico entre las partes en el cual se haya pactado un precio o un contravalor. De este modo, cuando la actividad de quien efectúa una prestación consiste exclusivamente en realizar prestaciones sin contrapartida directa, no existe base imponible y, por tanto, dichas prestaciones no están sujetas al IVA» ( sentencia de 22 de junio de 2016, Èesk' rozhlas, C-11/15 , EU:C:2016:470 apartado 20, y jurisprudencia citada).
De ello se deduce que una prestación de servicios solo se realiza «a título oneroso» a efectos de la norma comunitaria aplicable y, por tanto, solo está sujeta a gravamen, si entre quien efectúa la prestación y su destinatario existe una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario. Así ocurre cuando existe un vínculo directo entre el servicio prestado y el contravalor recibido (en este sentido, sentencias de 22 de junio de 2016, Èesk' rozhlas, C-11/15 , EU:C:2016:470 , apartados 21 y 22 y jurisprudencia citada; de 22 de noviembre de 2018, MEO - Serviços de Comunicações e Multimédia, C-295/17 , EU:C:2018:942 , apartado 39; y de 3 de julio de 2019, UniCredit Leasing, C-242/18 , EU:C:2019:558 , apartado 69)."
Continuando con que:
"Cabe detenerse, por último, en la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de enero de 2023 (casación 8219/2020 ), que, según se anticipó, vendría a confirmar el criterio de esta Sección al interpretar el artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , en relación al artículo 73 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
Como se ha precisado en la sentencia de la Sección de 19 de abril de 2023 (recurso 888/2021 ), también citada:
«No es tanto que se trate en ese caso de una subvención de la misma tipología que la examinada en ese sentencia, sino que la sentencia:
- por un lado, advierte de que el TJUE ha matizado las declaraciones de la sentencia Le Rayon d'Or en otra sentencia posterior, la STJUE de 16 de septiembre de 2021, asunto C-21/20 Balgarska natsionalna televizia, en cuanto al concepto de prestación de servicios a título oneroso, sin que pueda afirmarse la existencia de relaciones recíprocas cuando la actividad beneficia, de manera general, a potenciales destinatarios de manera que no puede considerarse que la subvención satisfecha por el Estado al operador sea la contraprestación por el servicio a usuarios identificados, como ocurría en el caso Le Rayon d'Or.
- por otro, reproduce la sentencia de la Sala de 28 de junio de 2010 (casación 2100/2005 )[...] en la que se viene a razonar, en síntesis, que si el Tribunal de Justicia interpreta una disposición del Derecho comunitario, en realidad se limita a aclarar y precisar su alcance, tal y como debe o habría debido ser entendida desde el momento de su entrada en vigor, de donde resulta que los jueces nacionales han de aplicarla con ese entendimiento incluso a las relaciones jurídicas nacidas y constituidas antes de la sentencia que fija la exégesis correcta [véanse las sentencias de 2 de febrero de 1988, Blaizot (asunto 24/86, apartado 27), 15 de diciembre de 1995, Bosman (asunto C-415/93, apartado 141 ), y 30 de marzo de 2006, Uudenkaupungin kaupunki (asunto C-184/04 , apartado 53)].
En aplicación de este criterio, actualizado al régimen actual, no se trata de la aplicación retroactiva de la jurisprudencia comunitaria, sino que si el artículo 73 de la Directiva 2006/112 -idéntico al artículo 11.A.1.a) de la Sexta Directiva- resulta aplicable desde el momento de su entrada en vigor, es irrelevante el contenido de las distintas redacciones que se han sucedido en la normativa interna, por lo que el artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992 , debió ser interpretado en el sentido de que no incluía las ayudas como las litigiosas, previsión que asumió expresamente el legislador español al modificar dicho precepto mediante la Ley 9/2017»."
QUINTO.- De cuanto antecede se deduce, al igual que en la sentencia precedente, la estimación del recurso contencioso-administrativo por lo que, en cuanto a las costas, a tenor del artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, han de imponerse a la parte que ve rechazadas todas sus pretensiones.
POR TODO LO EXPUESTO
